Arvonlisäverotus ja muu kulutusverotus Leila Juanto Petri Saukko TALENTUM Helsinki 2014
Kahdeksas, uudistettu painos Copyright 2014 Talentum Media Oy ja kirjoittajat Kansi: Lauri Karmila Taitto: NotePad ISBN 978-952-14-2182-2 ISBN 978-952-14-2183-9 (sähkökirja) Print Best Viro 2014 Palaute kirjasta: www.talentumshop.fi
Alkusanat... V Lyhenteet... XV I Kulutusverojärjestelmä... 1 1 Kulutusveron käsite ja kulutuksen verottamisen toteutustavat... 1 2 Suomessa kannettavista kulutusveroista... 2 3 Yleiset ja erityiset kulutusverot... 5 4 Kulutusverotuksen kehityksestä... 6 5 EU-säädösten oikeudellinen asema kulutusverotuksessa... 8 II Arvonlisävero... 11 1 Lain tavoitteet, säätäminen ja tulkinnan perusteet... 11 1.1 Yleistä... 11 1.2 Verotuksen neutraalisuus... 12 1.3 Piilevä vero ja veron kertaantuminen... 12 1.4 Lain säätäminen ja muutokset... 13 1.5 Oikeuslähteet, laintulkinta ja veron kiertäminen... 15 VII
2 Yleinen soveltamisala... 18 2.1 Tavaran ja palvelun myynti... 18 2.2 Tavaran maahantuonti ja yhteisöhankinta... 19 2.3 EU:n arvonlisäveroalue ja Ahvenanmaa... 20 3 Verovelvollisuus... 21 3.1 Yleistä... 21 3.2 Liiketoiminnan yleiset kriteerit... 22 3.3 Vähäinen toiminta... 25 3.4 Yleishyödylliset yhteisöt, uskonnolliset yhdyskunnat ja yliopistot... 28 3.5 Valtio... 34 3.6 Kunnat... 37 3.7 Kullan, päästöoikeuden ja rakentamispalvelun ostajat... 40 3.7.1 Kullan ostajat... 40 3.7.2 Päästöoikeuden ostajat... 41 3.7.3 Rakentamispalvelun ostajat... 41 3.8 Henkilöyhtiöt ja yhtymät... 43 3.9 Ryhmät... 43 3.10 Konkurssipesä... 44 3.11 Ulkomaalaiset... 45 3.11.1 Ulkomaalaisuus... 45 3.11.2 Kiinteä toimipaikka... 45 3.11.3 Ostaja vai myyjä verovelvollinen?... 47 3.11.4 Hakeutuminen verovelvolliseksi... 48 3.12 Yhteisöhankinnan tekijä... 49 4 Myynti... 49 4.1 Tavaran ja palvelun käsitteet... 49 4.2 Myynnin käsite... 50 4.2.1 Yleistä... 50 4.2.2 Yritysjärjestelyt liikkeen tai sen osan luovutus... 52 4.3 Komissiokauppa... 56 4.4 Tavaran siirto toiseen EU-valtioon... 57 4.5 Oma käyttö... 58 4.5.1 Yleistä... 58 VIII
4.5.2 Tavaran oma käyttö... 58 4.5.3 Palvelun oma käyttö... 62 4.5.4 Vähäinen oma käyttö... 66 4.5.5 Julkisyhteisöjen oman käytön asema... 66 5 Tavaran yhteisöhankinta... 68 6 Poikkeukset myynnin verollisuudesta... 71 6.1 Yleistä... 71 6.2 Kiinteistönluovutukset... 72 6.2.1 Verottomat kiinteistönluovutukset... 72 6.2.2 Verolliset kiinteistötoiminnat... 74 6.2.3 Hakeutuminen verovelvolliseksi... 79 6.2.4 Oma käyttö eräissä kiinteistöön liittyvissä palveluissa... 83 6.3 Postipalvelu... 93 6.4 Terveyden- ja sairaanhoito... 93 6.5 Sosiaalihuolto... 100 6.6 Koulutus ja hengellinen apu... 102 6.7 Rahoituspalvelut... 105 6.8 Vakuutuspalvelut... 110 6.9 Esiintymispalkkiot ja tekijänoikeudet... 112 6.10 Jäsenlehdet... 116 6.11 Muita verottomia toimintoja... 118 6.12 Vähennyskelvottomassa käytössä olleen hyödykkeen myynti... 121 7 Myynnin ja yhteisöhankinnan tapahtuminen Suomessa... 122 7.1 Yleistä... 122 7.2 Tavaran myyntimaan yleissäännös... 123 7.3 Kaukomyynti... 124 7.3.1 Kaukomyynti Suomeen toisesta EU-valtiosta... 124 7.3.2 Kaukomyynti Suomesta toiseen EU-valtioon... 126 7.4 Myynti kuljetusvälineissä EU:n alueella... 127 7.5 Sähkön sekä verkon kautta toimitettavan kaasun tai lämpö- ja jäähdytysenergian myynti... 128 IX
7.6 Yhteisöhankinta... 128 7.7 Palvelun myynnin yleissäännökset... 130 7.8 Kiinteistöön kohdistuvat palvelut... 132 7.9 Kuljetuspalvelut liitännäispalveluineen ja kuljetusvälineen vuokraus... 132 7.9.1 Henkilökuljetuspalvelut... 132 7.9.2 Tavarakuljetuspalvelut... 133 7.9.3 Kuljetusvälineen vuokraus... 134 7.10 Irtaimeen omaisuuteen kohdistuvat palvelut... 135 7.11 Kulttuuri-, viihde- ja muut vastaavat palvelut... 136 7.12 Ravintola- ja ateriapalvelut... 136 7.13 Matkatoimistopalvelut... 137 7.14 Immateriaalipalvelut... 137 7.15 Radio- ja TV-lähetykset, sähköiset palvelut sekä telepalvelut... 138 7.16 Välityspalvelut... 140 8 Kansainvälisen kaupan verottomuudet... 140 8.1 Yleistä... 140 8.2 Vienti ja muu tavaran myynti... 141 8.3 Palvelun myynti... 146 8.4 Tavaran yhteisömyynti... 149 8.5 Myynti toisessa EU-valtiossa sijaitseville diplomaattisille edustustoille ja kansainvälisille järjestöille... 150 8.6 Diplomaattiajoneuvot... 151 8.7 Yhteisöhankinnan verottomuustapaukset... 152 8.8 Varastointimenettelyihin, vapaa-alueisiin ja vapaavarastoihin liittyvät verottomuudet... 153 9 Tavaran maahantuonti... 154 9.1 Veron suorittamisvelvollisuus... 154 9.2 Veroton maahantuonti... 156 9.3 Suhde tulliverotusmenettelyyn... 157 10 Veron peruste... 157 10.1 Vastike myynnin veron perusteena... 157 10.2 Yhteisöhankinnan veron peruste... 162 X
10.3 Alivastikkeellinen luovutus... 163 10.3.1 Käypä markkina-arvo veron perusteena.. 163 10.3.2 Etuyhteys... 166 10.3.3 Käyvän markkina-arvon määritelmä... 166 10.4 Maahantuonnin veron peruste... 167 10.5 Oman käytön veron peruste... 168 10.5.1 Ostetun tai itse maahantuodun tavaran oma käyttö... 168 10.5.2 Itse valmistetun tavaran oma käyttö... 169 10.5.3 Palvelujen oma käyttö... 169 10.6 Oikaisuerät... 170 10.7 Tuet ja avustukset... 172 10.8 Marginaaliverotustapaukset... 174 10.8.1 Käytetyt tavarat sekä taide-, keräily- ja antiikkiesineet... 174 10.8.2 Matkatoimistopalvelu... 179 10.9 Osittain vähennykseen oikeuttavan käytön tavarat ja palvelut... 181 11 Verokanta... 181 11.1 Yleinen 24 %:n verokanta ja nollaverokanta... 181 11.2 Alemmat verokannat... 182 11.2.1 Yleistä... 182 11.2.2 Verokanta 14 %... 183 11.2.3 Verokanta 10 %... 186 12 Vähennettävä vero... 197 12.1 Yleinen vähennysoikeus... 197 12.2 Vähennyskiellot... 201 12.3 Vähennysoikeuden jakaminen sekä vähennyksen oikaisu... 210 12.4 Rakentamispalvelujen vähennykset sekä kiinteistöinvestointivähennyksen tarkistaminen... 211 12.4.1 Rakentamispalvelujen vähennykset... 211 12.4.2 Kiinteistöinvestointivähennyksen tarkistamissäännösten säätäminen... 213 12.4.3 Kiinteistöinvestoinnin määritelmä... 214 XI
12.4.4 Tarkistamisen aiheuttavat tilanteet... 215 12.4.5 Tarkistuskausi... 216 12.4.6 Tarkistuksen laskeminen... 217 12.4.7 Tarkistusoikeuden ja -velvollisuuden siirto... 218 12.4.8 Esimerkkilaskelma vähennyksen tarkistamisjärjestelmästä... 220 12.5 Muut käyttötarkoitusmuutokset ja alkuvarastovähennys... 221 12.6 Energiahyödykkeen veloitus vuokrassa... 222 12.7 Vuokratun tavaran maahantuoja... 222 12.8 Laskumerkinnät... 223 12.8.1 Laskun merkitys... 223 12.8.2 Laskun antamisvelvoite ja -tapa... 224 12.8.3 Laskun tietosisältö... 226 12.8.4 Laskujen säilytys... 228 13 Veron palauttaminen muille kuin verovelvollisille... 230 13.1 Ulkomaankauppaa ja verotonta toimintaa harjoittavat yritykset... 230 13.2 Ulkomaiset elinkeinonharjoittajat... 231 13.3 Diplomaattiset ja EU-toimielinten hankinnat... 233 13.4 Kunnat... 233 13.4.1 Verolliset hankinnat verottomaan toimintaan... 233 13.4.2 Verottomat hankinnat verottomaan toimintaan... 236 14 Veron suorittamisvelvollisuuden syntyajankohta ja ajallinen kohdistaminen... 237 14.1 Veron suorittamisvelvollisuuden syntyajankohta... 237 14.2 Myynnin ajallinen kohdistaminen... 239 14.3 Vähennysten ajallinen kohdistaminen... 241 14.4 Yhteisömyyntien ja -hankintojen ajallinen kohdistaminen... 243 15 Veron maksaminen... 243 XII
16 Veron ilmoittamisvelvollisuus... 245 16.1 Veron ilmoittaminen... 245 16.2 Kirjanpito ja verotarkastus... 247 17 Rekisteröinti... 248 17.1 Rekisteriin merkintä ja siitä poistaminen... 248 17.2 Hakeutujat... 250 17.3 Arvonlisäverotunniste... 250 18 Sähköisten palvelujen erityisjärjestelmä... 251 19 Veron määrääminen... 253 19.1 Yleistä... 253 19.2 Veron määräämättä jättäminen... 255 19.3 Sanktiot laiminlyönneistä... 256 19.4 Verovelvolliselle palautettavan veron palautuskorko... 258 19.5 Vastuuvelvollisuus... 258 20 Ohjaus ja ennakkoratkaisu... 260 21 Oikaisu, muutoksenhaku ja kohtuullistaminen... 261 III Erityiset kulutusverot ja tulliverotus... 267 1 Eräistä vakuutusmaksuista suoritettava vero... 267 2 Valmisteverot... 270 2.1 Valmisteverotuksen kehitys ja tavoitteet... 270 2.2 Valmisteverotuksen sääntelystä... 271 2.3 Valmisteverojärjestelmän perusteet... 273 2.4 EU:ssa harmonisoidut valmisteverot... 277 2.4.1 Tupakkavero... 277 2.4.2 Alkoholi- ja alkoholijuomavero... 278 2.4.3 Nestemäisten polttoaineiden valmistevero... 278 2.4.4 Sähkön ja eräiden polttoaineiden valmistevero... 280 2.5 Kansalliset valmisteverot... 281 XIII
3 Autovero... 283 3.1 Veron kehitys ja tavoitteet... 283 3.2 Autoveron ja arvonlisäveron suhde... 285 3.3 Verovelvollisuus, verovastuu ja rekisteröinti... 286 3.4 Verotusarvo ja veron määrä... 288 3.4.1 Uudet ajoneuvot... 288 3.4.2 Käytetyt ajoneuvot... 289 3.5 Muuttoautot ja -moottoripyörät... 290 3.5.1 Säädösperusta... 290 3.5.2 Veroedun euromääräinen rajoitus... 290 3.5.3 Veron alennuksen ehdot... 291 3.5.4 Opiskelijoiden ja alaikäisten asema... 292 3.5.5 Luovutusrajoitukset... 293 3.6 Väliaikainen veroton käyttö... 293 3.7 Vientipalautus... 296 3.8 Invalidihuojennukset... 298 3.9 Vapauttaminen erityisistä syistä... 299 3.10 Muutoksenhaku... 299 4 Ajoneuvon käyttövaiheen verot... 300 4.1 Tavoitteet ja kehitys... 300 4.2 Ajoneuvoveron perusvero... 302 4.3 Ajoneuvoveron käyttövoimavero... 303 4.4 Ulkomaalla rekisteröidyn ajoneuvon kiinteä vero ja kulutusvero... 304 4.5 Polttoainemaksut... 304 4.5.1 Tieliikenne... 304 4.5.2 Yksityiset huvialukset... 305 5 Tulliverotus... 306 5.1 Yleistä... 306 5.2 EU:n tullilainsäädäntö... 306 5.3 Kansallinen tullilainsäädäntö... 310 Kirjallisuutta... 311 Asiahakemisto... 323 XIV