SUKUPOLVENVAIHDOKSEN VEROTUS

Transkriptio

1 Janne Juusela Sami Tuominen SUKUPOLVENVAIHDOKSEN VEROTUS Alma Talent 2018 Helsinki

2 3., uudistettu painos Copyright 2018 Alma Talent Oy ja tekijät Yhteistyössä Lakimiesliiton Kustannus ISBN ISBN (verkkokirja) Kannen sarja-asu: Heikki Sallinen Taitto: Sirpa Puntti BALTO print, Liettua 2018 Anna palautetta kirjasta:

3 Sisällys SISÄLLYS Esipuhe Lyhenteet Johdanto Sukupolvenvaihdoksen käsite Sukupolvenvaihdoksen tavoite Verosuunnittelu Omistajanvaihdoksen rahoittaminen Perintö- ja lahjaverotuksen muutokset Sukupolvenvaihdoshuojennusten vertailu Yrityskauppa Yleistä Osakekauppa ja omistusosuuden kauppa Luovuttajan verotus Ostajan verotus Kohdeyrityksen verotus Liiketoimintakauppa Yhtiö myyjänä Ostajan verokohtelu ja kaupan rahoittaminen Yksityisliikkeen myyminen Yritysjärjestelyt Osakevaihto Sulautuminen Alihintaiset luovutukset Tuloverolain mukainen verotus Elinkeinoverolain mukainen verotus Perintö- ja lahjaverolain huojennussäännöt Alihintainen luovutus 3/4-säännön mukaan Alihintainen luovutus 1/2-säännön mukaan Omaisuuden luovuttaminen tappiolla Sukupolvenvaihdos kohdeyrityksen kannalta

4 Sisällys 3 Tuloverolain sukupolvenvaihdoshuojennus Yleistä Luovutuksen kohde TVL 48.1 :n 3 kohdan soveltamisala Maatalouteen tai metsätalouteen liittyvä kiinteä omaisuus Avoin yhtiö ja kommandiittiyhtiö Yksityisen elinkeinonharjoittajan liiketoiminta Osakeyhtiö Sukupolvenvaihdoksen henkilöt Huojennuksen saaja ja huojennuksen määrä Luovutuksensaajat Luovutettavan omaisuuden omistusaika Huojennuksen menettäminen TVL 48.5 :n jatkoluovutus viiden vuoden kuluessa Sanktio kohdistuu luovutuksensaajaan Osakkeiden luovuttaminen Tappiollinen jatkoluovutus Varainsiirtoverotus Perinnön ja lahjan verottaminen ilman sukupolvenvaihdoshuojennusta Sääntelyn tausta Perinnön ja lahjan verottaminen Perintö- ja lahjaveroasteikot vuonna Perintö- ja lahjaverotuksen toimittaminen sekä ilmoitusten antaminen Veronoikaisu ja muutoksenhaku Perintö- ja lahjaverolain sukupolvenvaihdoshuojennus Veron määrän ja maksuajan huojentaminen Huojennusten hakeminen Luovutuksen kohde Yritys tai sen osa Pörssiyhtiö Ulkomainen yhtiö

5 Sisällys EVL- ja TVL-toimintaa harjoittavat yhtiöt Avoin yhtiö ja kommandiittiyhtiö Liikkeen- tai ammatinharjoittaja Minimiosuus yhdeltä luovuttajalta yhdellä kertaa Yhteisomistus Maatila ja osakeyhtiö, joka harjoittaa maataloutta Huojennukseen oikeutetut verovelvolliset Laissa ei rajoituksia Vajaavaltainen Oikeushenkilö Kuolinpesä Yritystoiminnan jatkaminen Jatkajan asema osakeyhtiössä Oikeuksien pidättäminen Toiminnan jatkamisen aloittaminen Tilapäinen este Osakkeiden siirtäminen työntekijälle Kommandiittiyhtiö, avoin yhtiö ja liikkeen- tai ammatinharjoittaja Veron määrä Osittainen huojennus, PerVL Kokonaishuojennus, PerVL Maksuajan pidentäminen Huojennuksen menettäminen Veron määrä Maksuaika Ilmoitusvelvollisuus jatkoluovutuksesta Varainsiirtoverotus Sukupolvenvaihdosta valmisteleva verosuunnittelu Verokohtelun varmistaminen etukäteen VML:n tai PerVL:n ennakkoratkaisu Perintö- ja lahjaverolain ennakkoratkaisu VML:n ennakkoratkaisu Keskusverolautakunnan ennakkoratkaisu

6 Sisällys 6.2 Kohdeyritys ja sen omistus Sukupolvenvaihdosta valmistelevat yritysjärjestelyt Liiketoiminnan yhtiöittäminen jakautumisella Liiketoiminnan yhtiöittäminen liiketoimintasiirrolla Omistuksen muuttaminen välilliseksi osakevaihdolla Omistusrakenteen ja kohdeyhtiön taseen järjestelyt Osakeanti Omien osakkeiden hankkiminen Osingonjako Pääoman palauttaminen Kansainväliset sukupolvenvaihdostilanteet Kansainvälisen vero-oikeuden perusperiaatteet Normijärjestelmät Kaksinkertainen verotus ja vajaaverotus Suomen verotusvallan ulottuvuus kansainvälisissä sukupolvenvaihdostilanteissa Tuloverotus Perintö- ja lahjaverotus Yrityskauppa Myyjä tai ostaja rajoitetusti verovelvollinen Kohdeyhtiö ulkomainen Perintönä tai lahjana toteutettava sukupolvenvaihdos Luovuttaja tai luovutuksensaaja rajoitetusti verovelvollinen Kohdeyhtiö ulkomainen Kirjallisuutta Oikeustapaushakemisto Asiahakemisto

7 ESIPUHE Sukupolvenvaihdos ja siihen liittyvät veronhuojennukset eivät ole uusi ilmiö. Asiaa on käsitelty kirjallisuudessa ja siitä on olemassa julkaistua oikeuskäytäntöä vuosien ajalta. Omassa työssämme olemme saaneet kokea, että verotuskäytäntö eri puolilla Suomea ja jopa samassa verovirastossa samanlaisissa asioissa ei kuitenkaan kaikilta osin ole yhtenäinen. Tarjolla olevat lähteetkään eivät kata tyhjentävästi sukupolvenvaihdoksiin liittyviä monitahoisia kysymyksiä. Tätä teosta kirjoittaessamme olemme pyrkineet siihen, että teoksesta löytyisi mahdollisimman kattavasti vastauksia sukupolvenvaihdoksen verotusta koskeviin kysymyksiin. Mikäli jotain asiaa ei ole määritelty lainsäädännössä ja sen esitöissä tai julkaistuissa ohjeissa eikä siihen ole otettu kantaa oikeuskäytännössä tai oikeuskirjallisuudessa, olemme esittäneet asiasta oman perustellun näkemyksemme. Vaikka olemme pyrkineet mahdollisimman kattavan apuvälineen luomiseen, joitakin asioita on varmasti jäänyt huomioimatta ja käsittelemättä. Käytännön sukupolvenvaihdostilanteissa esiin nousevat verokysymykset elävät ja muuttuvat kulloistenkin suunnitelmien ja tarpeiden mukaisesti. Olemme seuranneet aihepiiriin liittyvän verolainsäädännön muutoksia sekä julkaistuja oikeustapauksia asti. Teoksessa on lisäksi huomioitu Verohallinnon antamat uudet ohjeet koskien erilaisia sukupolvenvaihdostilanteita: Osakeyh- 9

8 Esipuhe tiön sukupolvenvaihdos verotuksessa (A56/200/2017), Henkilöyhtiön ja yksityisliikkeen sukupolvenvaihdos verotuksessa (A125/200/2017) ja Sukupolvenvaihdos perintötilanteissa (A57/ 200/2017). Kaksi ensin mainittua ohjetta korvaavat Verohallinnon antaman ohjeen yrityksen sukupolvenvaihdoksen verotuksesta (Dnro A67/200/2013). Sen sijaan Sukupolvenvaihdos perintötilanteessa on kokonaan uusi ohje. Sen on tarkoitus täydentää edellä mainittuja ohjeita huomioimalla yrittäjän ja tai viljelijän kuolemasta johtuvat erityispiirteet. Kun tekstissä mainitaan Verohallinnon ohje tai ohjeet, sillä tarkoitetaan nimenomaan kyseisiä uusia ohjeita, ellei asianomaisessa kohdassa viitata johonkin muuhun Verohallinnon tai Verohallituksen antamaan ohjeeseen tai tiedotteeseen. Olemme pyrkineet lukuisin esimerkein valottamaan monimutkaisten säännösten sisältöä ja soveltamista käytännössä. Sukupolvenvaihdosten verotusta käsittelevässä oikeuskirjallisuudessa ei ole aikaisemmin juurikaan käsitelty kansainvälisiä sukupolvenvaihdostilanteita ja niiden verotusta. Tässä teoksessa käymme läpi myös kansainvälisiin sukupolvenvaihdoksiin liittyviä verokysymyksiä. Teoksen käyttökelpoisuutta tulevaisuudessa parantaaksemme otamme kiitollisuudella vastaan kaikki kommentit, erityisesti parannus- ja muutosehdotukset, joita teosta lukiessa ja käytännön työssä sovellettaessa nousee esille. Palautteen voi toimittaa sähköpostiosoitteisiimme: ja Haluamme kiittää kaikkia ystäviämme ja kollegoitamme, jotka ovat osaltaan kannustaneet ja innostaneet meitä kirjoitustyössämme. Erityisen lämpimät kiitokset osoitamme puolisoillemme Marialle ja Johannalle. Ymmärryksenne ja tukenne on ollut korvaamatonta. Janne Juusela Sami Tuominen 10