Aalto-yliopisto Verotuksen perusteet; Arvonlisäverotus Ritva Nyrhinen ja

Transkriptio

1 Aalto-yliopisto Verotuksen perusteet; Arvonlisäverotus Ritva Nyrhinen

2 Verotuksen perusteet - Arvonlisäverotus Arvonlisäverollinen toiminta ja verovelvolliset Veroton myynti ja verokannat Veron peruste Vähennysoikeudet ja vähennysrajoitukset Oman käytön vero Kiinteistöt: Kansainvälinen kauppa 2

3 Arvonlisäverollinen toiminta ja verovelvolliset 3

4 Arvonlisäverodirektiivi 2006/112/EY - Sisältää yksityiskohtaiset säännökset EU:n jäsenvaltioissa sovellettavasta yleisestä arvonlisäverojärjestelmästä. Tuli voimaan ja sitä edelsi ns. kuudes alv-direktiivi 77/388/ETY. - Jäsenvaltioiden tulee toteuttaa direktiivi omassa arvonlisäverolainsäädännössään - Direktiivin velvoittaa jäsenvaltioita asetettujen tavoitteiden suhteen - Jäsenvaltioiden implementoitava AVL ja sen muutokset direktiivin mukaiseksi asetetun määräajan 4

5 Arvonlisäverollinen toiminta Arvonlisäverodirektiivi 2006/112/EY "verovelvollinen" on jokainen, joka itsenäisesti harjoittaa taloudellista toimintaa riippumatta toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta = Taxable person = elinkeinonharjoittaja Taloudellista toimintaa on kaikki tuottajan, kauppiaan tai palvelujen suorittajan harjoittama toiminta Toiminta on veronalaista, kun tavaran luovutuksen tai palvelun suorituksen ja saadun vastikkeen välillä on suora ja välitön yhteys Julkisyhteisö Ei verovelvollinen viranomaisen ominaisuudessa harjoittamasta toiminnasta, ellei toiminta johda kilpailuvääristymiin 5

6 Arvonlisäverollinen toiminta Arvonlisäverolaki (AVL) Alueellinen - AVL määrittelee, milloin tavaroiden ja palvelujen myynti tapahtuu Suomessa, jolloin sovelletaan Suomen AVL:n säännöksiä Aineellinen - Tavaroiden ja palveluiden myynti liiketoiminnan muodossa - Ns. oma käyttö: rinnastetaan myyntiin - Maahantuonti: vero maksetaan maahantuotaessa tullille - Yhteisöhankinta: tavarahankinnat toisesta EU-maasta, verovelvollinen on yhteisöhankkija - Kiinteistöhallintapalvelujen oma käyttö 6

7 Arvonlisäverollinen toiminta Tavaran ja palvelun myynti Tavara - Määritelmä: Aineellinen esine, sähkö, kaasu, lämpö, kylmyys, muu energiahyödyke - Myyntiä: Tavaran omistusoikeuden vastikkeellinen luovutus eli tavaran omistajalle kuuluvan määräämisvallan siirto (suora ja välitön yhteys) Palvelu - Määritelmä: Kaikki muu paitsi tavara, mitä voidaan myydä liiketoiminnan muodossa - Myyntiä: Palvelun suorittaminen vastiketta vastaan (suora ja välitön yhteys) 7

8 Arvonlisäverollinen toiminta Vastikkeellisuus Vastike (pitää olla suora tai välitön vastike) - Rahana saatu korvaus palvelun suorittamisesta tai tavaran luovuttamisesta - Muu korvaus, jonka arvo ilmaistavissa rahana esim. vaihto - Apportti Ei vastiketta ei veroa soveltamisalan ulkopuolista toimintaa josta ei säädetä AVL:ssa, ei ole vastikkeellista tai taloudellista toimintaa Esimerkiksi - Vahingonkorvaukset - Pääoman sijoitukset - Pelkkä osakkeiden omistaminen, esim. osinkotulot ja konserniavustukset 8

9 Arvonlisäverollinen toiminta Verollisuus Toiminta on verollista myyntiä, jos tavaran ja palvelun vastikkeellinen luovutus tapahtuu liiketoiminnan muodossa - Ansiotarkoitus (myös omakustannushintainen) - Jatkuvuus - Julkisuus eli ulospäin suuntautuva toiminta, joka suuntautuu laajaan rajoittamattomaan asiakaskuntaan - Itsenäisyys esim. työsuhteessa saatu EPL 13 :ssä tarkoitettu palkka ei voi olla arvonlisäverollista esim. konsulttiyrityksen laskuttama toimitusjohtajan palkkio ei arvonlisäverollista myyntiä - Yrittäjän riski - Neutraalisuus edellyttää laajaa tulkintaa 9

10 Arvonlisäveroverovelvolliset Tavaraa ja palvelua liiketoiminnan muodossa myyvät yritykset Rakentamispalvelun myyjä ostosta, kun hän ostaa rakentamispalveluja (käännetty verovelvollisuus) Päästöoikeuden ostaja (= käännetty verovelvollisuus) Tavaran maahantuoja (tulli määrää ja peri veron) Yhteisöhankinnan tekijä (tavaran yhteisöhankinnat EU:sta) Ostaja ulkomaisen myyjän puolesta (palveluostot sekä EU:sta että EU:n ulkopuolelta= käännetty verovelvollisuus / Reverse charge ) Ulkomaalainen myyjä tietyissä tilanteissa Kiinteistöhallintapalvelun suorittaja 10

11 Arvonlisäveroverovelvolliset Poikkeuksia Vähäisen liiketoiminnan harjoittaja (AVL 3 tilikauden liikevaihto enintään sekä sokeat (AVL 60 ) ja muut invalidit (erityislaki) Yleishyödyllinen yhteisö (AVL 4 ) verovelvollinen vain TVL elinkeinotulosta ja uskonnollinen yhdyskunta TVL 23 3 toiminnasta (AVL 5 ) Ulkomaalainen, jolla ei kiinteää toimipaikkaa eräin poikkeuksin (AVL 9-11 ) Yliopistot verovelvollisia liiketoiminnasta (AVL 5a ) Valtio ja kunnat verovelvollisia liiketoiminnasta (AVL 6 ) Konkurssipesä liiketoiminnasta (AVL 14 ) Yhtymä yhteiseen lukuun harjoitetusta liiketoiminnasta (AVL 13 ) Verovelvollisuusryhmät (AVL 13 a-13c ) Komissiomyyjä: myynti omissa nimissä päämiehen lukuun (AVL 19 ) 11

12 Veroton myynti ja verokannat 12

13 Veroton myynti Toiminnasta ei vähennysoikeutta Kiinteistöluovutukset (AVL 27-33, poikkeuksia verottomuuteen) Terveyden ja sairaanhoito (AVL ) Sosiaalihuolto (AVL ) Koulutus (AVL ) Rahoituspalvelut (AVL ) ja vakuutuspalvelut (AVL 44 ) Esiintymispalkkiot, esityksen myynti tilaisuuden järjestäjälle (AVL 45 1 mom. 1, 2, 3 k.) Tekijänoikeuslain (1, 4 ja 5 ) korvaukset tekijälle, ei tekijänoikeusjärjestölle (AVL 45 4 k ja 3 momentti) Arpajaiset ja rahapelit (AVL 59 2k) Hautapaikan avaamis- ja hoitopalvelut (AVL 59 3k) Luonnonvaraiset marjat ja sienet (AVL 59 6k) Vähennysrajoitusten piiriin kuuluvat tavarat ja palvelut (AVL 61 ) Yleispostipalveluiden tarjoajan myymät yleispostipalvelut (AVL 33b ) Itsenäisen yhteenliittymän harjoittama palvelun myynti jäsenilleen (AVL 60a ) 13

14 Ns. nollaverokanta 0 % Palautukseen oikeuttavaa toimintaa (AVL 133 ) Myynti verotonta ostoista palautusoikeus, joka vastaa vähennysoikeutta Ulkomailla tapahtuva myynti, joka aiheuttaisi Suomessa verovelvollisuuden, jos toimintaa harjoitettaisiin täällä (AVL 5 Luku) Kv. kauppaan liittyvä tavaroiden ja palvelujen myynti (AVL 6 Luku) Sanoma- ja aikakauslehtien painoksen myynti yleishyödylliselle yhteisölle (AVL 56 ) Vesialusten myynti, vuokraus tai rahtaus sekä aluksiin kohdistuvat työsuoritukset (AVL 58 ) Kullan myynti keskuspankille(avl 59 4 k), sijoituskulta(avl 131a ) Rahoitus- ja vakuutuspalvelujen myynti EU:n ulkopuolella olevalle elinkeinonharjoittajalle (AVL 59 1k) Kuntien kuntapalautus ja laskennallinen palautus (AVL 130 ja 130a ) 14

15 Verokannat alkaen 24 % Yleinen 14 % Elintarvikkeet ja rehut - ei alkoholi/tupakka 14 % Ravintola- ja ateriapalvelut - ei alkoholi/tupakka 10 % - henkilökuljetus - majoituspalvelut - kirjat, lehtien tilausmaksut (ei sähköiset) - lääkkeet - liikuntapalvelut, kulttuuri- ja viihdetilaisuudet -tekijän omistama taideteos - tekijänoikeusjärjestön perimät tekijänoikeudet 15

16 Veron peruste 16

17 Veron peruste AVL 73 Veron peruste on vastike ilman veron osuutta - Vastike = myyjän ja ostajan sopimukseen perustuva hinta, joka sisältää kaikki hinnanlisät (liittymisperiaate) Yksi tai useampi osatekijä muodostaa yhden pääasiallisen suorituksen Yksi tai useampi tekijä muodostaa pääsuoritteen liitännäisen suorituksen Osatekijät liittyvät läheisesti yhteen ja paloittelu olisi keinotekoista. Merkitystä myös sopimuksella. Tyypillisesti postitus- ja rahtikulut, pienlaskutuslisät ja toimitusmaksut, päivärahat ja kilometrikorvaukset ovat pääsuoritteen liitännäisiä 17

18 Veron peruste (AVL 73 ) Oikaisuerät Veron perusteesta vähennetään (AVL 78 ) 1.Ostajalle annetut myynnin oikaisuerät esim. vuosi- ja vaihtoalennus, osto- ja myyntihyvitys, ylijäämähyvitys 2.Ostajalle sopimuksen mitätöimisen, peruuttamisen tai purkautumisen johdosta annettu oikaisuerä ( lukien) 3.Verollista myyntiä koskeva luottotappio 4.Palautetuista pakkauksista ja kuljetustarvikkeista suoritettu korvaus Ostaja oikaisee vastaavasti vähennettäviä veroa, ei kuitenkaan 3. kohdan eli luottotappion tilanteessa (ks. AVL 118 ) 18

19 Hinnanlisät ja arvonlisäverotus Liittymisperiaate Ateriapalvelun verokanta on 14 % Ateriapalvelu 200,00 Kuljetus 20,00 Veroton hinta 220,00 Alv 14 % 30,80 Yhteensä 250,80 Liittymisperiaate Sosiaalipalveluna ateriapalvelu on veroton: Ateriapalvelu 200,00 Kuljetus 24,80 Veroton hinta 224,80 Veroton Yhteensä 224,80 Vähennysoikeus kustannuksien arvonlisäverosta. Ei vähennysoikeutta hankintojen alvkustannuksista tältä osin. 19

20 Veron peruste ja jakamisperiaate Sama toimitus sisältää usean eri verokannan alaisia itsenäisiä hyödykkeitä, jolloin kunkin hyödykkeen verokanta määräytyy itsenäisesti Esimerkiksi - Tuotepaketti, jossa mukana Kasetti 24 % Kirja 10 % CD-levy 24 % Postimerkkien säilytyskansio 24 % Suurennuslasi 24 % Pinsetit 24 % - Hotellilasku sisältää majoituksen 10 % ja aamiaisen 14 % 20

21 Alivastikkeelliset luovutukset AVL 73c, 73d ja 73e Jos myyjällä ja ostajalla - On etuyhteys - Eikä ostaja voi vähentää ostoon sisältyvää veroa täysimääräisesti ja - Vastike ilman veron osuutta on huomattavasti käypää markkinaarvoa alempi, myynnistä suoritettavan veron peruste on käypä markkina-arvo. Käypää markkina-arvoa ei kuitenkaan tarvitse käyttää, jos myyjän ei olisi tarvinnut maksaa vastaavasta ilmaisluovutuksesta oman käytön veroa. 21

22 Myynnin veron tilitysajankohta (AVL 135 ) Kuukausi, jolloin veron suorittamisvelvollisuus on syntynyt (AVL 15 ) - Myyty tavara on toimitettu tai palvelu on suoritettu - Ennakkomaksut siltä kalenterikuukaudelta, kun maksu on saatu - Tuet ja avustukset siltä kuukaudelta kun ne on saatu - Jatkuvaluonteiset suoritukset kunkin suoritukseen liittyvän tilityskauden päättyessä Poikkeukset tilikauden aikana (AVL 136, ks. myös b ) Koskee toimitettua tavaraa ja suoritettua palvelua (ei ennakkomaksua) - Laskutuskuukausi, jos laskutusta ei käytetä toimitetun tavaran tai suoritetun palvelun maksukuukausi - Jos maksua ei saada eikä laskutusta käytetä tilikauden viimeinen kuukausi. Toiminnan loputtua tilikauden viimeinen kuukausi. 22

23 Myynnin oikaisuerän ja luottotappion ajallinen kohdistaminen Myyjä vähentää myynnin oikaisuerän tai luottotappion veron perusteesta, kun oikaisuerä tai luottotappio todettu ja poistettu kirjanpidosta. Jos poistettua luottotappiota kertyy myöhemmin, sen määrä lisätään takaisin veron perusteeseen. Ostajan näkökulma (AVL 118 ): - Oikaisuerä: ostaja pienentää vähennetyn veron perustetta vastaavasti. - Luottotappio: ei vaikutusta ostajan tekemiin vähennyksiin 23

24 Vähennysoikeudet ja vähennysrajoitukset 24

25 Vähennysoikeudet Edellytykset Pitää olla AVL:ssa tarkoitettu verollinen osto arvonlisäverovelvolliselta ( yhteisöhankinnasta suoritettu vero, maahantuonnista suoritettu vero tai käännetyn verovelvollisuuden perusteella suoritettu vero Vähennysoikeus syntyy, kun hankinta tapahtuu o Verollista tai palautukseen oikeuttavaa toimintaa varten (AVL 102 ja AVL 133 ) o Todennetaan täydellisellä tai kevennetyt laskuvaatimukset sisältävällä AVL-laskulla (AVL 102a ) 25

26 Arvonlisäverolasku Pakolliset laskumerkinnät Laskun antamispäivä ja juokseva tunniste Myyjän nimi ja osoite sekä alv-tunniste Ostajan - nimi ja osoite sekä - alv-tunniste, jos kyse on yhteisömyynnistä tai myyntiin soveltuu ostajan käännetty verovelvollisuus (esim. rakentamispalvelut) Tavaroiden määrä ja laji sekä palvelujen laajuus ja laji Tavaroiden toimituspäivä, palvelujen suorituspäivä tai ennakkomaksun maksupäivä Veron peruste verokannoittain Yksikköhinta ilman veroa Hyvitykset ja alennukset Verokanta Suoritettavan veron määrä verotusvaltion valuutassa Merkintä myynnin verottomuudesta tai verottomuuden peruste 26

27 Arvonlisäverolasku Erityistilanteet Ostajalla käännetty verovelvollisuus Laskulle merkintä käännetty verovelvollisuus tai Reverse charge Kansainvälinen kauppa Merkintä myynnin verottomuudesta tai Reverse charge Jos myydään uusi kuljetusväline toiseen EU-maahan, kuljetusvälineitä koskevat tiedot Ostajan laatima lasku Laskumerkinnät myyjän näkökulmasta. Merkintä itselaskutus Marginaaliveromenettelyn soveltamistilanteet Käytetty tavara: merkintä voittomarginaalijärjestelmä käytetyt tavarat Taide-, keräily- tai antiikkiesine: merkintä voittomarginaalijärjestelmä taide-esineet tai voittomarginaalijärjestelmä keräily- ja antiikkiesineet Matkatoimistopalvelu : merkintä voittomarginaalijärjestelmä - matkatoimistot 27

28 Laskumerkinnät Kevennetyt vaatimukset Suomessa 1. Loppusummaltaan enintään 400 :n laskut 2. Vähittäiskauppa tai muu lähes yksinomaan yksityishenkilöille suuntautuva myyntitoiminta 3. Tarjoilupalvelut ja henkilökuljetukset (ei edelleenmyytävät) 4. Pysäköintimittarit ja vastaavien laitteiden tulostamat tositteet 5. Hyvityslaskulla riittää kevennetyn laskun tiedot, jos laskulla on viittaus alkuperäiseen laskuun. Seuraavat tiedot oltava aina laskulla: Laskun antamispäivä Myyjän nimi ja arvonlisäverotunniste (Y-tunnus) Myytyjen tavaroiden määrä ja laji sekä palvelun laji Suoritettavan veron määrä tai veron peruste verokannoittain 28

29 Vähennysoikeudet Kohdistettavat kulut Vähennys saadaan tehdä (AVL 102 ) - Kuluista, jotka suoraan kohdistuvat vähennyskelpoiseen toimintaan Ei vähennystä - Kuluista, jotka kohdistuvat verottomaan tai vähennyskelvottomaan toimintaan tai soveltamisalan ulkopuoliseen toimintaan Vähennyksen jako - Kulut, jotka palvelevat sekä vähennyskelpoista että vähennyskelvotonta toimintaa, vähennys vain verolliseen liiketoimintaan kohdistuvasta osuudesta (AVL 117 ) - esim. verollista ja verotonta toimintaa harjoittavan yrityksen yleiskuluista vähennysoikeus vain verollisen liiketoiminnan osalta 29

30 Vähennysoikeudet Vähennyskelvotonta 1. Osto ei-verovelvolliselta 2. AVL:n nojalla veroton osto 3. Osto verottomaan tai soveltamisalan ulkopuoliseen toimintaan 4. Osto muuhun kuin liiketoimintaan esim. yksityiskäyttö tai siihen rinnastettava käyttö 5. Osto AVL 114 :n vähennysrajoitusten alaiseen käyttöön 30

31 Henkilökuntakulut Yksityisen kulutuksen ja liiketoiminnan kulujen raja-alue Osto verolliseen liiketoimintaan vähennyskelpoista: - Työvälineet, työvaatteet ja suojavälineet, mutta luontaisedun osuus vähennyskelvoton - Henkilökunnan sosiaalitiloihin tapahtuvat hankinnat - Sisäiset kokous- ja koulutustilaisuudet: tavanomainen tarjoilu - Pikkujoulutyyppiset juhlat koko henkilökunnalle tai osastolle (ei pienryhmille järjestetyt tilaisuudet) - Työsuhdepuhelin (mutta oman käytön vero luontoisedun rahaarvosta 20 * 24 %) 31

32 Henkilökuntakulut Vähennyskelvotonta ns. yksityinen kulutus Lahjat henkilökunnalle: joululahjat, merkkipäivälahjat Vapaa-ajan vaatteet ja vapaa-ajan harrastukset - tennis- ym. urheiluvuorot, urheiluvälineet - teatteri-, ym. liput 32

33 Vähennyskielto AVL 114 Verovelvollisen tai hänen henkilökunnan asuntona, lastentarhana, harrastustilana tai vapaa-ajanviettopaikkana käytettävä kiinteistö hankintoineen Edustusmenot Asunnon ja työpaikan väliset matkat Henkilöautot, matkailuperävaunut, huvi- ja urheilukäyttöön tarkoitetut vesialukset, enint. 550 kg lentomassan omaavat ilmaalukset ja niiden käyttöön liittyvät kulut. - Poikkeuksena: Myytäväksi, vuokrattavaksi, ammattimaiseen henkilökuljetukseen tai ajo-opetukseen tarkoitettu ajoneuvo yksinomaan vähennykseen oikeuttavassa käytössä oleva henkilöauto 33

34 Edustaminen vähennyskelvotonta AVL 114 Edustusta - Kohdistuu asiakkaisiin, tavarantoimittajiin tai muihin liiketuttaviin - Tähtää liikesuhteiden luomiseen tai ylläpitoon Ei edustusta - Viranomaiset ja asiantuntijat eivät edustuksen kohteena - Kokouskahvit - Linjalounas henkilöstöravintolassa - Tavanomaiset mainoslahjat - Yleisötilaisuudet - PR-tilaisuudet esim. koululaisille tai eläkeläisryhmille 34

35 Edustaminen vs. markkinointi ja mainoskulut Markkinointi rajoitetulle kohderyhmälle KHO T 1229 (2013:65) Yhtiö järjesti jälleenmyyjinä toimiville itsenäisille kauppiailla kauppiaspäiviä. Kokousohjelmaosuuteen sisältyi mm. Tuotannon, jälleenmyynnin ja yhteistyökumppaneiden puheenvuorot ja tilanne sekä markkinointikatsaus. Ohjelmassa oli myös vapaa-ajan ohjelmaa. KHO: A sai vähentää menot kokonaan siltä osin, kun olivat aiheutuneet varsinaisen kokousohjelmaosuuden järjestämisestä ja siihen liittyvästä tavanomaisesta tarjoilusta (=kahvi, buffee tai tasoltaan lounastarjoilu ruokajuomineen). Iltaosuus ja aamusaunat sekä yöpymiset olivat edustusta. 35

36 Edustaminen vs. markkinointi ja mainoskulut Markkinointi rajoitetulle kohderyhmälle KHO T 1227 (2013:63) Kustannusalan yhtiön oppikirjaesittely- sekä tuotekoulutustilaisuudet kutsutuille opettajille arki-iltaisin ja viikonloppuina. Kutsuja lähetettiin kouluihin ja oppiaineiden opettajille. KHO T 1228 (2013:64) Terveydenhoitoalan yhtiön lääke-esittely- ja koulutustilaisuudet kutsutuille lääkäreille, terveyden- ja sairaanhoitajille sekä muille terveydenhoitoalan ammattihenkilöille. Tilaisuudet olivat kahdenkeskisiä tai ryhmille suunnattuja. Tarkoituksena esitellä yhtiön tuotteita ja markkinoida sekä kouluttaa yhtiön tuotteiden käytössä lisäämällä tuotetietoutta. 36

37 Edustaminen vs. markkinointi ja mainoskulut Markkinointi rajoitetulle kohderyhmälle KHO: Kysymys oli vähennyskelpoisista markkinointikuluista, ei edustuskuluista. Perustelut: Alv:n vähennyskelpoisuutta tulee arvioida huomioiden tilaisuuden luonne ja tarkoitus sekä tarjoilujen luonne. Buffet-tyyppisen lounastarjoilun ja kahvi- ja kahvileipätarjoilujen voi katsoa olleen tavanomaista ja tilaisuuksien luonteeseen nähden toissijaista, jolloin tarjoilun voi katsoa tapahtuneen yksinomaan yhtiön vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Vähennysoikeutta ei voi evätä pelkästään sillä perusteella, että tilaisuuksiin oli kutsuttu tietty kohderyhmä (kohdemarkkinointi). Se, mihin aikaan vuorokaudesta tilaisuudet järjestetään, ei automaattisesti rajaa tilaisuutta edustustilaisuudeksi. 37

38 Tavanomaiset mainoslahjat ja tavaranäytteet Ei edustamista Vähennyskelpoista - Ns. mainoslahjaksi tarkoitettu massalahja, ei erityisen arvokas ja annetaan yleensä usealle vastaanottajalle Esim. tuotteiden näytekappaleet, yrityksen logolla varustetut vähäarvoiset lahjat Yleisinä juhlapäivinä tai yrityksen merkkipäivinä jaetut lahjat ym. Laissa ei ole euromääräistä rajaa. Verohallinto: verollinen ostohinta on enintään 35 euroa 38

39 Taannehtiva vähennys AVL 112 Jos vähennykseen oikeuttavaan käyttöön otetaan muussa käytössä ollut tavara, verovelvollinen saa vähentää hankintaan sisältyvän veron tai omaan käyttöön suorittamansa veron Vähennys on ostohinta tai alempi todennäköinen luovutushinta Taannehtiva vähennys voidaan tehdä myös silloin, kun verollinen toiminta alkaa verollisen toiminnan alussa hallussa olevasta omaisuudesta Vähennys koskee muuta palvelua kuin rakentamispalvelua eikä vähennystä saa tehdä kiinteistöstä Vähennyksen edellytyksenä on, että verovelvollisella on vähennyskelpoiseen käyttöön ottohetkellä laadittu tosite ja alkuperäinen lasku 39

40 Oman käytön vero Oman käytön vero Tavarat Palvelut Kiinteistöhallintapalvelut 40 40

41 Käsite Oma käyttö rinnastetaan myyntiin ja siitä maksetaan vero (AVL 20 ) Ilmoitetaan kausiveroilmoituksella kohdassa Kotimaan myynnistä suoritettava vero Tähtää siihen, että - Tavaroiden ja palvelujen verokohtelu on sama kuin ulkopuolelta ostettujen - Vaihdantaketjun valinnalla ei saa olla vaikutusta lopulliseen verokohteluun - Tavoitteena verotuksen neutraalisuus - Määritelty AVL :ssä 41 41

42 Tavaran oman käytön verotus AVL 21 Oman käytön vero, jos tavara - 1) Otetaan yksityiskäyttöön, 2) luovutetaan vastikkeetta, 3) siirretään muuhun kuin vähennykseen tai palautukseen oikeuttavaan käyttöön Sovelletaan vain, jos tavarasta on voitu tehdä vähennys tai se on valmistettu verollisen liiketoiminnan yhteydessä Tavarannäytteenä tai tavanomaisena mainoslahjana tapahtuva luovuttaminen ei ole tavaran ottamista omaan käyttöön Veron peruste (AVL 74 ): - Ostohinta tai itse maahantuodun tavaran veron peruste tai alempi todennäköinen luovutushinta - Itse valmistetun tavaran valmistuksesta aiheutuvat välittömät ja välilliset kustannukset 42 42

43 Tavanomaiset mainoslahjat - rajanvetoa KHO T 2532 A Oy oli luovuttanut mainoslahjoina mm. kyniä, T-paitoja, solmioita ja huiveja, karvalakkeja, kelloja, lompakoita, golfsateenvarjoja ja puseroita. Hankintahinnat olivat noin Lahjat oli varustettu yhtiön logolla ja niitä oli jaettu yhtiön asiakkaille, tavarantoimittajille, kesätyöntekijöille ja muille sidosryhmille. Ratkaisu Ei hankittu edustustarkoituksiin (AVL 114 ) Huomioiden lahjojen laatu, hankintahinta ja arvo saajilleen eivät olleet vähäarvoisia, eivätkä tavanomaisia mainoslahjoja. - Hankinta vähennyskelpoinen. Lahjojen luovutuksista suoritettava oman käytön arvonlisävero. - C-48/97, Kuwait Petroleum (GB) Ltd 43 43

44 Palvelun oman käytön vero AVL 22 Kun palvelu - Suoritetaan tai muulla tavalla otetaan vastikkeetta omaan tai henkilöstön yksityiseen kulutukseen tai muutoin muuhun kuin liiketoiminnan tarkoituksiin - Suoritetaan tai muulla tavalla otetaan 114 :ssä tarkoitettuun vähennysrajoitusten alaiseen käyttöön - On ostettu ja se otetaan muutoin muuhun kuin vähennykseen oikeuttamattomaan käyttöön Palvelun oman käytön verotuksen sääntöä sovelletaan vain, jos - Ostetusta palvelusta on voitu tehdä vähennys - Itse suoritettu palvelu on suoritettu verollisen liiketoiminnan yhteydessä ja elinkeinonharjoittaja myy vastaavia palveluja ulkopuolisille 44 44

45 Vähennysrajoitusten alainen käyttö Palvelu otetaan yrityksen sisällä vähennysrajoitusten alaiseen käyttöön eli AVL 114 :n alaiseen toimintaan esim. - Siivousliike siivoaa omalla henkilökunnalla henkilökunnan harrastus- ja vapaa-ajanviettotilaa - Kuntosalihenkilökunta käyttää kuntosaliin hankittuja laitteita - Ravintola järjestää oman edustustilaisuuden omassa ravintolassa - Autokorjaamo korjaa työntekijöiden työsuhdeautoja Oman käytön vero suoritettava 45 45

46 Palvelun vastikkeeton luovutus KHO T 1363 Kustannustoimintaa harjoittava yhtiö myi lehdestä mainos- ja ilmoitustilaa vastiketta vastaan. Yhtiö oli luovuttanut mainos- ja ilmoitustilaa vastikkeetta eiverovelvollisille yhteisöille. Näitä ilmoituksia oli julkaistu vain silloin, kun lehdessä oli myymätöntä mainostilaa. Ratkaisu: - Ilmoitukset liittyivät niiden julkaisutarkoitus huomioon ottaen yhtiön arvonlisäverolliseen liiketoimintaan liittyvään tarkoitukseen. - Dir. 6 art. 2 ja 3 kohta kun luovutus tapahtuu yhtiön liiketoimintaan kuuluvaan tarkoitukseen. EUTI C-155/01, Cookies World 46 46

47 Palvelun veron peruste oman käytön tilanteissa Palvelun ostohinta tai alempi todennäköinen luovutushinta Palvelun suorittamisesta aiheutuneet välittömät ja välilliset kustannukset 47 47

48 Kiinteistöt ja toimitilat Kiinteistöhallintapalvelut Kiinteistöhallintapalveluita ovat Kiinteistöön kohdistuvat rakentamis- ja korjaustyöt sekä työn yhteydessä asennetun tavaran luovutus Kiinteistön puhtaanapito ja muu kiinteistönhoito sekä kiinteistön talousja hallintopalvelut Kiinteistön omistajan tai haltijan itse suorittamat kiinteistöhallintapalvelut ovat verollisia, jos Työ kohdistuu arvonlisäverottomaan taloudelliseen toimintaan ja Kalenterivuoden aikana suoritetut kiinteistöhallinnan palkkakustannukset sosiaalikuluineen ovat yli euroa. Raja-arvoon luetaan vain verottomaan taloudelliseen toimintaan kohdistuvat työt. Oman käytön vero lasketaan kiinteistöhallintapalvelun välillisistä ja välittömistä kustannuksista 48

49 Kiinteistöt ja toimitilat Kiinteistöhallintapalvelut KHO T 2390 (vuosikirja 2009:84) Yleishyödyllisen yhteisön järjestämä koulutus oli maksutonta opiskelijoille Toimintaa rahoitettiin valtionavustuksella. Lisäksi yhteisö vuokrasi tiloja vähäisessä määrin ulkopuolisille. KHO:n ratkaisu: Valtionavustusta ei pidetty korvauksena koulutuspalveluista Tästä syystä yhteisö ei suorittanut kiinteistöhallintapalveluja verovelvollisen ominaisuudessa Koska kiinteistöä käytettiin lähes yksinomaan tai ainakin pääosin em. tarkoituksessa, kiinteistöhallintapalveluiden omasta käytöstä ei ollut suoritettava arvonlisäveroa. 49

50 Kiinteistöt Kiinteistön käsite Kiinteistön käyttöoikeuden luovutus Rakentamispalvelu Rakentamispalvelu - Omaan lukuun rakentaminen Kiinteistöinvestoinnit 50

51 Täytäntöönpanoasetus 282/ b artikla Kiinteistön käsite Kiinteä omaisuus (13 b artikla voimaan ) a) Tietty maa-ala maan pinnalla tai sen alla, johon voi syntyä omistus- tai hallintaoikeus b) Rakennus tai rakennelma, joka on perustettu kiinteästi maaperään merenpinnan ylä- tai alapuolelle ja jota ei voi helposti purkaa tai siirtää c) Rakennukseen tai rakennelmaan asennettu ja siihen kiinteästi kuuluva osa, jota ilman rakennus tai rakennelma on puutteellinen, kuten ovet, ikkunat, katot, portaikot ja hissit d) Osa, laite tai kone, joka on asennettu pysyvästi rakennukseen tai rakennelmaan, jota ei voida siirtää tuhoamatta tai muuttamatta rakennusta tai rakennelmaa 51

52 Täytäntöönpanoasetus 282/ b artikla Kiinteistön käsite EI kiinteistöä: Erityistä toimintaa palvelevat koneet, laitteet ja kalusteet esim. kiinteistönä pidettävän teollisuushallin tms. tuotantokoneet tai laitteet jotka voidaan siirtää kiinteistöstä sitä tuhoamatta tai muuttamatta Tilapäiset rakennelmat rakennustelineet, siirrettävät taukotuvat ja siirrettävät toimistot 52

53 Kiinteistön käyttöoikeuden luovutus AVL 27 Pääsääntönä verottomuus Rakennuksen tai sen osan esim. huoneen vuokraus Maa-alueen tai sen osan vuokraus Muu käyttöoikeuden luovutus kuin vuokraus - esim. keskinäisen kiinteistöosakeyhtiön osakkeiden omistaminen tuo oikeuden hallita kiinteistö tilaa vastiketta vastaan Myös luovutukseen liittyvä sähkö, lämpö, kaasu, vesi tms. on kiinteistön luovutuksen yhteydessä verotonta Poikkeuksia Tilapäisluonteinen luovutus (AVL 29 ) Hakeutumismahdollisuus (AVL 30 ) 53

54 Verolliset kiinteistönluovutukset AVL 29 - Rakentamispalvelut - Maa- tai kiviainesten otto-oikeus - Metsänhakkuuoikeus - Metsästys- ja kalastusoikeus - Hotelli- ja leirintäaluetoiminta - Kokous-, näyttely-, tai urheilu- tms. tilat - Alueiden vuokraus kulkuneuvojen paikoitusta varten - Satama- tai lentokentän luovuttaminen vesi- ja ilma-alusten käyttöön - Kiinteistöön pysyvästi asennettujen koneiden ja laitteiden vuokraus ( lukien) - Ilmoitus- tai mainostila ajanvieteautomaatin vaatima tila kiinteistöltä - Säilytyslokeroiden käyttöoikeuden luovuttaminen 54

55 Vuokraus ja kiinteistön käyttöoikeuden luovutus Verovelvolliseksi hakeutuminen (AVL 30 ) Pääsääntönä verottomuus Arvonlisävero rasittaa piilevänä verollista toimintaa Mahdollisuus hakeutua vapaaehtoisesti verovelvolliseksi, jolloin - Vastike ja vuokra verollista - Kustannuksiin sisältyvä vero vähennyskelpoinen - Vuokralleottaja saa vähentää vuokraan ja osakkeenomistaja saa vähentää vastikkeeseen sisältyvän veron - Kiinteistöhallintapalvelun oman käytön veroa ei jouduta maksamaan Tavoitteena on, että verollista toimintaa ei rasita piilevä vero 55

56 Verovelvolliseksi hakeutuminen - edellytykset AVL Tiloja käytetään - Jatkuvasti arvonlisäverollisessa vähennykseen oikeuttavassa liiketoiminnassa (rinnastetaan myös kunnan ns. palautukseen oikeuttava toiminta) - Tilojen käyttäjä on valtio, yliopisto tai ammattikorkeakoulu 2. Jos keskinäisen kiinteistöyhtiön osakas käyttää osakkeiden perusteella tiloja tai antaa sen vuokralle, edellytys on, että tällä on täysi vähennysoikeus vastikkeeseen sisältyvästä verosta tai että osakas on valtio, yliopisto tai ammattikorkeakoulu 3. Ensimmäisestä hakeutujasta lähtien myös seuraavat joutuvat hakeutumaan verovelvolliseksi, jos samalla tilalla on useita luovuttajia 56

57 Verovelvolliseksi hakeutuminen - edellytykset Hakeutumisketju Kiint. omistaja Kesk. K. Oy Vuokralainen Osakas 1 Osakas 2 Vuokralainen Vuokralainen Vuokralainen Vuokralainen - verovelvollisuus voi alkaa ketjun keskeltä - kaikkien sen jälkeen hakeuduttava jotta verollisuus säilyy, varmistus Vuokralainen 57

58 Hakeutumisen ajankohta Pääsääntö Verovelvollisuus alkaa aikaisintaan hakemuksen tekemisestä, ei taannehtivasti Poikkeus: Uudisrakentamis- ja perusparannukset Rekisteröinti kiinteistön käyttöoikeuden luovutusajankohdasta Hakemus tehtävä 6 kk:n kuluessa kiinteistön käyttöönotosta - Vähennys tällöin aiemmista uudisrakennus- ja perusparannuskustannuksista käyttöönottokuukaudelta Voidaan merkitä rekisteriin jo rakentamisaikana jos tuleva verollinen käyttö on selvillä - Vähennykset tällöin jo rakentamisaikana (myös juoksevista kustannuksista) 58

59 Puolen vuoden sääntö Uudisrakentamis- ja peruskorjauskustannukset vähennyskelpoisia, jos hakeutuminen 6 kk:n kuluessa käyttöönotosta Esim Työt alkavat Vuokralaiset muuttavat sisään = käyttöönotto Hakeutuminen verovelvolliseksi vielä mahdollinen Käyttöönotto on huoneistokohtainen 59

60 Hakeutuneen poistaminen rekisteristä AVL Verovelvollisuus päättyy, kun hakeutumisen edellytykset ovat lakanneet Kiinteistön käyttäjä esim. vuokralainen tai kiinteistöyhtiön osakas lopettaa verollisen toiminnan harjoittamisen tilassa ja ryhtyy harjoittamaan verotonta toimintaa Tilan uusi käyttäjä ei ole verovelvollinen Kiinteistö myydään eikä uusi omistaja enää hakeudu verovelvolliseksi kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta Kiinteistöyhtiön osakkeet myydään eikä uusi osakkeenomistaja hakeudu verovelvolliseksi kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta 60

61 Rakentamisen käännetty verovelvollisuus Tilaaja, joka ei itse myy rakentamispalveluja muutoin kuin satunnaisesti tai valtio Alv 24 % Tilaajat Pääurakoitsija Käänn.alv Tilaaja, joka myy rakentamispalveluja säännöllisesti Aliurakoitsija Välimies Aliurakoitsija Käänn.alv Käänn.alv Käänn.alv Ei rakennusalalla toimiva yritys, joka myy välimiehenä rakentamispalveluja 61

62 Rakentamispalvelun käännetty verovelvollisuus Soveltamisala AVL 8c Myyjä laskuttaa palvelun ilman arvonlisäveroa ja ostaja maksaa arvonlisäveron, kun: 1) Myytävä palvelu on kiinteistöön kohdistuva AVL 31.3 :n 1-kohdassa tarkoitettu rakentamispalvelu tai työvoiman vuokraus em. rakentamispalvelua varten rakentamispalveluun sisältyvä materiaali työn yhteydessä asennettuna ja liitettynä myydyt tavarat 2) Ostajana on yritys, joka muutoin kuin satunnaisesti myy rakentamispalveluja tai vuokraa työvoimaa rakentamispalveluja varten myy kiinteistöjä (omaan lukuun rakentaminen 31.1 :n 1 kohta ja kiinteistön myynti ennen käyttöönottoa 33 ) tai on välimies 62

63 Rakentamispalvelun käännetty verovelvollisuus Soveltamisala AVL 8c 3) Rakentamisen käännettyä ei kuitenkaan sovelleta kiinteistöllä harjoitettavaa erityistä toimintaa palveleviin koneisiin, laitteisiin tai kalusteisiin kohdistuviin palveluihin. Muutos johtuu kiinteistön käsitteen määrittelystä 63

64 Rakentamispalvelun käsite ja laaja verollisuus Rakentamispalvelu säädetty verolliseksi (AVL 29 ) Rakentamispalvelun käsite (AVL 31 3) 1. Kiinteistöön kohdistuva rakennus- ja korjaustyö sekä työn yhteydessä asennetun tavaran luovuttaminen 2. Tähän työhön liittyvä suunnittelu, valvonta ja muu niihin verrattava palvelu Rakentamispalvelua on myös rakennusurakka avaimet käteen periaatteella, vaikka luovutetaan valmis rakennus Rakentamispalvelu saatettu verotuksen piiriin laajasti - Rakentamispalvelun myynti: verovelvollinen on myyjä ja joissakin tapauksissa ostaja (käännetty verovelvollisuus) - Rakennuksen rakentaminen myyntiä varten ja perustajaurakointi (omaan lukuun rakentaminen) 64

65 Rakennusliike - perustilanne ALV 24 % Rakennusmateriaalitoimittaja Sähköurakointi ALV 0 % Perustustyöt ALV 0 % Rakennustyövoiman vuokraaja ALV 0 % Rakennusliike ALV 24 % ALV 0 % Tilaaja ALV 24 % ALV 24 % Rakennusvalvoja Työmaaparakkien vuokraus Verollisuus riippuu tilaajan statuksesta. Kokonaisurakka: sisältää alihankinnat. 65

66 Ostajan aseman merkitys Myyntiin soveltuu käännetty verovelvollisuus, kun kysymys on rakentamispalvelusta ja ostaja on 1. Elinkeinonharjoittaja, joka muutoin kuin satunnaisesti 1. Myy rakentamispalveluja 2. Vuokraa työvoimaa rakentamispalveluja varten 3. Rakentaa omaan lukuun kiinteistöjä taikka myy uusia/peruskorjattuja kiinteistöjä ennen niiden käyttöönottoa. 2. Kunta tai kuntayhtymä, jos se myy em. rakentamispalveluja (tarkastellaan kuntakohtaisesti) 3. Ulkomainen elinkeinonharjoittaja, joka myy em. palveluja 4. Valtiolle tapahtuviin myynteihin ei sovelleta käännettyä alv-velvollisuutta 66

67 Rakentamispalvelu Omaan lukuun rakentaminen 67

68 Rakentamispalvelu omaan lukuun rakentaminen AVL 31 ja 31a 1. Elinkeinonharjoittaja rakentaa tai rakennuttaa hallinnassaan olevalle maa-alueelle rakennuksen myyntiä varten 2. Elinkeinonharjoittaja myy uudisrakentamiseen liittyvän rakennuksen sellaiselle asunto- tai kiinteistöyhtiölle, jossa sillä on määräysvalta urakkasopimusta tehtäessä - Rakennusliike tekee perustamansa yhtiön kanssa urakkasopimuksen, rakennus luovutetaan yhtiölle ja yhtiön osakkeet myydään, osakkeiden myynti on veroton 3. Rakennusliikkeen ostaman kiinteistön saneeraus ja myynti Omaan lukuun rakentamisen verotus perustuu rakennustyöstä rakennusliikkeelle aiheutuviin kustannuksiin - katetta ei veroteta 68

69 Rakentamispalvelun omaan lukuun rakentaminen Veron peruste Rakentamispalvelusta aiheutuvat välittömät ja välilliset kustannukset Rakentamispalvelu= rakennustyö + työn yhteydessä asennetut tavarat, suunnittelu-, valvonta- rakennuttamis- ja muu niihin verrattava palvelu Myös myöhemmin syntyvät takuukorjauskustannukset Veron perusteeseen mukaan mm. - Henkilöstökustannukset, kirjanpidon mukaiset poistot Ei veron perusteeseen - Maapohjasta maksettu hinta - Perustetun yhtiön puolesta maksetut lainhuuto-, rakennuslupa yms. kustannukset - Osakkeiden myynti- ja markkinointikustannukset 69

70 Rakentamispalvelun omaan lukuun rakentaminen Veron tilitysajankohta Sitä mukaa kun itse suoritettu rakentamispalvelu valmistuu - Palkat maksukuukaudelle - Materiaalit käyttökuukaudelle Kun ostettu rakentamispalvelu on vastaanotettu tai kun vastike tai sen osa on maksettu ennen vastaanottoajankohtaa - Aliurakat yms. vastaanottokuukaudelle tai ennakkomaksun mukaan Välilliset kustannukset myös jo rakentamisen aikana Töiden aloituskuukaudelle kohdistetaan myös aikaisemmat suunnittelu yms. kustannukset 70

71 Rakentamispalvelun omaan lukuun rakentaminen Rakennustyön ostajan vähennysajankohta Omaan lukuun rakentamistilanne - Urakkasumma ei sisällä vähennettävää veroa, vero lasketaan rakennuskustannuksista - Vähennys kohdistetaan kaudelle, jonka aikana rakennusliike on velvollinen veron tilittämään tai jonka aikana kiinteistö on vastaanotettu tai rakentamispalvelu on valmistunut ja vastaanotettu - Vähennystä varten ostaja tarvitsee selvityksen, jossa on (AVL 103 ja 209d ): Selvityksen antamispäivä Myyjän ja ostajan nimet ja osoitteet sekä y-tunnukset Luovutuksen luonne Myyjän suoritettava veron määrä 71

72 Uudisrakentamisen ja perusparantamisen vähennysoikeus Rakentamispalvelun vähennys - Koko määrästä, jos rakennusta käytetään yrityksen verollisessa toiminnassa - Ei miltään osin, jos rakennusta käytetään verottomaan toimintaan - Osittainen vähennys, jos rakennusta käytetään sekä verolliseen että verottomaan toimintaan (vähennys vain verollisesta toiminnasta) Kiinteistö 80 % 20 % Rakentamispalveluihin sisältyvästä arvonlisäverosta vähennys 80 %. Verollinen käyttö Veroton käyttö 72

73 Vähennyksen tarkistus Tarkistus koskee ainoastaan uudisrakentamista ja perusparantamista (=kiinteistöinvestointi) Vähennystä tarkistetaan, jos kiinteistön käyttötarkoitus muuttuu tai se luovutetaan tarkistuskauden aikana - Koskee kaikkia luovutuksia, myös vastikkeettomia Tarkistuksessa verrataan tilannetta alkuperäiseen vähennykseen ja tarkistettava määrä muuttuu ajan kuluessa Tarkistuskauden alkamisajankohtaa edeltävään aikaan sovelletaan eri sääntöjä (ks. AVL 33 ) Tarkistusvelvollisuus koskee myös kuntia ja kuntayhtymiä ja valtiota Tarkastelu on hankekohtainen, käytännössä hanke- ja tilakohtainen 73

74 Vähennyksen tarkistaminen Tarkistusvelvollisuus koskee sitä, kuka on kiinteistöinvestoinnin tehnyt eli - paitsi kiinteistön omistajaa myös vuokralaisen vuokraamassaan liikehuoneistossa tekemiä investointeja - käyttöoikeuden päättymisen perusteella vuokralainen ei tee tarkistusta, jos hänelle ei makseta korvausta Rakennuksen purku ja tuhoutuminen - Ei johda tarkistuksen tekemiseen tarkistuskauden loppuajalta 74

75 Tarkistuskausi 10 vuotta Sama kiinteistöinvestoinnin alkuperäiselle tekijälle ja kiinteistön luovutuksensaajalle, jolle tarkistusoikeus ja -velvollisuus siirtyy Tarkistuskausi alkaa - Sen vuoden alusta, jolloin kiinteistöinvestointi on valmistunut. Siihen ei kuitenkaan lueta valmistumista edeltävää kalenterivuoden osaa - Hankittaessa kiinteistö luovuttajalta, joka on maksanut veroa rakentamispalvelun omaan käyttöön ottamisena (31 1 mom. 1 kohta tai 33 ), tarkistuskausi alkaa kiinteistön vastaanottamisesta 75

76 Tarkistuksen laskeminen Käytön muutoksissa tarkistaminen tapahtuu vuosittain joulukuussa Kunkin vuoden käyttöä verrataan alkuperäisen käytön mukaiseen vähennysoikeuteen Kunakin vuonna tarkastelun kohteena 1/10 käytön muutoksen mukaisesta veronosuudesta Lisävähennys tai vähennetyn veron palauttaminen (korjataan vähennettäviä veroja) Vuosittain tarkistettava määrä lasketaan kaavalla: 1/10 x (alkuperäisen vähennykseen oikeuttavan käytön osuus koko käytöstä tarkistusvuoden vähennykseen oikeuttavan käytön osuus koko käytöstä) x hankintaan sisältyvä vero 76

77 Kiinteistöinvestointi; esimerkki Käyttötarkoitus muuttuu verollisesta verottomaan Kiinteistön perusparannukseen sisältyy arvonlisäveroa Kiinteistöinvestointi otettu vuonna 2011 verolliseen käyttöön ja vuoden 2016 huhtikuun alusta se on otettu verottomaan käyttöön Vuosi 2011 Vuodet Vuosi 2016 Vuodet Alv-vähennys 100 % Ei tarkistusta Vähennetyn veron tarkistus, veroton osuus käytöstä palautetaan kausiveroilmoituksella joulukuulta 2016 = 1/10 x x 9/12 = Vähennetyn veron tarkistus, veroton osuus käytöstä palautetaan vuosittain joulukuun kausiveroilmoituksella = 1/10 x = / vuosi 77

78 Käyttöönotetun kiinteistön luovutustilanteet Pääsääntöisesti kiinteistön myynti tms. luovutustilanteessa tarkistusvastuu siirtyy luovutuksensaajalle Luovutuksissa, joissa tarkistusvastuu ei siirry sekä verovelvollisuuden päättyessä tarkistaminen tapahtuu yhdellä kertaa koko jäljellä olevalta kaudelta - kiinteistön katsotaan olevan jäljellä olevan kauden muussa kuin vähennykseen oikeuttavassa käytössä - tarkistus kohdistetaan luovutuskuukaudelle tai verovelvollisuuden päättymiskuukaudelle 78

79 Tarkistusoikeuden ja -velvollisuuden siirto kiinteistön luovutustilanteessa Kiinteistön luovutustilanteissa tarkistusvastuu siirtyy automaattisesti, jos - luovuttaja on elinkeinonharjoittaja tai kunta tai valtio (vain liiketoiminnan osalta) - luovutuksensaaja hankkii kiinteistön liiketoimintaa varten tai on kunta tai valtio - luovuttaja ja luovutuksensaaja eivät sovi siitä, että luovuttaja tekee luovutuksen yhteydessä tarkistuksen koko loppukaudelta Jos luovutuksensaaja ei harjoita liiketoimintaa, ei ole kunta tai valtio, luovuttaja joutuu tekemään luovutuksen yhteydessä tarkastuksen koko jäljellä olevan tarkastuskauden osalta Tarkistusvastuuta ei sovelleta kiinteistöihin, jotka on jossain vaiheessa hankittu yksityisomaisuudeksi 79

80 Kiinteistön luovutus ennen käyttöönottoa Verotetaan rakennuspalvelun omaan käyttöön ottamisena Veron peruste on ostetun rakentamispalvelun ostohinta tai itse tehdyn rakentamispalvelun välittömät ja välilliset kustannukset Luovutuksensaaja voi vähentää luovuttajan maksaman veron, jos hän hankkii kiinteistön käytettäväksi vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen Tarkistusvastuu alkaa kiinteistöinvestoinnin vastaanotosta 80

81 Kiinteistöinvestoinnin asiakirjojen säilytys 13 vuotta sen kalenterivuoden päättymistä, jonka aikana kiinteistö on otettu käyttöön uudisrakentamisen tai perusparannuksen jälkeen. Normaalin 6 vuoden säilytysajan jälkeen laskut ja tositteet voidaan korvata selvityksellä, josta käy ilmi Verohallituksen määräämät seikat (1240/2007): - Selvityksen laatimispäivä - Kiinteistöinvestoinnin hankkijan nimi, osoite ja y-tunnus - Hankinnan luonne - Rakentamispalvelun valmistumisajankohta tai vastaanottoajankohta - Hankintaan sisältyvä vero ja se osa verosta, joka on voitu vähentää valmistumisen tai vastaanoton yhteydessä - Urakkasopimukset, kauppakirjat ja muut vastaavat asiakirjat KILAn yleisohje arvonlisäveron kirjaamisesta 81

82 Kansainvälinen kauppa Tavaran yhteismyynti ja yhteisöhankinta Tavaran vienti ja tuonti Palvelumyynnit ja ostot 82

83 Tavaroiden verotuspaikka 1. Maa, jossa tavara on kun se luovutetaan asiakkaalle 2. Maa, jossa tavara on kuljetuksen alkaessa 3. Asennettuna tai koottuna myytyjen tavaroiden asennusvaltio 1. Luovutus Myyjä 2. Kuljetus Ostaja 3. Asennus 83

84 Tavara kuljetetaan EU-valtiosta toiseen Veroton yhteisömyynti Verollinen yhteisöhankinta 1. Verotuspaikka on tavaran lähtövaltio. Jos kuljetus alkaa Suomesta verotuspaikka on Suomi. 2. Myynti on lähtövaltiossa veroton Yhteisömyynti ja saapumisvaltiossa Yhteisöhankinta, jos 1. Tavara myyntiin liittyen kuljetetaan jäsenvaltiosta toiseen ja 2. Ostaja on elinkeinonharjoittaja tai muu oikeushenkilö eri jäsenvaltiossa kuin myyjä - Kuljetuksen voi suorittaa joko myyjä tai ostaja tai esim. kuljetusliike jomman kumman toimeksiannosta - Ei yhteisömyynti eikä yhteisöhankinta: tavaran myynti / osto paikoilleen asennettuna, palvelut 84

85 Yhteisömyynti / Yhteisöhankinta Suomi Myyjä VAT-tunniste Yhteisömyynti Ostaja VAT-tunniste Yhteisöhankinta EU-maa Ostaja VAT-tunniste Yhteisöhankinta Myyjä VAT-tunniste Yhteisömyynti Kuljetus Lasku 85

86 Veroton vienti EU:n ulkopuolelle 1. Myyjä järjestää kuljetuksen: myyjä tai ulkopuolisen kuljetusliikke kuljettaa tavaran 2. Ostaja järjestää kuljetuksen: itsenäinen kuljetusliike kuljettaa tavaran ostajan toimeksiannosta 3. Ulkomainen elinkeinonharjoittaja, joka ei ole täällä verovelvollinen, noutaa tavaran viedäkseen sen välittömästi EU:n ulkopuolelle 4. Tavaran myynti ulkomaiselle ostajalle, joka ei ole täällä verovelvollinen, jos tavara toimitetaan hänen toimeksiannostaan ja häntä veloittaen elinkeinonharjoittajalle työsuorituksen tekemistä varten ja edelleen EU:n ulkopuolelle 86

87 Tavaroiden osto EU:n ulkopuolelta Maahantuonti Tulli määrää ja kantaa veron Tavaranhaltijan tulee olla sijoittautunut Euroopan yhteisöön Tullausarvoilmoitus (sähköinen menettely) Kauppalasku, josta kauppa-arvo korjauksin +ostajan maksettavat kustannukset alennukset + maahantuonnin kustannukset sekä kuljetus, lastaus, pakkaus ja vakuutuskustannukset yms. kuljetussopimus määräpaikkaan asti, jos ei huomioitu jo hinnassa Muut tuontiverot Tullauspäätös - arvonlisäveron peruste - veron määrä 87

88 Verotusvaltio palveluryhmittäin 1) Verotus ostajan kiinteätoimipaikan tai kotipaikan valtiossa - Pääsääntö myynnissä elinkeinonharjoittajille ja oikeushenkilöille, jolla ALVtunniste - Sähköisten palvelujen myynti kuluttajille tai ei-verovelvollisille oikeushenkilöille 2) Verotus myyjän toimipaikan tai kotipaikan valtiossa - Useat palvelut, jotka myyty esim. kuluttajalle tai oikeushenkilölle, jolla ei ole alv-tunnistetta 3) Verotus palvelun suorituspaikan valtiossa - Opetus- ym. tilaisuuksien pääsymaksut, tarjoilupalvelut, henkilökuljetukset 4) Verotus palvelun luovutuspaikan valtiossa - Lyhytaikaiset kuljetusvälineen vuokrat 5) Verotus kiinteistön sijaintivaltiossa - kiinteistöön kohdistuvat palvelut 88

89 Verotuspaikka: Elinkeinonharjoittajat (B2B) Dir. 2006/112/EY art. 44 / AVL 65 Pääsääntö on, että palvelu verotetaan valtiossa, - jossa ostajalla on kiinteä toimipaikka, johon palvelu suoritetaan (ensisijainen) tai - jossa ostajalla on liiketoimintansa kotipaikka tai - jos ei ole kumpaakaan, ratkaisevaa on vastaanottavan verovelvollisen kotipaikka tai pysyvä asuinpaikka Tavoitteena on, että vero maksetaan palvelun kulutusvaltioon. Useita poikkeuksia pääsääntöön Yksinomaisen kulutuksen periaate (jäsenvaltiokohtainen) 89

90 Palvelujen verotuspaikka: Ei-elinkeinonharjoittajat ja kuluttajat (B2C) Dir. 2006/112/EY art. 45 / AVL 66 Pääsääntö Pääsääntönä on, että palvelu verotetaan valtiossa, - jossa myyjällä on liiketoimintansa kotipaikka (ensisijainen) tai - jossa myyjällä on kiinteä toimipaikka tai - jos palvelua ei luovuteta kumpaankaan, myyjän kotipaikka tai pysyvä asuinpaikka Useita poikkeuksia pääsääntöön 90

91 Esimerkki (B2B) Laitteeseen kohdistuva työ Suomalainen yritys tekee sähköistystyön A Ab:n Ruotsissa sijaitsevaan tehdasrakennukseen. Työ ei kohdistu rakennukseen, vaan siellä tapahtuvaa toimintaa palvelevaan laitteeseen. - Kysymyksessä ei ole kiinteistöön kohdistuvan palvelun myynti, joten verotuspaikka on ostajan sijaintivaltio eli Ruotsi (AVL 65 ) - Lasku: VAT 0 %, Reverse charge + myyjän ja ostajan alvtunnukset - Raportoitava yhteenvetoilmoituksella koodi 4 ja kausiveroilmoituksella kohta

92 Palvelujen myyntimaasäännökset EU:ssa Myynnit veroverovelvolliselle ja oikeushenkilölle, jollavat-tunniste (B2B) Palvelukaupan pääsääntö Poikkeukset Ostajan sijaintivaltio Kiinteän omaisuuden sijaintipaikka Valtio, jossa palvelu fyysisesti suoritetaan Kiinteään omaisuuteen liittyvät palvelut Henkilökuljetuspalvelut Kulttuuri-, koulutus-, messu- yms. tapahtumiin pääsy ja pääsyyn liittyvät liitännäispalvelut Ravintola- ja ateriapalvelut Valtio, jossa kuljetus tapahtuu, kuljetun matkan suhteessa Valtio, jossa tapahtuma järjestetään Matkustajakuljetuksen lähtöpaikka Kulkuneuvon lyhytaikainen vuokraus Vesialuksilla, ilma-aluksilla ja junissa kulutettavat ravintola- ja ateriapalvelut yhteisössä suoritetun kuljetuksen osuuden aikana Valtio, jossa kulkuneuvo annetaan asiakkaan käyttöön 92

93 Palvelujen myyntimaasäännökset EU:ssa (B2C) Poikkeuksia Valtio, jossa pääliiketoimi suoritetaan Valtio, jossa kuljetus tapahtuu, kuljetun matkan suhteessa Valtio, jossa tapahtuma järjestetään Kuluttajakaupan pääsääntö Välittäjän suorittamat palvelut Kiinteään omaisuuteen liittyvät palvelut Henkilökuljetuspalvelut Kulttuuri-, koulutus-, messu-, yms. tapahtumiin liittyvät palvelut Kuljetusten liitännäispalvelut, kuten lastaus, purku, lastin käsittely ja muut vastaavat palvelut Irtaimen esineen arviointi ja irtaimeen esineeseen kohdistuva työsuoritus Ravintola- ja ateriapalvelut Myyjän sijaintivaltio Kiinteän omaisuuden sijaintipaikka Kuljetuksen lähtöpaikka Tavaroiden yhteisökuljetus Muut tavarakuljetukset Valtio, jossa kuljetus tapahtuu, kuljetun matkan suhteessa Valtio, jossa palvelut fyysisesti suoritetaan 93

94 Palvelujen myyntimaasäännökset EU:ssa (B2C) Poikkeuksia: kuluttajamyynnissä Valtio, jossa kulkuneuvo annetaan asiakkaan käyttöön Valtio, jossa alus on annettu asiakkaan käyttöön, kun palveluntarjoaja tosiasiassa suorittaa palvelun kyseisessä paikassa sijaitsevasta toimipaikasta Kulkuneuvon lyhytaikainen vuokraus Kulkuneuvon pitkäaikainen vuokraus Huviveneiden pitkäaikainen vuokraus Vesialuksilla, ilma-aluksilla ja junissa kulutettavat ravintola- ja ateriapalvelut yhteisössä suoritetun kuljetuksen osuuden aikana EU:n ulkopuolelle sijoittautuneella asiakkaalle myydyt immateriaalipalvelut Ostajan sijaintivaltio Matkustajakuljetuksen lähtöpaikka Ostajan sijaintivaltio 94

95 Palvelujen myyntimaasäännökset (B2C) Poikkeuksia: kuluttajamyynnissä Ostajan sijaintivaltio EU:n alueelle sijoittautuneen palveluntuottajan myymät sähköiset palvelut, telepalvelut ja radio- ja televisio-ohjelmien lähetyspalvelut Ostajan sijaintivaltio Ostajan sijaintivaltio EU:n ulkopuolelle sijoittautuneen palveluntuottajan myymät sähköiset palvelut EU:n ulkopuolelle sijoittautuneen palveluntuottajan myymät telepalvelut ja radio- ja televisioohjelmien lähetyspalvelu 95

96 Yhteystiedot Ritva Nyrhinen Arvonlisäveroasiantuntija puh This publication has been prepared for general guidance on matters of interest only, and does not constitute professional advice. You should not act upon the information contained in this publication without obtaining specific professional advice. No representation or warranty (express or implied) is given as to the accuracy or completeness of the information contained in this publication, and, to the extent permitted by law, PricewaterhouseCoopers Oy, its members, employees and agents do not accept or assume any liability, responsibility or duty of care for any consequences of you or anyone else acting, or refraining to act, in reliance on the information contained in this publication or for any decision based on it PricewaterhouseCoopers Oy. All rights reserved. In this document, refers to PricewaterhouseCoopers Oy which is a member firm of PricewaterhouseCoopers International Limited, each member firm of which is a separate legal entity.