Verouutiset Veronkorotuksia törkeästä huolimattomuudesta mutta mikä on törkeää huolimattomuutta?

Transkriptio

1 Verouutiset Veronkorotuksia törkeästä huolimattomuudesta mutta mikä on törkeää huolimattomuutta? Veronkorotukset ovat puhuttaneet pitkään. Viime aikoina liian suuret veronkorotukset on tunnustettu niin verottajan kuin lainsäätäjänkin puolella. Myös oikeusasteissa on ratkaistu veronkorotuksiin liittyviä rajanvetoja. Tuoreimmat korkeimman hallintooikeuden (KHO) veronkorotuslinjaukset ovat paikoin hurjaa luettavaa. Virhe veroilmoituksella tai vain liitelomakkeella ilmoitettu tieto johti käsiteltävinä olleissa tapauksissa törkeänä huolimattomuutena ankarimman mahdollisen veronkorotuspykälän soveltamiseen. Useat suomalaiset yritykset antavat veroilmoituksen huhtikuun 2016 loppuun mennessä, joten asia on tässäkin mielessä hyvin ajankohtainen. Törkeä huolimattomuus KHO antoi kolme julkaistua ratkaisua, joista kahdessa täyttyi törkeän huolimattomuuden tunnusmerkit ja yhdessä tapauksessa kysymys ei ollut törkeästä huolimattomuudesta. Tuloverotuksen veronkorotuksen perussäännökset sisältyvät verotusmenettelylakiin (VML), jonka 32 :n kolme ensimmäistä momenttia sääntelee 1. vähäistä virhettä (1 momentti), 2. olennaista virhettä (2. momentti) ja 3. törkeää huolimattomuutta (3. momentti). KHO on ottanut nyt tuoreissa päätöksissä kantaa siihen, milloin törkeän huolimattomuuden raja mm. voi ylittyä. Vuosikirjapäätöksessä 2016:15 KHO totesi, että kun verovelvollinen oli ilmoittanut saamansa konserniavustuksen vain veroilmoituslomakkeen liitteellä eikä sitä ollut merkitty pääveroilmoituslomakkeelle. Eli vaikka yhtiö oli ilmoittanut konserniavustuksen sen ilmoittamiseen tarkoitetulla lomakkeella 65, KHO katsoi, että yhtiö oli antanut törkeästä huolimattomuudesta olennaisesti väärän veroilmoituksen VML 32 :n 3 momentissa tarkoitetulla tavalla. Toisessa KHO:n päätöksessä ( T 406) päädyttiin niin ikään törkeän huolimattomuuden tulkintaan. Tapauksessa vähennyskelvottomana käsiteltävät verot oli ilmoitettu veroilmoituksella vähennyksenä. KHO katsoi, että yhtiö oli antanut törkeästä huolimattomuudesta olennaisesti väärän veroilmoituksen VML 32 :n 3 momentissa tarkoitetulla tavalla. Vähäisen virheen tilanteessa veronkorotus on enintään 150 euroa. Olennainen vaillinaisuus tai virhe taas voi johtaa enintään 800 euron suuruiseen veronkorotukseen. Sen sijaan, jos sovellettavaksi tulee VML 32 :n 3. momentti eli virhe tulkitaan törkeäksi huolimattomuudeksi, veronkorotus voi olla enintään peräti 30 % virheellisesti ilmoitetun tulon määrästä. Siis 1,5-kertainen määrä osakeyhtiön 20 %:n tuloveroon nähden! 1

2 Ei törkeä huolimattomuus Kolmannessa tapauksessa törkeän huolimattomuuden raja ei ylittynyt. KHO katsoi nimittäin vuosikirjapäätöksessään 2016:16, että kysymys ei ollut törkeästä huolimattomuudesta, vaan joko vähäisestä tai enintään olennaisesta virheestä. Kun ns. läpilainauksessa sekä kertyneet korkomenot että kertyneet korkotulot olivat jääneet kirjaamatta yhtiön kirjanpitoon ja ilmoittamatta veroilmoituksella, näiden virheiden oli katsottava liittyvän toisiinsa siten, että niitä ei voitu arvioida erillisesti. Kun ilmoittamatta jääneet korkomenot olivat ylittäneet ilmoittamatta jääneet korkotulot, yhtiö oli antanut virheellisen veroilmoituksen omaksi vahingokseen. Veronkorotuksen määräämisen VML 32 :n 3 momentin nojalla vain ilmoittamatta jääneiden korkotulojen perusteella ottamatta huomioon samasta virheestä johtuen ilmoittamatta jääneitä korkomenoja oli katsottava johtavan säännöksen tarkoituksen vastaiseen lopputulokseen. Näin ollen asiassa ei olisi tullut määrätä veronkorotusta mainitun pykälän 3 momentin perusteella. Yhtiön valitus hyväksyttiin ja asia palautettiin Verohallinnolle mahdollisen verokorotuksen määräämiseksi VML 32 :n 1 tai 2 momentin nojalla. Huolellisuus on valttia! Verovelvollisella yhtiöllä on vastuu veroilmoituksen oikeellisuudesta. Verovelvollisen huolellisuusvelvoite on korostunut Verohallinnon siirryttyä verotuksen toimittamisessa massamenettelyyn. Tämä tarkoittaa, että veroilmoituksia käsitellään automaattista tietojenkäsittelyä hyödyntäen ja että veropäätöksiä syntyy myös automaattisesti ilman verovirkailijan tapauskohtaista käsittelyä. Kohtuuttomat korotukset kuriin lakimuutoksin Käytännössä on olennaista ymmärtää se, että törkeän huolimattomuuden rajan ylittäminen voi johtaa pahimmillaan 150 %:een veronkorotukseen, kun osakeyhtiön verokanta on 20 % ja törkeänä huolimattomuutena tulkittu veronkorotus tulonlisäyksestä voi olla 30 %. Säännöstä on käytännössä pyritty kohtuullistamaan Verohallinnon yhtenäistämisohjeilla, mutta nuokaan ohjeet eivät anna vastausta siihen, mikä on törkeän huolimattomuuden ja olennaisen virheen ero käytännössä. Veronkorotuksiin on odotettavissa lainsäädäntömuutoksia, mutta se milloin uusitut säännökset tulevat voimaan ja minkä sisältöisinä on vielä auki. 2

3 Osakkeen arvonmääritys verokysymyksissä Kuten tunnettua noteeraamattomilla yhtiöillä ei ole esitettävissä yksiselitteistä osakkeen arvoa. Tuota arvoa kuitenkin tarvitaan monessa tilanteessa. Osakkeiden kauppa- tai esimerkiksi lähipiirissä lahjoitustilanteessa tarvitaan osakkeen arvosta tietoa, mutta myös vaikkapa omien osakkeiden lunastusta tai osakkaan luopuessa muutoin osakkeistaan, tarvitaan tätä tietoa. Tilanteita on monia. Verohallinnon näkökulmasta osakkeen arvo on määriteltävä käypään arvoon ja väärästä arvostuksesta voi syntyä ikäviä veroseuraamuksia. Verohallinto ohjeistaa asiaa mm. siten, että käypä arvo saadaan mahdollisten vertailukauppojen perusteella. Tämä tarkoittaa yleisesti sitä, että osakkeilla on käyty kolmannen riippumattoman osapuolen kanssa kauppaa. Kun näin asia on vain harvoin, joudutaan käypää arvoa arvioimaan muutoin. Viimeiseksi takalukoksi Verohallinto mainitsee ohjeessaan tuotto- ja substanssiarvoon arvostamisen. Tuottoarvolla tarkoitetaan yhtiön kolmen tilikauden oikaistujen nettotulosten keskiarvoa, joka pääomitetaan 15 %:lla. Substanssiarvo on taas käypään arvoon arvostettujen varojen ja velkojen erotus. Jos näin saatu tuottoarvo on substanssiarvoa suurempi, käypä arvo on tuotto- ja substanssiarvon keskiarvo. Jos taas substanssiarvo olisi tuottoarvoa suurempi, käypänä arvona pidetään lähtökohtaisesti substanssiarvoa. Verohallinnon ohje antaa yksityiskohtaisempia ohjeita, joten niiden sisältöön on tarvittaessa hyvä pureutua. Naken in naken out Korkein hallinto-oikeus (KHO) antoi tyypilliseen käytännön ongelmatilanteeseen ratkaisun (KHO vuosikirjaratkaisu 2016:18). Kysymys oli asiantuntijapalveluita tarjoavan yhtiön osakkeen arvon määrittämisestä yhdessä erityistilanteessa. Siinä henkilö A oli vuonna 2009 ostanut 13 asianajotoimintaa harjoittavan B Oy:n osaketta kauppahinnoilla, jotka olivat vastanneet osakassopimuksessa ns. naken in naken ut -periaatteen mukaisesti sovittua osakkeiden tasearvoa. Osakkeista 11 oli ostettu B Oy:ltä ja kaksi yhtiön osakkaana olleilta asianajajilta. Osakekauppojen jälkeen henkilö A oli omistanut yhtiön sadasta osakkeesta 13. Kaksi muuta osakasta olivat omistaneet yhtiön osakkeista kumpikin 42, ja kolme osaketta oli yhtiön itsensä hallussa. Toimitetussa verotarkastuksessa osakkeiden käypä arvo oli määritetty yhtiön substanssi- ja tuottoarvojen keskiarvon perusteella. Verohallinto oli oikaissut henkilö A:n verotusta hänen vahingokseen ja lisännyt A:n verotettaviin ansiotuloihin ostettujen osakkeiden käyväksi arvoksi lasketun määrän ja A:n maksamien kauppahintojen erotuksen. Verotuksen oikaisulautakunta oli alentanut A:n verotettaviin ansiotuloihin lisätyn määrän vastaamaan verotarkastuksessa lasketun substanssiarvon ja A:n maksamien kauppahintojen välistä erotusta. Hallintooikeus oli hylännyt Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön (VOVA) oikaisulautakunnan päätöksestä tekemän valituksen. Asiassa oli kyse yhtiöstä, joka tarjosi asiantuntijapalveluja ja jonka osakkaina oli näitä palveluja tarjoavia asiantuntijoita, joista yhdelläkään ei ollut määräysvaltaa yhtiössä. Osakassopimuksen ehtojen takia osakkeista ei voitu niitä myytäessä saada substanssiarvoa korkeampaa hintaa. KHO hylkäsi VOVAn valituksen, jossa oli vaadittu A:n verotettaviin ansiotuloihin lisätyn määrän korottamista osakkeiden substanssija tuottoarvojen keskiarvojen ja osakkeista maksettujen kauppahinnan erotuksen mukaiseksi. 3

4 Arvonlisäveron vähennysoikeus päivitetyt ohjeet Verohallinto on päivittänyt ohjeensa arvonlisävero vähennysoikeudesta. Verotarkastusten löydöksiä tarkasteltaessa useimmat virheet liittyvät nimenomaan arvonlisäveroon ja kärkisijoilta löytyy nimenomaan vähennysoikeuskysymyksiin liittyvät erimielisyydet. Lähtökohtana on, että vain arvonlisäverovelvollisella toimijalla on mahdollisuus arvonlisäverovähennyksiin. Huomionarvoista kuitenkin on, että arvonlisäverovelvollisellakin on oikeus vähentää vain niiden hankintojen arvonlisävero, jotka kohdistuvat suoraan ja välittömästi hänen harjoittamaansa arvonlisäveron vähennykseen oikeuttavaan toimintaan. Arvonlisäveron vähennysoikeus koskee siis ainoastaan arvonlisäverovelvollisen omaa liiketoimintaa varten tehtyjen hankintojen arvonlisäveroa. Konsernitilanteessa on syytä tarkkaavaisuuteen. Tällöinkin jokaisella yhtiöllä on oikeus vähentää ainoastaan yhtiön omaan liiketoimintaan kohdistuvien hankintojen arvonlisävero. Asiasta on myös korkeimman hallinto-oikeuden päätöksiä. Silloin kun arvonlisäverovelvollinen harjoittaa sekä arvonlisäverollista että arvonlisäveron vähennykseen oikeuttamatonta toimintaa, yleiskulujen arvonlisäveron vähennysoikeus määräytyy sen perusteella, missä suhteessa yleiskuluina pidettäviä hankintoja voidaan katsoa käytettävän arvonlisäverollisessa toiminnassa ja missä suhteessa niitä voidaan katsoa käytettävän arvonlisäveron vähennykseen oikeuttamattomassa toiminnassa. Yleiskulut muodostuvat sellaisista hankinnoista, jotka palvelevat arvonlisäverovelvollisen toimintaa kokonaisuudessaan. Yleiskulut koskevat hankintoja, joita käytetään sekä arvonlisäverovelvollisen arvonlisäverolliseen että arvonlisäveron vähennykseen oikeuttamattomaan toimintaan. Tyypillisiä yleiskuluja ovat esimerkiksi erilaiset hallinnolliset kulut kuten kirjanpitokulut. Myös emoyhtiönä toimimisesta aiheutuneet kulut ovat yleiskuluja. Ohje sisältää monia tilanteita. Erityiseen huolellisuuteen on syytä erityisesti, jos toimintaa harjoitetaan usean lähipiiriyrityksen voimin ja/tai osa toiminnasta ei olisi arvonlisäverotuksen piirissä. Arvonlisäveron vähennysoikeus myyjän toimiessa vilpillisesti Korkein hallinto-oikeus (KHO) on antanut jo linjaavat päätökset siitä, milloin vähennysoikeus on ja milloin ei sellaisissa tilanteissa, jossa myyjä toimii vilpillisessä mielessä. Perusperiaate on se, että jos ostaja on tehnyt vilpittömässä mielessä vähennyksen myyjän laskun perusteella, niin vähennysoikeus on. Sen sijaan, jos ostajan olisi tullut tietää, että myyjä toimii vilpillisessä mielessä, vähennysoikeutta ei tällöin hyväksytä. Tosin hyvään hallintotapaan kuuluu se, että myyjän alv-rekisteriin kuuluminen nykyään tarkistetaan ja toisaalta vain näin voidaan saada suojaa ristiriitatilanteessa myös jälkikäteen. KHO on periaatteessa toistanut päätöksensä tuoreella vuosikirjapäätöksellään (KHO 2016:24), vaikka nyt päätöksessä peräänkuulutetaan aikaisempaa enemmän toimintaprosessia. KHO katsoi, että yhtiöllä on oikeus vähentää laskulle sisältyvä arvonlisävero, jos sillä on vähennyksen tekemishetkellä ollut perustellusti oikeus uskoa että myyjällä on ollut oikeus lisätä laskulle arvonlisävero. Vähennysoikeus edellyttää riittäviä prosesseja myyjän tunnistamiseksi sekä vilpitöntä mieltä. KHO:n päätös liittyy romumetallin kauppaan. Tapauksessa yhtiö A harjoitti romumetallin ostoa, jalostusta ja myyntiä. A Oy oli ostanut romumetallia kahdelta toiminimeltä, jotka oli merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin. Ensimmäisen myyjän myymät kupariromut todettiin myöhemmin varastetuiksi. 4

5 Toisen myyjän laskut Yhtiö A maksoi osittain kolmannen romualalla toimivan yhtiön omistavan E:n nimelle kirjoitetuilla shekeillä. Kumpikaan myyjistä ei maksanut Yhtiö A:n niille maksamaa arvonlisäveroa valtiolle. Ensimmäisen oston osalta KHO suojasi Yhtiö A:n vilpitöntä mieltä. Verohallinnon ei katsottu esittäneen objektiivista näyttöä siitä, että A Oy olisi tiennyt tai sen olisi tullut tietää, että myyjätaho oli syyllistynyt rikolliseen menettelyyn. Yksistään se seikka, että Yhtiö A:lle toimitetut tavarat olivat varastettuja ja että myyjällä ei ollut tarkoitustakaan maksaa arvonlisäveroa, ei poistanut vähennysoikeutta. Ostajan vilpitön mieli ei kuitenkaan yksistään oikeuta arvonlisäverovähennyksen tekemiseen, mikäli myöhemmin tulee ilmi, että laskulla ei olisikaan pitänyt olla arvonlisäveroa. Ostajan prosessien esimerkiksi myyjän tunnistamisen suhteen täytyy olla riittävällä tasolla. KHO katsoi jälkimmäisten ostojen osalta, että Yhtiö A:n olisi pitänyt ymmärtää myyjän pyyntö maksaa kupariromu muulle taholle kuin suoraan myyjäksi väitetylle toiminimelle signaaliksi siitä, että romun todellinen myyjä on eri yhtiö kuin mitä laskulla on esitetty. Kun ostajan olisi pitänyt huolellisesti toimiessaan olla selvillä siitä, että laskulla mainittu myyjä ei ole todellinen myyjä ja kun romun myyjäksi esitetty yhtiö ei ollut maksanut laskulle lisättyä arvonlisäveroa valtiolle, Yhtiöllä A ei katsottu olevan perusteita laskulle lisätyn arvonlisäveron vähentämiseen. Puheena olevan tapauksen taustalla on harmaan talouden kitkemiseen liittyvät toimet, jolloin romun ostot tulivat pakollisen käännetyn verovelvollisuuden piiriin. Uusilla säännöillä on ollut tarkoitus kitkeä nimenomaan huijauksia, joissa romun myyjä lisäsi laskulle arvonlisäveron saadakseen romusta paremman hinnan ilman aikomustakaan maksaa veroa valtiolle. Osapuolten huolellisuusvelvollisuutta ja vilpittömän mielen edellytystä sovelletaan kuitenkin monissa muissa tilanteissa. EU:n tuomioistuin on viime vuosina antanut useita tuomioita esimerkiksi siitä, millaiset prosessit myyjällä tulee olla myydessään tavaroita verottomana toisiin valtioihin. Jotta myyntien tai ostovähennysten arvonlisäverokäsittelyyn ei puututtaisi jälkikäteen, osapuolten pitää pystyä osoittamaan suorittaneensa kaikki kohtuudella häneltä edellytettävät toimenpiteet sen varmistamiseksi, että kaupan toinen osapuoli ja tavaroiden todelliset liikkeet saadaan varmistettua. Virolaisille rakennusalan työntekijöille veronumeroja Tallinnasta Suomen ja Viron verohallinnot ovat aloittaneet kokeiluluontoisen veronumerojen myöntämiseen liittyvän yhteistyön. Tallinnassa veronumeron myöntää suomalainen verovirkailija. Tallinnan verotoimistossa myönnetään veronumeroita kokeiluluonteisesti Suomeen tuleville rakennusalan työntekijöille. Kokeilun tavoitteena on sujuvoittaa veronumeroiden antamista ja tehdä prosessista mahdollisimman asiakasystävällinen. Veronumeron saaminen ennen Suomeen tuloa nopeuttaa työn aloittamista. Julkisesta veronumerorekisteristä voi tarkistaa rakennustyömaalla työskentelevän henkilön etu- ja sukunimen sekä hänen veronumeronsa perusteella, onko henkilön tiedot merkitty veronumerorekisteriin. Virolaiset ovat suurin yksittäinen rakennusalalla työskentelevä ulkomaalaisryhmä Suomessa. Lisätietoja löytyy sivuilta. LISÄTIETOJA Kari Alhola, veroasiantuntija Alhola Consulting Oy . kari@alhola.com, puh