Yhteismetsän muodostamisvaiheen verotuksesta Oulu Alkuperäinen esitys Johanna Heikkinen Kainuun verotoimisto 23.2.2010 Muokannut Markku Kovalainen 14.10.2011
Yleistä Yhteismetsä muodostetaan kiinteistötoimituksella Liityttäessä yhteismetsään ei kiinteistöoikeudellinen ulottuvuus muutu eikä tapahdu omistajanvaihdosta. Metsätalous siirtyy vähäisine i liitännäisineen äi i yhteismetsään Maatalouden tuloa metsästä esimerkiksi jäkälän myyntitulot, metsästysmaiden ja kesämökkitonttien vuokratulo, omasta metsästä otetun puun pienimuotoinen sahaustoiminta Muita pääomatuloja luovutusvoitot, maa-ainesten myyntitulot Varsinainen maatalous jää verotettavaksi osakkailla, yksin tai verotusyhtymänä 2
Yleistä Yhteismetsän osakkailla ei ole oikeutta tuloverolain 63.3 :n mukaiseen verovapaaseen hankintatyöhön Verovelvollisuuden alkuajankohdaksi voidaan katsoa kiinteistötoimituksen rekisteröinti Osakas vähentää yhteismetsäosuuden hankintaan kohdistuvan velan korot omassa verotuksessaan pääomatuloista 3
Yhteismetsään liittymisen verotus Yhteismetsä on kiinteistöjaotuksellisesti kiinteistöjen i töj yhteinen alue eli yhteismetsä t kuuluu murto-osina niihin kiinteistöihin, joilla on osuus yhteismetsään Jos kiinteistön omistaja liittää yhteismetsälain mukaisesti kiinteistönsä yhteismetsään yhteismetsäosuutta vastaan, kyse ei ole omaisuuden luovutuksesta ei aiheuta luovutusvoittoveroseuraamuksia (KHO 2002:83: osapuolet eivät maksaneet myöskään rahakorvauksia) Verotuskäytännössä katsottu, ettei tällaisesta liittymisestä aiheudu myöskään varainsiirtovero-seuraamuksia 4
Yhteismetsään liittymisen verotus KHO:2002:83 Jos A:n puolisot liittivät yhteismetsälain mukaisesti metsätilansa M:n yhteismetsälle yhteismetsäosuutta vastaan, ei kysymyksessä ollut tuloverolain 45 :n 1 momentin mukainen omaisuuden luovutus. Ennakkoratkaisu vuosille 2002 ja 2003. Tuloverolaki 45 1 mom. KHO totesi perusteluissaan: Liityttäessä yhteismetsään ei kiinteistöoikeudellinen ulottuvuus muutu eikä tapahdu omistajanvaihdosta. Kiinteistön osuutta yhteismetsään ei saa erikseen luovuttaa tai siirtää eikä pidättää, ellei yhteismetsälain 10 : ssä toisin säädetä. Merkitystä asian ratkaisemisessa ei ole sillä, että yhteismetsä on tuloverolain mukaan erillinen verovelvollinen. Kiinteistön liittämistä yhteismetsään ei ole pidettävä kiinteistön luovutuksena. 5
Yhteismetsäosuuden hankintameno ja omistusaika ik Kun metsätilan liittäminen yhteismetsään ei ole luovutus (KHO 2002:83), ei siinä uutta hankintamenoakaan voine muodostua Ei myöskään uusi omistusaika ik ala Yhteismetsään liittyneen metsätilan alkuperäinen hankintameno ja omistusaika säilyvät merkitsevinä Ei oikeuskäytäntöä asiasta 6
Yhteismetsälle siirtyy metsävähennystä Jos yhteismetsä perustetaan metsänomistajien jo omistamista i t metsäkiinteistöistä, t i töi tä joilla on metsävähennyspohjaa, metsävähennyspohja siirtyy yhteismetsän t käyttöön. Samoin olemassa olevaan yhteismetsään liityttäessä. Huom! Yhteismetsäosuuksien ostosta ei synny y metsävähennyspohjaa 7
Yhteismetsän metsävähennys kiinteistöjen i töj yhdistämistilanteet i til t t Jos kiinteistötoimituksella yhdistetään saman kiinteistötunnuksen alle myös kiinteistöjä, joilla ei ole metsävähennysoikeutta, on huomattava, että pääomatuloa, josta vähennys tehdään, voi kertyä vain siitä osasta yhdistettyä kiinteistöä, joka on hankittu vastikkeellisesti 1.1.1993 jälkeen Koskee kaikkia metsävähennykseen äh oikeutettuja tt verovelvollisia ja siten myös yhteismetsiä 8
Menovarauksen siirtäminen yhteismetsälle? Säännösten ja oikeuskäytännön puuttuessa Verohallinnossa katsotaan tällä hetkellä, että menovaraus ei voi siirtyä uudelle omistajalle minkäänlaisessa i saantotilanteessa til t varaus voi siirtyä vain tuloverolain tarkoittamassa toimintamuodon muutostilanteessa eikä yhteismetsän perustamista ole katsottu toimintamuodon muutokseksi Tämä tarkoittaa sitä, että jos esimerkiksi kuolinpesien omistamista metsistä muodostetaan yhteismetsä, kuolinpesillä oleva menovaraus ei siirry yhteismetsälle. 9
Poistokelpoisten menojäännösten siirtyminen? i Jäljellä olevat tie- ja ojitushankkeiden sekä metsän mukana siirtyneiden metsätalouden rakennuksien menojäännökset voitaneen siirtää yhteismetsälle KHO 2006:74 päätöksen perusteluihin pohjautuen KHO 2006:74: Liityttäessä yhteismetsään ei kiinteistöoikeudellinen ulottuvuus muutu eikä tapahdu omistajanvaihdosta. Metsävähennys siirtyy yhteismetsälle. EI sovelleta kalustoon (irtainta)! 10
Poistokelpoisten menojäännösten siirtyminen? i Tulkinta verovelvollisen eduksi Oikeuskirjallisuudessa (Kiviniemi- Havia, Perintömetsä t (2011) s. 190: Päätöksen voitaisiin katsoa linjaavan myös muiden vähennysoikeuksien siirtymistä. Säädöksiä ja ennakkoratkaisuja ei kuitenkaan ole muiden siirtyvien vähennysoikeuksien osalta. 11
Yhteismetsän perustamis- ja liittymistilanteiden i til t id verotuksesta t Liittymis- ja perustamistilanteet ovat yksilöllisiä Esimerkkejä Metsätilan yhteisomistajat hakevat yhteismetsän muodostamista (maanmittaustoimitus) Maanmittaustoimituksesta ei luovutusvoitto- tai varainsiirtoveroseuraamuksia Jo yhteismetsään kuuluvan osakaskiinteistön omistaja luovuttaa osakaskiinteistön kii i tö yhteismetsäosuuksineen t i vastikkeellisissa luovutuksissa ostajalle varainsiirtovero ja myyjälle mahdollinen luovutusvoittoveroseuraamus (lahjanluonteisissa kaupoissa ostajalle lisäksi lahjavero) vastikkeettomissa luovutuksissa saajalle lahjaveroseuraamus 12
Yleistä yhteismetsän perustamis- ja liittymistilanteiden i til t id verotuksesta t Esimerkkejä (jatkoa) Ostetaan metsämaata ja perustetaan uusi yhteismetsä ostajalle varainsiirtovero (4 % vastikkeesta) maan liittämisestä perustettavaan yhteismetsään ei veroseuraamuksia (kyse kiinteistötoimituksesta KHO:2002:83) Ostetaan metsämaata ja liitetään se olemassa olevaan yhteismetsään yhteismetsäosuutta vastaan veroseuraamukset kuten edellä 13
Etukäteiskysymyksiä ja vastauksia niihin 1. Muodostettavalla yhteismetsällä alueella rakennuksia, voiko rakennusten kunnostuskuluja ja kiinteistöveroa vähentää yhteismetsän verotuksessa. Pitääkö erottaa noin 7000 m 2 :n kesämökkitontti, jossa on jo valmis kesämökki, erilleen vai voiko sen jättää yhteismetsälle. Vastaus: Mikäli rakennukset liittyvät metsätalouden harjoittamiseen tai sitä tukevaan liitännäistoimintaan, voidaan rakennukset siirtää yhteismetsälle. Yhteismetsä vastaa tällöin rakennusten hoidosta ja kunnossapidosta sekä myös kiinteistöverosta. Yhteismetsä voi tällöin vähentää kulut. 3. Siirtyvätkö yhteismetsään liittyvään tilaan kohdistuvat metsätalouden poistot (esim. tie- ja ojapoistot) yhteismetsälle. Perustettaessa ns. suvun yhteismetsää, miten käy tiloihin kohdistuvien tekemättömien tie- ja ojapoistojen kanssa, siirtyvätkö ne yhteismetsälle. Vastaus:. Ei lainsäännöstä eikä suoraa oikeuskäytäntöä, mutta KHO 2006:74 päätökseen pohjautuen menojäännökset voitaneen siirtää. Periaatetta EI sovelleta kalustoon (irtainta)! 14
Etukäteiskysymyksiä ja vastauksia niihin 4. Aviopari omistaa yhdessä puoliksi metsätilan, heillä on kolme lasta. Aviopari päättää perustaa yhteismetsän. Tarkoituksena on luovuttaa yhteismetsän osuuksia lapsille. Jos osuuksien luovutus tehdään kaupalla, yhteismetsä ei saa metsävähennyspohjaa hankintahinnasta ja vanhemmat maksavat luovutusvoittoveroa? Vastaus: Ja ostajat varainsiirtoveron. Luovutusvoiton verotus myyjillä, jos kiinteistö ja yhteismetsäosuus on omistettu yhteensä alle 10 v. Jos luovutus tehdään lahjana, maksavat lapset lahjaveroa? Vastaus: Kyllä. Pelkän yhteismetsäosuuden lahjoitukseen ei sovelleta PerVL 55 :n huojennusta. Jos ennen yhteismetsän perustamista kumpikin vanhempi myy murto-osan metsästä kullekin lapselleen. Syntyy yy yhtymä, y joka saa metsävähennyspohjaa lapsien ostamien murto- osuuksien hankintahinnasta. Vanhemmat eivät maksa saamastaan kauppahinnasta luovutusvoittoveroa (omistus yli 10 v.). Yhteismetsä perustetaan yhtymästä, yhteismetsä saa käyttöönsä yhtymällä olleen metsävähennyspohjan? Vastaus: Kyllä. 15
Etukäteiskysymyksiä ja vastauksia niihin 5. Tarkoituksena perustaa ns. suvun yhteismetsä. Voidaanko tällä hetkellä metsätalouden kirjanpidossa oleva kalusto (esim. metsäperäkärry ja kuormain) siirtää suoraan yhteismetsän kirjanpitoon poistamattomasta arvostaan ilman kauppaa ja jatkaa sitten poistojen tekoa yhteismetsän kirjanpidossa? Vastaus: Kalusto ei siirry kiinteistötoimituksessa yhteismetsälle, koska se on irtainta omaisuutta. Kaluston siirtymisestä sovittava erikseen. Siirto vastikkeettomasti lahjana tai vastikkeellisesti kaupalla. Lahjoitettaessa myyjällä ei tuloutusta, vaan menojäännös vain kirjataan muistiinpanoissa pois (ei poistoa). Yhteismetsälle lahjaverotus ja saa poistokelpoiseksi hankintamenoksi lahjaverotusarvon (yleensä menojäännös). Myytäessä luovutusvoiton verotus. Myyjälle vastike tuloksi, saa vähentää menojäännöksen tai sitä suuremman hankintameno-olettaman. olettaman. Ostajalle vastike menojäännökseksi. 16
Etukäteiskysymyksiä ja vastauksia niihin 7. Siirtymävaihe tavanomaisesta metsänomistajasta yhteismetsän osakkaaksi. Milloin virallisesti tapahtuu; yhteismetsän merkitseminen kiinteistörekisteriin vai osakaskunnan ensimmäinen kokous ja merkintä metsäkeskuksen yhteismetsärekisteriin. Jos muutos kesken k vuotta pitääkö tehdä kaksi k veroilmoitusta? it t Miten alv. verotus? Mitä todistuksia t i pitää verottajalle toimittaa muutoksesta? Vastaus: Kiinteistörekisteriin merkitsemispäivä. Kaksi veroilmoitusta. Kaksi alv-velvollista. Lopettamisilmoitus ja -toimet metsänomistajalla. Aloittamisilmoitus yhteismetsällä. 9. Metsävähennyksen siirtyminen yksityiseltä tilalta yhteismetsälle. Tila liitetään osittain yhteismetsään, tilalla on jäljellä metsävähennysoikeutta. Miten vähennysosuudet jaetaan eli mitä vähennyksestä jää itselle pidätettyyn tilan osaan ja mikä siirtyy yhteismetsälle? Onko pakko siirtää metsävähennystä em. tapauksessa yhteismetsälle vai voiko koko metsävähennyksen jättää itselle pidätettyyn tilan osaan. Vastaus: Tästä ei ole suoraa säännöstä. Voitaneen soveltaa metsävähennyksen vastikkeetonta siirtymistä säätelevässätvl 55.3 :ssä esitettyä periaatetta: Jos vastikkeettomalla saannolla siirtyy osa luovuttajan omistamista kiinteistöistä, siirtyvän metsävähennysoikeuden määrä vastaa saannon kohteena olevan metsän hankintamenon suhteellista osuutta luovuttajan metsävähennyksen perusteena olevien hankintamenojen kokonaismäärästä. Jos käytännössä siirtyy vain metsästä määräala, voidaan metsävähennyspohja yleensä jakaa pinta-alojen suhteessa. 17
Kiitos! 18