Markkinaehtoperiaatteen soveltamisesta. Sami Laaksonen Siirtohinnoitteluhankkeen asiakasinfotilaisuus

Transkriptio

1 Markkinaehtoperiaatteen soveltamisesta Sami Laaksonen Siirtohinnoitteluhankkeen asiakasinfotilaisuus

2 Markkinaehtoperiaate Siirtohinnoittelu perustuu markkinaehtoperiaatteeseen (arm s length principle). Markkinaehtoperiaate on ilmaistu verotusmenettelystä annetun lain (VML) 31 :ssä ja OECD:n malliverosopimuksen 9 artiklassa Jos liiketoimessa on sovittu ehdoista tai määrätty ehtoja, jotka poikkeavat riippumattomien osapuolten välillä sovituista ehdoista ja verotettava tulo on tämän johdosta jäänyt pienemmäksi, verotettavaan tuloon voidaan tehdä siirtohinnoitteluoikaisu. 2

3 Markkinaehtoperiaatteen soveltamisen tulkintalähde Markkinaehtoperiaatteen soveltamisesta on laadittu kommentaariteos OECD:n Siirtohinnoitteluohjeet (OECD Transfer Pricing Guidelines, OECD TPG ). OECD:n siirtohinnoitteluohjeita käytetään sekä Suomen sisäisen lainsäädännön siirtohinnoittelua koskevan lainkohdan (VML 31 ) että verosopimusten siirtohinnoittelua koskevan artiklan tulkintalähteenä. Poikkeuksena kuitenkin OECD TPG:n kohta 1.65 liiketoimen uudelleen luonnehdinnasta, joka ei sisälly Suomen sisäisen lainsäädännön soveltamisalaan (KHO 2014:119, taltio 2117). 3

4 Mitä liiketoimen uudelleen luonnehdinnalla tarkoitetaan? OECD TPG kohdan 1.65 mukaisesti on kaksi poikkeustilannetta, joissa voidaan sivuuttaa yhtiön käyttämä liiketoimen rakenne. Ensimmäisessä tilanteessa on kyse liiketoimen sisällön ja liiketoimen muodon ristiriitatilanteesta. Toisessa tilanteessa osapuolten väliseen järjestelyyn ei olisi ryhdytty, jos osapuolet olisivat käyttäytyneet liiketaloudellisesti rationaalisella tavalla. Lisäksi edellytetään, että tilannetta ei voisi liiketoimen rakenteen vuoksi korjata pelkällä hinnoitteluratkaisulla. Uudelleen luonnehdinnan lopputuloksena on molemmissa tilanteissa OECD:n malliverosopimuksen 9 artiklan mukainen liiketoimen markkinaehtoinen siirtohinnoittelu, mutta VML 31 :n nojalla tämä ei ole siis mahdollista. 4

5 Esimerkit uudelleen luonnehdinnasta OECD TPG 1.65 ensimmäisestä tilanteesta on esitetty esimerkkinä korollisena velkana käsitellyn sijoituksen uudelleenluonnehtiminen omaksi pääomaksi. Toisessa tilanteessa on esimerkkinä tapaus, jossa on sovittu aineettoman omaisuuden kehitystyöstä kertakorvausta vastaan, kun taloudellisesti rationaalisempaa olisi ollut sopia jatkuvasta kehitystyöstä. Molemmissa esimerkkitilanteissa on käytännössä sivuutettu yhtiön tekemä liiketoimen rakenne ja korvattu se toisella rakenteella. Taloudellisesti rationaalinen käyttäytyminen voisi edellyttää joissain tilanteissa myös sitä, että liiketoimeen ei olisi ryhdytty lainkaan. 5

6 Muita siirtohinnoittelun tilanteita Siirtohinnoittelun yksinkertaisin soveltamistilanne liittyy liiketoimessa sovitun hintaehdon oikaisemiseen, jolloin hintaehdon markkinaehtoisuutta arvioidaan vertailukelpoisista liiketoimista johdetun vertailutiedon perusteella. Toisena tyypillisenä soveltamistilanteena on todellisen liiketoimen tunnistaminen, jolloin markkinaehtoisuuden arviointi edellyttää hintaehdon lisäksi myös muiden liiketoimen sovittujen ja määrättyjen ehtojen arviointia. Todellinen liiketoimi on tunnistettava muun muassa silloin, kun liiketoimesta ei ole laadittu kirjallista sopimusta, sopimus on puutteellinen tai osapuolten käyttäytyminen poikkeaa sovitusta (OECD TPG ). 6

7 Todellisen liiketoimen tunnistaminen Todellisen liiketoimen tunnistaminen tarkoittaa, että siirtohinnoittelun arviointi kohdistetaan muodollisesti sovitun liiketoimen sijasta liiketoimeen, josta on tosiasiallisesti sovittu ja joka on toteutettu ilmiönä aivan jotain muuta kuin liiketoimen uudelleenluonnehdinta. Todellisen liiketoimen tunnistamisessa ei ole kyse siitä, että arvioitaisiin liiketoimen osapuolen valinnan mielekkyyttä ja kannattavuutta vaan tosiasioiden tunnistamisesta. Todellisen liiketoimen tunnistaminen on käytännössä mahdollista vain tekemällä huolellinen toimintoarviointi liiketoimen osapuolista. 7

8 Esimerkki 1 Emoyhtiö on tehnyt tytäryhtiönsä kanssa lisenssisopimuksen, joka antaa tytäryhtiölle oikeuden käyttää emoyhtiön kehittämää arvokasta tavaramerkkiä. Emoyhtiö on pyrkinyt osoittamaan lisenssisopimuksen markkinaehtoisen rojaltitason riippumattomien osapuolten välisillä tavaramerkkisopimuksilla. Sopimus on kuitenkin käsittänyt tavaramerkin ohella myös oikeuden hyödyntää emoyhtiön patentteja ja valmistustoiminnan tietotaitoa muodollinen sopimus eroaa tosiasiallisesta sopimussuhteesta. Aineettoman omaisuuden käyttöoikeudesta maksettavan korvauksen markkinaehtoisuutta on arvioitava laajemmin kuin pelkän tavaramerkin perusteella maksettavaa korvausta. 8

9 Esimerkki 2 Valmistusyhtiö ja myyntiyhtiö ovat sopineet, että myyntiyhtiö toimii itsenäisenä kaiken liiketoiminnan riskin kantavana myyntiyhtiönä. Myyntitoiminto osoittautuu kuitenkin tosiasiassa lähinnä kontaktipisteeksi konsernin asiakkaille ilman myyntiyhtiön tosiasiallista mahdollisuutta vaikuttaa tuotevalikoimaan ja sen hinnoitteluun eikä sillä ole esimerkiksi varastoa näytevarastoa lukuun ottamatta. Myyntiyhtiön harjoittamat toiminnot (ottaen huomioon käytetty omaisuus ja otetut riskit) on luonteeltaan lähinnä myyntipalvelun tarjoamista, jolloin myyntiyhtiön saama markkinaehtoinen korvaus on arvioitava vastaavaa palvelua tuottavien riippumattomien yhtiöiden vertailutietojen perusteella. 9

10 Kiitos mielenkiinnosta! Kysymyksiä? 10