Sukupolvenvaihdoksen verotus

Sukupolvenvaihdoksen verotus

Janne Juusela Sami Tuominen Sukupolvenvaihdoksen verotus Talentum Media Oy Helsinki

2., uudistettu painos Copyright 2014 Talentum Media Oy ja kirjoittajat Toimitus: Saara Palmberg Taitto: Marja-Leena Saari ISBN 978-952-14-2310-9 ISBN 978-952-14-2370-3 (Fokus) Paino: Print Best, Viro 2014 Anna palautetta kirjasta: www.talentumshop.fi

SISÄLLYS Esipuhe 9 1 Johdanto 2 Yrityskauppa 3 Tuloverolain Lyhenteet 11 13 1.1 Sukupolvenvaihdoksen käsite......................... 13 1.2 Sukupolvenvaihdoksen tavoite........................ 13 1.3 Verosuunnittelu.................................... 14 1.4 Omistajanvaihdoksen rahoittaminen.................. 15 1.5 Perintö- ja lahjaverotuksen muutokset................. 18 1.6 Sukupolvenvaihdoshuojennusten vertailu.............. 22 25 2.1 Yleistä............................................. 25 2.2 Osakekauppa ja omistusosuuden kauppa............... 26 2.2.1 Luovuttajan verotus........................... 26 2.2.2 Ostajan verotus............................... 33 2.2.3 Kohdeyrityksen verotus........................ 34 2.3 Liiketoimintakauppa................................ 38 2.3.1 Yhtiö myyjänä................................ 38 2.3.2 Ostajan verokohtelu ja kaupan rahoittaminen..... 39 2.3.3 Yksityisliikkeen myyminen..................... 43 2.4 Yritysjärjestelyt..................................... 45 2.4.1 Osakevaihto................................. 45 2.4.2 Sulautuminen................................ 47 2.5 Alihintaiset luovutukset.............................. 50 2.5.1 Tuloverolain mukainen verotus................. 50 2.5.2 Elinkeinoverolain mukainen verotus............. 55 2.5.3 Perintö- ja lahjaverolain huojennussäännöt....... 57 2.5.4 Alihintainen luovutus 3/4-säännön mukaan...... 58 2.5.5 Alihintainen luovutus 1/2-säännön mukaan...... 64 2.6 Omaisuuden luovuttaminen tappiolla.................. 67 2.7 Sukupolvenvaihdos kohdeyrityksen kannalta........... 68 sukupolvenvaihdoshuojennus 71 3.1 Yleistä............................................ 71 3.2 Luovutuksen kohde................................. 73 3.2.1 TVL 48.1 :n 3 kohdan soveltamisala............ 73 5

Sisällys 4 Perinnön 5 Perintö- 3.2.2 Maatalouteen tai metsätalouteen liittyvä kiinteä omaisuus.................................... 74 3.2.3 Avoin yhtiö ja kommandiittiyhtiö............... 78 3.2.4 Yksityisen elinkeinonharjoittajan liiketoiminta... 79 3.2.5 Osakeyhtiö.................................. 81 3.3 Sukupolvenvaihdoksen henkilöt...................... 82 3.3.1 Huojennuksen saaja ja huojennuksen määrä...... 82 3.3.2 Luovutuksensaajat............................ 83 3.4 Luovutettavan omaisuuden omistusaika................ 89 3.5 Huojennuksen menettäminen........................ 91 3.5.1 TVL 48.5 :n jatkoluovutus viiden vuoden kuluessa..................................... 91 3.5.2 Sanktio kohdistuu luovutuksensaajaan........... 92 3.5.3 Osakkeiden luovuttaminen.................... 98 3.5.4 Tappiollinen jatkoluovutus.................... 100 3.6 Varainsiirtoverotus................................ 103 ja lahjan verottaminen ilman sukupolvenvaihdoshuojennusta 109 4.1 Sääntelyn tausta................................... 109 4.2 Perinnön ja lahjan verottaminen..................... 109 4.3 Perintö- ja lahjaveroasteikot vuonna 2014 ja 2015...... 113 4.4 Perintö- ja lahjaverotuksen toimittaminen sekä ilmoitusten antaminen............................. 117 4.5 Veronoikaisu ja muutoksenhaku..................... 120 ja lahjaverolain sukupolvenvaihdoshuojennus 127 5.1 Veron määrän ja maksuajan huojentaminen........... 127 5.2 Huojennusten hakeminen........................... 128 5.3 Luovutuksen kohde................................ 131 5.3.1 Yritys tai sen osa............................ 131 5.3.2 Pörssiyhtiö................................. 133 5.3.3 Ulkomainen yhtiö........................... 133 5.3.4 EVL- ja TVL-toimintaa harjoittavat yhtiöt...... 134 5.3.5 Avoin yhtiö ja kommandiittiyhtiö.............. 152 5.3.6 Liikkeen- tai ammatinharjoittaja............... 153 5.3.7 Minimiosuus yhdeltä luovuttajalta yhdellä kertaa...................................... 154 5.3.8 Yhteisomistus............................... 156 5.3.9 Maatila ja osakeyhtiö, joka harjoittaa maataloutta................................. 161 5.4 Huojennukseen oikeutetut verovelvolliset............. 164 5.4.1 Laissa ei rajoituksia.......................... 164 5.4.2 Vajaavaltainen.............................. 166 6

Sisällys 6 Sukupolvenvaihdosta 7 Kansainväliset 5.4.3 Oikeushenkilö.............................. 168 5.4.4 Kuolinpesä.................................. 172 5.5 Yritystoiminnan jatkaminen......................... 174 5.5.1 Jatkajan asema osakeyhtiössä.................. 174 5.5.2 Oikeuksien pidättäminen..................... 178 5.5.3 Toiminnan jatkamisen aloittaminen............ 180 5.5.4 Tilapäinen este.............................. 182 5.5.5 Osakkeiden siirtäminen työntekijälle........... 185 5.5.6 Kommandiittiyhtiö, avoin yhtiö ja liikkeen- tai ammatinharjoittaja........................... 188 5.6 Veron määrä...................................... 189 5.6.1 Osittainen huojennus, PerVL 55.1............ 189 5.6.2 Kokonaishuojennus, PerVL 55.5.............. 206 5.7 Maksuajan pidentäminen........................... 221 5.8 Huojennuksen menettäminen....................... 226 5.8.1 Veron määrä................................ 226 5.8.2 Maksuaika.................................. 233 5.8.3 Ilmoitusvelvollisuus jatkoluovutuksesta......... 234 5.9 Varainsiirtoverotus................................. 235 valmisteleva verosuunnittelu 236 6.1 Verokohtelun varmistaminen etukäteen............... 236 6.1.1 VML:n tai PerVL:n ennakkoratkaisu........... 236 6.1.2 PerVL:n ennakkoratkaisu..................... 237 6.1.3 VML:n ennakkoratkaisu...................... 242 6.1.4 Keskusverolautakunnan ennakkoratkaisu....... 247 6.2 Kohdeyritys ja sen omistus.......................... 249 6.3 Sukupolvenvaihdosta valmistelevat yritysjärjestelyt..... 251 6.3.1 Liiketoiminnan yhtiöittäminen jakautumisella... 251 6.3.2 Liiketoiminnan yhtiöittäminen liiketoimintasiirrolla..................................... 255 6.3.3 Omistuksen muuttaminen välilliseksi osakevaihdolla................................... 258 6.4 Omistusrakenteen ja kohdeyhtiön taseen järjestelyt..... 262 6.4.1 Osakeanti................................... 262 6.4.2 Omien osakkeiden hankkiminen............... 264 6.4.3 Osingonjako................................ 270 6.4.4 Pääoman palauttaminen...................... 277 sukupolvenvaihdostilanteet 282 7.1 Kansainvälisen vero-oikeuden perusperiaatteet......... 282 7.1.1 Normijärjestelmät........................... 283 7.1.2 Kaksinkertainen verotus ja vajaaverotus......... 285 7

Sisällys 7.2 Suomen verotusvallan ulottuvuus kansainvälisissä sukupolvenvaihdostilanteissa........................ 285 7.2.1 Tuloverotus................................. 285 7.2.2 Perintö- ja lahjaverotus....................... 288 7.3 Yrityskauppa...................................... 295 7.3.1 Myyjä tai ostaja rajoitetusti verovelvollinen...... 295 7.3.2 Kohdeyhtiö ulkomainen...................... 299 7.4 Perintönä tai lahjana toteutettava sukupolvenvaihdos... 302 7.4.1 Luovuttaja tai luovutuksensaaja rajoitetusti verovelvollinen.............................. 302 7.4.2 Kohdeyhtiö ulkomainen...................... 304 Kirjallisuutta 307 Verohallinnon ohje 313 Oikeustapaushakemisto 361 Asiahakemisto 363 8