ARVONLISÄVERO ASUNTO- JA KIINTEISTÖOSAKEYHTIÖSSÄ KIINTEISTÖLIITTO UUSIMAA TALOUS- JA TILINPÄÄTÖSILTAPÄIVÄ 15.1.2008 KTM Antti Suulamo BDO FinnPartners Oy
KIINTEISTÖNLUOVUTUSTEN VEROLLISUUS AVL:n kiinteistökäsite AVL 28 :ssä (maa-alue, rakennus ja pysyvä rakennelma tai niiden osa + rakennuksen laitteet) verollisuuden pääsääntö AVL 27.1 :ssä: kiinteistön (esim. rakennus, tontti, huoneisto-osake) myynnistä ei suoriteta arvonlisävero myös näiden muu luovutus (esim. vuokraus tai osakkaan hallintaoikeus) on lähtökohtaisesti arvonlisäverotonta kiinteistönluovutusta ei ole vähennysoikeutta arvonlisäverotuksessa 1
Poikkeukset verottomuudesta (AVL 29 ) Sen estämättä, mitä 27 :ssä säädetään, veroa suoritetaan mm.: rakentamispalvelun myynnistä hotelli- ja leirintäaluetoiminnassa sekä niihin verrattavassa majoitustoiminnassa tapahtuvasta huoneiden, leirintäpaikkojen, mökkien ja muiden sellaisten tilojen käyttöoikeuden luovuttamisesta kokous-, näyttely- tai urheilutilan taikka muun sellaisen tilan käyttöoikeuden tilapäisluonteisesta luovuttamisesta pysäköintitoiminnassa tapahtuvasta pysäköintipaikkojen luovuttamisesta ilmoitus- tai mainostilan, ajanviete- tai virvoitusjuomaautomaatin tai muun sellaisen laitteen taikka pelin vaatiman tilan luovuttamisesta kiinteistöltä 2
Vapaaehtoinen verovelvollisuus (AVL 30 ) kiinteistönhaltijalla on oikeus hakeutua vapaaehtoisesti verovelvolliseksi kiinteistön vuokraamisesta tai vastiketuloista tällöin kiinteistöstä aiheutuviin menoihin sisältyvä vero ei jää kustannukseksi vuokra- tai osaketiloissa toimiville verovelvollisille 3
Jos hakeudutaan arvonlisäverolliseksi kiinteistön käyttöoikeuden luovutuksesta myynnin arvonlisävero suoritetaan niistä tuloista, jotka saadaan verollisista tiloista esim. hoitovastikkeet arvonlisäverovastikkeet vuokrat käyttökorvaukset tuloutetut rahoitusvastikkeet kiinteistöä varten hankittujen tavaroiden tai palvelujen ostohintaan sisältyvä vero voidaan vähentää siltä osin kuin se kohdistuu verollisena luovutettaviin tiloihin vuokralainen tai osakas voi vähentää vuokraan tai yhtiövastikkeeseen sisältyvän veron 4
Verovelvolliseksi hakeutumisen edellytykset kiinteistöä tai sen osaa käyttävä vuokralainen tai osakas (ns. loppukäyttäjä) harjoittaa siinä jatkuvaluonteisesti vähennykseen tai palautukseen oikeuttavaa toimintaa tai käyttäjä on valtio (AVL 30.1 ) ei riitä, että loppukäyttäjänä on verovelvollinen, vaan kiinteistöllä tapahtuvan toiminnan tulee olla vähennykseen oikeuttavaa ts. verollista toimintaa loppukäyttäjän koko toiminnan ei tarvitse olla vähennykseen oikeuttavaa 5
vähennykseen oikeuttavaan toimintaan rinnastetaan AVL 131 :ssä tarkoitettu palautukseen oikeuttava toiminta eli lähinnä vienti, yhteisömyynti ja ns. 0-verokannan alainen toiminta myös kuntien verotuksen ulkopuolelle jäävä toiminta, esim. terveyden- ja sairaanhoito, sosiaalihuolto ja koulutoimi, täyttää loppukäytölle asetetun vaatimuksen (kuntapalautus AVL 130 ) vähennysrajoitusten alaisessa käytössä oleva kiinteistö (AVL 114 ) ei täytä kiinteistön loppukäytölle asetettua vaatimusta 6
Keskinäinen kiinteistöosakeyhtiö voi hakeutua verovelvolliseksi vain, jos osakkaalla on oikeus vähentää vastikkeeseen sisältyvä vero täysimääräisesti tai jos osakkaana on valtio (AVL 30.3 ) eli osakkaan on käytettävä tiloja omassa täysin vähennyskelpoisessa toiminnassaan tai vuokrattava tilat verollisena vähäinen taikka satunnainen tai tilapäinen käyttö muuhun kuin vähennykseen oikeuttavaan toimintaan ei estä hakeutumista 7
Pienin hakeutumisyksikkö huoneisto tai muu selvästi erottuva, toiminnallisen kokonaisuuden muodostava tila, ei välttämättä yhtiöjärjestyksen mukainen huoneisto (KHO 1996 t 3563) hallinnolliset syyt edellyttävät, että voidaan selvittää myynnistä suoritettavan veron peruste ja hakeutumisesta johtuvat vähennysoikeudet 8
Hakeutumisketju vuokrausketjun pituutta ei ole enää rajoitettu vaan kaikki kiinteistön käyttöoikeuden luovuttajat voivat hakeutua verovelvolliseksi, jos yleiset edellytykset täyttyvät vuokrausketjun ei ole oltava alkupäästä jatkuva vaan se voi olla avoin esimerkiksi osakkaan hakeutumisen edellytyksenä ei ole kiinteistöosakeyhtiön hakeutuminen 9
kiinteistön omistaja edelleenvuokraaja I edelleenvuokraaja II loppukäyttäjä hakeutumismahdollisuus hakeutumismahdollisuus hakeutumismahdollisuus omistajan ja edelleenvuokraajien hakeutumisen edellytyksenä on, että loppukäyttäjä ja edelleenvuokraajat käyttävät kiinteistöä vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen 10
Miten hakeudutaan verovelvolliseksi perustamisilmoitus (Y-lomake) tai muutos- ja lopettamisilmoitus täytetään ja toimitetaan verohallinnon toimipisteeseen, Patentti- ja rekisterihallitukseen, TEkeskukseen tai maistraattiin liitteeksi yksityiskohtainen selvitys siitä, mistä kiinteistöistä ja miltä osin kunkin kiinteistön kohdalla verovelvolliseksi hakeudutaan verovelvollisuus koskee vain hakemuksessa mainittua kiinteistöä tai sen osaa hakeuduttava erikseen verovelvolliseksi, vaikka yhtiö olisi jo muusta toiminnasta arvonlisäverovelvollinen 11
yksi (1) verovelvollisuusasema riippumatta, miten monesta kiinteistöstä verovelvolliseksi hakeuduttu ei tarvitse antaa muutosilmoitusta, kun uusia kiinteistöjä tai huoneistoja arvonlisäverolliseen vuokraus- ym. luovutustoimintaan tai hakeutumisen edellytykset päättyvät jonkun kiinteistön osalta asiasta ei tarvitse myöskään muutoin ilmoittaa verovirastolle verovelvollisella tulee olla kirjanpidossaan ajantasainen selvitys siitä, mistä kiinteistöistä on hakeuduttu verovelvolliseksi ja miltä osin 12
Verovelvollisuuden päättyminen verovelvollisuus ei pääty verovelvollisen tätä koskevasta hakemuksesta vaan vasta, kun verovelvollisuuden edellytykset ovat lakanneet (AVL 174.3 ) esim. vuokralainen tai kiinteistöyhtiön osakas lopettaa verollisen toiminnan harjoittamisen kiinteistöllä vuokralainen tai osakas vaihtuu ja uuden toiminta ei täytä hakeutumiselle asetettuja edellytyksiä kiinteistön omistaja myy kiinteistön tai osakas huoneiston hallintaan oikeuttavat osakkeet kiinteistön omistaja ottaa kiinteistön muuhun kuin vähennykseen oikeuttavaan käyttöön 13
HAKEUTUMISEN ARVIOINTI JA TALOUDELLINEN KANNATTAVUUS Ennen hakeutumista harkittava ennen jokaisen kohteen osalta erikseen mm. täyttyvätkö hakeutumisen edellytykset? onko taloudellisesti mielekästä? suora kiinteistöomistus/tavallinen koy keskinäinen koy 14
Hakeutumisen taloudellisen kannattavuuden arvioinnissa huomioitava mm. vuokrasopimukset verolliseksi haettavien tilojen koko kulujen jakautuminen omistajan ja vuokralaisen kesken investoinnit kiinteistöhallintapalvelun oman käytön arvonlisävero energiakulujen erityinen vähennysoikeus yhtiöjärjestyksen määräykset 15
Hakeutumisen kustannukset edellytysten ja kannattavuuden arviointi vuokrasopimusten muuttaminen (mm. alv-hyödyn jakaminen, alvpalautusvelvoitteet) yhtiöjärjestysten muutokset alv-kk ilmoitukset alvillisen yhtiön kirjanpito ja tilinpäätös dokumentointivelvoitteet 16
KESKINÄISEN KIINTEISTÖYHTIÖN YHTIÖJÄRJESTYS JA NS. HYÖTY -MALLIT yhtiöjärjestyksessä tulee olla säännökset mm. hoitokulujen ja investointien osalta vähennettävien arvonlisäverojen käsittelytavasta yhtiöjärjestysten puutteellisuudet saattavat aiheuttaa sekä hallinnollisesti että yhtiöoikeudellisesti vaikeita tilanteita kun hakeudutaan alv-velvolliseksi tulee yhtiöjärjestykseen lisätä säännökset mm. 1. alv-vastikkeesta ja sen määräytymisperusteesta 2. alv-vähennysten käsittelytavasta investointien osalta 3. säännökset mahdollisen arvonlisäveron palautusvelvollisuuden osalta 17
HYÖTY OSAKKAALLE yhtiöjärjestysmalli hyöty osakashallinnassa olevien tilojen arvonlisäverovelvolliseksi hakeutumisesta kohdennetaan ko. tilan osakkaalle erillisen arvonlisäverovastikkeen kautta varmistetaan, että verollisten huoneistojen osakkeenomistajien vastike ei sisällä piilevää arvonlisäveroa 18
Esim. osakkaiden maksamista vastikkeista (hyöty osakkaalle) X Y Hoitovastike 2 330 2 330 Alv-vastike 110 - Yhteensä 2 440 2 330 Osakkaan vähentämä alv 440 - Osakas netto 2 000 2 330 eli hyöty on kanavoitu verollisen tilan osakkaalle X vähennettävän arvonlisäveron muodossa verottoman osakkaan Y vastike ei muutu 19
HYÖTY YHTIÖLLE yhtiöjärjestysmalli vähennettävissä oleva arvonlisävero kohdistetaan kaikkien huoneistojen vastikkeiden vähennykseksi vastikkeita määritettäessä jos yhtiössä on myös verottomia huoneistoja, pienenee verollisen huoneiston omistajan vastike vain osalla huoneistoon kohdistuvien arvonlisäverojen määrällä 20
Esim. osakkaiden maksamista vastikkeista (hyöty yhtiölle) X Y Hoitovastike 2 166 2 166 Alv-vastike 477 - Yhteensä 2 643 2 166 Osakkaan vähentämä alv 477 - Osakas netto 2 166 2 166 hyöty kanavoitu sekä verollisen että verottoman tilan osakkaille molempien vastikkeet pienenevät 21
Huomioitava mallien valinnassa hyöty-osakkaalle periaatteellisesti oikeampi: veroa ei kertaannu ja verottomien osakkaiden maksettavaksi jää heille kuuluva vero AVL ei aseta esteitä valinnalle AsOyL 46 /OyL 9:16 :n säännös huomioitava: Yhtiökokouksessa ei saa tehdä päätöstä, joka on omansa tuottamaan osakkeenomistajalle tai muulle henkilölle epäoikeutettua etua yhtiön tai toisen osakkeenomistajan kustannuksella. 22
AsOyL 42 : Yhtiövastikkeen määräytymisperusteen muuttaminen Päätös yhtiöjärjestykseen otetun vastikeperusteen muuttamisesta jo annettujen osakkeiden osalta vaatii 40 :n mukaisen määräenemmistön kannatuksen lisäksi niiden osakkeenomistajien suostumuksen, joiden maksuvelvollisuus muutoksen johdosta kasvaisi. hyöty-yhtiölle mallissa alv vastikkeen määrittäminen yksinkertaisempaa hyöty-osakkaalle malli joustavampi uusien säännösten vaikutus yhtiöjärjestyksiin? 23
UUDET ALV-SÄÄNNÖKSET 1.1.2008 alkaen: Uudistuksen keskeinen sisältö uudet säännökset koskevat ns. kiinteistöinvestointeja uudisrakentaminen perusparantaminen vanha ns. 6 kk sääntö (taannehtivat vähennykset) todettu EUsäännösten vastaiseksi samoin vanha ns. 5 vuoden sääntö (palautusvelvollisuus) muuttui 24
Uudessa järjestelmässä investoinnin sisältämä vero vähennetään / jätetään vähentämättä ensivaiheessa käyttöönottoajankohdan käyttötarkoituksen mukaan (kuten vanhassa laissa) vähennettyä / vähentämättä jätettyä veroa tarkistetaan kalenterivuosittain kiinteistön verollisessa käytössä tapahtuvien muutosten mukaan tarkistusaika 10 vuotta (käytännössä 9-10) mahdollinen vuositarkistus 1/10 investoinnin verosta myös muita velvoitteita ja vastuita 25
Vähennysten tarkistaminen mikäli kiinteistön vähennykseen oikeuttavan käytön suhteen tapahtuu tarkistuskauden aikana muutoksia tai verovelvollisen toiminta päättyy, alun perin tehtyä vähennystä tarkistetaan tarkistuskauden aikana, esim. käyttötarkoitus muuttuu kiinteistön luovutus verovelvollisuus päättyy kiinteistö poistuu liikeomaisuudesta tarkistusta ei enää pääsääntöisesti tehdä kiinteistön myynnin yhteydessä 26
Käytännön huomioita uudistus vaikuttaa olennaisesti lähes kaikkiin, joilla on uudisrakentamisen tai perusparannuksen kohteena olevia kiinteistöjä palautusmahdollisuuksia että lisätöitä yhtiöjärjestykset ja vuokrasopimukset: kenellä on tarkistusvelvollisuus tositteiden säilyttämisaika pitenee uudistuksessa poistopohjan muutokset 10v. tarkistusaika yhdistettynä 3v. jälkiverotusaikaan tarkoittaa, että tositteita tulee säilyttää 13 vuotta (6 vuoden jälkeen voidaan korvata erillisellä selvityksellä, VeroH antanut ohjeen 27
Isännöitsijäntodistus ja arvonlisäverotus säännökset isännöitsijäntodistuksesta AsOyL 55 ja AsOyA 3 yhtiön arvonlisäverollisuusasema miltä osin hakeuduttu verovelvolliseksi yhtiön + ko. huoneiston velvoitteet AVL 33 :n nojalla investoinneista mahdollisesti palautettava arvonlisäveron määrä ja palautusvastuun jakautuminen hyöty osakkaalle: osakas vastaa hyöty yhtiölle: kaikki vastaavat yhtiön huoneistot: kaikki vastaavat isännöitsijäntodistuksen sisältö vaikuttaa huoneistoista maksettaviin hintoihin 28
Lisätietoja: Antti Suulamo BDO FinnPartners Oy Vattuniemenranta 2, 2. krs. 00210 HELSINKI puh. 040-70 70 977 fax 09-54 900 440 antti.suulamo@bdo.fi http://www.bdo.fi 29