LUONNOS HALLITUKSEN ESITYKSEKSI TILINTARKASTUSLAIN MUUTTAMI- SESTA

Transkriptio

1 1 (6) Työ- ja elinkeinoministeriö Suomen Tilintarkastajat ry on tilintarkastajia edustava edunvalvontajärjestö. Jäsenemme ovat tilintarkastuslain mukaisesti hyväksyttyjä tilintarkastajia sekä tilintarkastusalan ja taloushallinnon asiantuntijoita. Tavoitteenamme on auttaa tilintarkastajien ammattikuntaa menestymään sekä tuomaan lisäarvoa elinkeinoelämälle ja yhteiskunnalle. Taloudellista raportointia ja alan käytäntöjä edistämällä olemme mukana rakentamassa perustaa suomalaisen yhteiskunnan kilpailukyvylle ja hyvinvoinnille. Yhdistykseen kuuluu yli 90 % Suomessa toimivista hyväksytyistä tilintarkastajista. Kommenttipyyntö LUONNOS HALLITUKSEN ESITYKSEKSI TILINTARKASTUSLAIN MUUTTAMI- SESTA Työ- ja elinkeinoministeriö on pyytänyt kommentteja luonnoksesta hallituksen esitykseksi tilintarkastuslain muuttamisesta. Kiitämme mahdollisuudesta saada kommentoida HEluonnosta sekä tilaisuudesta käydä keskustelua uudistusten sisällöstä pidetyssä kuulemisessa. Pidämme tärkeänä, että sääntely on kokonaisuutena ottaen laadukas ja että toimialan huolet sääntelyn sisällöstä otetaan monipuolisesti huomioon uudistusta valmisteltaessa, jotta sääntely on jatkossa kaikkien helposti sovellettavissa. Olemme iloisia siitä, että sääntelymuutokset ovat kehittyneet positiiviseen suuntaan välttäen tarpeettoman tiukkaa EU-sääntelyn kansallista täytäntöönpanoa. Esitämme kuitenkin seuraavassa vielä muutamat huolenaiheemme uudistukseen liittyen ja ehdotamme näiden epäkohtien korjaamista ennen lopullisen hallituksen esityksen antamista. Kommentoimme HE-luonnosta siinä käsityksessä kun uskomme sen TEM:ssä pidetyn kuulemistilaisuuden perusteella olevan. Kommentoimme erityisesti tilintarkastuksen kohdetta, tilintarkastuskertomusta, PIE-yhteisön määritelmää/velvollisuutta noudattaa PIEyhteisöjä koskevaa sääntelyä, sekä seuraamusjärjestelmää. Lisäksi esitämme joitain teknisluonteisia kommentteja. Olemme mielellämme käytettävissä esityksen jatkovalmistelussa. Tilintarkastuksen kohde (TTL 3 luvun 1 ) Toimintakertomus Pidämme tervetulleena HE-luonnoksessa esitettyä ratkaisua siitä, että toimintakertomus poistetaan tilintarkastuksen kohteesta. Toistamme kuitenkin kantamme, että kirjanpitolainsäädännön ja tilintarkastuslainsäädännön välisen yhteyden takia, tämä tilintarkastuslakiin Suomen Tilintarkastajat ry (Finnish Association of Auditors) Reg. No Fredrikinkatu 61 A FI Helsinki Finland toimisto@suomentilintarkastajat.fi

2 2 (6) tehtävä muutos edellyttää myös kirjanpitolain 3 luvun 2 :n 1 momentin muuttamista siten, että tilinpäätöksen yksinään tulee antaa oikea ja riittävä kuva toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta. Tämä on tärkeää, jotta lainsäädännön vaatimukset ovat yhdenmukaiset ja jotta tietojen esittämispaikka on tilinpäätöksen laatijoille selvä ja yksiselitteinen ja jotta voidaan välttyä tarpeettomalta hallinnolliselta työltä tilinpäätöksen laatimisvaiheessa sekä tästä johtuvista mahdollisista mukautetuista tilintarkastuskertomuksista. Myös tilintarkastuslain perusteluissa tulisi todeta selvästi, että oikean ja riittävän kuvan tulee syntyä tilinpäätöksen perusteella. Hallinnon tarkastus Kannatamme edelleen hallinnon tarkastuksen poistamista tilintarkastuksen kohteesta. Ymmärrämme, että EU-sääntelyn implementoinnin aikataulupaineesta johtuen hallinnon tarkastuksen poistamisen vaikutusten arviointi ei tässä aikataulussa ole mahdollista ja siksi pidämmekin hyvänä kuulemistilaisuudessa kerrottua ehdotusta erillisestä työryhmän perustamisesta hallinnon tarkastuksen poistamiseksi. Toivoisimme, että työryhmässä edustettuina olevia tahoja voitaisiin vielä harkita uudelleen. Asian merkityksellisyyden vuoksi ja monipuolisen asiantuntijuuden turvaamiseksi työryhmän jäseneksi olisi perusteltua ottaa mukaan myös tilintarkastustyötä käytännössä tekevä hallinnon tarkastukseen hyvin perehtynyt tilintarkastaja. Koska hallinnon tarkastuksen osalta aiotaan perustaa uusi työryhmä ja koska hallinnon tarkastukseen ei kuulemistilaisuudessa kuullun perusteella tehdä tämän lainsäädäntöhankkeen yhteydessä mitään muutoksia, kannatamme kuulemistilaisuudessa esitettyä ehdotusta siitä, ettei myöskään lain perusteluteksteissä esitettäisi uusia tulkintoja hallinnon tarkastuksen sisällöstä. Tällöin hallinnon tarkastusta koskevia perustelutekstejä ei otettaisi hallituksen esitykseen ja kannatamme niitä koskevien osioiden poistamista HE-luonnoksen yleisperusteluista sivuilta ja 3 luvun 1 :n yksityiskohtaisista perusteluista sivulta 26. Tilintarkastuskertomus (TTL 3 luvun 5 ) HE-luonnoksessa (TTL 3 luvun 5 2 momentti) ehdotetaan seuraavaa: Tilintarkastuskertomuksessa on annettava lausunto siitä: 1) antaako tilinpäätös noudatetun tilinpäätössäännöstön mukaisesti oikean ja riittävän kuvan yhteisön tai säätiön toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta; 2) onko tilinpäätös laadittu noudatetun tilinpäätössäännöstön mukaisesti; 3) onko toimintakertomus laadittu toimintakertomuksen laatimiseen sovellettavien säännösten mukaisesti; ja 4) ovatko tilikauden toimintakertomuksen ja tilinpäätöksen tiedot yhdenmukaisia. Edellä olevan 2)-kohdan teksti ei perustu tilintarkastusdirektiivin vastaavaan säännökseen, ja se tulisi muuttaa vastaamaan ko. säännöstä. Tilintarkastusdirektiivin mukaan (alleviivaukset tässä) tilintarkastuskertomuksessa on oltava tilintarkastuslausunto, jossa.on esitetty tilintarkastajan näkemys i) siitä, annetaanko tilinpäätöksessä oikea ja riittävä kuva noudatetun tilinpäätössäännöstön mukaisesti, ja ii) tapauksen mukaan siitä, täyttääkö tilinpäätös lakisääteiset vaatimukset. TTL-säännösehdotuksesta ensinnäkin a) puuttuu ehto tapauksen mukaan ( where appropriate ), toisin sanoen, ko. lausunto annetaan silloin, kun ehto täyttyy ja lisäksi b) kysymys on lakisääteisistä vaatimuksista, joilla tarkoitetaan muuta kuin i)-kohdassa mainittua tilinpäätössäännöstöä. Kohdan ii)-lausunto annetaan siis vain siinä tilanteessa, että tilinpäätökseen kohdistuu muita lakisääteisiä vaatimuksia.

3 3 (6) Ehdotuksemme 3:5.2 :n muotoiluksi on seuraavanlainen: Tilintarkastuskertomuksessa on annettava lausunto siitä: 1) antaako tilinpäätös noudatetun tilinpäätössäännöstön mukaisesti oikean ja riittävän kuvan yhteisön tai säätiön toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta; 2) onko tilinpäätös laadittu noudatetun tilinpäätössäännöstön mukaisesti ja tapauksen mukaan siitä, täyttääkö tilinpäätös lakisääteiset vaatimukset; 3) onko toimintakertomus laadittu toimintakertomuksen laatimiseen sovellettavien säännösten mukaisesti; ja 4) ovatko tilikauden toimintakertomuksen ja tilinpäätöksen tiedot yhdenmukaisia ristiriidattomia. Tilintarkastuskertomuksen lisälausunnot (TTL 3 luvun 5 :n 6 momentti) Lisälausuntojen osalta pidämme voimassa olevan lain mukaista tilannetta toimivana ja katsomme, että tämä momentti tulee poistaa ehdotetusta säännöksestä. Lisälausuntojen osalta on huomattava, että ne eivät saaneet yksiselitteisesti kannatusta, vaan herättivät kysymyksiä sekä TEM-mietinnön lausuntopalautteessa että HE-luonnoksen kuulemistilaisuudessa. Toissijaisesti ehdotamme, että asia siirretään käsiteltäväksi perustettavassa uudessa työryhmässä. Koska HE-luonnoksessa ehdotetuilla lisälausunnoilla on asiallinen yhteys hallinnon tarkastukseen ja jonka osalta esitetään perustettavaksi erillinen työryhmä, ehdotamme, että myös tilintarkastuskertomuksen lisälausunnot otetaan osaksi perustettavan työryhmän toimeksiantoa. Näin myös lisälausuntojen osalta voitaisiin suorittaa hallinnon tarkastusta vastaavaa arviointia. Hallituksen esityksen perustelutekstissä olevaa kuvausta ei kuitenkaan tulisi jättää nykymuotoonsa. Esillä olevien lausuntojen tulisi olla sopimukseen perustuvia eikä sanamuodon mukaan yksipuolisesti velvoittavia ( edellyttämät ) ja niistä tulisi raportoida erillisessä raportissa, ei tilintarkastuskertomuksessa. Tämän tyyppisten lausuntojen tulisi kuulua TTL:n 1:1.4:n soveltamisalaan. AC-lisäraportti (TTL 3 luvun 5 :n 9 momentti) Momentissa viitataan PIE-asetuksen mukaiseen AC-lisäraporttiin. Momentin tämä osa tulee poistaa tilintarkastuskertomussäännöksestä. AC-lisäraportti ei ole osa tilintarkastuskertomusta, vaan siitä erillinen raportti, joten viittaus siihen sekoittaa lukijaa ja hämärtää tilintarkastuskertomuksen ja AC-raportin suhdetta. AC-raportti tulee annettavaksi PIE-asetuksen perusteella, joten siitä ei ole tarpeen säätää tilintarkastuslaissa. Jos AC-raporttia koskeva säännös katsottaisiin tarpeelliseksi ehdotetun TTL 3:6.2:n perusteella (Tilintarkastuskertomuksen ja tarkastusvaliokunnan lisäraportin luovuttaminen yhteisölle tai säätiölle), niin luonteva paikka olisi esimerkiksi uusi 3:5 b. Momentin varsinainen sisältö on konsernia koskevien lausuntojen sisältö tilintarkastuskertomuksessa, eikä se sisällä mitään asiallisia substanssimuutoksia nykytilanteeseen nähden. Säännöksen perustelut ovat nyt ehdotetussa muodossa vaikeasti luettavat ja aiheuttavat hämmennystä. Em. esitetyillä perustetuilla suuri osa perustelutekstistä tulisi poistaa (virkkeestä Momenttiin lisättäisiin lähtien loppuun asti.) PIE-sääntelyn lainsäädännöllinen selkeys (TTL 5 luku ja sektorilait) Pidämme erittäin merkityksellisenä, että PIE-yhteisön määritelmä pysyy selkeänä ja suppeana. Tämän tavoitteen saavuttamiseksi tulee lainsäädännön kokonaisuudessaan tukea yksiselitteistä ja selkeää PIE-sääntelyä.

4 4 (6) Tiettyihin sektorilakeihin on HE-luonnoksessa otettu selvennyksen vuoksi nimenomainen säännös, ettei niihin sovelleta TTL 5 lukua, vaikkakin tilintarkastukseen muutoin sovelletaan tilintarkastuslakia. Ko. yhteisöt/säätiöt eivät ole KPL:n määritelmän mukaisia PIE-yhteisöjä, joten selventävä säännös on nähty tarpeelliseksi. Erityisen tärkeää on huolehtia siitä, että vastaava määrittely tehdään kaikkiin niihin erityislakeihin, joihin tähän asti on sovellettu TTL:n 5 luvun säännöksiä, jottei voimaan jää tältä osin vanhentunutta PIE-sääntelyä ja jotta PIE-säännösten soveltaminen saadaan ajantasaiseksi ja vastaamaan uutta PIE-määritelmää. Muissakin laeissa (esim. OYL ja säätiölaki) on vastaava viittaussäännös, että tilintarkastuslakia sovelletaan ko. yhteisön tilintarkastuksessa. Jotta asiassa ei syntyisi sekaannusta ja väärinkäsityksiä, niin HE:n perusteluissa tulisi todeta selvästi, että TTL 5 lukua sovelletaan vain KPL:ssa tarkoitettuihin PIE-yhteisöihin, eikä muualla laissa oleva viittaus tilintarkastuslakiin tarkoita, että 5 luvun säännökset tulisivat pelkästään ko. viittaussäännöksen kautta sovellettaviksi. Edellä mainitun lisäksi tiettyihin sektorilakeihin on ehdotettu erityyppisiä PIE-velvoitteita, olivatpa ne sitten PIE-asetuksen mukaisia velvoitteita tai ko. sektorilainsäädännössä määriteltyjä omia PIE-velvoitteita. Velvoitteita on nyt erilaisia erityyppisissä yhteisöissä/säätiöissä. Esimerkiksi rotaatiosäännöksiä tulisi olemaan jatkossa erilaisia sen mukaan, onko tarkastuskohde KPL-PIE vai muu yhteisö. Toteutuessaan ehdotettu menettely on omiaan aiheuttamaan hämmennystä ja epäselvyyttä. Myös riski sääntöjen (tahattomaan) loukkaukseen kasvaa. Sääntely tulisi mahdollisuuksien mukaan yhdenmukaistaa ja pitäytyä KPL:n PIE-määritelmässä. Seuraamusjärjestelmä (TTL 10 luku) Suomessa voimassa olevaa tilintarkastajien seuraamusjärjestelmää on pidetty toimivana ja ohjaavana sekä moitittavaa toimintaa ennaltaehkäisevänä. Kannatamme kuulemistilaisuudessa sovittua muutosta HE-luonnoksessa ehdotettuun seuraamusjärjestelmään siitä, että seuraamusmaksu rajattaisiin vain jäähdyttelyaikaa koskevan säännöksen rikkomisen sanktiointiin. Tällöin tilintarkastusrikkomus säilyisi voimassaolevan sääntelyn mukaisena. Vastaavasti pidämme hyvänä kuulemistilaisuudessa ehdotettua muutosta jäähdyttelyaikaa koskevan sanktion skaalautuvuuteen ja siten tilintarkastuslautakunnalle annettavaan harkintaan. Pidämme tätä muutosta perusteltuna. Kuulemistilaisuudessa tuotiin lisäksi esiin, ettei jäähdyttelyaikaa koskeva sääntely kokonaisvaltaisesti sääntelyä arvioitaessa ole siinä määrin merkityksellinen, että sanktion enimmäismäärääkään olisi tarpeen asettaa kovin korkeaksi. HE-luonnoksessa esitettyä euroa voitaisiin tältä osin pitää riittävänä. Toteamme myös, että kun seuraamusjärjestelmää koskevat sääntelyehdotukset etenevät edellä esitetyn mukaisesti, voidaan tilintarkastuslain soveltamisalapykäläkään (TTL 1:1.4) esitetyt muutokset jättää säätämättä. Muita yleisiä huomioita Edellä esitettyjen lisäksi pidämme epätyydyttävänä sitä, että eräihin muihin säännöksiin, joita voidaan pitää kansallisena tiukennuksena EU-sääntelyyn, ei esitetä muutoksia. Tällaisia ovat mielestämme erityisesti valvontaa koskevaa sääntely, jossa kansallisen sääntelyn suhde uuteen EU-sääntelyyn olisi ollut perusteltua läpikäydä ja tarkentaa. Yhtenä keskeisenä tiu-

5 5 (6) kennuksena ja epäkohtana pidämme sitä, että tilintarkastaja ei voi olla tilintarkastuslautakunnassa edes vähemmistöjäsenenä, vaikka EU-sääntely sen mahdollistaisi. Muutoinkin katsomme, että valvonnan järjestämistä ja valvontatyön kohdentumista tulisi arvioida kokonaisvaltaisesti ja perusteellisemmin ottaen huomioon, että EU-sääntely edellyttää viranomaisvalvonnan koskevan vain PIE-yhteisöjen tilintarkastuksia kansallisen valvontamme kattaessa myös muiden kuin PIE-yhteisöjen tilintarkastajien valvonnan. Lisäksi on tunnistettu, että kirjanpitopalveluja koskevat tilintarkastuslain esteellisyyssäännökset ovat direktiivin vaatimuksia tiukemmat ja sitä olisi tässä yhteydessä voitu tarkentaa. Mielestämme perusteltua olisi lisäksi ollut sisällyttää uudistukseen muutos tilintarkastajaa koskevan kanneoikeuden vanhentumisesta muita vastuuvelvollisia vastaavasti. Tämä epäkohta on tunnistettu jo Kauppa- ja teollisuusministeriön selvityksessä vuodelta 2006 (Timo Kaisanlahti - Pekka Timonen) sekä sitä seuranneessa lausuntopalautteessa ja olisi siten ollut luontevaa korjata se samalla, kun kyseisiä säännöksiä myös muista syistä muutetaan. Muita teknisluonteisia kommentteja - s. 36 Läpinäkyvyyskertomus: Perusteluissa tulisi todeta selvästi, että asetuksessa tarkoitettu läpinäkyvyyskertomus annetaan ensimmäisen kerran siltä tilikaudelta, joka alkaa PIEasetuksen soveltamisen alkamisen jälkeen. - s. 35 TTL 4:10 Tilintarkastuskansiota koskeva perusteluteksti on tarpeettoman tiukka tilintarkastuskansion sulkemisen osalta, ts. avaamiskielto on perusteluissa ehdoton. Perusteluihin tulisi lisätä ISA-standardien ohjeistus kansion avaamisesta (ISA ). Myös pykäläehdotuksessa olevaa 60 päivän määräaikaa olisi hyvä kirjoittaa vastaamaan paremmin perusteluissa esitettyä sääntelyn tarkoitusta (esim. kohtuullisessa ajassa ). - s. 14 mukaan tilinpäätösdirektiivin artikla 19 a koskee vain yleisen edun kannalta merkittäviä yhtiöitä, joiden henkilömäärä on keskimäärin 500. Teksti on virheellinen, sillä artikla koskee suuria PIE-yhteisöjä, joiden työntekijämäärä keskimäärin yli 500, ks. artiklan teksti (artiklasta puuttuu sana yli, lisätty edellä): Suurten yritysten, jotka ovat yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä ja jotka täyttävät tilinpäätöspäivinä kriteerin, jonka mukaan niiden työntekijämäärä tilikauden aikana on keskimäärin 500,... - s. 26 TTL 3:2.2 Säännöksen sisältö on edelleen epäselvä ja säännös on myös sisäisesti ristiriitainen Jos emoyrityksen tilintarkastaja ei pysty tarkastamaan konsernitilinpäätöstä -> tulee toteuttaa asianmukaiset toimenpiteet. Lisäksi ko. teksti ei perustu lainkaan direktiiviin. Säännöstä pitäisi tarkentaa, jotta se vastaa tilintarkastusdirektiivin 27 artiklan 2 kohtaa, johon uusi säännös perustuu. Direktiivissä viitataan siihen, ettei tilintarkastaja pysty noudattamaan 27 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan c alakohtaa ( c) konsernin tilintarkastaja käy läpi konsernin tilintarkastusta varten tehdyn tilintarkastustyön, jonka on suorittanut(tai ovat suorittaneet) jonkin kolmannen maan tilintarkastaja (tilintarkastajat) tai lakisääteinen tilintarkastaja (lakisääteiset tilintarkastajat) taikka kolmannen maan tilintarkastusyksikkö (tilintarkastusyksiköt) tai tilintarkastusyhteisö (tilintarkastusyhteisöt), ja dokumentoi tekemänsä työn. ). Tilintarkastusdirektiivin 27 artiklan 2 kohdassa viitataan siihen, ettei tilintarkastaja pysty käymään läpi konsernin tilintarkastusta varten tehtyä tilintarkastustyötä, jonka on suorittanut jonkin kolmannen maan tilintarkastaja. Siinä tapauksessa tilintarkastaja voi esim. suorittaa lisätyötä asianomaisessa tytäryhtiössä. - Yleisperusteluiden HE-luonnos s. 19 mukaan Suomen Tilintarkastajat ry:n teettämän tutkimuksen mukaan muiden kuin tilintarkastuspalveluiden tarjoaminen parantaa tilintarkas-

6 6 (6) tuksen laatua ja siksi kiellettyjen palveluiden listaamisella voi olla negatiivisia vaikutuksia tilintarkastuksen laatuun. Tämän voisi muuttaa, koska Suomen Tilintarkastajat ry ei ole teettänyt tällaista tutkimusta. - Kansainväliset tilintarkastusalan standardit 3:3 o o o Kansainvälisiä tilintarkastusstandardeja koskeva tilintarkastuslain säännös (3:3 ) on jäänyt kuolleeksi kirjaimeksi, koska se viittaa EU:ssa sovellettaviksi hyväksyttyihin standardeihin, joita ei ole edelleenkään hyväksytty. Standardien noudattamista arvioidaan edelleen osana hyvää tilintarkastustapaa. Mielestämme tilintarkastuslain 3:3 Kansainväliset tilintarkastusstandardit tulisi poistaa tarpeettomana. Kunnes standardit hyväksytään EU:ssa, on riittävää, että velvollisuus noudattaa standardeja osana hyvää tilintarkastustapaa todetaan lain perusteluissa, kuten tähänkin asti. Työryhmän mietinnössä esitetään uutta momenttia, jonka mukaan unionissa sovellettaviksi hyväksyttyjä kansainvälisiä tilintarkastusstandardeja voidaan soveltaa tarkoituksenmukaisessa laajuudessa kirjanpitolaissa tarkoitetun pienyrityksen tilintarkastuksessa noudattaen hyvää tilintarkastustapaa. Erillistä momenttia ei pitäisi säätää, vaan tätä asiaa tulisi mielestämme selittää hyvä tilintarkastustapa -säännöksen perusteluissa. Kansainvälisiä tilintarkastusstandardeja sovelletaan ottaen huomioon tarkastuskohteen toiminnan laajuus ja monimutkaisuus. Se kuuluu osana standardien luonteeseen sekä hyvään tilintarkastustapaan ja valvojan soveltamaan suhteellisuusperiaatteeseen. Standardien soveltaminen suhteessa tarkastuskohteen toiminnan laajuuteen ja monimutkaisuuteen on tärkeää kaikenkokoisten yritysten tilintarkastuksissa, mutta erityisesti pienten yritysten tilintarkastuksissa. Kuten TEM-työryhmän mietinnössäkin todetaan, voidaan tilintarkastusdirektiivin 26 artiklan 5 kohtaan perustuen soveltaa kansainvälisiä tilintarkastusstandardeja pienyritysten tilintarkastuksissa suhteutettuna kyseisten yritysten toiminnan laajuuteen ja monimutkaisuuteen. Kansainväliset tilintarkastusstandardit on määritelty tilintarkastusdirektiivissä. Työryhmän mietinnön perusteluteksteihin (s. 27) tulisi täsmentää, että kyseessä ovat IFACin yhteydessä toimivan kansainvälisen tilintarkastus- ja varmennusstandardilautakunnan IAASB:n antamat standardit, eivätkä IFACin standardit. IAASB on IFACin yhteydessä toimiva itsenäinen standardeja antava lautakunta.