TULOVEROTUS JA TOIMINTAMUODON VALINTA: EMPIIRINEN TUTKIMUS PARTURI- JA KAMPAAMOALALTA

TULOVEROTUS JA TOIMINTAMUODON VALINTA: EMPIIRINEN TUTKIMUS PARTURI- JA KAMPAAMOALALTA Pro gradu Valtiotieteellinen tiedekunta Taloustiede Milka Suomalainen Ohjaaja: Roope Uusitalo Kevät 2013

2 Sisällys 1 Johdanto 2 Palkansaajien ja eri yritysmuotojen verotus 2.1 Ansiotulojen ja palkansaajan verotus 2.2 Elinkeinonharjoittajan verotus 2.3 Yhtymän verotus 2.4 Yhteisön verotus 2.5 Palkansaajan, elinkeinonharjoittajan, yhtymän ja yksityisen osakeyhtiön tuloverotuksen vertailu 3 Parturi- ja kampaamoala 3.1 Parturi- ja kampaamoala vuonna 2010 3.2 Erot yritysmuotojen välillä 3.3 Verkostot 3.4 Tuloluokista 3.5 Alueelliset erot 3.6 Parturi- ja kampaamoalan kehitys vuosina 2006 2010 4 Aiempi kirjallisuus 4.1 Teoriaa verotuksesta 4.2 Teoriaa yrityksistä 4.3 Aiemmat empiiriset tutkimukset aiheeseen liittyen

3 5 Aineisto 6 Tutkimusmenetelmät 6.1 Verotaakkojen laskeminen eri toimintamuodoille parturi- ja kampaamoalan aineistolla 6.2 Verkostoituneiden verotaakkojen laskeminen 6.3 Eri toimintamuotojen veroasteiden vertailu 7 Tulokset 7.1 Veroasteiden vaihtelu eri tulo-, nettovarallisuus- ja yrittäjän palkan tasoilla 7.2 Empiiriset tulokset parturi- ja kampaamoalan yritysten veroista 7.3 Empiiriset tulokset verkostoista, veroista ja yritysmuodoista 8 Yhteenveto 9 Lähteet Liite 1. Valtion, kunnallis- ja kirkollistuloveroasteikot Liite 2. Pakolliset vakuutusmaksut ja palkan sivukulut Liite 3. Verotuskaavat

4 1 Johdanto Tarkoitukseni on tässä tutkielmassa selvittää, aiheuttaako verotus eri yritysmuotojen ja palkansaajien nettotuloksiin merkittäviä eroja ja täten horisontaalista epätasa-arvoa. Estimoin parturi- ja kampaamoalan yrittäjien maksamien verojen ja veron kaltaisten maksujen suuruuden elinkeinonharjoittajan, yhtymän, yksityisen osakeyhtiön ja palkansaajan tilanteessa. Vertailen tuloksia eri tulo- ja nettovarallisuustasoilla sekä yrittäjän valitseman yritysmuodon mukaan. Tutkin myös, ovatko parturi- ja kampaamoalan yrittäjät valinneet nettotulostaan maksimoivan toimintamuodon, vai olisiko joku muu toimintamuoto kasvattanut heidän nettotulostaan. Parturi- ja kampaamoalan yrityksistä 91 prosenttia oli vuonna 2010 valinnut yritysmuodokseen elinkeinonharjoittajana toimimisen. On mielenkiintoista, miksi niin moni on valinnut tämän yritysmuodon muiden yritysmuotojen ja palkansaajana työskentelyn sijaan. Verotus saattaa olla yksi selitys, sillä se on erilainen eri yritysmuodoilla ja palkansaajilla. Eri yritysmuotojen ja palkansaajien nettotulokset saattavat vaihdella tuloista ja nettovarallisuudesta riippuen paljonkin. Mikäli parturit ja kampaajat ovat ottaneet tämän huomioon, ja pyrkineet maksimoimaan nettotulojaan, verotus on vaikuttanut toimintamuodon valintaan. Käytettävissäni olevilla tiedoilla en pysty sanomaan, miksi parturit ja kampaajat ovat valinneet tietyn toimintamuodon, mutta selvitän onko verotuksen ja toimintamuodon valinnan välillä korrelaatiota. Mahdollinen korrelaatio saattaa viitata siihen, että parturit ja kampaajat ovat valinneet yritysmuotonsa verotuksen perusteella. Parturi- ja kampaamoalalla myös yritysten verkostoituminen on hyvin yleistä: jopa 82 prosenttia yrittäjistä kuuluu johonkin verkostoon. Verkostolla tarkoitan liikettä, jossa toimii useampi eri yritys yhdessä. Tavallinen tapaus on kampaamo, jossa työskentelee kaksi tai usempi kampaaja, joilla kullakin on oma toiminimi. On erikoista, että nämä kampaajat eivät perusta yhdessä yhteistä yhtymää tai yhdistystä tai yksi heistä palkaa muita alaisikseen. Verotus saattaa lisätä verkostoitumista, mikäli yrittäjien nettovarallisuudet ovat suurempia verkostoituneina elinkeinonharjoittajina kuin yhtymän tai yhteisön osakkaina tai palkansaajina. Selvitän tässä tutkielmassa, aiheuttaisiko yhtymän tai yhteisön perustaminen tai palkansaajana toimiminen verkostoituneiden yrittäjien nettotuloihin muutoksia.

5 2 Palkansaajien ja eri yritysmuotojen verotus Tässä luvussa käyn läpi Suomen tuloverotuksen lainsäädäntöä parturien ja kampaajien näkökulmasta. Tarkastelen tuloverotusta eri yritysmuotojen ja palkansaajien välillä. Partureiden ja kampaajien keskuudessa yleisin yritysmuoto on elinkeinonharjoittaja. Lisäksi parturi- ja kampaamoalalla on useita osakeyhtiöitä, kommandiittiyhtiöitä, avoimia yhtiöitä ja muutamia osuuskuntia. Esittelen kunkin yritysmuodon tuloverotuksen peruspiirteet ja lopuksi vertailen niitä keskenään. Tuloverojen lisäksi yritykset joutuvat maksamaan myymiensä palveluiden ja tuotteiden hinnasta arvonlisäveroa, joka on vähennetty ennen yritysten elinkeinotoiminnan tuloksen laskemista (Verohallinto, 2012). Parturi- ja kampaamopalveluiden arvonlisäveroaste oli vuonna 2006 22 prosenttia. Vuoden 2007 alussa parturi- ja kampaamopalveluiden arvonlisäveroaste laskettiin alennetulle kahdeksan prosentin tasolle ja 1.7.2010 sitä nostettiin yhdellä prosenttiyksiköllä yhdeksään prosenttiin. Vuonna 2011 parturi- ja kampaamopalveluiden arvonlisäveroaste nostettiin takaisin yleiseen arvonlisäverokantaan, joka vuosina 2011 ja 2012 oli 23 prosenttia. Vuoden 2013 alussa arvonlisäveroa korotettiin yhdellä prosenttiyksiköllä 24 prosenttiin (Arvonlisäverolaki, 2013). Koska arvonlisävero on kaikille partureille ja kampaajille sama yritysmuodosta riippumatta, en ota sitä huomioon verotaakkoja verratessa. Keskityn tarkastelussani siis ainoastaan tuloveroihin. Verotettava tulo jaetaan kahteen tulolajiin: ansiotuloon ja pääomatuloon (TVL 29 ). Pääomatuloa on tulo, jota varallisuus on kerryttänyt ja siitä maksetaan veroa valtiolle (TVL 32,1 ). Pääomatuloveroaste oli verovuoden 2011 loppuun asti 28 prosenttia pääomatulojen määrästä riippumatta. Sen jälkeen pääomatuloverotus on ollut lievästi progressiivista: alle 50 000 euron pääomatulojen veroprosentti on 30 ja sen yli menevältä summalta 32 (TVL 124 ). Aineistoni havainnot ovat vuosilta 2006-2010, joten havaintoajanjakson aikana pääomatulovero on ollut 28 prosenttia pääomatulojen määrästä riippumatta. Ansiotuloa on kaikki muu tulo kuin pääomatulo ja sen verotusta erittelen tarkemmin seuraavaksi (TVL 61 ). Palkansaajien tulo on kokonaan ansiotuloa. 2.1 Ansiotulojen ja palkansaajien verotus

6 Tyypillistä ansiotuloa on palkka, mutta myös kaikki muu tulo pääomatuloa lukuunottamatta on ansiotuloa (TVL 61 ). Parturien ja kampaajien tapauksessa ansiotulona voidaan pitää työntekijöiden palkkaa sekä osaa elinkeinonharjoittajien ja yhtymän osakkaiden tuloksesta ja yksityisen osakeyhtiön osakkaiden osingoista. Ansiotuloveroa maksetaan valtiolle, kunnalle ja kirkolle. Lisäksi ansiotuloveron yhteydessä peritään pakollinen sairausvakuutusmaksu (Tikka & all 2012). Ansiotuloveroasteeseen laskettaviin verojen kaltaisiin pakollisiin vakuutusmaksuihin lukeutuvat sairausvakuutusmaksun lisäksi myös työeläke- ja työttömyysmaksut, jotka maksetaan vakuutusyhtiölle. Valtionverotuksessa ansiotuloja verotetaan progressiivisen asteikon mukaan (Niskakangas 2012). Kunnallisveroprosentti on suhteellinen, eli kunnan sisällä kaikille sama, mutta vähennysten vuoksi kansalaiset maksavat sitä progressiivisesti ansiotuloistaan riippuen. Kirkollisvero on suhteellinen seurakunnan sisällä. Kaikki pakolliset vakuutusmaksut ovat suhteellisia, mutta riippuvat veronmaksajan iästä ja siitä onko ansiotulo ansaittu yrittäjänä vai palkansaajana. Yrittäjän pakollisten vakuutusmaksujen aste on suurempi kuin palkansaajan, koska palkansaajan työnantaja maksaa osan palkansaajan vakuutusmaksuista. Valtion-, kunnallis- ja kirkollisveroasteet sekä pakollisten vakuutusmaksujen aste muuttuvat vuosittain. Vuonna 2010 kunnallisveroaste oli keskimäärin 18,97 prosenttia, kirkollisvero 1,33 prosenttia ja vakuutusmaksut alle 53-vuotiaalle palkansaajalle yhteensä 7,3 prosenttia ja yrittäjälle yhteensä 23,72 prosenttia (Veronmaksajat, 2013; Verohallinto, 2013). Vuosittaiset valtion tuloveroasteikot sekä kunnallisvero-, kirkollisvero- ja pakollisten vakuutusmaksujen listat löytyvät liitteenä tutkielman lopusta. Ansiotuloveron määräytyminen on monimutkainen ketju erilaisia vähennyksiä ja veroasteita. Alkuperäisestä ansiotulosta tehdään ensin luonnolliset vähennykset. Josta sitten vähennetään sekä valtionverotuksessa että kunnallisverotuksessa tehtävät vähennykset. Ja lopuksi vielä erikseen valtionverotuksessa ja kunnallisverotuksessa tehtävät vähennykset, joiden loppusummana saadaan verotettavat tulot valtion- ja kunnallisverotuksessa (Niskakangas 2012). Vähennyksiä ovat muun muassa tulonhankkimiskuluvähennys, pakollisten vakuutusmaksujen vähennykset, veronmaksukyvyn alentumisvähennys, eläketulovähennys, invaliidikuluvähennys ja opintorahavähennys (TVL 93-106 ). Ansiotuloveroa arvioidessani en pysty ottamaan kaikkia vähennyksiä huomioon, koska minulla ei ole tietoa ovatko aineistoni henkilöt oikeutettuja joihinkin vähennyksiin. Huomioon ottamani vähennykset ovat tulonhankkimisvähennys, pakollisten vakuutusmaksujen vähennykset, kunnallisverotuksen ansiotulo- ja perusvähennys sekä työtulovähennys. Vähennykset ovat samoja, kuin muiden tekemissä ansiotuloverolaskelmissa (Veronmaksajat, 2013; Ropponen, 2012). Ansiotuloveroasteeseen vaikuttavat myös muista

tulonlähteistä saadut ansiotulot, mutta koska minulla ei ole tietoa näistä tuloista, oletan, ettei tutkimillani parturi- ja kampaamoalan yrittäjillä ole muita tuloja. 7 Palkansaajien ja yrittäjien ansiotulojen verotus eroaa hieman, koska pakolliset vakuutusmaksut ja vähennykset riippuvat siitä, onko henkilö palkansaaja vai yrittäjä. 2.2 Elinkeinonharjoittajan verotus Elinkeinonharjoittajia kutsutaan myös yksityisiksi liikkeen- ja ammatinharjoittajiksi, yksityisliikkeiksi ja toiminimiksi. Elinkeinonharjoittaja on yksityisyrittäjä, joka omistaa yrityksensä yksin, mutta voi kuitenkin palkata itselleen työntekijöitä. Elinkeinonharjoittaja ei ole yhtiö, eikä sen perustaja voi olla toinen yritys, toisin kuin muiden yritysmuotojen tapauksessa. Elinkeinonharjoittajana toimiva yrittäjä on itse vastuussa yrityksensä veloista ja muista velvoitteista henkilökohtaisesti. Verotuksessa elinkeinonharjoittajan tulo jaetaan pääomatuloon ja ansiotuloon, joita kumpaakin verotetaan erikseen. (TVL 29 ) Pääomatulo-osuus määräytyy elinkeinonharjoittajan edeltäneen vuoden nettovarallisuuden ja tuloksen perusteella. Tavallisesti pääomatulo-osuus vastaa 20 prosentin vuotuista tuottoa elinkeinonharjoittajan verovuotta edeltäneen vuoden nettovarallisuudelle. Halutessaan elinkeinonharjoittaja voi vaihtoehtoisesti valita pääomatulo-osuudeksi myös 10 prosentin tai vuodesta 2010 lähtien nollan prosentin tuoton nettovarallisuudelle. Jälkimmäisessä tapauksessa elinkeinonharjoittajan koko tulos verotetaan ansiotulona. Alhaisempi pääomatulo-osuus on kannattavaa elinkeinonharjoittajalle, mikäli hänen tulonsa ovat pieniä ja siten hänen ansiotuloveroasteensa on pienempi kuin pääomatuloveroaste (28 prosenttia). (Tikka et al., 2012) Elinkeinonharjoittajan nettovarallisuus lasketaan lisäämällä yrityksen varoihin 30 prosenttia verovuoden päättymistä edeltäneiden 12 kuukauden aikana maksettujen elinkeinotoiminnan ennakonpidätyksen alaisten palkkojen määrästä ja vähentämällä tästä summasta yrityksen velat. (Tikka et al., 2012) Mikäli nettovarallisuuden mukaan laskettu pääomatulo-osuus on suurempi kuin yrityksen tulos, pääomatulo-osuudeksi lasketaan vain yrityksen tuloksen määrä. Mutta, jos elinkeinonharjoittajalla on käyttöomaisuuteen kuuluvia kiinteistöjen ja arvopapereiden luovutusvoittoja, pääomatulo-osuus

8 on kuitenkin vähintään niiden suuruinen. Pääomatulo-osuudesta on mahdollista tehdä vähennyksiä, mutta tässä tutkielmassa oletan, ettei vähennyksiä ole tehty, sillä en pysty laskemaan niitä käytössäni olevilla tiedoilla. (Tikka et al., 2012) Elinkeinonharjoittajan ansiotulo-osuus on yrityksen tuloksesta pääomatulo-osuuden vähentämisen jälkeen jäävä osuus. Ansiotulo-osuutta verotetaan progressiivisen ansiotuloveron mukaan ottaen huomioon myös muualta saatavat ansiot. (Tikka et al., 2012) Elinkeinonharjoittajan verotaakkaa voidaan havainnollistaa kaavalla: T = K τ K + (π K) τ E jossa T on kokonaisverotaakka, K on pääomatulo-osuus, π on yrityksen tulos ja τ K on pääomatuloveroaste ja τ E on ansiotuloveroaste. Pääomatulo-osuus (K) määräytyy edellisen vuoden nettovarallisuuden (A t-1 ) ja maksettujen palkkojen (W) mukaan: K = p (A t-1 + 0,3 W). 2.3 Yhtymän verotus Yhtymiä ovat kommandiittiyhtiöt ja avoimet yhtiöt. Yhtymän perustajia, yhtiömiehiä, tulee olla aina vähintään kaksi. Yhtiömies voi olla luonnollinen henkilö tai toinen yritys. Kommandiittiyhtiön tapauksessa toinen yhtiömiehistä on vastuunalainen ja toinen äänetön. Avoimessa yhtiössä molemmat yhtiömiehistä ovat vastuunalaisia. Yhtymän vastuunalaiset yhtiömiehet ovat vastuussa yrityksen veloista ja muista vastuista henkilökohtaisesti. Äänettömät yhtiömiehet ovat vastuussa vain yhtiösopimuksessa sovitun omaisuuspanoksen määrästä, eivätkä he saa osallistua yrityksen päätöksentekoon. Yhtymää ei veroteta erikseen, vaan koko sen tulos jaetaan yhtiömiehille, joita kutakin verotetaan erikseen. (Verohallinto, 2013; YritysSuomi, 2013) Verotuksessa yhtymän tulos ja edellisen verovuoden nettovarallisuus, josta on vähennetty enintään kymmennen edellisen verovuoden tappiot ja lisätty 30 % verovuoden päättymistä edeltäneiden 12 kuukauden aikana maksettujen elinkeinotoiminnan ennakonpidätyksen alaisten palkkojen määrästä, jaetaan yhtiömiehille yhtiösopimuksessa sovitulla tavalla. Avoimessa yhtiössä voitto tavallisesti jaetaan yhtiömiesten kesken suhteessa heidän yhtiöosuuksiinsa. Kommandiittiyhtiössä äänettömille yhtiömiehille maksetaan usein yhtiöön sijoitetulle pääomalle tietyn korkoprosentin suuruinen voitto-osuus ja loput voitosta jaetaan vastuunalaisille yhtiömiehille heidän yhtiöosuuksiensa suhteessa. Tuloksen jaon jälkeen osakkaan osuudesta nettovarallisuuteen vähennetään vielä mahdollisesti osakkaan tai hänen perheensä käyttämä elinkeinotoiminnan varoihin kuuluva asunto

9 ja yhtiömiehen yhtiöosuuden hankintaan käytetty korollinen velka. Lopulta pääomatulo-osuus lasketaan jäljelle jääneestä yhtiömiehen nettovarallisuuden osasta samoin kuin toiminimen tapauksessa: 20 prosenttia yhtiömiehelle kuuluvasta edellisen vuoden nettovarallisuudesta verotetaan pääomatulona. Yhtiömiehen tuloksen osuus vähennettynä pääomatulo-osuus on ansiotuloa, josta yhtiömies maksaa myös muista tuloistaan riippuvaa progressiivista ansiotuloveroa. Yhtiö ja yhtiömiehet voivat valita, nostavatko yhtiömiehet tuloksensa palkkana vai voitto-osuutena. Yhtymän yhtiömiesten pääomatulojen verotuksessa on mahdollista tehdä monia vähennyksiä, mutta en ota niitä tässä tutkielmassa huomioon, koska minulla ei ole käytössäni tietoja niistä ja oletan niiden olevan vähäisiä. 2.4 Yhteisön verotus Osakeyhtiöt ja osuuskunnat ovat yhteisöjä. Yhteisöjä on myös muita, mutta parturi- ja kampaamoalan yrityksien joukossa niitä ei esiinny. Osakeyhtiöitä ja osuuskuntia verotetaan kumpaakin erilailla. Osakeyhtiö on yhteisö, jonka perustajina voi olla yksi tai useampi luonnollinen henkilö tai yritys. Osakeyhtiöt jaetaan julkisiin ja yksityisiin yhtiöihin. Julkisia yhtiöitä kutsutaan myös julkisesti noteeratuiksi ja listatuiksi yhtiöiksi. Ne saavat listautua pörssiin ja myydä osakkeitaan julkisesti. Yksityisiä yhtiöitä kutsutaan myös julkisesti noteeraamattomiksi ja listaamattomiksi yhtiöiksi. Ne eivät saa listautua pörssiin, eikä niiden arvopapereita saa ottaa julkisen kaupankäynnin kohteeksi. Osakepääoman on oltava julkisessa yhtiössä vähintään 80 000 euroa ja yksityisessä yhtiössä 1.9.2006 alkaen vähintään 2500 euroa ja sitä ennen 8000 euroa. Julkisilla osakeyhtiöillä on oltava toimitusjohtaja ja vähintään kolme hallituksen jäsentä, yksityisillä osakeyhtiöillä riittää yksi hallituksen jäsen ja varajäsen. (Osakeyhtiölaki, 2012) Osakeyhtiön osinkotuloja saavat luonnolliset henkilöt voidaan jakaa yrittäjiin ja sijoittajiin. Yrittäjät harjoittavat yritystoimintaa ja osakkeet ovat yleensä yhden tai muutaman henkilön ja mahdollisesti heidän perheenjäsentensä omistuksessa. Sijoittajat sijoittavat tavallisesti julkisiin yhtiöihin. Osakeyhtiötä ja sen osakkaita verotetaan erikseen. Osakeyhtiötä verotetaan yhteisön tuloveroprosentin mukaan. Yhtiön eri tulonlähteiden verovuoden tuloista vähennetään kyseisen tulonlähteen tappiot viimeisen 10 vuoden ajalta ja sen jälkeen verotettavat tulot lasketaan yhteen ja verotetaan. Yhteisön tuloveroprosentti oli vuosina 2005 2011 26 ja vuodesta 2012 alkaen 24,5.

(Veronmaksajain keskusliitto, 2013) Koska yhteisöverot vähentävät osakkaille jaettavan tulon 10 määrää, lasken yhteisöverot mukaan osakkaiden verotaakkaan. Osakeyhtiön osakkeenomistajia verotetaan heille maksettujen osinkojen ja mahdollisen palkan perusteella. Palkkatuloja verotetaan progressiivisen ansiotuloveron mukaan kuten tavallisesti. Osinkotulojen verotus riippuu siitä, onko osakeyhtiö julkinen vai yksityinen yhtiö. Julkisten yhtiöiden jakamasta osingosta luonnollisille henkilöille 30 prosenttia on verovapaata tuloa ja loput verotetaan pääomatulona. Koska julkisten osakeyhtiöiden osakkaiden osinkojen määrää on vaikea arvoida ja julkiset osakeyhtiöt ovat harvinaisia parturi- ja kampaamoalalla, en ole ottanut niitä huomioon verovertailussani. Yksityisestä yhtiöstä saatu osinko jaetaan pääomatulo-osinkoon ja ansiotulo-osinkoon yhtiön nettovarallisuuden ja osakkeiden matemaattisen arvon perusteella. Osakeyhtiön nettovarallisuus lasketaan niin sanotulla bruttomenetelmällä: varoista vähennetään velat. Osakkeen matemaattinen arvo lasketaan jakamalla tarkistettu nettovarallisuus yhtiön ulkona olevien osakkeiden lukumäärällä. Ulkona olevilla osakkeilla tarkoitetaan yhtiön osakkeita, jotka eivät ole liikkeseenlaskijan eli yhtiön omassa hallussa. Uuden yhtiön, jonka ensimmäinen tilikausi ei ole päättynyt ennen verovuoden alkua, osakkeen matemaattinen arvo on osakkeen nimellisarvo tai sen puuttuessa kirjanpidollinen vasta-arvo. Pääomatulo-osuus osingosta vastaa yhdeksää prosenttia osakkeen matemaattisesta arvosta. Pääomatulo-osingosta oli verovapaata tuloa 90 000 euroa vuoteen 2012 asti, jonka jälkeen verovapaata tuloa on ollut 60 000 euroa. Verovapaan tulon ylimenevää pääomatulo-osinkoa verotetaan samoin kuin julkisesta yhtiöstä saatua osinkoa. Käytännössä tämä tarkoittaa sitä, että jos yhdeksän prosenttia osakkeen matemaattisesta arvosta on alle 90 000 euroa, pääomatulo-osinko on veroton. Mutta, jos yhdeksän prosenttia osakkeen matemaattisesta arvosta on yli 90 000 euroa, ylimenevää osuutta verotetaan samoin kuin julkisen yhtiön tapauksessa eli 70 prosenttia ylimenevästä osuudesta verotetaan pääomatulona ja 30 prosenttia on verovapaata tuloa. Parturi- ja kampaajayrityksistä ainoallakaan ei ollut miljoonaa ylittävää nettovarallisuutta vuosina 2006 2010, joten kaikkien parturi- ja kampaamoalan yksityisten osakeyhtiöiden pääomatulo-osingot olivat verovapaita. Ansiotulo-osinko on se osingon osa, joka jää jäljelle kun osingosta on vähennetty pääomatuloosinko. Mikäli pääomatulo-osinko on suurempi kuin osinko, ansiotulo-osinkoa ei ole. Ansiotuloosingosta 30 prosenttia on verovapaata tuloa ja loput verotetaan ansiotulona. Poikkeuksellisesti vuodesta 2010 alkaen koko osinko on ollut ansiotuloa, jos osingonjakoperusteena on yhtiössä tehdyn sopimuksen mukaan osingonsaajan tai tämän intressipiiriin kuuluvan henkilön työpanos.

11 Tällaisessa tapauksessa ansiotulona verotettava osinko on maksajalle verotuksessa vähennyskelpoinen, samoin kuin palkka. Ansiotuloveroprosentti riippuu myös osakkaan muista tuloista. Osakeyhtiö saa päättää kuinka paljon maksaa palkkaa ja osinkoja osakkailleen. Maksimoidakseen osakkaiden nettotuloja, yhtiön kannattaa valita palkan ja osinkojen määrät verotuksen mukaan. Koska osinkojen ja palkan verotus on erilaista, riippuu yhtiön edellisen vuoden nettovarallisuudesta, yhtiön tuloksesta ja yrittäjän yel-työtulosta*, missä suhteissa tulos kannattaa jakaa osinkoina ja palkkana. Osakkeenomistajille maksettu palkka on vähennyskelpoinen yhtiön verotuksessa paitsi, jos palkka on osakkeenomistajan työpanokseen nähden kotuuttoman suuri, jolloin se katsotaan peitellyksi osingoksi. Myös osakkaan saamaa luontaisetua voidaan pitää peiteltynä osinkona, mikäli sitä ei kirjata palkaksi, eikä siitä toimiteta ennakonpidätystä. Peitellystä osingosta 70 % on veronalaista tuloa, jota yksityishenkilön tapauksessa pidetään ansiotulona. Verotaakkalaskelmissani oletan, ettei osakkailla ole peiteltyjä osinkoja. Toinen kampaajien keskuudessa yleinen yhteisö on osuuskunta, jonka perustajina täytyy olla vähintään kolme henkilöä. Osuuskuntien jäsenmäärää ja pääomaa ei ole ennalta määrätty, eikä sen ole tarkoitus jakaa voittoa jäsenilleen. (yrittäjät.fi) Koska osuuskuntien verotuksen arvointi olisi turhan monimutkaista ja osuuskunnat ovat harvinaisia parturi- ja kampaamoalalla, en huomioi niitä verotarkastelussani. Parturi- ja kampaamoalalla oli vuonna 2010 alle kymmenen osuuskuntaa. 2.5 Palkansaajien, elinkeinonharjoittajien, yhtymien ja yksityisten osakeyhtiöiden tuloverotuksen vertailu Kuten aiemmin tässä luvussa olen kertonut, verotetaan palkansaajia ja eri yritysmuodoissa toimivia yrittäjiä eri tavoin. Palkansaajat maksavat tuloistaan ainoastaan ansiotuloveroa, jonka suuruus riippuu heidän tuloistaan. Elinkeinonharjoittajat, yhtymän yritysmiehet ja yksityisten osakeyhtiöiden osakkaat maksavat tavallisesti tuloistaan ansiotuloveron lisäksi pääomatuloveroa, jonka määrä riippuu yrityksen edellisen vuoden nettovarallisuudesta. Lisäksi yksityinen osakeyhtiö maksaa tuloksestaan yhteisöveroa aina kun tulos on positiivinen. Koska yhteisövero vähentää osakkaiden yrityksestä saamia tuloja, olen laskenut yhteisöveron mukaan osakeyhtiön osakkaan verotaakkaan suhteessa hänen osuuteensa yhtiöstä. Tällöin kaikkien tulokseltaan positiivisten osakeyhtiöiden osakkaat maksavat yhteisöveroa. On myös mahdollista, että yrittäjät maksavat tuloistaan pelkästään pääomatuloveroa, ansiotuloveroa tai yhteisöveroa. Pelkän ansiotuloveron maksaminen on mahdollista, jos yhtymän tai elinkeinonharjoittajan edellisen vuoden nettovarallisuus on ollut negatiivinen tai nolla tai jos elinkeinonharjoittajana toimiva yrittäjä on

12 valinnut maksavansa pelkästään ansiotuloveroa. Yrittäjä maksaa pelkkää pääomatuloveroa siinä tapauksessa, jos yrityksen edellisen vuoden nettovarallisuus on niin suuri, että pääomatulo-osuus on suurempi tai yhtä suuri kuin yrityksestä saadut tulot. Yksityisen osakeyhtiön osakkaan verotaakka voi muodostua pelkästä yhteisöverosta, jos hän ei saa palkkaa ja pääomatulo-osinko on yhtä suuri tai suurempi kuin osinko yhteensä, mutta alle 90 000 euroa (vuodesta 2012 lähtien 60 000 euroa). Koska tuloverotus on monimutkaista ja riippuu monesta eri asiasta, on vaikeaa sanoa mikä yritysmuoto olisi nettotulojen maksimoimiseksi paras. Yrittäjälle on kannatavaa maksaa ansiotuloveroja pääomatuloverojen ja yhteisöverojen sijasta niin kauan, kun hänen ansiotuloveroasteensa on pääomatulovero- ja yhteisöveroastetta alhaisemmat. Vuonna 2010 tämä toteutui noin alle 30 000 euron ansiotuloilla. Pelkkää ansiotuloa maksavat palkansaajat, elinkeinonharjoittajat valitessaan niin sekä yhtymien yhtiömiehet, kun yhtymän edellisen vuoden nettovarallisuus on negatiivinen tai nolla. Palkansaajien ja yrittäjien ansiotulojen verotus on eroaa siinä, että yrittäjät maksavat itse kokonaan pakolliset vakuutusmaksut ja sosiaaliturvamaksut, kun taas osan palkansaajien maksuista maksaa työnantaja. Riippuu yrittäjän yel-tulosta ja palkansivukulujen määrästä, onko palkansaajan vaiko yrittäjän verojen ja veronkaltaisten maksujen taakka suurempi. Yhtymän yritysmiehen ja elinkeinonharjoittajan verotus on samanlaista muuten, paitsi siinä, että elinkeinonharjoittajalla on mahdollisuus valita pääomatulo-osuudekseen pienimpi osa tuloksesta kuin yhtymällä. Yksityisen osakeyhtiön osakkaiden verotus on huomattavasti monimutkaisempaa kuin yhtymien yhtiömiesten, elinkeinonharjoittajien ja palkansaajien verotus. Yksityisen osakeyhtiön osakkaan on usein kannattavaa nostaa osa yhtiöstä ansaitsemastaan tulosta palkkana, sillä maksetut palkat vähennetään ennen tuloksen, josta yhteisöveroa maksetaan, laskemista. Toimintamuoto Palkansaaja Elinkeinonharjoittaja Verotus Progressiivisen ansiotuloveroasteikon mukaan. Työnantaja maksaa osan palkan sivukuluista, jolloin verotettavan tulon määrä on pienempi kuin yrittäjillä. Palkan sivukulut tulee kuitenkin ottaa huomioon arvioitaessa verojen ja veronkaltaisten maksujen taakkaa palkansaajalle. Saa päättää pääomatulo-osuuden suuruuden kolmesta vaihtoehdosta: 20, 10 tai 0 prosenttia edellisen vuoden nettovarallisuudesta. Tästä osuudesta maksaa pääomatuloveroa, joka vuonna 2010 oli 28 prosenttia. Loput tuloksesta verotetaan progressiivisen ansiotuloveroasteikon mukaan, joka eroaa hieman palkansaajan vastaavasta. Elinkeinonharjoittaja maksaa itse

13 Yhtymän yhtiömies Yksityisen osakeyhtiön osakas kokonaan pakolliset vakuutusmaksut ja muut sivukulut. Voi myös nostaa osan tuloksesta palkkana, jota verotetaan ansiotulona. Pääomatulo-osuus on 20 prosenttia edellisen vuoden nettovarallisuudesta. Tästä osuudesta maksaa pääomatuloveroa, joka vuonna 2010 oli 28 prosenttia. Loput yhtiömiehelle kuuluvasta yhtiön tuloksesta verotetaan progressiivisen ansiotuloveroasteikon mukaan samoin kuin elinkeinonharjoittajan tapauksessa. Myös yhtymän yhtiömies maksaa itse pakolliset vakuutusmaksut ja muut sivukulut. Voi myös nostaa osan tuloksesta palkkana, jota verotetaan ansiotulona. Pääomatulo-osinko on yhdeksän prosenttia osakkeen matemaattisesta arvosta, jonka tässä tutkielmassa oletan yhtä suureksi kuin nettovarallisuuden. Pääomatulo-osinko oli vuonna 2010 verovapaata 90 000 euroon saakka. Vuonna 2010 yhdelläkään parturi- ja kampaamoalan yrityksellä tämä raja ei ylittynyt. Yhtiö maksaa yhtisöveroa, joka vuonna 2010 oli 26 prosenttia, yrityksen tuloksesta, josta on vähennetty maksetut palkat. Koska yhteisövero vaikuttaa osakkaiden saamaan tulokseen yrityksestä, lasken yhteisöveron mukaan osakkaiden verotaakkaan. Maksetuista osingoista vähennetään pääomatulo-osinko, jolloin saadaan ansiotulo-osinko. Ansiotuloosigosta 30 prosenttia on verovapaata tuloa ja loppua verotetaan progressiivisen ansiotuloveroasteikon mukaan. Myös osakkaan mahdollisesti saamaa palkkaa verotetaan ansiotulona. Yhtiö ja osakkaat saavat päättää maksaako yhtiö vai osakas henkilökohtaisesti osakkaan pakolliset vakuutusmaksut ja muut sivukulut. Nämä kulut vähennetään joko yhtiön tai osakkaan verotuksessa riippuen siitä, kumpi ne on maksanut. Keskimääräinen parturi- ja kampaamoalan elinkeinonharjoittaja teki vuonna 2010 tulosta noin 15 000 euroa ja yrityksen nettovarallisuus edellisenä vuonna oli keskimäärin 3 800 euroa. Elinkeinonharjoittajana tämä keskimääräinen yrittäjä maksoi pääomatuloveroa valintansa mukaan joko noin 213 euroa, 106 euroa tai ei yhtään ja ansiotuloveroa noin 14 240 eurosta, 14 620 eurosta tai koko 15 000 eurosta. Yhtymän yritysmiehenä hän maksaisi veroja saman verran kuin elinkeinonharjoittaja suurimman pääomatulo-osuuden mukaan, eli pääomatuloveroa noin 213 euroa ja ansiotuloveroa noin 14 240 eurosta. Palkansaajana työnantaja olisi luultavasti pienentänyt

14 bruttopalkaa palkan sivukulujen verran. Oletan, että palkansaaja maksaisi ansiotuloveroa noin 12 200 eurosta tehdessään yhtä suurta tulosta kuin keskimääräinen elinkeinonharjoittajana toimiva parturi tai kampaaja. Yksityisen osakeyhtiön osakkaana toimiessaan tämä keskimääräinen yrittäjä ei maksaisi pääomatuloveroja lainkaan, sillä olettaen, että osakkeen matemaattinen arvo vastaa yrityksen edellisen vuoden nettovarallisuutta, pääomatulo-osuus, noin 342 euroa, on verovapaan pääomatulo-osingon rajojen sisällä. Mikäli yrittäjä ei nosta osaa tuloksesta palkkana, hän maksaa yhtiöveroa 3 900 euroa, jolloin osinkon suuruudeksi jää 11 100 euroa, olettaen että osakas nostaa koko jäljelle jääneen tuloksen osinkona. Tästä osingosta noin 10 760 euroa on ansiotulo-osinkoa, josta 7 530 eurosta osakas maksaa ansiotuloveroa ja loput ovat verotonta ansiotuloa. Mikäli osakas nostaa osan tuloksesta palkkana maksaisi hän palkasta ansiotuloveroa ja palkka sivukuluineen vähennettäisiin verotettavasta tuloksesta jolloin maksettavan yhteisöveron ja osingon määrä pienenisi. Myöhemmin tarkastelen vielä tarkemmin, missä tapauksessa keskimääräisten parturi- ja kampaamoalan yrittäjien kannattaa valita kulloinenkin toimintamuoto.

15 3 Parturi- ja kampaamoala Vuonna 2010 Suomessa oli noin 13 000 parturi- ja kampaamoalan yritystä. Mukaan on laskettu myös yritykset, joiden päätoimialana on voinut vuonna 2010 olla jokin muu kuin parturi- ja kampaamoala, mutta jotka neljän edeltävän vuoden aikana ovat ilmoittaneet päätoimialakseen edellä mainitun. Vuonna 2010 parturi- ja kampaamoalan yrityksistä 91 prosenttia oli elinkeinonharjoittajia, neljä prosenttia yhtymiä ja viisi prosenttia yhteisöjä. Palkansaajina työskeneteleviä partureita ja kampaajia oli vuonna 2010 noin 3000. Elinkeinonharjoittajana toimivia itsenäisiä yrittäjiä oli siis todella paljon verrattuna yhtymien ja yhteisöjen määrään. On erikoista, että yrittäjät ovat päätyneet juuri elinkeinonharjoittajiksi, palkansaajana tai muussa yritysmuodossa toimimisen sijaan. Tässä luvussa tarkastelen parturi- ja kampaamoalaa aineistoni ja muiden kirjoitusten avulla. Keskityn tarkastelussani pääasiassa vuoden 2010 tilanteeseen, sillä sille ajalle sijoittuu tuorein ja varmin tieto mitä minulla on käytössäni. Selvitän myös onko ala muuttunut vuosien 2006 2010 aikana. Kerron ensin parturi- ja kampaamoalasta yleisesti vuonna 2010. Sen jälkeen tarkastelen millaisia eroja eri yritysmuotojen, tuloluokkien, alueiden sekä verkostoituneiden ja ei-verkostoituneiden välillä esiintyy. 3.1 Parturi- ja kampaamoala vuonna 2010 Liikevaihto Parturi- ja kampaamoalan yritysten vuoden 2010 keskimääräinen liikevaihto oli 40 359 ja mediaaniliikevaihto 29 006. Noin kahdella prosentilla parturi- ja kampaamoalan yrityksistä ei ollut liikevaihtoa ollenkaan ja suurimmalla yrityksellä liikevaihtoa oli useita miljoonia euroja. Lähes kaikki vuoden 2010 parturi- ja kampaamo-alan yritykset voidaan luokitella pienten ja keskisuurten yritysten luokkaan. Tämä tarkoittaa, että yrityksissä on alle 250 työntekijää ja korkeintaan 50 miljoonaa euroa liikevaihtoa tai taseen loppusumma on korkeintaan 43 miljoonaa euroa ja ne täyttävät riippumattoman yrityksen perusteen, jonka mukaan yritysten pääomasta tai äänivaltaisista osakkeista 25 prosenttia tai enemmän ei ole yrityksen tai yritysten omistuksessa, jotka eivät täytä pienten ja keskisuurten yritysten määritelmää. Käytössäni olevilla tiedoilla en pysty selvittämään yritysten riippumattomuutta, mutta työntekijöiden lukumäärän ja liikevaihdon perusteella yhtä lukuun ottamatta kaikki vuoden 2010 parturi- ja kampaamoalan yritykset kuuluivat pienten ja keskisuurten yritysten luokkaan. (Tilastokeskus: Käsitteet ja määritelmät, 2013)

16 Pienten ja keskisuurten yritysten luokan voi vielä jakaa keskisuuriin ja pieniin yrityksiin. Jälkimäiseen luokkaan kuuluvat yritykset, joissa on alle 50 työntekijää, korkeintaan 10 miljoonan suuruinen liikevaihto tai taseen loppusumma ja ne täyttävät yllä mainitun riippumattomuuden perusteen. Parturi- ja kampaamo-alan yrityksistä vuonna 2010 vain neljä olivat työntekijöiden määrän ja liikevaihdon perusteella keskisuuria yrityksiä ja loput pienten ja keskisuurten yritysten joukosta pieniä yrityksiä. Pienet yritykset voidaan edelleen jakaa mikroyrityksiin ja muihin pieniin yrityksiin. Mikroyrityksissä työskentelee korkeintaan 10 työntekijää ja liikevaihto tai taseen loppusumma on enintään 2 miljoonaa euroa. Parturi- ja kampaamo-alan vuoden 2010 yrityksistä 84 yritystä kuuluu muihin pieniin yrityksiin ja 12 501 yritystä eli 99 % kaikista parturi- ja kampaamoalan yrityksistä kuuluu mikroyritysten joukkoon. (Tilastokeskus: Käsitteet ja määritelmät, 2013) Toisaalta parturi- ja kampaamoalan yritysten pieni liikevaihto saattaa johtua alalla hyvin yleisestä harmaasta taloudesta. Verotarkastuksissa 49 prosentilla parturi- ja kampaamoalan yrityksistä havaittiin harmaata taloutta. (Työ- ja elinkeinoministeriön muistio 2012) Yrittäjien verotus antaa mahdollisuuden helpompaan veronkiertoon ja harmaan talouden harjoittamiseen kuin palkansaajien verotus, sillä yrittäjät ilmoittavat itse veroviranomaisille ansaitsemansa tulon, toisin kuin palkansaajat, joiden tulot ilmoittaa työnantaja. Nettovarallisuus, varat ja velat Nettovarallisuutta parturi- ja kampaamoalan yrittäjillä oli vuonna 2010 keskimäärin 5 550, eli noin kahdeksasosa keskimääräisen liikevaihdon suuruudesta. Nettovarallisuuden mediaani vuonna 2010 oli 1 226. Vuonna 2010 parturi- ja kampaamo alan yrityksistä 69 prosentilla oli positiivinen nettovarallisuus, 17 prosentilla negatiivinen nettovarallisuus ja 15 prosentilla nettovarallisuus oli nolla. Parturi- ja kampaamo-ala on työvaltainen palveluala, joka tarkoittaa, että pääosa liikevaihdosta tulee palvelujen, joiden tuottamiseen ei käytetä suuria investointeja tai pääomaa suhteutettuna työntekijöiden määrään, myymisestä. Tätä kuvaa myös parturi- ja kampaamo-alan pienet nettovarallisuudet, varat ja velat. Arvioisin, että parturien ja kampaajien suurin investointi on mahdollisesti ostettu liiketila. Sen lisäksi tehtävät investoinnit, saksiin, kampoihin, tuoleihin ja

17 muuhun, ovat pieniä moniin muihin aloihin verrattuna. Parturi- ja kampaamoalan yrityksillä oli vuonna 2010 varoja keskimäärin 11 653 ja velkaa 6 114. Varojen mediaani oli 2 774 ja velkojen 515. Yrityksistä 15 prosentilla ei ollut varoja ja 25 prosentilla ei ollut velkaa vuonna 2010. Enimmillään varoja ja velkaa yrityksillä oli pari miljoonaa euroa. Elinkeinotoiminnan tulos Elinkeinotoiminnan tulos oli vuonna 2010 parturi- ja kampaamoalan yrityksillä keskimäärin 15 551 ja sen mediaani oli 13 355. Yksin toimivien elinkeinonharjoittajien tapauksessa elinkeinotoiminnan tulosta voidaan verrata työstä saatavaan palkkaan, sillä se on voittoa, jonka yrittäjä saa yritystoiminnastaan. Tilastokeskuksen (Yksityisen sektorin kuukausipalkat, 2013) mukaan säännöllistä työaikaa tekevä parturi- ja kampaamoalan palkansaaja sai vuonna 2010 keskimäärin 1896 palkkaa kuussa eli noin 23 000 vuodessa. Palkansaajina toimivien partureiden ja kampaajien kuukausipalkan mediaani oli vuonna 2010 vain 80 vähemmän. Naispartureiden ja kampaajien keskipalkka oli vuonna 2010 yhdeksän prosenttia miespartureita ja kampaajia pienempi. Saman tilaston mukaan kaikkien yksityisen sektorin säännöllistä työaikaa tekevien keskimääräinen kuukausipalkka oli vuonna 2010 3 255 ja palkan mediaani 2 890. Verrattuna koko yksityisen sektorin sekä partureiden ja kampaajien keskipalkkoihin parturi- ja kampaamoalan yritysten elinkeinotoiminnan tulos on todella pieni. Huomioon täytyy ottaa myös se, että jotkut elinkeinonharjoittajat maksavat itselleen lisäksi palkkaa, mutta vain harvat tekevät niin, eikä sen huomioon ottaminen muuta tulosta. Suurimmillaan elinkeinotoiminnan tulos oli vuonna 2010 noin 570 000. Elinkeinotoiminnan tappiota vuonna 2010 parturi- ja kampaamoalan yrityksillä oli keskimäärin 206. Vain viidellä prosentilla yrityksistä oli tappiota vuonna 2010 ja niillä, joilla tappiota oli, sen suuruus oli keskimäärin 3 816 ja sen mediaani 1 387. Enimmillään tappion suuruus oli muutama satatuhatta euroa. Havaintojen lukumäärä Keskiarvo Keskihajonta Pienin arvo Suurin arvo Liikevaihto 12 585 40 359 105 568 0 7849700 Elinkeinotoiminnan tulos 12 585 15 551 15 677 0 572000 Elinkeinotoiminnan tappio 12 585 206 3 171 0 303900 Varat 12585 11 653 44 025 2 400 2599600 Velka 12 585 6 114 30 004 0 1732700 Nettovarallisuus 12 585 5 550 23 864 290 900 866900

Taulukko 1 Parturi- ja Kampaamoalan yritysten tunnusluvut vuonna 2010. 18 3.2 Erot yritysmuotojen välillä Parturi- ja kampaamoalan yrityksistä 91 prosenttia oli elinkeinonharjoittajia, neljä prosenttia yhtymiä ja viisi prosenttia yhteisöjä vuonna 2010. Elinkeinonharjoittajat omistavat yrityksensä yksin, mutta voivat palkata itselleen työntekijöitä. Yhtymään kuuluu aina vähintään kaksi yhtiömiestä ja yhteisöön kuluu yksi tai useampi osakas. Myös yhtymät ja yhteisöt voivat palkata työntekijöitä. Yhtymän vastuunalaiset yhtiömiehet ja elinkeinonharjoittajat ovat henkilökohtaisesti vastuussa yrityksen veloista ja velvoitteista toisin kuin osakeyhtiön osakkaat. Nämä ja monet muut asiat kuten verotus saattaa vaikuttaa tunnuslukujen eroihin eri yritysmuotojen välillä. Liikevaihto eri yritysmuodoissa Tutkiessani kaikkien parturi- ja kampaamoalan yrittäjien keskimääräistä liikevaihtoa 40 359 vuonna 2010 havaitsen, että elinkeinonharjoittajien keskimääräinen liikevaihto, 31 740, oli keskiarvoa pienempi. Vastaavasti yhtymien liikevaihdon keskiarvo, 99 694, oli keskiarvoa huomattavasti suurempi ja yhteisöjen liikevaihdon keskiarvo oli eri yritysmuodoista suurin, 156 378. Viisi liikevaihdoltaan suurinta yritystä oli yhteisöjä. Nettovarallisuus, varat, velat sekä elinkeinotoiminnan tulos ja tappio eri yritysmuodoissa Vertaillessani eri yritysmuotojen tunnuslukuja huomaan, että yhteisöillä oli vuonna 2010 keskimäärin moninkertaisesti enemmän varoja, velkaa, nettovarallisuutta ja elinkeinotoiminnan tappiota kuin yhtymillä ja elinkeinonharjoittajilla, mutta vähemmän elinkeinotoiminnan tulosta. Tämä saattaa johtua siitä, että monissa verkostoissa yhteisöt ovat pääyrityksiä, joiden nimissä kampaamotilat, tarvikkeet ja -välineet luultavasti ovat, mutta joiden työntekijöiden ja osakkaiden tulokset maksetaan mahdollisesti palkkana. Yhteisöt joutuvat myös maksamaan enemmän veroja tuloksestaan kuin yhtymät ja elinkeinonharjoittajat, mikä saattaa kasvattaa maksettujen palkkojen summaa yhteisöissä ja täten pienentää tulosta. Yhtymillä oli vuonna 2010 keskimäärin suurin elinkeinotoiminnan tulos. Yhtymien varat, velat, nettovarallisuus ja elinkeinotoiminnan tappiot olivat myös vuonna 2010 keskimäärin elinkeinonharjoittajia suurempia. Elinkeinonharjoittajien varat, velat, nettovarallisuus ja elinkeinotoiminnan tappiot olivat vuonna 2010 keskimäärin pienimmät eri yritysmuodoista, mutta elinkeinotoiminnan tulos oli suurempi kuin yhteisöillä. Erot

19 yhtiömuotojen keskimääräisten tunnuslukujen välillä olivat suuria. 3.3 Verkostot Parturi- ja kampaamoalan yrittäjien keskuudessa verkostoituminen on hyvin yleistä. Verkostoituneita yrityksiä oli vuonna 2010 82 prosenttia kaikista parturi- ja kampaamoalan yrityksistä. Verkostolla tarkoitan yrityksiä, jotka toimivat yhdessä ja samassa tilassa. Tavallisesti tämä tila on kampaamo. Kampaamo- ja parturiketjujen eri toimipisteet on määritelty erillisiksi verkostoiksi. Verkostoon voi kuulua yhdistyksiä, yhtymiä sekä elinkeinonharjoittajia. Keskimäärin verkostoon kuuluu kolme yritystä. Lähes kaikissa, 96 prosentissa, verkostoista on mukana vähintään yksi elinkeinonharjoittaja, kahdeksassa prosentissa verkostoista on vähintään yksi yhtymä ja 18 prosentissa verkostoista on vähintään yksi yhteisö. Suurin osa, 74 prosenttia, verkostoista koostuu ainoastaan elinkeinonharjoittajista, seitsemän prosenttia verkostoista koostuu pelkästään yhteisöistä ja alle prosentti pelkistä yhtymistä. Usein yksi verkoston yrityksistä on niin kutsuttu pääyritys, joka saattaa esimerkiksi päättää hinnoista ja vuokrata tilaa muille. Verkostoaineistoa kerätessä kunkin verkoston kohdalla on arvioitu kuka pääyritys on. Usein toiset verkostoon kuuluvat yrittäjät työskentelevät kampaamossa niin kutsutulla vuokratuolisopimuksella sopimusyrittäjänä, jolloin he maksavat joko kiinteää kuukausivuokraa tai osan tekemiensä palvelutöiden tuotosta pääyritykselle korvauksena työtilasta ja -välineistä. (lähde: hiusyrittäjät.fi) Erot pääyritysten ja ei-pääyritysten välillä Pääyrityksistä vuonna 2010 78 prosenttia oli elinkeinonharjoittajia, kahdeksan prosenttia yhtymiä ja 14 prosenttia yhteisöjä. Verkostoituneista ei-pääyrityksistä 97 prosenttia oli elinkeinonharjoittajia, prosentti yhtymiä ja kaksi prosenttia yhteisöjä. Pääyrittäjien joukossa oli siis suhteellisesti huomattavan paljon enemmän yhtymiä ja yhteisöjä kuin ei-pääyritysten joukossa. Vastaavasti elinkeinonharjoittajia on suhteellisen vähän pääyrittäjien joukossa ja paljon ei-pääyritysten joukossa. Pääyritysten liikevaihto oli keskimäärin suurempi kuin ei-pääyritysten, mutta pääyritysyhteisöjen liikevaihto oli pienempi kuin ei-pääyritysyhteisöjen. Myös pääyritysten nettovarallisuus, varat sekä elinkeinotoiminnan tulos ja tappio olivat keskimäärin suuremmat kuin ei-pääyrityksillä. Ainoastaan velat olivat suurempia ei-pääyrityksillä. Eroja eri yritysmuotojen välillä oli melko paljon. Pääyrityksiä oli vuonna 2010 suhteessa muutaman prosenttiyksikön verran enemmän pieni- ja suurituloisissa kuin ei-pääyrityksiä.

20 Verkostoaineistosta Verkostoaineistossa on havaintoja vuodelta 2010 1 049 yrityksestä. Tämä kattaa kahdeksan prosenttia kaikista vuoden 2010 parturi- ja kampaamo alan yrityksistä. Verkostoaineiston yrityksistä 82 prosenttia on verkostossa, kaksi prosenttia yksin varmasti ja 19 prosenttia kontrolliryhmässä, johon kuuluvat varmasti yksin olevat ja ne yritykset, joiden verkostoitumisesta ei ole tietoa. Verkostoaineistossa olevilla yrityksillä oli vuonna 2010 keskimäärin noin 1 000 suurempi liikevaihto, noin 4 000 suurempi elinkeinotoiminnan tulos sekä noin 2 000 enemmän varoja ja velkaa kuin parturi- ja kampaamoalan yrityksillä keskimäärin. Aineistossa on tietoja 312 vuonna 2010 toimineesta verkostosta. Yritysmuodot ja verkostoituminen Verkostoituneista 91 prosenttia on elinkeinonharjoittajia, kolme prosenttia yhtymiä ja kuusi prosenttia yhteisöjä. Yritysmuotojen suhdeluvut ovat siis lähes samat kuin kaikista parturi- ja kampaamo-alan yrityksistä. Ei-verkostoituneista 98 % on elinkeinonharjoittajia ja loput kaksi prosenttia yhteisöjä. Ei-verkostoituneiden joukossa ei ole yhtään yhtymää. Tarkasteltaessa eroja eri yritysmuotojen verkostoitumisessa havaitsen, että elinkeinonharjoittajista 81 prosenttia, yhtymistä kaikki ja yhteisöistä 92 prosenttia on verkostoituneita. On siis yleisempää, että elinkeinonharjoittaja verkostoituu kuin, että yhtymä tai yhteisö verkostoituu. Liikevaihto, nettovarallisuus, varat ja velat sekä elinkeinotoiminnan tulos ja tappio ja verkostoituminen Verkostoituneilla parturi- ja kampaamoalan yrityksillä oli vuonna 2010 liikevaihtoa keskimäärin 52 494, joka on noin 18 000 enemmän kuin ei-verkostoituneilla parturi- ja kampaamoalan yrityksillä. Verkostoituneilla oli vuonna 2010 myös keskimäärin huomattavasti enemmän elinkeinotoiminnan tulosta, varoja, velkaa ja nettovarallisuutta kuin ei-verkostoituneilla yrityksillä. Elinkeinotoiminnan tappiot sen sijaan olivat keskimäärin lähes samansuuruiset molemmissa ryhmissä. Verkostoitumisen sekä liikevaihdon, elinkeinotoiminnan tuloksen, varojen, velkojen ja nettovarallisuuden välillä vaikuttaisi siis olevan yhteys. Tämä saattaa johtua siitä, että verkostoituminen kasvattaa yritysten liikevaihtoa, tulosta, nettovarallisuutta, varoja ja velkoja tai siitä, että suuremmat yritykset, toisin sanoen yritykset, joilla nämä liikevaihto, tulos ja nettovarallisuus ovat suurempia, verkostoituvat useammin kuin vastaavat pienemmät yritykset tai

21 molemmista edellä mainituista syistä. Verkostoitumisen ja tunnuslukujen yhteydet ovat samat yritysmuodosta riippumatta, nettovarallisuutta, varoja ja elinkeinotoiminnan tappioita lukuun ottamatta. Verkostoituneilla elinkeinonharjoittajilla oli vuonna 2010 keskimäärin vähemmän nettovarallisuutta, varoja ja elinkeinotoiminnan tappioita kuin ei-verkostoituneilla. Verkostoituneilla yhteisöillä sen sijaan oli vuonna 2010 keskimäärin enemmän nettovarallisuutta, varoja ja elinkeinotoiminnan tappioita kuin ei-verkostoituneilla yhteisöillä. Nämä tulokset saattavat johtua siitä, että usein verkostoituneet yhteisöt ovat verkostonsa pääyritys, jolloin investoinnit luultavasti kertyvät verkoston sisällä juuri yhteisölle. Verkostoituneet elinkeinonharjoittajat sen sijaan ovat yhteisöjä useammin sopimusyrittäjän asemassa, jolloin heillä on luultavasti vähemmän investointeja. Lisäksi yhteisöjen verotus poikkeaa elinkeinonharjoittajien verotuksesta niin, että yhteisöjen on usein kannattavampaa kerryttää nettovarallisuutta kuin elinkeinotoiminnan tulosta toisin kuin elinkeinonharjoittajien tapauksessa. 3.4 Tuloluokista Olen jakanut parturi- ja kampaamoyritykset kolmeen tuloluokkaan yritysten elinkeinotoiminnan tuloksen ja pääyrittäjän yrityksestä ansaitseman palkan mukaan. Pienituloisia yrityksiä ovat kaikki ne yritykset, joiden elinkeinotoiminnan tuloksen ja palkan summa on alle 6 000. Suurituloisia yrityksiä ovat ne, joiden elinkeinotoiminnan tuloksen ja palkan summa on yli 22 000. Ja keskituloisia yrityksiä ovat kaikki 6 000 ja 22 000 sijoittuvat yritykset. Olen jakanut yritykset tuloluokkiin tulokvartaalien mukaan. Pienituloisten luokka vastaa alinta tulokvartaalia, keskituloisten luokka vastaa kahta keskimmäistä tulokvartaalia ja suurituloisten luokka ylintä tulokvartaalia. Yritysmuodot ja tuloluokat Pienituloisista yrityksistä 86 prosenttia on elinkeinonharjoittajia, kolme prosenttia yhtymiä ja 11 prosenttia yhteisöjä. Keskituloisten yritysten joukossa on 10 prosenttiyksikköä enemmän elinkeinonharjoittajia, prosenttiyksikön verran vähemmän yhtymiä ja yhdeksän prosenttiyksikköä vähemmän yhteisöjä. Suurituloisista yrityksistä 87 prosenttia on elinkeinonharjoittajia, 10 prosenttia yhtymiä ja kolme prosenttia yhteisöjä. Toisin sanoen suurituloisten yritysten joukossa on

22 suhteellisesti enemmän yhtymiä, keskituloisten joukossa suhteellisesti enemmän elinkeinonharjoittajia ja pienituloisten joukossa suhteellisesti enemmän yhteisöjä verrattuna muihin tuloluokkiin. Elinkeinonharjoittajat jakautuvat tuloluokkiin melko tasaisesti. Yhtymistä yli puolet on suurituloisia ja vain harvat ovat pienituloisia tai keskituloisia. Yhteisöistä sen sijaan yli puolet on pienituloisia ja suuri- ja keskituloisia on vähän. Verkostoituminen tuloluokissa Kaikissa tuloluokissa ja kaikista yritysmuodoista suurin osa yrityksistä on verkostoituneita. Verkostoituminen on yleisintä suurituloisten yritysten joukossa ja vähiten yleistä keskituloisten yritysten joukossa, ero näiden välillä on noin kahdeksan prosenttiyksikköä. Verkostoituneiden yleisempää esiintymistä suurituloisten joukossa tukee myös edellä mainittu yhteys liikevaihdon ja tuloksen sekä verkostoitumisen välillä. Pienituloiset Keskituloiset Suurituloiset Kaikki tuloluokat 2819 5954 2703 11476 Elinkeinonharjoittaja 25 % 52 % 24 % 100 % 86 % 96 % 87 % 91 % 84 141 300 525 Yhtymä 16 % 27 % 57 % 100 % 3 % 2 % 10 % 4 % 365 120 99 584 Yhteisö 63 % 21 % 17 % 100 % 11 % 2 % 3 % 5 % 3268 6215 3102 12585 Kaikki yritysmuodot 26 % 49 % 25 % 100 % 100 % 100 % 100 % Taulukko 2 Parturi- ja kampaamoalan eri yritysmuotojen tunnusluvut vuonna 2010. 3.5 Alueelliset erot

23 Alueellisessa tarkastelussa olen jakanut Suomen asukasluvultaan suurimpiin kaupunkeihin, pääkaupunkiseutuun ja muuhun Suomeen. Suurimpien kaupunkien kategoriaan olen laskenut asukasluvultaan yli 100 000 suuruiset kaupungit, joita ovat Helsinki, Espoo, Tampere, Vantaa, Turku, Oulu, Jyväskylä, ja Lahti. Lisäksi olen ottanut Kauniaisen mukaan tarkasteluun osana pääkaupunkiseutua, johon kuuluvat myös Helsinki, Espoo ja Vantaa. Parturi- ja kampaamoalan yrityksistä 31 prosenttia sijaitsi vuonna 2010 jossain Suomen kahdeksasta suurimmasta kaupungista. Näiden kaupunkien parturi- ja kampaamoalan yrityksistä 56 prosenttia sijaitsi pääkaupunkiseudulla ja 34 prosenttia Helsingissä. 10000 9000 9160 70 % 8000 7000 6000 5000 4000 3000 2000 1000 0 1301 428 11 433 2173 318 241 250 471 419 60 % 50 % 40 % 30 % 20 % 10 % 0 % Helsinki Espoo Kauniainen Vantaa Pääkaupunkiseutu Jyväskylä Lahti Oulu Tampere Turku muut Kuva 1 Parturi- ja kampaamoalan yritysten lukumäärä ja osuus kaikista Suomen parturi- ja kampaamoalan yrityksistä alueittain. Kaikista Suomen kunnista Helsingissä on odotetusti eniten parturi- ja kampaamoalan yrityksiä, yhteensä noin 1 300. Verrattuna muihin edellä mainittuihin kaupunkeihin ja muuhun Suomeen, Helsingissä sijaitsevien parturi- ja kampaamoalan yritysten liikevaihto oli vuonna 2010 keskimäärin suurempi, mutta elinkeinotoiminnan tulos oli keskimäärin suurin Oulussa. Suomen suurimmissa kaupungeissa sijaitsevissa parturi- ja kampaamoalan yrityksissä oli vuonna 2010 keskimäärin enemmän liikevaihtoa, nettovarallisuutta, velkaa, varoja, elinkeinotoiminnan tulosta ja tappiota kuin muun Suomen vastaavissa yrityksissä. Verkostoituminen alueittain Suomen kahdeksassa suurimmassa kaupungissa verkostoituminen on hieman yleisempää kuin

24 muualla Suomessa. Verkostoihin kuuluu edellä mainituissa kaupungeissa sijaitsevista parturi- ja kampaamoalan yrityksistä 86 prosenttia yrityksistä. Muualla Suomessa verkostoituneiden osuus on kuusi prosenttiyksikköä pienempi. 3.6 Parturi- ja kampaamoalan kehitys vuosina 2006 2010 Parturi- ja kampaamoalan yritysten määrä on kasvanut tasaisesti vuosina 2006 2010 kahden prosentin vuosivauhtia yhteensä kahdeksan prosenttia noin 12 000 yrityksestä 13 000 yritykseen. Yritysmuodot 2006 2010 Vuosina 2006 2010 yritysmuodoista elinkeinonharjoittajia on ollut eniten 89 91 % yrityksistä. Vuoteen 2008 asti elinkeinonharjoittajien osuus yrityksistä kasvoi hieman, mutta tämän jälkeen elinkeinonharjoittajien osuus on hieman pienentynyt vuoteen 2010 asti. Elinkeinonharjoittajien määrä on kuitenkin lisääntynyt vuodesta 2006 vuoteen 2010 yhteensä noin 800 yrittäjällä. Yhtymien osuus yrityksistä on pysytellyt vuosien 2006 2010 ajan 4 5 prosentissa. Osuus kasvoi hieman vuonna 2007, mutta sen jälkeen yhtymien määrä on laskenut. Vuonna 2010 yhtymiä oli noin 30 enemmän kuin vuonna 2006. Yhdistysten osuus yrityksistä on ollut vuosien 2006 2010 ajan kolmen ja kuuden prosentin välillä. Vuonna 2007 yhdistysten osuus laski kahdella prosenttiyksiköllä 5,9 prosentista 3,9 prosenttiin ja tämän jälkeen yhdistysten osuus on kasvanut vuoteen 2010. Yhdistyksiä oli vuonna 2010 noin 120 vähemmän kuin vuonna 2006. Parturi- ja kampaamoalan yritysten lisääntyminen on lisännyt elinkeinonharjoittajien ja yhtymien määrää, mutta yhdistysten määrä on vähentynyt. Verkostoituminen 2006 2011 Verkostoituneiden osuus yrityksistä on kasvanut noin prosentin vuosivauhtia koko tarkastelujakson ajan. Toisin sanoen verkostoituminen vaikuttaa yleistyneen vuosien 2006 2011 aikana. Toisaalta verkostoitumisaineisto menettää luotettavuuttaan, mitä vanhempiin aineistoihin sitä liitetään, sillä saattaa olla, ettei nykyisiä verkostoja ole ollut vielä silloin. Liikevaihto, nettovarallisuus, varat ja velat sekä elinkeinotoiminnan tulos ja tappio 2006 2011

25 Parturi- ja kampaamo-alan yritysten keskimääräinen liikevaihto, varat, nettovarallisuus ja elinkeinotoiminnan tulos deflatoituna kuluttajahintaindeksillä (TK:n vuoden 2005 kuluttajahintaindeksi lähteisiin) kasvoivat vuodesta 2006 vuoteen 2009 ja laskivat vuonna 2010. Suurimmat muutokset tapahtuivat vuosien 2006 ja 2007 välillä, jolloin liikevaihto kasvoi keskimäärin jopa 13 prosenttia, elinkeinontulos 24 prosenttia, nettovarallisuus 12 prosenttia ja varat 6 prosenttia. Nettovarallisuus tosin kasvoi vielä enemmän vuonna 2008, jolloin kuluttajahintaindeksillä deflatoitu nettovarallisuus kasvoi 15 %. Parturi- ja kampaamo-alan yritysten keskimääräinen elinkeinotoiminnan tappio deflatoituna kuluttajahintaindeksillä (TK:n vuoden 2005 kuluttajahintaindeksi lähteisiin) laski vuonna 2007 48 %, kasvoi vuoteen 2009 keskimäärin 17 % ja laski taas vuonna 2010 21 %. Parturi- ja kampaamoalan yritysten velat ovat pienentyneet 3 8 prosenttia vuodessa koko tarkastelujakson ajan. Pirkko Nurmelan (TK, lähde) mukaan Suomen talouden suhdanteet vaikuttavat eniten teollisuuden jälkeen palvelualoihin. Tätä väitettä tukevat myös parturi- ja kampaamoalan tunnuslukujen muutokset, sillä vaikka keskimääräiset liikevaihdot eivät ole kasvaneet ja pienentyneet samassa suhteessa Suomen talouden suhdanteiden kanssa suunta on kuitenkin ollut sama. Suomen bruttokansantuotteen kasvaessa vuonna 2007 5,3 prosenttia edellisvuodesta, kasvoivat myös parturi- ja kampaamoalan yritysten liikevaihto, tulos, varat ja nettovarallisuus, mutta vuosien 2008-2009 ajan Suomen talouskasvun hiipuessa parturi- ja kampaamoalan liikevaihto, tulos, varat ja nettovarallisuus kuitenkin edelleen kasvoivat ja kääntyivät laskuun vasta vuonna 2010, jolloin Suomen talouskasvu oli jo nousussa. Vuosien 2008 30 % 25 % 20 % 15 % 10 % 5 % 0 % -5 % -10 % -15 % 2006 2007 2008 2009 2010* Bruttokansantuotteen volyymi. *tarkistettu ennakkotieto Parturi- ja kampaamoalan yritysten keskimääräinen liikevaihto Parturi- ja kampaamoalan yritysten keskimääräinen elinkeinotoiminnan tulos

Kuva 2 Bruttokansantuotteen volyymin sekä parturi- ja kampaamoalan yritysten keskimääräisen liikevaihdon ja elinkeinotoiminnan tuloksen vuosimuutokset, prosentteina. (Tilastokeskeskus: Kansantalouden tilinpito, 2013) 26 2009 parturi- ja kampaamoalan keskimääräisen liikevaihdon, tuloksen ja nettovarallisuuden kasvu oli kuitenkin edellisvuosiin verrattuna hyvin pientä. Parturi- ja kampaamoalan tunnusluvut vaikuttaisivat korreloivan Suomen suhdanteiden kanssa, mutta hieman viiveellä. (TK, lähde) Yhteisöjen tunnuslukujen muutokset vuosien 2006 2010 välillä ovat olleet pääosin huomattavasti suurempia kuin yhtymien ja elinkeinonharjoittajien vastaavat muutokset, mutta pääosin eri yritysmuotojen tunnusluvut ovat muuttuneet samaan suuntaan. Parturi- ja kampaamoalaan vaikuttavia lakimuutoksia on vuosien 2006 2010 aikana ollut tuloverotuksen pienien muutoksien lisäksi vuoden 2007 arvonlisäverotuksen muutos, jolloin parturi- ja kampaamopalveluista maksettavaa arvonlisäveroa vähennettiin 22 prosentista kahdeksaan prosenttiin. Tämä pienensi parturi- ja kampaamoalan liikevaihtoa hieman. (Kosonen, 2011)

27 4 Aiempi kirjallisuus Tässä luvussa esittelen aiemmin aiheesta kirjoitettua kirjallisuutta. Ensin esittelen teorioita verotuksesta ja toimintamuodon valinnasta sekä niiden yhteyksistä. Lopuksi esittelen aiemmin tehtyjä empiirisiä tutkimuksia aiheeseen liittyen. 4.1 Teoriaa verotuksesta ja horisontaalisesta tasa-arvosta Verotusta on tutkittu paljon ja siitä on kirjoitettu lukuisia artikkeleita. Tässä luvussa esittelen muutamia merkittävimpiä ja tämän tutkielman aiheeseen läheisimmin liittyviä teorioita. Verotusta tarvitaan maksamaan julkisesta kulutuksesta aiheutuvia kuluja. Lisäksi verotuksella pyritään usein uudelleenjakamaan tuloja ja vaikuttamaan ihmisten ja yritysten käyttäytymiseen. Suomen veroaste, eli verojen ja veroluonteisten maksujen vuosikertymän suhde saman vuoden bruttokansantuotteeseen, on 2000-luvulla ollut yli 40 prosenttia. (Tilastokeskus: Kansantalouden tilinpito, 2012) Mirrlees et al. toteavat The Mirrlees Review:n toisessa luvussa (2011), ettei näin suurella veroasteella voi olla olematta suuria taloudellisia vaikutuksia. Heidän mukaansa verot vaikuttavat usein kansalaisten käyttäytymiseen epäsuotuisasti ja vähentävät osan kansalaisista hyvinvointia. Siksi on tärkeää löytää verojärjestelmä, joka tuottaa tarvittavan taloudellisen ja sosiaalisen hyödyn minimoiden kuitenkin haittoja. Monesti hyvän verojärjestelmän oletetaan noudattavan Adam Smithin Kansojen varallisuus -teoksessa (1776) esittelemää neljää periaatetta. Mirrlees et al. (2011) toteavat, että vaikka Smithin hyvän verojärjestelmän periaatteet ovatkin saaneet suosiota ympäri maailmaa, ne eivät kuitenkaan ole kaiken kattavia, eivätkä auta vertaillessa verojärjestelmän tavoitteita keskenään. He esittelevät päämäärät, joita tietyn tulonjaon saavuttamiseksi hyvän verojärjestelmän tulisi heidän mukaansa tavoitella. Näiden päämäärien mukaan verojärjestelmän tulisi 1) minimoida verojärjestelmästä talouden tehokkuuteen ja hyvinvointiin aiheutuvat haitat, 2) minimoida verojärjestelmästä aiheutuvat hallinnolliset ja muut verotuksen sivukulut (compliance costs), 3) olla oikeudenmukainen käsittely- ja toteutustavoiltaan muutenkin kuin tulonjaollisessa merkityksessä (?) sekä 4) olla läpinäkyvä ja helppotajuinen. Mirrlees et al. toteavat että, yksinkertainen, neutraali ja vakaa verojärjestelmä saavuttaa edellämainitut päämäärät todennäköisemmin kuin monimutkainen, epäneutraali ja usein muuttuva

28 verojärjestelmä. Yksinkertainen verojärjestelmä on usein myös läpinäkyvä ja minimoi hallinnolliset kulut. Neutraali verojärjestelmä kohtelee samanlaista käyttäytymistä samoin ja usein edistää verojärjestelmän oikeudenmukaisuutta, yksinkertaisuutta ja horisontaalista tasa-arvoa. Vakaa verojärjestelmä minimoi verotuksesta aiheutuvia sivukuluja ja saattaa lisätä investointien määrää (Mirrlees et al. 2011). Tuloverotuksessa neutraalisuuteen voidaan pyrkiä muun muassa verottamalla eri toimintamuodoissa toimivia palkansaajia ja yrittäjiä samoin. Tämä edistää myös horisontaalista tasa-arvoa. Tuloverojärjestelmän epäneutraalisuus saattaisi aiheuttaa hyvinvointitappioita, jos ihmiset valitsisivat veroja minimoivan toimintamuodon muuten heille parhaiten sopivan toimintamuodon sijasta. Tällaisessa tapauksessa sekä kyseisille ihmisille että valtion taloudelle saattaisi aiheutua hyvinvointitappioita. Tässä tutkielmassa tarkastelen vaikuttaako siltä, että parturi- ja kampaamoalan yrittäjät ovat valinneet yritysmuotonsa minimoidakseen verojaan. Samalla tutkin onko Suomen tuloverotus neutraalia ja horisontaalisesti tasa-arvoista vai ei. Näihin kysymyksiin vastaan myöhemmissä luvuissa. Perehdyttyäni Suomen tuloverojärjestelmään, olen todennut sen olevan pääpiirteissään kohtalaisen vakaa, mutta hyvin monimutkainen. Monimutkaisuudesta johtuen Suomen tuloverojärjestelmä ei mielestäni toteuta läpinäkyvyyden ja helppotajuisuuden päämäärää. Puolueettomuuden arviointiin palaan myöhemmissä luvuissa, kun arvioin palkansaajien ja eri yritysmuotojen verotusten eroja. Verotuksella voidaan pyrkiä myös vaikuttamaan yritysten ja yksityishenkilöiden käyttäytymiseen esimerkiksi verovähennyksillä ja ympäristöveroilla (Mirrlees et al. 2011?). Myös yritysverotuksessa on hyvä ottaa tämä huomioon. Yhtiöiden osakkaat ja elinkeinonharjoittajat maksavat yrityksestä saamastaan tuotosta veroa jälkikäteen suoraan veroviranomaisille. Sen sijaan palkansaajien tuloveron maksaa työnantaja veroviranomaisille. Mirrlees et al. (2011) mukaan tämä ei kuitenkaan tarkoita, etteivätkö myös palkansaajat joutuisi kantamaan osaa verotaakasta. Myös osakkaiden ja elinkeinonharjoittajien maksamista tuloveroista osa koituu yritysten asiakkaiden ja/tai työntekijöiden maksettavaksi. Samoin yhteisöjen maksama yhteisövero jakautuu osakkaiden, työntekijöiden ja asiakkaiden taakaksi. Mirrlees et al. korostavat, ettei yhteisövero ole niin sanotusti uhritonta, kuten usein kuvitellaan. Sillä, kuka tuloveron maksaa veroviranomaisille, ei siis lopulta ole suurta merkitystä siihen, kuka kantaa verosta aiheutuvan taakan. Tässä tutkielmassa lasken henkilöiden verotaakan ottaen laskuihin mukaan myös työnantajan ja yrityksen maksamat verot, vaikkei henkilö itse niitä

29 maksaisikaan. Freeman ja Chamberlain (1997) tutkivat artikkelissaan palkansaajien ja elinkeinonharjoittajien horisontaalista tasa-arvoa 1990-luvun Yhdistyneessä kuningaskunnassa. Lähtökohtana tutkimuksessa on ajatus, että palkansaajat ja elinkeinonharjoittajat harjoittavat samaa toimintaa ja siksi heitä tulisi horisontaalisen tasa-arvon nimissä kohdella verotuksellisesti ja tulonsiirtojen suhteessa samoin. He tosin toteavat, että joidenkin mielestä palkansaajat ja elinkeinonharjoittajat eivät harjoita samaa toimintaa, ja siksi heidän erilaista kohteluaan ei voida pitää kysymyksenä horisontaalisesta tasa-arvosta. Freeman ja Chamberlain listaavat eroja palkansaajien ja elinkeinonharjoittajien kohtelussa sekä arvioivat niiden suuruutta ja vaikutusta työntekijöihin ja työnantajiin. 1990-luvun Yhdistyneessä kuningaskunnassa elinkeinonharjoittajien hyväksi olivat muun muassa etu verojen keräämisestä harvemmin ja paremmat mahdollisuudet erilaisiin verovähennyksiin. Palkansaajien eduksi sen sijaan oli parempi sosiaalituva kuin yrittäjillä ja se, ettei heidän tarvitse miettiä verotusta, sillä se on työnantajan vastuulla. Freeman ja Chamberlain korostavat toimintamuotojen luokittelun selventämisen tarvetta, sillä epäselvyydet toimintamuodosta ovat aiheuttaneet ongelmia. Heidän mukaansa erityisesti työvaltaisilla palvelualoilla toimintamuotojen luokittelu on vaikeaa. Verratessani Freemanin ja Chamberlainin kuvaamaa 90-luvun Yhdistynyttä kuningaskuntaa nykypäivän Suomeen huomaan, että Suomessa erot sosiaaliturvassa ja verojen keruussa ovat pienemmät. Suomessa myös yrittäjät kuuluvat sosiaaliturvan piiriin ja ovat oikeutettuja itse arvioimansa yrittäjän yel-tulon mukaan laskettuihin etuuksiin, toisin kuin 90-luvun Yhdistyneessä kuningaskunnassa, jossa sosiaaliturvan etuudet olivat yrittäjillä huomattavasti palkansaajia pienempiä. Suomessa myös tuloverotus on suhteellisen samanlaista yrittäjien ja palkansaajien välillä. Molemmat maksavat ennalta arvioimansa tulon perusteella veroa tasaisesti pitkin vuotta, toisin kuin 90-luvun Yhdistyneessä kuningaskunnassa, jossa yrittäjät maksoivat veroa kirjanpidon mukaan jälkikäteen kahdesti vuodessa, palkansaajien maksaessa veroja samoin kuin Suomessa. Freemanin ja Chamberlainin (1997) mukaan yritykset suosivat elinkeinonharjoittajina toimivia työntekijöitä usein juuri parturi- ja kampaamoalan kaltaisilla aloilla pienentääkseen arvonlisäverosta aiheutuvaa taakaa.

30 4.2 Teorioita toimintamuodon valinnasta Tässä tutkielmassa olen keskittynyt tutkimaan toimintamuodon valinnan ja verotuksen yhteyttä, mutta on tärkeää huomata, että toimintamuodon valintaan saattavat vaikuttaa verotuksen lisäksi myös monet muut seikat. Erityisen kiinnostavaa partureiden ja kampaajien toimintamuodon valintaa tutkittaessa on se, miksi elinkeinonharjoittajia on niin paljon muihin yritysmuotoihin ja erityisesti palkansaajiin verrattuna. Kuten Edmark ja Gordon (2013) toteavat, yritysmuodon valintaan vaikuttavista verotuksellisista ja muista seikoista on tehty varsin vähän tutkimuksia. Yrittäjät joutuvat kantamaan suurempaa riskiä kuin palkansaajat. Usein palkansaajien toimeentulo on turvatumpaa, sillä se ei tunti tai kuukausipalkallisilla riipu asiakkaiden.. Pohdittaessa, miksi parturit ja kampaajat ovat valinneet tietyssä yritysmuodossa tai palkansaajana toimimisen, on syytä miettiä, miksi yhtiöitä, eli kahden tai useamman henkilön yrityksiä, ylipäänsä on olemassa. Mikseivät kaikki työntekijät toimi oman henkilökohtaisen toiminimensä alla? Miksi ihmiset ryhtyvät palkansaajiksi, yhtiömiehiksi tai osakkaiksi yhtiöihin, toiminimenä toimimisen sijaan? Ronald H. Coase on pohtinut tätä artikkelissaan The Nature of the Firm (1937). Hänen mukaansa yhtiöiden synty ja koko riippuvat transaktiokustannuksista/vaihdantakustannuksista. Coase selittää, että yhtiölle on usein halvempaa tuottaa tavaroita ja palveluita yhtiön sisällä, kuin ostaa niitä markkinoilta tai toisesta yhtiöstä, ostosta aiheutuvien kulujen, transaktiokustannusten, takia. Tästä syystä yhtiöiden on kannattaa laajentaa toimintaansa ja tuottaa tarvitsemansa tavarat ja palvelut itse. Coasen mukaan, jossain laajentamisen vaiheessa tulee raja, jolloin yhtiön laajentamisen ja tuotannon rajakustannukset ylittävät transaktiokustannukset, jolloin yhtiön ei kannata enää lisätä tuotannon määräänsä, vaan mahdollisesti alihankkia osa toiminnoistaan. Coase kertoo myös, että alihankintaan liittyy epävarmuutta, joka lisää yhtiöiden muodostumista. Varsinkin palveluiden tapauksessa yrityksen kannattaa perustaa yhtiö tai yhtiön laajentaa toimintaansa alihankinnan sijaan, sillä palveluiden alihankintaan liittyy usein enemmän epävarmuutta. Partureiden ja kampaajien tapauksessa suurin osa heidän tuloksestaan syntyy heidän itse tekemästään työstä: leikkauksista, värjäyksistä, pesuista ja kampauksista. Transaktiokustannuksia aiheuttavia asioita parturi- ja kampaamoalan yrityksillä voi mahdollisesti olla esimerkiksi tilan vuokraus, hiusaineet ja -tarvikkeet, ajanvarausjärjestelmän, kirjanpidon ja markkinoinnin hoito sekä kampaajien ja partureiden tarve yrittäjän oman työmäärän ylittävän kysynnän tai muiden syiden

31 takia. Uskoisin, että tavallisesti elinkeinonharjoittajana toimivan parturin ja kampaajan alihankinnasta maksamat transaktiokustannukset ovat pienemmät kuin yhtiön perustamisesta ja liiketoiminnan laajentamisesta aiheutuvat kustannukset ainakin hiusaineiden ja -tarvikkeiden sekä kirjanpidon tapauksessa. Ajanvarausjärjestelmän ja markkinoinnin monet parturit ja kampaajat hoitavat luultavasti itse, jolloin yrityksen muuttamista yhtiöksi ei tarvita. Elinkeinonharjoittajien yleisyys ja verkostoituminen parturi- ja kampaamoalalla viittaisivat Coasen teorian mukaan siihen, että alan transaktiokustannukset ovat pienempiä kuin yhtiön perustamisesta ja liiketoiminnan laajentamisesta aiheutuvat kustannukset. Kuten kappaleessa X mainitsin verkostojen pääyritysten joukossa on myös monia yhtiöitä: yhtymiä ja yhteisöjä. Nämä yhtiöt ovat maksaneet yhtiön perustamisesta aiheutuvat kustannukset, mutta eivät silti ole ottaneet verkostossa toimivia partureita ja kampaajia yhtiöönsä töihin vaan maksavat mielummin transaktiokustannuksia elinkeinonharjoittajien työstä. Tästä voisi Coasen teorian perusteella päätellä, että nämä transaktiokustannukset ovat pienemmät kuin partureiden ja kampaajien palkkaamisesta aiheutuvat kustannukset. Roope Uusitalon (1999) mukaan yrittäjyyteen tulisi kannustaa, sillä yrittäjät luovat uusia työpaikkoja ja innovaatioita sekä edistävät talouden kasvua. Syntyy tehokkuustappioita, mikäli yrittäjät valitsevat yritysmuodon verotuksen perusteella ja eiveroituksellisten hyötyjen kustannuksella (Edmark ja Gordon 2013). Yritysmuotojen eriarvoinen verotus aiheuttaa eroja yritysten kilpailukykyihin suosien toisia yritysmuotoja enemmän kuin toisia (Edmark ja Gordon 2013).

32 4.3 Aiemmat empiiriset tutkimukset aiheeseen liittyen Tietääkseni parturi- ja kampaamoalan yrityksiä eikä Suomen yritysverotuksen ja yritysmuodon valinnan yhteyttä ei ole tutkittu empiirisesti merkittävästi aiemmin. Muissa maissa verotuksen ja yritysmuodon valinnan yhteyttä on sen sijaan tutkittu enemmän. Monet aiheesta tehdyt tutkimukset ovat vanhoja ja mielestäni uudempia tutkimuksia tarvittaisiin eri maissa. Muissa maissa tehtyjä tutkimuksia yritysverotuksesta ei voida suoraan verrata Suomeen, sillä verotus ja yritysmuotojen erot ovat erilaisia eri maissa. Edmark ja Gordon (2013) ovat tutkineet verotuksen ja muiden seikkojen vaikutusta yritysmuodon valintaan Ruotsissa vuosien 2004 2008 aineistolla. He keskittyvät tutkimuksessaan pienten yksityisten osakeyhtiöiden (Closely held corporation) ja elinkeinonharjoittajien vertailuun. Yhtymät he ovat rajanneet empiirisen tarkastelun ulkopuolelle aineistopuutteiden vuoksi. Edmarkin ja Gordonin mukaan yksityisten osakeyhtiöiden verotus on Ruotissa yhtymiin ja elinkeinonharjoittajiin verrattuna kevyempää???. Edmark ja Gordon toteavat, että yhtymien ja elinkeinonharjoittajien korkeampi/korkea verotus saattaa vähentää yrittäjyyttä ja täten vähentää innovaatioita ja aiheuttaa tehokkuustappioita, sillä aloittavat yrittäjät ovat usein yhtymiä tai elinkeinonharjoittajia.(muotoile uudestaan ja tarkista sisältö) Edmark ja Gordon havaitsevat, että suurituloiset yritykset hyötyvät verotuksessa merkittävästi, jos he ovat yksityisiä osakeyhtiöitä, kun taas pienituloiset maksavat veroja vain hieman vähemmän elinkeinonharjoittajina kuin osakeyhtiön osakkaina. Fossen ja Steiner (2006) tutkivat Saksassa yritysmuodon valinnan ja verotuksen yhteyttä. En ole vielä lukenut artikkelia kokonaan. Kirjoitan siitä myöhemmin. Verotuksen ja yritysmuodon valinnan yhteyttä ovat Yhdysvalloissa tutkineet muun muassa Gordon ja MacKie-Mason (1993). He arvioivat tutkimuksessaan henkilöyhtiöiden, eli yhtymien, ja pääomayhtiöiden, eli yhteisöjen, tuloverotuksen erojen sekä muiden kustannus- ja hyötyerojen vaikutuksia yritysmuodon valintaan. Gordonin ja MacKie-Masonin tutkimukset osoittavat, että yhdysvalloissa 70- ja 80-luvuilla henkilöyhtiöiden verotus oli pääomayhtiöitä kevyempää, mutta henkilöyhtiöihin liittyi veroista riippumattomia kustannuksia, jotka olivat suuruudeltaan jopa 3,8 prosenttia yhtiön markkina-arvosta.

33 5 Aineisto Käytössäni on Valtion taloudellisen tutkimuskeskuksen yritysrekisteriaineisto (YRTTI), josta löytyvät kaikkien Suomen parturi- ja kampaamoalan yritysten veroilmoituksessa antamat tiedot muun muassa liikevaihdosta, elinkeinotoiminnan tuloksesta ja nettovarallisuudesta sekä yhtymien osakkaiden pääomatulo- ja ansiotulo-osuuksien suuruudet ja osakeyhtiöiden pääosakkaiden yrityksestä saamien osingot. Lisäksi käytän Valtion taloudellisen tutkimuskeskuksessa osaksi itse keräämääni parturi- ja kampaamoalan verkostoaineistoa, jossa on tiedot noin tuhannen alan yrityksen mahdollisesta verkostosta.

34 6 Tutkimusmenetelmät Olen arvioinut eri toimintamuotojen verotujen ja verojen kaltaisten maksujen taakkaa ja vertaillut eroja eri nettovarallisuuden ja bruttotulojen tasolla. Tässä luvussa kerron tarkemmin, miten olen laskelmat tehnyt ja mitä oletuksia olen käyttänyt. Niinkutsutujen lepäävien yritysten, eli yritysten, joilla ei ole ollut toimintaa kyseisenä vuonna, havainnot kyseiseltä vuodelta olen poistanut aineistosta ennen empiirisessä tutkimuksessa käytettyjen tunnuslukujen tai verotaakkojen laskemista. 6.1 Verotaakkojen laskeminen eri toimintamuodoille parturi- ja kampaamoalan aineistolla Olen laskenut kaikille aineistoni vuonna 2010 Suomessa toimineelle parturi- ja kampaamoalan yrittäjälle heidän henkilökohtaisen veroista ja verojen kaltaisista maksuista koituvan taakkansa tilanteessa, jos he toimisivat palkansaajana, elinkeinonharjoittajana, yhtymän yhtiömiehenä ja yksityisen osakeyhtiön osakkaana. Siten olen pystynyt arvioimaan, mikä yritysmuoto maksimoisi yrittäjien nettotulot, kuinka suuria erot verotuksessa eri toimintamuotojen välillä ovat sekä onko toimintamuodon valinnan ja verotuksen välillä korrelaatiota. Eri toimintamuotojen verotaakkoja laskiessani olen käyttänyt oletuksia, jotka esittelen seuraavaksi. Osa oletuksista johtuu aineistonpuutteista ja osa tuloverotuksen monimutkaisuuden tietoisesta yksinkertaistamisesta virheiden välttämiseksi. Monet oletuksista ovat samoja kuin muissakin verolaskelmissa on käytetty (esimerkikiksi Veronmaksajat 2010; Ropponen 2012). Olen käyttänyt laskuissani vuoden 2010 aineistoa ja veroperusteita. Tarkasteluajanjakso on yksi tilikausi. Kaikkia yrittäjiä koskevat oletukset ovat seuraavat. Oletan, että yrittäjät ovat alle 53-vuotiaita, sillä ikä monimutkaistaisi laskelmiani, eikä aineistosta löydy kaikkien yrittäjien ikää. Oletan myös, että he ovat olleet yrittäjinä yli neljä vuotta, sillä minulla ei ole käytössäni tietoa, montako vuotta yrittäjät ovat olleet yrittäjinä. Mikäli yrittäjät olisivat olleet yrittäjinä alle neljä vuotta, he saisivat alennusta yrittäjän eläkemaksuista. Oletan siis kaikkien YEL-yrittäjien maksavan yrittäjän eläkemaksua ilman alennuksia. Lisää YEL- ja TYEL-yrittäjistä liiteessä 2. Olen tehnyt verolaskelmat kahdella erisuuruisella YEL-tulolla. Ensimmäisissä laskelmissa oletan, että YEL-tulo on samansuuruinen, 6775,6, kaikille YEL-yrittäjille, joiden tuloksen ja palkan summa on vähintään 6775,6. Kyseinen YEL-tulo oli vuoden 2010 pienin mahdollinen YEL-tulo. Oletan

35 YEL-tulon minimiksi, sillä yrittäjät saavat itse ilmoittaa YEL-tulonsa suuruuden, jonka mukaan yrittäjän vakuutusmaksut määräytyvät. Lisäksi olen tehnyt laskelmat tilanteessa, jolloin YEL-tulo vastaa arvioitua tuloa, jonka yrittäjä saisi palkansaajana. Olen laskenut verotaakat yrittäjille olettaen ensimmäisissä laskelmissa, ettei yrittäjillä ole tuloja yrityksen ulkopuolelta ja sen jälkeen ottaen huomioon yrittäjän tulot myös yrityksen ulkopuolelta. Jälkimmäisessä tapauksessa yrityksen ulkopuolelta tulevista tuloista maksettavat verot on laskettu mukaan verotaakkaan ja oletettu palkkatuloksi. Yrityksen ulkopuolelta tulevista tuloista aineistossa ei ole tietoa yhtymien yhtiömiehille, joten heidän kohdallaan oletan aina, ettei muita tuloja ole. Oletan kaikkien parturi- ja kampaamoalan yrittäjien maksavan veroja keskimääräisen kunnallisveroasteen ja kirkollisveroasteen mukaisesti. Ansiotuloista tehtävistä vähennyksistä olen ottanut huomioon samat vähennykset, kuin esimerkiksi Ropposen (2012) verolaskelmissa, eli tulonhankkimisvähennyksen, pakollisten vakuutusmaksujen vähennykset, kunnallisverotuksen ansiotulo- ja perusvähennyksen sekä työtulovähennyksen. Pääomatuloista tehtäviä vähennyksiä en ole ottanut huomioon. En ole myöskään ottanut huomioon muista kuin elinkeinotoiminnan tulonlähteestä saatavia tuloja. Oletan, ettei toimintamuoto vaikuta yrittäjän bruttotuloon. TYEL-yrittäjien ja palkansaajien työnantajan maksamia palkan sivukuluja arvioidessani olen olettanut tapaturmavakuutusmaksun kolmen prosentin suuruiseksi ja ryhmähenkivakuutusmaksun 0,071 prosentin suuruiseksi palkasta. Näiden maksujen suuruudet riippuvat työn vaarallisuudesta ja työnantajan valitsemasta vakuutusyhtiöstä. Tapaturmavakuutusmaksu vaihtelee 0,3 8 prosentin välillä ja ryhmähenkivakuutusmaksu on keskimäärin 0,071 (Keskinäinen Eläkevakuutusyhtiö Ilmarinen 2012). Elinkeinonharjoittajista olen tehnyt seuraavia oletuksia. He maksavat yrittäjän eläkemaksun henkilökohtaisesti ja käyttävät sen vähennysoikeuden henkilökohtaisessa verotuksessaan. He olisivat YEL-yrittäjiä myös osakeyhtiön osakkaina. Elinkeinonharjoittajan palkka on arvioitu maksimissaan yrityksen palkkakulujen suuruiseksi vähentämällä yrittäjän kaikista valtionverotuksen alaisista ansiotuloista yrityksen tulos. Oletan elinkeinonharjoittajien saavan saman suuruista palkkaa myös yhtymän yhtiömiehenä. Osakeyhtiön osakkaana elinkeinonharjoittajan palkka on arvioitu uudelleen vastaamaan 0, 20, 40, 60, 80 tai 100 prosenttia yrittäjän bruttotuloksesta yrittäjän eläkemaksujen vähentämisen jälkeen. Palkansaajana elinkeinonharjoittajan palkka on arvioitu vastaamaan yrittäjän palkan ja yrityksen tuloksen, josta on vähennetty palkansivukuluihin kuluva osuus, summaa. Palkka palkansaajana = (yrityksen tulos / 1,23021*) + yrittäjän palkka *Palkansivukulujen määräksi olen olettanut 23,021 prosenttia palkasta.

36 Yhtymien yritysmiehistä olen tehnyt seuraavia oletuksia. He maksavat yrittäjän eläkemaksun henkilökohtaisesti ja käyttävät sen vähennysoikeuden henkilökohtaisessa verotuksessaan, samoin kuten elinkeinonharjoittajien kohdalla. He olisivat YEL-yrittäjiä myös osakeyhtiön osakkaina. Yhtymien yhtiömiesten ei oleteta saavan palkkaa yhtymästä, eikä heillä oleteta olevan tuloja yrityksen ulkopuolta. Yhtymän yhtiömiehen osuus yhtymästä on laskettu käyttäen yhtiömiehen yhtiöstä saamien ansio- ja pääomatulojen summaa ja yhtymän tulosta. Yhtiömiehen yhtiöosuus = ansiotulot yhtymästä + pääomatulot yhtymästä / yhtymän tulos Jos yhtiömiehen yhtiöosuutta ei ole näin saatu selville, sen oletetaan olevan 100 prosenttia. Osakeyhtiön osakkaana yhtymän yhtiömiehen palkka on arvioitu vastaamaan 0, 20, 40, 60, 80 tai 100 prosenttia yrittäjän bruttotuloksesta yrittäjän eläkemaksujen vähentämisen jälkeen. Oletan, ettei yhtymän yhtiömiehen pääomatulot ylitä yhtiömiehen yhtiöstä saamien kokonaistulojen summaa. Palkansaajana yhtiömiehen palkka on arvioitu vastaamaan yhtiömiehen yhtymästä saamaa tuloa, josta on vähennetty palkansivukuluihin kuluva osuus. Palkka palkansaajana = ( Yhtiömiehen tulot yhtymästä / 1,23021) Yhteisöjen osakkaista olen tehnyt seuraavia oletuksia. Kaikkien yhteisöjen oletetaan olevan listaamattomia osakeyhtiöitä, sillä muiden yhteisömuotojen verotaakkojen arvioiminen olisi turhan monimutkaista, eikä mielestäni tarpeellista tutkimuksen tarkoitusta ajatellen. Osakeyhtiöiden oletetaan maksavan yrittäjän eläkemaksun ja käyttävän verovähennysoikeuden yhtiön verotuksessa, toisin kuin yhtymien ja elinkeinonharjoittajien kohdalla. Oletan osakeyhtiöiden osakkaiden, myös TYEL-yrittäjien, omistavan osakeyhtiöstä 100 prosenttia. Oletan, että osakeyhtiöt jakavat koko veron jälkeisen tilikauden tuloksen osinkona. Osakeyhtiöiden osakkaiden palkka vastaa vuosiilmoituksessa ilmoitettua palkkaa. Palkkatiedon puuttuessa yrittäjän palkka lasketaan samoin kuin elinkeinonharjoittajan tapauksessa, vähentämällä yrittäjän kaikista valtionverotuksen alaisista ansiotuloista yrityksen tulos. Yrittäjän palkka voi kuitenkin olla korkeintaan yrityksen palkkakulujen suuruinen. Oletan osakeyhtiöiden pääosakkaiden saavan saman suuruista palkkaa myös yhtymän yhtiömiehenä ja elinkeinonharjoittajana. Palkansaajana osakeyhtiön osakkaan oletetaan saavan palkkaa, joka vastaa yrittäjän palkan sekä osakeyhtiön tuloksen ja yrittäjän eläkemaksun, joista on vähennetty palkansivukuluihin kuuluva osuus, summaa. Palkka palkansaajana = ((yrityksen tulos + yel-maksu) / 1,23021) + yrittäjän palkka 6.2 Verkostoituneiden verotaakkojen laskeminen Olen laskenut verkostoituneille yrittäjille myös verojen ja verojen kaltaisten maksujen taakan

37 tilanteessa, jos he yhdessä verkoston jäsenten kesken omistaisivat listaamattoman osakeyhtiön tai yhtymän. Yhtiöosuudet olen arvioinut kullekkin verkoston jäsenelle sen perusteella, kuinka suuri osuus yrittäjän (alkuperäisestä toimintamuodosta saama) tulos on yrityksen yhteenlasketusta tuloksesta. Nettovarallisuuden olen jakanut yhtiön jäsenille edellämainitun yhtiöosuuden perusteella. Tällöin yrittäjät saisivat samansuuruisen tuloksen kuin muissakin yritysmuodoissa, mutta pääomatulo-osuus määräytyisi yhtiön jaetun kokonaisnettovarallisuuden mukaan. Oletan, että verkoston muodostaman yhtiön yrittäjät ovat TYEL-yrittäjiä mikäli heidän yhtiöosuutensa on enintään 50 prosenttia. YEL-yrittäjiksi lasken kaikki yhtiön osakkaat, jos heidän yhtiöosuutensa ylittää 50 prosenttia. 6.3 Eri toimintamuotojen veroasteiden vertailu Olen käyttänyt verokaavoja tasaisesti jakautuneessa aineistossa nähdäkseni, miten eri toimintamuotojen verotaakat riippuvat parturi- ja kampaamoalan yrittäjille tyypillisillä tulotasoilla yrityksen bruttotuloista, nettovarallisuudesta ja yrittäjän palkasta. Parturi- ja kampaamoalan yrittäjille tyypilliset tulotasot on määritetty vuosien 2006 2010 yrityskohtaisten keskiarvojen jakauman perusteella. Tarkastelen kaikille parturi- ja kampaamoalan yrityksille tyypillisiä tulotasoja, 9 000, 16 000 ja 40 000, nähdäkseni yritysten verotuserot eri tulotasojen ja nettovarallisuuksien välillä. Näitä vertailuja laskiessani olen tehnyt samat oletukset kuin osaluvussa 6.1 on esitelty seuraavilla muutoksilla. Oletan, että elinkeinonharjoittajat ja yhtymän yhtiömiehet eivät saa yhtiöstä palkkaa. Lisäksi oletan, ettei minkään yritysmuodon yrittäjällä ole tuloja yrityksen ulkopuolelta ja kaikkien yritysmuotojen yrittäjät ovat YEL-yrittäjiä.

38 7 Tulokset Tässä luvussa esittelen empiirisen tutkimukseni tuloksia. Vastaan empiirisen tutkimukseni perusteella kysymyksiin: Aiheuttaako verotus merkittäviä eroja eri toimintamuodoissa toimivien henkilöiden nettotuloksiin? Miten nämä erot vaihtelevat parturi- ja kampamamoalalle tyypillisillä tulo- ja varallisuustasoilla? Onko verotuksen ja toimintamuodon valinnan välillä korrelaatiota partureiden ja kampaajien tapauksessa? Miten verkostoituminen vaikuttaa yrittäjien verotukseen ja nettotuloihin? Millaisia kokonaisvaikutuksia partureiden ja kampaajien toiminnalla on verotuloihin ja parturi- ja kampaamoalaan? 7.1 Veroasteiden vaihtelu eri tulo-, nettovarallisuus- ja yrittäjän palkan tasoilla Kuten luvussa kaksi totesin, yrittäjien tuloverotus riippuu yrityksen tuloksesta ja nettovarallisuudesta sekä yrittäjän yhtiöosuudesta, maksetuista osingoista, palkoista ja muista tuloista. Palkansaajan tuloverot riippuvat palkansaajan ansaitsemasta palkasta ja muista tuloista. Tässä osaluvussa tarkastelen miten yrittäjien ja palkansaajien tuloverot ja veron kaltaiset maksut riippuvat henkilön bruttotuloista ja yrittäjälle kuuluvasta yrityksen nettovarallisuuden osasta. Käytän tarkasteluissani parturi- ja kampaamoalalle tyypillisiä bruttotulon tasoja ja nettovarallisuuksia. Olen laskenut verotaakat palkansaajalle, elinkeinonharjoittajalle, yhtymän yhtiömiehelle ja osakeyhtiön pääosakkaalle. Laskelmissa elinkeinonharjoittaja on valinnut pääomatulo-osuutensa maksmoiden nettotulojaan. Myös osakeyhtiön pääosakas on valinnut yhtiöstä nostamansa palkan osuuden bruttotuloista optimaalisesti maksimoiden nettovarallisuuttaan. Kuten kaikista kuvista voi nähdä, eri toimintamuotojen maksamien tuloverojen välillä on eroja. Usein palkansaajana toimiminen johtaa pienimpiin nettotuloksiin, mutta ei aina. Keskimäärin parturi- ja kampaamoalan yrittäjien bruttotulos on noin 16 000. Tällä tuloksella nettovarallisuus on tavallisesti alle 80 000. Palkansaajien, elinkeinonharjoittajien ja osakeyhtiön pääosakkaiden keskimääräinen veroaste, eli verojen ja verojen kaltaisten maksujen osuus bruttotuloksesta, on 16 000 euron bruttotuloksen tasolla riippumaton nettovarallisuudesta ainakin 80 000 euron nettovarallisuuteen asti. Palkansaajien keskimääräinen veroaste ei koskaan riipu nettovarallisuudesta. Elinkeinonharjoittajien ja osakeyhtiön pääosakkaan keskimääräisen veroasteen riippumattomuus nettovarallisuudesta kuvassa X, johtuu siitä, että tällä tulo- ja

39 nettovarallisuudentasolla, elinkeinonharjoittajan on ollut optimaalista valita pääomatuloosuudekseen nolla prosenttia nettovarallisuudesta, jolloin elinkeinonharjoittaja nostaa koko tulonsa ansiotulona. Myös osakeyhtiön pääosakaan on optimaalista nostaa koko tulo palkkana. Tällöin myöskään osakeyhtiön pääosakas ei maksa pääomatuloveroa. Koska olen olettanut, ettei yhtymä maksa yhtiömiehilleen palkkaa, yhtymän yhtiömiehellä ei ole mahdollisuutta nostaa koko tuloaan ansiotulona ja joutuu tällöin maksamaan osasta tuloksestaan pääomatuloveroa, joka tällä tulotasolla nostaa yhtiömiehen keskimääräistä veroastetta. Kuten kuvasta voi huomata, pienillä nettovarallisuuksilla elinkeinonharjoittajalle ja yhtymälle koituu pienimmät verotaakat verrattuna muihin yhtiömuotoihin. Suuremmilla nettovarallisuuksilla yhtymän veroaste kasvaa ja elinkeinonharjoittajan veroaste pysyy pienimpänä. Osakeyhtiön pääosakkaan verotus on hieman suurempaa kuin elinkeinonharjoittajan, mutta ero on hyvin pieni. Osakeyhtiön pääosakkaan ja elinkeinonharjoittajan veroasteiden ero palkansaajan veroasteeseen on huomattava, noin 10 prosenttiyksikköä. Ero johtuu palkan ja muiden ansiotulojen erilaisesta verotuksesta ja pakollisten vakuutusmaksujen ja muiden sivukulujen eroista. Yhtymän veroaste kasvaa nettovarallisuuden kasvaessa ainakin 80 000 euron nettovarallisuuteen asti. Tällä bruttotuloksella ja alle 80 000 euron nettovarallisuudella yrittäjän on siis nettotulosta ajatellen kannattavaa valita aina elinkeinonharjoittajana toimiminen. Suuremmalla bruttotuloksen tasolla, 40 000, joka on vielä melko yleinen parturi- ja kampaamoalan yrittäjien keskuudessa, nettovarallisuus on tavallisesti enintään 100 000 euroa. Tällä tulotasolla, elinkeinonharjoittajien ja yhtymän yhtiömiesten keskimääräiset veroasteet ovat

40 pienimpiä nettovarallisuudentasoja lukuunottamatta pienimmät. Noin alle 3 000 euron nettovarallisuudella osakeyhtiön pääosakkaan keskimääräinen veroaste on hieman pienin. Ero elinkeinonharjoittajaan ja yhtymän yhtiömiehiin on kuitenkin erittäin pieni. Tällä tulotasolla palkansaajan keskimääräinen veroaste on huomattavasti suurempi kuin muiden toimimuotojen. Piempi tuloisten parturi- ja kampaamoalan yrittäjien nettovarallisuus on tavallisesti alle 50 000 euroa. 9 000 euroa bruttona tienaavien elinkeinonharjoittajien keskimääräinen veroaste on pienin verrattuna muihin toimintamuotoihin. Ero osakeyhtiöiden pääosakkaisiin on kuitenkin kohtalaisen pieni samoin ero osakeyhtiön pääosakkaan ja palkansaajan välillä. Yhtymän yhtiömiehen

keskimääräinen veroaste kasvaa nettovarallisuuden kasvaessa, kun yhtymän yhtiömies ei saa palkkaa. 41 Kaikilla kolmella edelläesitetyllä bruttotuloksen tasolla henkilön keskimääräinen veroaste on pienimmillään elinkeinonharjoittajana, lukuunottamatta muutamia poikkeuksia. Ero osakeyhtiöihin ei kuitenkaan ole suuri, mutta ero palkansaajaan on merkittävä. Vertaillessa keskimääräisiä veroasteita on tärkeää ottaa huomioon, että eri toimintamuodoista syntyy myös verotuksen ulkopuolisia kuluja. Näitä kuluja ovat muun muassa yrittäjän suurempi riski ja vastuu itsensä vakuuttamisesta. Palkansaajan vakuutukset sisältyvät palkansivukuluihin, mutta koska yrittäjän työttömyysvakuutus ja tapaturmavakuutus eivät ole pakollisia, niitä ei ole laskettu mukaan veroasteeseen. Lisäksi osakeyhtiön osakkaille saattaa koitua enemmän kuluja esimerkiksi kirjanpidosta, joita ei ole huomioitu veroastetta laskettaessa. Parturi- ja kampaamoalan yrittäjien osuus yrityksen nettovarallisuudesta on keskimäärin noin 5 000. Tällä nettovarallisuuden tasolla yrittäjien bruttotulos on tavallisesti 50 000 euron alapuolella. Lähes kaikilla bruttotuloksilla palkansaajan keskimääräinen veroaste on korkein. Eroja keskimääräisissä veroasteissa yritysmuotojen välillä on 20 000 euron bruttotuloihin saakka, jonka jälkeen erot ovat huomaamattoman pieniä. Pienemmillä bruttotuloilla vaihtelevasti joko elinkeinonharjoittajan tai osakeyhtiön pääosakkaan veroaste on pienin. Yhtymän veroaste on suuri noin alle 3 000 euron bruttotuloksella, jonka jälkeen veroaste on lähellä osakeyhtiön veroastetta.

42 Kun YEL-tulo on oletettu samansuuruiseksi kuin palkka palkansaajan tapauksessa: (kirjoitan näistä myöhemmin)

43 Lisään vielä kuvia ja tekstiä eri toimintamuotojen bruttotulosten ja nettovarallisuuksien keskiarvoista ja/tai mediaaneista. Lisäksi tiivistän aiemmin kirjoittamaani. 7.2 Empiiriset tulokset parturi- ja kampaamoalan yritysten veroista Laskelmieni mukaan 88 prosenttia parturi- ja kampaamoalan yrittäjistä on valinnut nettotulostaan maksmoivan ja maksamiaan veroja sekä veronluonteisia maksuja minimoivan yritysmuodon. Tämä