ESITTELYSSÄ SKAL LAKIPALVELUT Sami Puska Polttoainekuljetukset-seminaari 11.4.2019
MITÄ ME TEEMME? Kuljetussopimukseen liittyvät ongelmat? Kaluston hankinta tai luovutus? Ajo- ja lepoaikaasetuksen soveltaminen? Sakot? Rekkakartelli? Ajoneuvon korjauskulut? Vakuutusasiat? Perusteettomat laskut? Ongelmia verotuksen kanssa? 2
ESIMERKKEJÄ TOIMEKSIANNOISTA Onko epäselvyyttä siitä, kuka on vastuussa liikennevahingosta? Vaurioituiko kuljetettava tavara matkalla? Onko kuljetusyritys vastuussa vahingosta, josta vaaditaan korvausta? Aina yrittäjä ei ole tyytyväinen vakuutusyhtiön päätökseen. Teemme muutoksenhakukirjelmän. Saitko sakon, jolle ei mielestäsi ole perusteita? Tuliko syyte liikennerikoksesta? Vai määrättiinkö sinulle ajokielto? Avustamme esimerkiksi rangaistusvaatimuksen vastustamisessa. Meillä on ensikäden osaaminen myös ajokieltoihin liittyvien muutoksenhakukirjelmien tekemisessä. Onko ostamasi ajoneuvo virheellinen? Onko ajoneuvon toimitus viivästynyt? Eikö ajoneuvosi vastaakaan sovittua? Autamme laatimaan vaatimuskirjelmän myyjälle. Vaatimuskirjelmässä voi olla kyse esimerkiksi virheen korjaamisesta, vahingonkorvauksesta, hinnan alentamisesta tai jopa kaupan purkamisesta. Onko edessä yrityskauppa/liiketoimintakauppa/yhtiömuodonmuutos? Avustamme tarvittavien sopimusten laadinnassa ja huolehdimme rekisteriilmoitusten tekemisestä. 3
SKAL Lakipalvelut Tavoitat meidät SKAL vaihteen kautta Puh. (09) 478 999 Eveliina Hokkanen Lakimies, OTM eveliina.hokkanen@skal.fi Sami Puska Lakimies, OTM, KTM sami.puska@skal.fi Aino Roinisto Lakimiesharjoittelija, ON aino.roinisto@skal.fi 4
Sukupolvenvaihdoksen verotus
Yleistä sukupolvenvaihdoksista Yrityksen sukupolvenvaihdos ja siihen valmistautuminen tulisi huomioida jokaisen yrityksen elinkaaressa. Toteutus voi olla teknisesti yksinkertaista, mutta toteutustavoiltaan vaihteleva ja usein monivaiheinen sekä aikaa vievä prosessi. Verotus ei ole tärkein tekijä sukupolvenvaihdoksessa ja yleensä lopulta valittava toteutustapa ei olekaan verotuksellisesti edullisin. Toteutuksessa huomioitavia seikkoja ovat ainakin: Onko jatkaja perhepiiristä, miten sitoutetaan henkilökunta ja asiakkaat, millaisia taloudellisia tarpeita luopujalla on, millaiset rahoitusmahdollisuudet jatkajalla on, mahdolliset muut sisarukset ja perinnönjakoon liittyvät odotukset ja lainsäädäntö.
Sukupolvenvaihdoksen muodot Sukupolvenvaihdoksen ei tarvitse tarkoittaa liiketoiminnan jatkamista perhepiirissä, eikä spvhuojennukset kaikilta osin määrittele jatkajapiiriä (TVL vs. PerVL) Sukupolvenvaihdoksessa yhtenä vaihtoehtona voi olla myös yritystoiminnan myynti ulkopuoliselle tai toiminnan hallittu lopettaminen. Valmistautuminen on aloitettava hyvissä ajoin. Vähimmäisaikana hallittuun sukupolvenvaihdokseen pidetään 3-5 vuotta. Yritysmuodosta riippuen jopa yli kymmenen vuotta voi olla jo verotuksellisista syistä perusteltua. Keskeisimmät luovutustavat ovat liiketoimintakauppa, osakekauppa, lahjanluonteinen kauppa sekä lahja.
Yrityksen muokkaaminen luovutuskuntoon Usein onnistunutta sukupolvenvaihdosta edeltää yrityksen valmisteleminen luovutuskuntoon yritysjärjestelyillä. Keskeisimmät siirtoa edeltävät järjestelyt ovat liiketoimintasiirto, jakautuminen ja yritysmuodon muutos. Liiketoimintasiirrolla voidaan muodostaa konserni tai siirtää liiketoiminta toiseen yhtiöön. Jakautumista käytetään erityisesti, jos perheen sisältä löytyy useita jatkajia. Verotuksellisesti yrityksen pilkkominen mahdollistaa yrityksen osien myynnin siten, että kauppahinta tulee yhtiön omistajalle eikä yhtiölle. Yritysmuodon muutos voidaan tehdä usein ilman välittömiä veroseuraamuksia, mutta verokysymykset ovat tältä osin monitahoisia ja virheitä on vaikea korjata jälkikäteen. 8
Yleistä sukupolvenvaihdoksen verotuksesta Verovaikutukset on huomioitava sekä luovuttajan, yrityksen että jatkajan kannalta. Useimmiten luopujan ja jatkajan taloudelliset ja verovaikutukset ovat keskenään vastakkaiset. Sukupolvenvaihdos saannon muoto määrittää mitä verolakia/verolakeja sovelletaan. Sukupolvenvaihdoksen verohuojennuksista on omat säädökset sekä tuloverolaissa että perintö- ja lahjaverolainsäädännössä. Huojennukset ovat huomattavia maa- ja metsätalouteen sekä elinkeinotoimintaan liittyen. TVL:n ja Perintö- ja lahjaverolainsäädännön huojennusten edellytykset eivät ole yhdenmukaiset. Etenkin perintö- ja lahjaverotuksen huojennussäännöt mahdollistavat täyttyessään merkittäviä veroetuja. Nämä myös voivat asettaa perinnönsaajat verotuksellisesti keskenään hyvin eriarvoiseen asemaan (usein kuitenkin jollain tavoin perustellusti). 9
TVL 48.1 :n verovapaat luovutukset Verovapaudelle TVL:ssä säädetyt keskeiset edellytykset liittyvät omistusaikaan, luovuttajan ja luovutuksen saajan väliseen sukulaisuussuhteeseen sekä luovutettavan osuuden kokoon. Edellytysten täyttyessä myyntihinta on luovuttajalle verovapaa. Huojennus ei ole rajoitettu vain EVL-yhtiöiden luovutuksiin (toisin kuin PerVL 55 ) Ei voida soveltaa lainkaan Tmi:n (yksityisen elinkeinonharjoittajan) tapauksessa. Rintaperilliset (myös puolison lapsi, ottolapsi ja kasvattilapsi), puoliso (avopuoliso tietyin edellytyksin), sisarukset (myös sisarpuoli). Edellytyksenä vähintään 10 vuoden omistusta ennen luovutusta. Ei edellytä luovuttajalta eikä saajalta toiminnan harjoittamista 10
Esimerkki: A omistaa 27 kappaletta Kuljetus Oy:n osakkeita. Kuljetus Oy:n osakekanta koostuu 100 osakkeesta. A:n tarkoitus myydä osakkeet kolmelle lapelleen. Mikäli hän myy kullekin lapselle kolmasosan eli 9 osaketta, luovutusvoittoverovapauden edellytykset eivät täyty kenenkään osalta. Jos hän myy kahdelle lapselle kullekin 10 osaketta, mahdollinen luovutusvoitto on verovapaata tuloa. Luovutusvoitto on veronalaista pääomatuloa jäljelle jääneiden seitsemän osakkeen myynnin osalta kolmannelle lapselle. 11
Luovutettavan omaisuuden omistusaika Luovuttajan on tullut omistaa luovutuksen kohde vähintään kymmenen vuotta ennen luovutusta. Omistusajaksi voidaan lukea myös sellaisen henkilön omistusaika, jolta hän on saanut luovutuksen kohteen vastikkeetta (perintönä, lahjana, tasinkona avio-oikeuden nojalla). Yritysjärjestelyt, joihin sovelletaan EVL:n yritysjärjestelyjä koskevia säännöksiä, eivät katkaise omistusaikaa. Uusien osakkeiden omistusaika lasketaan alkuperäisten osakkeiden hankinnasta. 12
Esimerkki: A on aloittanut yritystoiminnan toiminimenä 1985. Vuonna 2010 Tmi muutettiin kommandiittiyhtiöksi ja kommandiittiyhtiö osakeyhtiöksi vuonna 2015. Verovapauden edellyttämä kymmenen vuoden aika tulee täyteen vuonna 2020. 13
TVL huojennuksen menettäminen Jos luovutuksen saaja luovuttaa samaa omaisuutta edelleen ennen kuin 5 vuotta on kulunut saannosta, vähennetään hänen luovutusvoittoaan laskettaessa hankintamenosta se veronalaisen luovutusvoiton määrä, jota ei ole pidetty hänen saantomiehensä veronalaisena tulona (TVL 48.5 ). Myös pakkorealisointi pääsääntöisesti johtaa huojennuksen menettämiseen. Perintö- ja lahja eli vastikkeeton edelleen luovutus ei johda huojennuksen menettämiseen. 14
Perintö- ja lahjaverotuksen huojennus Perusajatuksena siirrettävän varallisuuden arvostaminen käyvän arvon sijaan erikseen säädettyyn verotusarvoon. Arvostustaso 40% vertailuarvosta. Vaatimuksena on, että luovutuksen kohteena vähintään 10 %:n yhtiö osuuksista (saaja- ja lahjoittajakohtainen). Saadut varat on täytynyt olla käytetty elinkeinotoiminnassa välittömästi ennen luovutusta. (pakottavasta syystä keskeytymien ei poista oikeutta huojennukseen). Vaatimuksena myös saajan välitön jatkaminen yritystoiminnassa. (hallituksen jäsenyys, täysi-ikäisyys). (TVL:ssä ei edellytetä jatkamista) Ei säännöstä siitä, kuinka kauan luopujan on täytynyt omistaa tai harjoittaa toimintaa ennen luopumista (noin vuosi vs. TVL 10v.) 15
PerVL:n sukupolvenvaihdoshuojennus PerVL 55 :n soveltamisedellytykset tutkitaan verovelvolliskohtaisesti. Eri antajilta saatuja lahjoja taikka perintöjä arvioidaan erikseen. Vaikka huojennussäännöksen tarkoituksena on lieventää sukupolvenvaihdokseen liittyviä veroseuraamuksia, huojennukseen oikeutettuja tahoja ei ole perintö- ja lahjaverotuksessa rajoitettu sukulaisuuden suhteen. Muihinkin kuin sukulaisiin voidaan soveltaa huojennussäännöksiä ja myös osakeyhtiö voi saada huojennuksen. 16
PerVL:n sukupolvenvaihdoshuojennus Verovelvollisen pyynnöstä voidaan jättää osa verosta maksuunpanematta, mikäli verovelvollinen on esittänyt pyynnön verovirastolle ennen verotuksen toimittamista. Pyyntö tulee tehdä jokaisen perillisen tai lahjansaajan osalta, jos heitä on useampi. Verovelvollisen tulee esittää vaatimuksensa huojennuksen soveltamisesta ennen verotuksen toimittamista. 17
PerVL:n sukupolvenvaihdoshuojennus Yritystoiminnan jatkamisella tarkoitetaan henkilökohtaista osallistumista yhtiön liiketoiminnan johtamiseen yrityksessä. TVL 48 :n sukupolvenvaihdosta koskevien säännösten soveltamisen edellytyksenä ei ole toiminnan jatkamisvaatimusta. Yritystoiminnan jatkamiskriteerin täyttymisen osalta on yleensä katsottu luovutuksen jälkeen tapahtuva osallistuminen tosiasiallisen päätösvallan käyttöön yrityksessä. Toimiminen hallintoelimissä. KHO 1991 B 565, pyrkimys hallituksen jäseneksi riittää. 18
PerVL:n sukupolvenvaihdoshuojennus Jos yritystoiminnan jatkaminen viivästyy tilapäisestä syystä, esimerkiksi asevelvollisuuden tai koulutuksen vuoksi, katsotaan jatkuvuuden toteutuvan, jos lahjansaaja, perillinen tai testamentinsaaja jatkaa toimintaa esteen lakattua. Alaikäisyys estää huojennuksen myöntämisen KHO 2011:1 ja KHO 2015:166 19
Perintö- ja lahjaverohuojennuksen menettäminen Jos saaja edelleen luovuttaa pääosan saamastaan yrityksestä ennen kuin viisi vuotta on kulunut perintö- ja lahjaverotuksen toimittamispäivästä, maksuunpanematta jätetty vero maksuunpannaan 20 %:lla korotettuna. Varmaa ei ole, onko sama kohtalo edessä, mikäli saaja ei harjoita toimintaa tätä aikaa. 20
Lahjanluonteinen kauppa Perintö- ja lahjaverolain mukaan verotettavaa lahjaa ei katsota syntyvän, mikäli kauppahinta on enemmän kuin 75 % käyvästä arvosta. Kun sovittu vastike on enintään ¾ käyvästä hinnasta, katsotaan käyvän hinnan ja vastikkeen välinen ero lahjaksi (PerVL 18.3 ). PerVL 55.5 :n mukaan kun yritysomaisuuden kauppahinta on yli 50 % (ja korkeintaan 75 % käyvästä arvosta) lahjavero jätetään maksuun panematta. 21
Lahjanluonteinen kauppa Luovuttajan tuloverotuksessa keskeistä hankintamenon määrittäminen Luovutus jaetaan vastikkeelliseen ja vastikkeettomaan osaan ja vastikkeellisesti luovutetun omaisuuden hankintamenoksi katsotaan siihen kohdistuva osa omaisuuden hankintamenosta (TVL 27.5 ) Luovutusvoiton verokohtelu pysyy samana riippumatta siitä, ovatko lahjoitus ja kauppa tapahtuneet yhdellä luovutuksella vai erillisillä luovutuksilla. Mikäli lahjanluonteiseen kauppaan sisältyy hallintaoikeuden pidätys, edut pääomitetaan ja niiden arvo rahana lisätään kauppahintaan, jota verrataan käypään hintaan. 22
Lahjanluonteinen kauppa osakeyhtiölle Verotuskäytännössä on hyväksytty, että osakas voi myydä varallisuuseriä alihintaisesti omistamalleen osakeyhtiölle Rinnastetaan apporttiin Osakeyhtiön verotuksessa tätä pidetään pääomasijoituksena Alihintaisuus saattaa aiheuttaa muille kuin pääomasijoituksen tehneille osakkeenomistajille lahjaverovelvollisuuden 23
Varojen arvostaminen Keskeisessä asemassa Verohallinnon ohje varojen arvostamisesta perintö- ja lahjaverotuksessa Verohallinnon ohjeen mukaan yhtiön käypä arvon on substanssiarvon ja tuottoarvon keskiarvo, mikäli ei ole osoitettavissa vertailukauppoja tai muuta selvitystä yhtiön käyvästä arvosta ei ole esitetty. Tuottoarvon laskennassa käytetään Verohallinnon oheen mukaan yleensä kolmen viimeisimmän tilikauden kirjanpitolain mukaan laadittujen tuloslaskelmien mukaisia tuloksia Tosielämässä yrityksen käypä arvo määrittyy tulevien tilikausien tuottovaatimuksesta Tuloverot otetaan huomioon oikaistun tuloksen mukaisina kustannuksina. Myös henkilöyhtiön tuloksesta voidaan vähentää laskennalliset verot. (Oy 20%, muut todennäköisesti menevä veron määrä tai selvityksen puuttuessa 35 24 prosenttia).
Varojen arvostaminen Verohallinnon ohjeen mukaan tuloksien keskiarvo pääomitetaan 15 prosentin korkokannalla. Korkokantana voidaan perustellusta syystä käyttää tätä alhaisempaa (matala riski) tai korkeampaa (hyvin korkea riski) korkoa. Verohallinnon ohjeessa todetaan edellä mainitun ohjeen olevan kaavamainen eikä se anna juurikaan mahdollisuuksia yrityksen tai sen toimintaympäristön ominaispiirteiden huomioon ottamiselle. Tämän vuoksi muitakin arvonmääritysmenetelmiä voidaan käyttää. Osakkeiden erilajisuutta ei lähtökohtaisesti huomioida. Kuitenkin mikäli tuotto-oikeus eroaa, myös arvostaminen lasketaan lähtökohtaisesti tuottoarvon suhteessa äänimäärästä riippumatta. 25
Muuta huomioitavaa sukupolvenvaihdoksessa Testamentti Lakiosa Perimys saajan- tai luopujan kuollessa Edunvalvontavaltuutus Avioehtosopimus (+ositussopimus) 26
Kiitos!