Kansainvälinen henkilöverotus - Ulkomaan työskentelyn verotus Lainsäädäntöneuvos, dosentti, OTT, VT Marianne Malmgrén
Ulkomailla työskentelevän suomalaisen verotuksesta Yleinen ja rajoitettu verovelvollisuus Kuuden kuukauden säännön edellytykset Muu kuin kuuden kuukauden säännön alainen työskentely Työsuhdeoption verotus ulkomaankomennuksen aikana Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 2
Suomalaisten työskentely ulkomailla Onko Suomessa yleisesti vai rajoitetusti verovelvollinen? Mikä on verosopimuksen mukainen asuinvaltio? Soveltuuko 6 kk:n sääntö? Huom! Sosiaaliturva selvitettävä erikseen Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 3
Kuuden kuukauden sääntö Edellytykset töissä ulkomailla yhtäjaksoisesti vähintään kuusi kuukautta Suomessa enintään 6 pv/kk kolmannessa valtiossa vietettyä lomaa ei oteta huomioon KHO 2.6.1998 T 1040 KHO 5.4.2001 T 759 työskentelyvaltiolla verosopimuksen mukaan ensisijainen verotusoikeus (työskentely verosopimusvaltiossa) 183 päivän sääntö Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 4
Kuuden kuukauden sääntö kun sovelletaan, palkka (rahapalkka ja luontoisedut) verovapaita erityiset verovapaat korvaukset (silloinkin, kun 6 kk ei sovellu) muuttokulut matkakulut tavanomainen yksityinen palveluhenkilöstö tavanomainen lasten koulutus Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 5
Ulkomaan palkan verotus (yli 6 kk:n Suomi oleskelu) Saksa GmbH - verovapaa palkka Oletukset: -Y - asuinvaltio sopimuksen mukaan Y - verotetaan Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 6
Ulkomaan palkan verotus (alle 6 kk:n Suomi OY oleskelu) Ruotsi - verotetaan palkka Oletukset: -Y - asuinvaltio sopimuksen mukaan R - 183-päivän sääntö: Verovapaa (Huom! työvoiman vuokraus) Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 7
Kaksinkertaisen verotuksen poistaminen menetelmä määrätään verosopimuksessa hyvitysmenetelmä ulkomaan vero vähennetään sopimuksen mukaisen asuinvaltion verosta vapautusmenetelmä ulkomaantulo vaikuttaa asuinvaltion muiden ansiotulojen verokantaan (progressiovaikutus) Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 8
Yhtiön verotuksen vaikutus palkan maksajana suomalainen yhtiö vai tytäryhtiö 183 päivän sääntö Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 9
183 päivän sääntö Asuinvaltio verottaa, jos tt oleskelee työskentelyvaltiossa enintään 183 pv kv:n/vv:n/12 kk:n aikana hyvityksen maksava ta ei asu työskentelyvaltiossa hyvityksellä ei rasiteta ta:n työskentelyvaltiossa olevaa kiinteää toimipaikkaa ei työvoiman vuokraus (esim. Pohjoismaat,Baltia) kuuden kk:n sääntö ei sovellu Mikä valtio on asuinvaltio? Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 10
Ulkomaan palkan verotus (alle 6 kk:n Suomi oleskelu) Ruotsi AB - vapautusmenetelmä - progressiovaikutus palkka Oletukset: -Y - asuinvaltio sopimuksen mukaan R - lähdevero 25 % Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 11
Kustannusten korvausten verotus Verotus Suomessa ulkomailla maksetuista korvauksista (ei edellytä 6 kk:n säännön soveltamista) päivärahat matkakustannukset majoituskulut erityiset verovapaaksi säädetyt korvaukset Verotus työskentelyvaltiossa paikalliset säännökset tarkistettava Verovapaat korvaukset kotimaan työskentelytilanteissa Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 12
Ulkomaan palkan verotus (alle 183 pv/kv) Suomi Ranska OY verotetaan palkka lähtö 11/2011 paluu 5/2012 Oletukset: -Y - asuinvaltio sopimuksen mukaan 183 päivän sääntö: verovapaa Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 13
Ulkomaan palkan verotus (alle183 pv/kv) Suomi verovapaa (6 kk) Ranska lähtö 11/2011 paluu 5/2012 SIA palkka Oletukset: -Y - asuinvaltio sopimuksen mukaan verotetaan Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 14
Ulkomaan palkan verotus (alle183 pv/kv) Suomi verovapaa (6 kk) Ranska lähtö 11/2011 paluu 5/2012 Oy/PE palkka Oletukset: -Y - asuinvaltio sopimuksen mukaan verotetaan Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 15
Optioedun verotus ja kansainvälinen työskentely
Työsuhdeoptioiden verotuksesta Option käyttäminen ja verotettavan edun määrä Optioetu ulkomaankomennuksen aikana Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 17
Option käyttäminen Option käyttäminen tarkoittaa osakkeiden merkitsemistä optioiden nojalla tai option myymistä Ei lahjoitus tai luovutus intressipiirissä olevalle Option lahjoituksessa etua pidetään option alkuperäisen saajan ansiotulona, vaikka hän olisi lahjoittanut option edelleen esim. lapsilleen tai luovuttanut intressipiirissään olevalle, kun lahjansaaja käyttää optiota Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 18
Verotettavan edun määrä Optiota käytettäessä syntyvä etu ansiotuloa osakkeen käypä arvo (pörssikurssi) käyttöhetkellä./. osakkeiden ja option merkintähinta ansiotulona verotettava etu Verotettava ansiotulo on option myyntihinta, jos optiot myydään (optioohjelma voi rajoittaa) Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 19
Optioetu ja työkomennus ulkomaille Onko palkka verovapaata kuuden kuukauden säännön nojalla? Mikä on verosopimuksen mukainen asuinvaltio? Onko rajoitetusti verovelvollinen maastamuuton jälkeen? Miten verotetaan työskentelyvaltiossa? Koska liittyi optiojärjestelmään? Milloin käytti optiot? Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 20
Optioedun verotus ja 6 kk:n sääntö Kuuden kuukauden sääntö soveltuu, jos Suomella verosopimus työskentelyvaltion kanssa etu verotetaan ansiotulona työskentelyvaltiossa riittävä selvitys siitä, että etu saatettu työskentelyvaltion viranomaisten tietoon (takonsernin kirjallinen vakuutus, tieto yksilöity ym.) yleiset 6 kk:n säännön edellytykset täyttyvät Kuuden kuukauden sääntö ei sovellu, jos edellä kerrotut edellytykset eivät täyty tai ei verosopimusta työskentelyvaltion kanssa Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 21
Työkomennus ulkomaille KHO 1998 T 2148 NN oli Sveitsissä töissä kuuden kuukauden säännön alaisena Merkitsi ja myi optiot ollessaan ulkomaankomennuksella Optiotuloa pidettiin kuuden kuukauden säännön alaisena palkkatulona ja siksi Suomessa verovapaana Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 22
Työkomennus ulkomaille KHO 1998 T 2199 AA työskenteli USA:ssa sikäläisessä yhtiössä, ja sai yhtiön optioita ulkomailla ollessaan Irtisanoutui yhtiöstä, palasi Suomeen, käytti optiot kolmen kuukauden kuluessa Optiotuloa pidettiin kuuden kuukauden säännön alaisena palkkatulona, ei verotettu Suomessa Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 23
KVL 1999/19 Työkomennus ulkomaille Työntekijä liittyi optiojärjestelmään Suomessa ollessaan Lähti komennukselle ulkomaille, käytti optiot komennuksen aikana Optiotulo jaettiin Suomessa oloajan ja ulkomailla oloajan suhteessa Ulkomailla oloajalle jaettu tulo verovapaata palkkaa kuuden kuukauden säännön nojalla Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 24
Työkomennus ulkomaille KVL 6.6.2001 nro 57 optiot merkitty 1997 Suomessa (emoyhtiön palveluksessa) Unkariin 2000 unkarilaisen tytäryhtiön palvelukseen jos 6 kk:n säännön edellytykset täyttyvät => optioedun suhteellinen osa verovapaa Suomessa verovapautta ei estänyt työnantajan vaihtuminen saman konsernin sisällä Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 25
Ulkomailla työskentelevän optioetu, Esimerkki 3 kk 9 kk optio myönnetään 1/2012 ulkomaille muutto (6 kk) 4/2012 osakkeet merkitään 12/2012 (verotetaan 3/12) Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 26
Työkomennus ulkomaille KVL 30.5.2001 nro 55 Suomalaisen konsernin USA:laisten yhtiöiden palvelukseen 1995, aikaisemmin emon palveluksessa Suomessa merkitsi optiot 1997 jäi eläkkeelle 2001 heti Suomeen palattuaan 2001 ulkomaantyötuloon sovellettiin vanhaa 6 :kk:n sääntöä (voimassa ennen vuotta 1996) optioetu liittyi kokonaan USA:ssa tehtyyn työhön => verovapaata Suomessa Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 27
Työkomennus ulkomaille KHO 8.5.2001 T 1000 suomalaisen yhtiön palveluksessa sai optioita 1/1994 muutti Espanjaan eläkkeelle jäätyään 1.1.1998 rajoitetusti verovelvollinen käytti optiot 4/1998 Suomessa lähdevero edusta, koska Suomesta saatua palkkatuloa verotettiin Suomessa myös arvonnoususta, joka kohdistui R-ajalle Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 28
Ulkomaalaisen työskentely Suomessa
Ulkomaalaisten verotus Suomessa työskenneltäessä Rajoitetusti verovelvollinen palkansaaja Yleisesti verovelvollinen Avainhenkilön lähdeverolaki Rajoitetusti verovelvollisen taiteilijan ja urheilijan verotus Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 30
Yksityiseltä saatu palkkatulo Palkkatulon saaja Suomessa rajoitetusti verovelvollinen Suomesta saatu tulo (TVL 10 ) Työ tehty yksinomaan tai pääasiallisesti Suomessa täällä olevan työnantajan lukuun Työvoiman vuokraus (Baltia ja Pohjoismaat) 1.1.2007 lähtien Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 31
Yksityiseltä saatu palkkatulo Lähdevero 35 % Kiinteämääräinen päivä- tai kuukausikohtainen vähennys (17 euroa tai 510 euroa) Palkkaan ei lueta liikenteenharjoittajan tosite matkalipusta, rahtimaksusta ym. välittömästi matkustamiseen kuuluvasta maksusta majoitusliikkeen tai muun luotettava tosite majoittamismaksusta kotimaan päiväraha Vaihtoehtona progressiivinen verotus EU- ja ETA-valtiot 75 % maailmanlaajuisista asioituloista Suomesta Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 32
Ulkomaalaisen työskentely Suomessa SUOMI SAKSA OY OY palkka R: 35 %/progressio Y: Progressio/ avainhenkilö - asunto - perhe Y: hyvitysmenetelmä Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 33
Ulkomaalaisen työskentely ulkomailla Suomi Ruotsi OY palkka R Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 34
Rikkomusmenettely: komissio vastaan Suomi (asia 2011/4099) Erilainen kohtelu Yleisesti verovelvollinen Rajoitetusti verovelvollinen Verokanta Suorien kulujen vähentäminen Progressiivisen verotuksen ajankohta (kassavirtahaitta) -Progressiivinen asteikko - Tulonhankkimiskulut voidaan vähentää - 35% -Progressiivinen asteikko ( EUja ETA-valtioissa asuvat, kun 75 % ansiotuloista Suomesta) - Palkkana ei pidetä tositteellisia kuluja (LähdeVL 4 2 mom.) + kiinteämääräinen päivä- tai kuukausikohtainen vähennys (LähdeVL 6 ) - Ennakonpidätys - Lopullinen verotus (maksettaessa 35 % ja kiinteämääräiset vähennykset) Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 35
Avainhenkilön lähdeverolaki Palkkatulon saaja Suomessa yleisesti verovelvollinen Erityislaki, jota sovelletaan hakemuksesta Hakemus viimeistään 90 pv:n sisällä työskentelyn alkamisesta Max soveltamisaika 48 kk Sovelletaan työskentelyyn, joka alkaa viimeistään 31.12.2015 Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 36
Avainhenkilön lähdeverolaki Edellytykset (ulkomailta tuleva palkansaaja) tulee Suomessa yleisesti verovelvolliseksi työskentelyn alkaessa rahapalkka on vähintään 5.800 euroa/kk koko työskentelyn ajan erityisasiantuntemus ei Suomen kansalainen eikä yleisesti verovelvollinen työskentelyä edeltäneen 5 kalenterivuoden aikana Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 37
Avainhenkilön lähdeverolaki 35 %:n lähdevero korvattavat verot ja maksut valtion tulovero kunnallisvero kirkollisvero sava-maksu Muut ansiotulot työskentelyn aikana progressiovaikutus Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 38
Avainhenkilön lähdeverotus ja optioetu KHO 9.12.2011/3521 Henkilö kolmansien maiden kansalainen Optiot merkitty työskenneltäessä X-konsernin palveluksessa pääasiassa Singaporessa Käytti optioita Suomessa, kun häneen sovellettiin avainhenkilön lähdeverolakia Suomessa verotettiin täällä työskentelyä vastaava osuus Optiotuloon sovellettiin avainhenkilön lähdeverolakia Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 39
Ulkomaalaiset taiteilijat ja urheilijat Suomessa verovelvollisuus verosopimukset lähdeveron määrä korvauksesta tehtävät vähennykset lähdeveromenettely ja ilmoitukset Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 40
Taiteilijan ja urheilijan verovelvollisuus Rajoitettu verovelvollisuus varsinainen asunto ja koti muualla tai oleskelee Suomessa max 6 kk Verovelvollinen Suomesta saadusta tulosta Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 41
Suomesta saatu tulo Taiteilijan ja urheilijan tulo saatu taiteilijan tai urheilijan Suomessa tai suomalaisessa aluksessa harjoittamasta henkilökohtaisesta toiminnasta Yksityiseltä saatu palkkatulo tehty yksinomaan tai pääasiallisesti Suomessa täällä olevan työnantajan lukuun työvoiman vuokraus (Pohjoismaat ja Baltia) Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 42
Erityismääräykset Verosopimukset USA (20 000 USD/kalenterivuosi, sis. kustannusten korvaukset) Julkisyhteisö saajana ei lähdeveroa selvitys julkisyhteisöstä (lähdeverokortti) selvitys palkan maksusta Suomessa tehdyn työn osalta Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 43
Lähdeveron määrä Taiteilijan ja urheilijan korvaus 15 % progressiivinen (EU- ja ETA-valtiot) Palkka 35 % progressiivinen (EU- ja ETA-valtiot) Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 44
Vähennykset korvauksesta Korvaukseen ei lueta (palkka?) korvaus matkakuluista (tosite) majoituskulut (tosite) kotimaan päiväraha Korvauksesta ei vähennetä agentin palkkio (vrt. kotimaisen ohjelmatoimiston palkkio) Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 45
Lähdeveromenettely Lähdeverokortti tai Selvitys seuraavista seikoista nimi syntymäaika ja osoite kotivaltiossa Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 46
Lähdeveromenettely Lähdevero perittävä korvausta maksettaessa Maksettava perintää seuraavan kuukauden 12. päivänä Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 47
Lähdeveromenettely Kausiveroilmoitus annetaan perintää seuraavan kuukauden 12. päivänä tai paperisena 7. päivään mennessä - Verotilipalvelu Vuosi-ilmoitus annetaan lähdeveron perimistä seuraavan kalenterivuoden tammikuun loppuun mennessä Korvauksen saajan tosite saajan nimi korvauksen määrä, laatu ja maksuvuosi perityn lähdeveron määrä perityt vakuutusmaksut maksajan nimi Vero-osasto/Kansainvälisen verotuksen yksikkö 22.-23.11.2012 2.-3.10.2008 48