Yksityishenkilön tuloverotuksen keskeisiä kysymyksiä

Yksityishenkilön tuloverotuksen keskeisiä kysymyksiä Dosentti, KTT, OTL, VTM Timo Räbinä Itä-Suomen yliopisto 3.-11.12.2013 lainsäädäntö ja oikeuskäytäntö seurattu 23.11.2013 saakka 1

Käsiteltävät aiheet 1. Eräitä verotuksen peruskäsitteitä ja eriytetyn tuloverojärjestelmän perusrakenne sekä viime vuosien keskeiset muutokset 2. Eräitä yksityishenkilön ansiotulojen verotusta koskevia kysymyksiä 3. Luovutusvoittojen verotus 4. Osinkotulojen verotus 5. Osakaslainan verotus 6. Vuokratulojen verotus 7. Korkomenojen vähennyskelpoisuus 2

1. Eräitä verotuksen peruskäsitteitä ja eriytetyn tuloverojärjestelmän perusrakenne 3

Vero-objekti ja verosubjekti Vero-objekti = veron kohde, verolaji, mistä ja millä perusteella veroa suoritetaan Esimerkiksi tulo (TVL), lahja/perintö (PerVL), kiinteistö (KiVL), arvopaperin tai kiinteistön omistusoikeuden siirto (VSVL), tavaran tai palvelun myynti (AVL) jne Verosubjekti = verovelvollinen Esimerkiksi tulon saaja, lahjansaaja, perinnönsaaja, kiinteistön omistaja, arvopaperin tai kiinteistön ostaja, tavaran tai palvelun myyjä jne 4

Veronsaajat Valtio tulovero, arvonlisävero, vsv, perintö- ja lahjavero ym. Kunta kunnallisvero ansiotuloperusteisesti ja kiinteistövero (yhteisövero-osuus) Seurakunta kirkollisvero ansiotuloperusteisesti (yhteisövero-osuus) Kansaneläkelaitos sairausvakuutusmaksu ansiotuloperusteisesti EU tulli Välitön vero välillinen vero Välitön vero = jää verovelvollisen lopulliseksi rasitukseksi (tulovero, kiinteistövero, perintö- ja lahjavero) Välillinen vero = vero vyörytetään elinkeinonharjoittajalta kuluttajan maksettavaksi (arvonlisävero, valmisteverot) 5

Maksuunpantava vero oma-aloitteinen vero Maksuunpantava vero = Veroviranomainen laskee, määrää ja maksuunpanee veron yleensä verovelvollisen antaman ilmoituksen, sivulliselta saatujen tietojen ja muun selvityksen perusteella Esim. tulovero, perintö- ja lahjavero, kiinteistövero Oma-aloitteinen vero = Verovelvollinen laskee itse ja suorittaa veron oma-aloitteisesti ilman veroviranomaisen kehotusta ja erillistä veron määräämistointa Esim. arvonlisävero ja varainsiirtovero Jos verovelvollinen ei suorita veroa oma-aloitteisesti veroviranomainen maksuunpanee veron (usein arvioverotuksena tmv) 6

Laajuusongelma Veropohja, esimerkiksi Mitkä tuloerät ovat tuloverotuksessa veronalaisia, mitkä menoerät vähennyskelpoisia? Minkä omaisuusesineen siirrosta on suoritettava varainsiirtoveroa? Mistä kiinteistöistä on maksettava kiinteistöveroa? Tavaran ja palvelun käsitteet arvonlisäverotuksessa? Kohdistamisongelma Kuka on oikea verosubjekti, esimerkiksi kenen tuloa tai menoa tietty erä on onko verovelvollinen varainsiirtoverotuksessa luovuttaja vai luovutuksensaaja? Myös muita alakysymyksiä esimerkiksi tuloverotuksessa: minkä tulolähteen tai tulolajin tulosta on kyse? 7

Arvostamisongelma Minkä määräisenä erä otetaan verotuksessa huomioon? Tuloverotuksessa tyypillisesti: luontoisedut Perintö- ja lahjaverotuksessa: omaisuuden arvostaminen Varainsiirtoverotuksessa: vastikkeen arvon määräytyminen Kiinteistöverotuksessa: kiinteistön arvo Arvonlisäverotuksessa: tavaran tai palvelun myyntihinta Jaksottamisongelma Mille laskentakaudelle erä kuuluu? Henkilöverotuksessa: kassaperiaate Elinkeinotulon verotuksessa ja arvonlisäverotuksessa: pääsääntönä suoriteperiaate; menojen poistojärjestelmät Kertaveroissa asia ei tule samalla tavalla esille; PerVL, VSVL 8

Veropohja Miten laajaksi vero-objekti (tulo, perintö, varallisuuden siirto tmv) määritetään ja mitä poikkeuksia (verovapauksia, vähennyksiä tmv.) veropohjaan tehdään Yleisesti Mitä laajempi (tiiviimpi) veropohja, sitä alhaisemmat verokannat ja sitä neutraalimpi verojärjestelmä (ei ohjaavaa käyttäytymisvaikutusta) Mitä suppeampi veropohja on ja mitä enemmän poikkeuksia veropohjassa on, sitä korkeammat verokannat ja sitä enemmän verojärjestelmä vaikuttaa taloudelliseen päätöksentekoon ja käyttäytymiseen (johtaa myös verosuunnitteluun ja veron kiertämiseen) Ks. esim. KiVL 2 (veropohjan perusmääritelmä) ja 3 (poikkeukset veropohjasta) 9

Progressiivinen verotus Esim. ansiotulojen verotus sekä perintö- ja lahjaverotus Kun tulojen (tmv.) määrä kasvaa, verojen määrä nousee suhteellisesti nopeammin Progressio toteutetaan tulotason mukaan nousevilla veroprosenteilla, jolloin verotus kiristyy tulojen kasvaessa Esim. valtion tuloveroasteikko vuodelle 2014 (HE 105/2013) Verotettava ansiotulo Vero alarajan kohdalla Vero alarajan ylittävästä tulon osasta % 16.100-23.900 8,00 6,50 23.900-39.100 515,00 17,50 39.100-70.300 3.175,00 21,50 70.300-100.000 9.883,00 29,75 100.000-18.718,75 31,75 10

Käsitteet: keskimääräinen tuloveroaste ja marginaaliveroaste (rajaveroaste) / marginaaliveroprosentti (alla vv. 2013 tiedot) Vuositulot (euroa) Tuloveroaste (%) Rajaveroaste (%) 4000 12000 16000 39000 500000 6,5 10,5 14,3 30,1 54,2 6,5 24,7 33,1 45,6 56,8 Vrt. pääomatulojen suhteellinen verokanta (suhteellinen vero = veroaste on sama kaikilla tulotasoilla) : 2013: 30 / 32 % (lievä progressio, jos tulo ylittää 50 000 ; 2014:40 000 ) Palkansaajan tuloverolaskurin (2013, www.veronmaksajat.fi) tuloveroprosenteissa on huomioitu: valtion tulovero, keskimääräinen kunnallisvero 19,38 prosenttia, keskimääräinen kirkollisvero 1,41 prosenttia, YLE-vero palkansaajan TyEL-maksu 5,15 % (alle 53-vuotias työntekijä), työttömyysvakuutusmaksu 0,6 prosenttia, sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksu 1,30 ja päivärahamaksu 0,74 prosenttia, viran puolesta tehtävät vähennykset. 11

Verovelkasuhde Veronsaajan ja verovelvollisen välillä on verovelkasuhde Verovelkasuhde syntyy ja verovelkasuhde vanhenee Abstraktinen verovelkasuhde syntyy kun esimerkiksi henkilö saa palkkatulon; verolain tarkoittama tosiseikasto on tapahtunut jos tuloa ei ole ilmoitettu/verotettu, jälkikäteinen veron maksuupano/määrääminen ei yleensä ole mahdollista enää viiden vuoden jälkeen (pela: 10 v ja alv: 3 v) Konkreettinen verovelkasuhde syntyy veron maksuunpanon tai muun veron suorittamisvelvollisuuden yhteydessä (maksuunpannun veron eräpäivä) maksuunpantu vero vanhenee yleensä viidessä vuodessa 12

Eriytetyn tuloverojärjestelmän perusrakenne tulolähteen ja tulolajin käsitteet keskeinen jako: kaksi tulolajia luonnollinen henkilö ja kuolinpesä, ei yhteisöllä ansiotulo (at) ja pääomatulo (pot) kaikki tulot jompaakumpaa pääomatulot luetellaan (TVL 32 ) muut ansiotuloja lasketaan erikseen verotettava at ja pot at:n ja pot:n erillisyydestä on poikkeuksena se, että pot:n alijäämähyvitys ja erityinen alijäämähyvitys vähennetään at:n verosta at: progressiivisen valtionverotus + (suhteellinen) kunnallis- ym. verotus pot: suhteellinen verokanta (lievä progressio 2012 alk.): 30/32 % pääomatulon tuloveroprosentti (30 %) ja pääomatulon korotettu tuloveroprosentti (32 %) pot:n suhteellinen verokanta olennaisesti progressiivisen at:n verotuksen ylimpien marginaalivero-%:n alapuolella (ylin rajaveroaste noin 57 %) korkomenojen arvo vähennyksenä määräytyy pot:n verokannan mukaan myös korkotulojen lähdeverokanta 30 % Yhteisöverokanta 20 % (2014) vs. pot:n verokanta 30 / 32 % 13

verot ja maksut (TVL 124, a ja b sekä 130, sairausvakuutuslaki 18 luku sekä verontilityslaki 12 ): luonnollinen henkilö ja kuolinpesä ansiotulo: progressiivinen valtionvero + kunnallisverotuksen verotettavan tulon perusteella määrättävät (suhteellinen vrt. kuit. ansiotulovähennys ja perusvähennys) kunnallisvero + kirkollisvero + sairausvakuutuksen sairaanhoitomaksu (1,30 % / 2013) pääomatulo: 30/32 % valtiolle (2012 ) lisäksi: tuloverotuksessa vähennyskelpoiset palkka- (työtulo-)perusteiset vakuutusmaksut työntekijän työeläkevakuutusmaksuosuus (5,15 %, yli 53 v: 6,5 % / 2013) työntekijän työttömyysvakuutusmaksuosuus (0,60 / 2013) sairausvakuutuksen päivärahamaksu (0,74 % / 2013) yhteisö ja yhteisetuus verokanta 24,5 % (2012-2013), 20 % (2014 ) jako veronsaajille tapahtuu verontilityksen yhteydessä; VM vahvistaa jako-osuudet kunnittain (2014: valtiolle 61,63 %, kunnille 35,56 %, srk:lle 2,81 %) yleishyödyllinen yhteisö kiinteistötulosta 7,67 % (2014) elinkeinotulosta kuten muutakin yhteisöä 20 % (2014-) 14

Tuloverojärjestelmän perusrakenne Kaikkien verovelvollisten tulot jaetaan tulolähteisiin elinkeinotoiminnan tulolähde maatalouden tulolähde muun toiminnan eli henkilökohtaisen tulon tulolähde Luonnollisella henkilöllä kaikkien tulolähteiden tulot jaetaan kahteen tulolajiin ansiotuloksi pääomatuloksi näin myös henkilöyhtiö (yhtiömiehenä luonnollinen henkilö) ja kotimainen kuolinpesä 15

Tulolähteet Tulolähdejaon tarkoitus: erilaisten taloudellisten toimintojen tulosten laskennan erottelu toisistaan myös tappiontasaus tulolähteittäin elinkeinotoiminnan tulolähde: liike- ja ammattitoiminta maatalouden tulolähde: maatalous ja erikoismaatalous sekä maa- tai metsätalouteen liittyvä toiminta, jota ei ole pidettävä erillisenä liikkeenä ei siis metsätalous henkilökohtainen tulolähde henkilökohtainen tulolähde: kaikki, mikä ei ole elinkeinotoimintaa tai maataloutta kaatopaikkatulolähde 16

Tulolähdejako Verovelvollisella voi olla 1 3 tulolähdettä riippuu verovelvollisen harjoittamastaan toiminnasta koskee kaikkia luonnollisia ja juridisia henkilöitä Tulot lasketaan tulolähteittäin eri verolakien mukaan Elinkeinotoiminnan tulolähde EVL Maatalouden tulolähde MVL Henkilökohtainen tulolähde TVL Tulolähteiden tulot verotetaan TVL:n säännösten mukaan TVL 17

Tulolajit Jako ansio- ja pääomatuloon tapahtuu TVL:n säännösten mukaan Elinkeinotoiminnan ja maatalouden tulo jaetaan tulolähteen nettovarallisuuden perusteella Elinkeinotulo EVL nettovarallisuus Maataloustulo MVL nettovarallisuus POT AT POT AT Henkilökohtainen TVL POT AT Henkilökohtaisen tulolähteen tappiot vahvistetaan tulolajeittain Pääomatulo Ansiotulo 18

TULOVEROJÄRJESTELMÄN PERUSRAKENNE tulolähteestä tulolajiin Tappiontasaus 10 vuotta; tulolähdesidonnainen; poikkeus TVL 59 Henkilökohtainen tulolähde Maatalouden tulolähde jaettava yritystulo nettovarallisuus Elinkeinotoiminnan tulolähde jaettava yritystulo nettovarallisuus AT POT AT POT AT POT Pääomatulojen tulolaji TVL 59 korkomenot verotettava pääomatulo (valtio) Ansiotulojen tulolaji verotettava ansiotulo (valtio ja kunta ym.) Alijäämähyvitys veromääräisenä (2012 : 30 %, max 1.400 + lapsikorotukset) Erityinen alijäämähyvitys veromääräisenä (2012 : 30 %, max 1.500 ) 19

PÄÄOMATULOT (POT) korkotulot osinkotulot listayhtiötä sijoitusrahaston voitto-osuus vuokratulot säästöhenkivakuutustuotot pitkäaikaissäästämisen tulot osakaslaina luovutusvoitto (./: luovutustappio) puun myyntitulo osinkotulon POT listaamattomasta yhtiöstä maatalouden POT elinkeinotoiminnan POT./. tulonhankkimiskulut puhdas pääomatulo./. vaatimuksesta maatalouden tai elinkeinotoiminnan tappio./. asunto-, opinto-, tulonhankkimis- ja takausvelan korot./. ensiasunnon velan korot./. vapaaehtoiset eläkevak.maksut :/. PS-tilin maksu (max. 5000 ) Verovuoden pääomatulo./. edellisten verovuosien POT-tappio verotettava POT, josta vero 30 %, jos yli 50.000 32 % ylittävältä osalta./. kotitalousvähennys ja opintolainavähennys maksuunpantava vero VEROVUOSI 2013 Elinkeinotoiminnan tai maatalouden 1) tulos./. aik.v. tappio = jaettava yritystulo tai 2) verovuoden tappio tai ansiotulolajin tappio tai alijäämä (30 %) tai erit. alijäämä (30 %) vahvistettu POT-tappio opintolainavähennyksen veroalijäämä (max. 10 v) ANSIOTULOT (AT) palkkatulot luontoisedut eläketulot sosiaalietuudet hankintatyön arvo peitelty osinko osinkotulon AT listaamattomasta yhtiöstä maatalouden AT elinkeinotoiminnan AT./. tulonhankkimiskulut puhdas ansiotulo./. ansiotulosta 1) valtion- ja kunnallisverotuksessa tehtävät vähennykset 2) valtionverotuksessa tehtävät vähennykset 3) kunnallisverotuksessa tehtävät vähennykset (mm. kv-ansiotulovähennys) 4) vähennettävät vanhat AT-tappiot VV verotettava AT josta vero KV verotettava AT josta vero./. verosta tehtävät verosta tehtävät vähennykset* vähennykset./. alijäämähyvitys./. alijäämähyvitys./. erit. alijäämähyvitys./. erit.alijäämähyvitys./. opintolainaväh../. opintolainaväh. maksuunpantava maksuunpantava vero vero 20 *kotitalousvähennys, valtionverotuksen työtulovähennys

Tuloista vähennettävät luonnolliset vähennykset luonnollisen vähennyksen käsite tuloverotus on nettotulon verotusta verotettavaa tuloa laskettaessa veronalaisista tuloista vähennetään tulonhankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot = luonnolliset vähennykset TVL 29 ja erityisesti pääomatuloja koskien TVL 54.1 : verovapaan tulon hankintaan kohdistuvat menot eivät ole vähennyskelpoisia TVL 31.4 : osinkotulon hankinnasta johtuneet menot ovat kuitenkin täysimääräisesti vähennyskelpoisia, vaikka osa osinkotulosta on verovapaata tuloa 21

vähennyskelpoinen tulonhankkimismeno vs. vähennyskelvoton elantokustannus luonnolliset vähennykset syntyvät ajallisesti tarkastellen tuloa hankittaessa elantomenot syntyvät tulonhankkimistoiminnasta riippumatta = ovat tulon käyttämistä menon tarkoituksena tulee olla tulon hankkiminen tai säilyttäminen ja menon täytyy siten johtua tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä tätä arvioidaan verovelvollisen oman tarkoituksen mukaisesti: verovelvollinen on suorittanut menon siinä tarkoituksessa, että se tuottaisi tuloa; sillä seikalla, että tuloa ei ole syntynyt, ei sinänsä ole merkitystä yksittäisessä tapauksessa verovelvollisen esittämällä selvityksellä ja sen uskottavuudella on ratkaiseva merkitys lukuisa määrä rajanvetotilanteita tietty epävarmuusalue runsas oikeuskäytäntö 22

KHO 12.1.2010 T 19: A oli ollut ennen kuolemaansa pysyvässä laitoshoidossa. Hänelle oli määrätty edunvalvoja henkilökohtaisten asioiden ja omaisuuden hoitamista varten. A:n omaisuuteen oli kuulunut pörssiosakkeita, kaksi asuntoosakehuoneistoa, joista toinen oli ollut vuokrattuna, kaksi kiinteistöä, johon kuului metsää, osuus kuolinpesään, määräaikaistalletuksia, valtion obligaatioita sekä useita pankkitilejä. Omaisuuden hoitoon oli kuulunut muun ohella vuokrien, vastikkeiden ja osinkojen maksun valvontaa, asunto-osakeyhtiöiden yhtiökokouksissa esille tulevien asioiden seurantaa, kiinteistöjen hoitoon liittyviä kysymyksiä, obligaatioiden ja määräaikaistalletustilien hoitamista sekä veroasioiden selvittelyä. Edunvalvontaan kuluneesta ajasta noin 35-50 prosenttia oli kohdistunut edunvalvojan arvion mukaan A:n tuottavan omaisuuden hoitoon. Edunvalvontapalkkiot olivat olleet 12 500 markkaa / 2 100 euroa vuodessa. Koska edunvalvojan määräys oli perustunut A:n kykenemättömyyteen hoitaa asioitaan ja kun omaisuuden hoito oli käsittänyt pääasiallisesti passiivista omaisuuden arvon säilyttämistä, edunvalvojan vuosipalkkioiden ei katsottu osaksikaan kohdistuvan A:n saamien pääomatulojen hankkimiseen tai säilyttämiseen. TVL 54.1 23

Helsingin HAO 29.06.2012 taltio 12/0650/6: Kuntosalimaksut ja liikuntavälineiden hankintamenot olivat poliisille vähennyskelvottomia elantomenoja siitäkin huolimatta, että poliisin fyysisen kunnon ylläpitämisestä on poliisilaissa ja -asetuksessa sekä poliisiylijohtajan määräyksillä säännelty. Tuloverolaki 29 ja 31 4 mom 24

Esimerkki POT-tulolajin laskennasta, 2013 + pörssiyhtiöistä saatu osinkotulo 1 000 x 70 % 700 + luovutusvoitto 2 000./. edellisen vuoden 3 000 :n luovutustappiosta voidaan vähentää tämän vuoden voittoa vastaava määrä (seuraavalle vuodelle luovutustappiota siirtyy siten 1 000 )./. 2 000./. ammattikirjallisuusmenot./. 50./. tietoliikennemenot tulonhankkimistoimintaan kohdistuva osa arvioituna./. 50 Puhdas pääomatulo 600./. asuntovelan korot (938 x 80 %=)./. 750./. tulonhankkimisvelan korot (pörssiosakkeet)./. 200 Alijäämä./. 350 alijäämähyvitys ansiotuloista menevästä verosta 30 % x 350 = 105 jos verovelvollisella ei ole ansiotuloja lainkaan, alijäämähyvitys voidaan siirtää verovelvollisen niin vaatiessa vähennettäväksi puolison ansiotuloista menevästä verosta; jos ei voida vähentää sielläkään tai vaatimusta ei tehdä verovelvolliselle muodostuu pääomatulolajin tappio 350 seuraavina vuosina vähennettäväksi (max 10 v) 25

Esimerkki POT-tulolajin laskennasta, 2013 + pörssiyhtiöistä saatu osinkotulo 1 000 x 70 % 700 + vuokratulot (netto) 3 800 + luovutusvoitto 2 000./. ammattikirjallisuusmenot./. 50./. tietoliikennemenot tulonhankkimistoimintaan kohdistuva osa arvioituna./. 50 Puhdas pääomatulo 6 400./. asuntovelan korot (938 x 80 %)./. 750./. tulonhankkimisvelan korot (vuokralla oleva asunto)./. 1 000 4 650./. pitkäaikaissäästämisen maksut./. 5 000 Erityinen alijäämä./. 350 erityinen alijäämähyvitys ansiotuloista menevästä verosta 30 % x 350 = 105 jos verovelvollisella ei ole ansiotuloja lainkaan, erityinen alijäämähyvitys vähennetään automaattisesti puolison ansiotuloista menevästä verosta; jos ei voida vähentää sielläkään vähennys menee tältä osin hukkaan (ei vahvisteta POTtappiota) 26

Maatalouden tai elinkeinotoiminnan jaettava yritystulo TVL 38-41 ensin pääomatulo-osuus, loppu ansiotuloa perusteena nettovarallisuus edellisen verovuoden päättyessä aloittamistapauksissa verovuoden päättymisajankohta nettovarallisuus: maatalouden tai yritystoiminnan varat - velat pääomatulo-osuuden perusteena on 20 %:n tai verovelvollisen vaatimuksesta 10 %:n tuotto nettovarallisuudelle taikka kokonaankin ansiotuloa elinkeinotoiminnan tai maatalouden tulos./. aikaisempien vuosien tappiot jaettava yritystulo./. 20 tai 10 % nettovarallisuudesta pääomatuloa loppu ansiotuloa Esimerkki / Taksiautoilija ammatinharjoittaja verotettava elinkeinotulo 20.000 (jaettava yritystulo) varallisuus: kulkuneuvot mj. 30.000 ; velat 20.000 nettovarallisuus 10.000 pot- osuus: 20 % x 10.000 = 2.000 / 30 %:n verokanta at- osuus: 20.000./. 2.000 = 18.000 / progressiivinen verotus 27

Keskeiset tuloverotusta koskevat muutokset verovuosina 2012-2014 28

Keskeiset tuloverotusta koskevat muutokset vuodelle 2012 Pääomatulojen verokannan nosto 28 % 30 % Lievä progressio: 50 000 euron ylittävältä osalta 32 % Osingot ja yhteisövero Verovapaan pot-tulon enimmäismäärä alenee 90 000 60 000 Yhteisöveroprosentti 26 24,5 % Yhteisetuuksien (mm. yhteismetsät) verokanta 26 28 % Korkotulon lähdevero 28 30 % (ei progressiota) Korkovähennys 2012: vähennyskelpoista 85 %, 2013: 80 %, 2014: 75 % koron määrästä Kotitalousvähennys enimmäismäärä alenee 3.000 2.000 ja prosentti 60% 45 % (palkka: 30 % 15 % + sivukulut kokonaan, ei muutosta) 29

Keskeiset tuloverotusta koskevat muutokset vuodelle 2013 Suurten ansiotulojen verotuksen kiristäminen Määräaikainen veroasteikkolain muutos 2013-2015 (kehyspäätös keväällä 2012) Vuoden 2012 tuloveroasteikkolakiin uusi tuloluokka, yli 100.000 + 2%:n rajaveroasteen korotus verotuottovaikutus valtiolle noin 30 miljoonaa euroa Eläketulon lisävero valtiolle 6 % yli 45.000 euron suuruisesta eläketulosta verotuottovaikutus noin 50 miljoonaa euroa Verosta vapaa kilometrikorvauksen enimmäismäärän alentaminen 2013 alkaen: yleinen kilometrikorvauksen tason alennus./. 5 % (tarkoittaisi v. 2012 kmkorvauksen tasossa 45 43 senttiä/km) 2014 alkaen: yli 15.000 km:n ajoista tason alennus./. 55 % (tarkoittaisi v.2012 tasolla 45 25 senttiä/km) (tästä luovutaan, jos tupo tulee voimaan syksyllä 2013) Kotitalousvähennys Takautuva muutos verovuodesta 2007 alkaen: vähennys myönnetään esimerkiksi myös ulkomailla sijaitsevasta asunnosta, kun ulkomaalainen yritys siellä tekee remontin Pitkäaikaissäästäminen Varojen noston ikärajan korotus TEL:n mukaiseen lykättyyn eläkeikään (nykyisestä 63 vuodesta 68 vuoteen) Koskee 1.1.2013 alkaen otettuja eläkevakuutuksia ja pitkäaikaissäästämissopimuksia 30

Keskeiset tuloverotusta koskevat muutokset vuodelle 2014 Opintotukiuudistus (HE 105/2013) Verotuksessa vähennettävä opintolainavähennys (TVL 127 d ) korvataan KELA:n maksamalla opintolainahyvityksellä niiden opiskelijoiden kohdalla, jotka aloittavat opintonsa 1.8.2014 tai sen jälkeen (vanhoilla opiskelijoilla opintolainvähennys säilyy edelleen); KELA:n maksama opintolainhyvitys on saajalleen verovapaata tuloa Opintolainojen velkojen korot ovat vähennyskelpoisia viimeisen kerran verovuonna 2014 Asuntovelkojen korkojen vähennysoikeus (HE 105/2013) Asuntovelkojen korkojen vähennysoikeuden supistaminen jatkuu: verovuonna 2015 vähennyskelpoista on 70 % Kotitalousvähennys (HE 105/2013) Enimmäismäärän korotus 2 000 2400 (%-osuudet ennallaan, siis mm. 45 %) Kiinteän omaisuuden myynti kunnalle (HE 105/2013) Myyntivoiton väliaikainen verovapaus 1.10.2013-31.12.2014 Pääomatulojen verotus ja yhteisön tulovero (HE 185/2013) Pääomaverokannat ennallaan 30 % ja 32 %, mutta korkeamman verokannan raja alenee 50 000 40 000 Yhteisöjen tuloverokannan aleneminen 24,5 % 20 % 31

Keskeiset tuloverotusta koskevat muutokset vuodelle 2014 Osinkotulojen verotus (HE 185/2013) Listatusta yhtiöstä saatu osinkotulo 85 %:sesti veronalaista (2013: 70 %) Listaamattomasta yhtiöstä saatu osinkotulo: POT-tuloa 8 % matemaattisesta arvosta ja tällöin verollista 25 %, enintään kuitenkin 150 000 :n POT-tulon määrään saakka Siltä osin kuin POT-tulona yli 150 000 osinkotulosta veronalaista 85 % Siltä osin kuin tulo ylittää 8 %:n rajan osinko on ansiotuloa ja veronalaista 85 % Perusrakenne siis säilyy, mutta %:t ja eurorajat muuttuvat; kokonaan verovapaat osingot poistuvat Koulutusvähennys yritysverotuksessa (HE 95/2013) Sinänsä kaikki henkilöstön koulutuksesta johtuneet menot ovat aina olleet ja ovat edelleen täysimääräisesti vähennyskelpoisia elinkeinotulosta Koulutusvähennys on 50 % yrityksen työntekijöiden keskimääräisestä päiväpalkasta, enintään 3 päivää per työntekijä kysymys on siis laskennallisen kulun vähentämisestä (verotuki) edellyttää yt-lain mukaista koulutussuunnitelmaa; koskisi sekä yrityksen sisäisiä että ulkoisia koulutuksia (seminaarit yms); ei työnopastuksesta ja perehdyttämisestä; koulutuksen vähimmäiskesto 1 tunti 32

2. Eräitä yksityishenkilön ansiotulojen verotuksen kysymyksiä 33

Eräitä veronalaisia luontoisetuja (TVL 64 ) Yleistä rahapalkan asemesta luontoisedut ovat EPL 13 :n tarkoittamaa palkkaa Työnantajan sosiaaliturvamaksu on maksettava myös luontoiseduista työsuoritus voidaan kokonaankin korvata luontoiseduilla (ennakkoperinnän muotona tällöin ennakonkanto) luontoisetu = työnantajalta (ta) muuna kuin rahana saatu korvaus työstä. Usein etu oikeuttaa työntekijän (tt) käyttämään yksityistaloudessaan ta:n omistamaa tai hallitsemaa omaisuutta mm. auto, asunto, ravinto, puhelinedut perustuu työ- tai virkasuhteeseen voi olla täysin vastikkeeton tai sellainen, josta työntekijä maksaa korvauksen veronalainen luontoisedun arvo = luontoisetupäätöksen arvo./. maksettu korvaus Verohallinnon vuosittainen päätös / sitova / tavallisimmat edut 34

Autoetu autoetu syntyy, kun työntekijä saa käyttää työnantajan omistamaa tai hallitsemaa henkilö- tai pakettiautoa yksityisajoihinsa jos työnantaja antaa luottokortin työntekijälle työntekijän oman auton polttoaineiden ostoa varten, kyse ei ole autoedusta, vaan bensaedusta, joka arvostetaan käypään arvoonsa = ostetun polttoaineen arvo autoedun tyypit KHO 1982 II 540: Työntekijän ei katsottu saaneen rahanarvoista etuutta kun työnantaja, sähköjakelu- ja asennusliike, oli luovuttanut hänen hallintaansa huoltoautoksi varustetun avolavaisen pakettiauton, jota työntekijä piti säännöllisesti työajan ulkopuolella työnantajan määräyksestä kotonaan sieltä tapahtuvia vikapäivitysluonteisia huoltoajoja varten. Työntekijä käytti auto myös päivittäisiin työmatkoihin, mutta hänellä ei ollut lupaa käyttää sitä kuihin yksityisajoihinsa. vapaa autoetu työnantaja maksaa kaikki kustannukset auton käyttöetu työntekijä maksaa ainakin kaikki polttoainekulut sekä työ- että yksityisajoista polttoainekulut on maksettava muulle kuin työnantajalle; jos maksaa työnantajalle, kyse on vapaasta autoedusta ja siitä suoritetusta korvauksesta työnantajan kirjanpidossa ei siten voi olla auton polttoainekuluja 35

autoedun arvo autoedun arvo lasketaan rekisteriotteeseen merkityn käyttöönottovuoden (ensirekisteröinti Suomessa) perusteella seuraavasti: ikäryhmä A vuosina 2011-2013 käyttöönotetut autot vain auton hinnan perusteella määräytyvä arvo arvo/kk = tietty %-osuus auton uushankintahinnasta (= perusarvo) lisättynä käyttökustannuksia vastaavalla -määrällä (vapaa autoetu: 1,4 % uushankintahinnasta + 285 /kk tai 19 senttiä/km) em. senttimäärää käytettäessä pidetään ajopäiväkirjaa Mikä on uushankintahinta? Auton käyttöönottokuukauden alussa voimassa ollut ovh vähennettynä 3.400 Lisävarusteet lisätään uushankintahintaan siltä osin kuin niiden määrä ylittää 850 :a autoliike antaa todistuksen uushankintahinnasta 36

ikäryhmä B vuosina 2008-2010 käyttöönotetut autot sama rakenne kuin ikäryhmä A, mutta %:t pienemmät ikäryhmä C ennen vuotta 2008 käyttöönotetut autot sama rakenne kuin ikäryhmä A, mutta %:t pienemmät ulkomailla saatu autoetu -arvo/kk tai kilometrikohtainen arvo autoedun arvo voidaan määrittää: kuukausikohtaisena arvona olettama 18.000 km yksityisajoja / vuosi = 1.500 km/kk kilometrikohtaisena arvona yksityisajoja yli tai alle 18.000 km / vuosi ajopäiväkirja tai muu luotettava selvitys joko verovelvollisen selvitys tai veroviranomaisen selvitys jos viranomaisaloitteisesti korotetaan, aina kuultava 37

ajopäiväkirjan sisältö autolla päivittäin ajettu kokonaiskilometrimäärä ja lisäksi työajoista (varsinaiselta työpaikalta erityiselle työntekemispaikalle tmv.) päivittäin: ajon alkamis- ja päättymisajankohta ajon alkamis- ja päättymispaikka, tarvittaessa reitti matkamittarin lukema ajon alkaessa ja päättyessä matkan pituus ajon tarkoitus ja auton käyttäjä yksityisajoista ei siis tarvitse merkitä ajokohtaista selvitystä jos luontoisetuautolla ajettujen työajojen (varsinaiselta työpaikalta erityiselle työntekemispaikalle tmv. matkat) määrä on yli 30.000 km/v, edun perusarvo on 80 % päätöksen mukaisesta perusarvosta automyyjien autoetu (auto on samalla autoliikkeen esittelyauto) päätöksen 17.3 ja 19 : luontoisetuauto vaihtuu työn vuoksi useasti kuukauden aikana (automyyjien esittelyautot) edun perusarvo on 80 % päätöksen mukaisesta perusarvosta 38

Autoetu ja matkakulut / työmatkoista maksetut kilometrikorvaukset? normaali matkakuluvähennys (asunnolta varsinaiselle työpaikalle) halvimman kulkuneuvon kustannusten mukaan jos luontoisetuauto katsotaan halvimmaksi kulkuneuvoksi, vähennys on 0,20 /km (verovuosi 2013) sekä vapaa- että käyttöetuautolle asunnon ja varsinaisen työpaikan väliset matkat ovat yksityisajoja kun tarkastellaan sitä, kuinka paljon luontoisetuautolla on ajettu yksityisajoja mahdollinen autoedun korotus "oma työnantaja": voiko maksaa km- korvauksia VH:n kustannuspäätöksessä tarkoitetuista matkoista (varsinaiselta työpaikalta erityiselle työntekemispaikalle tmv)? käyttöetu 13 senttiä/km (v. 2013) vapaa autoetu: ei voi maksaa verovapaasti "toinen työnantaja": sekä käyttö- että vapaaedussa voi maksaa verovapaasti kilometrikorvauksen (45 senttiä/km; v. 2013) siis ei veronalaista tuloa, vaan luetaan yksityisajoihin mahdollinen autoedun korotus 39

Esimerkki autoedun arvon korottamisesta Ikäryhmä A, uushankintahinta 20.000 (ovh 23.400./. 3.400 ), verovuoden 2013 le- päätöksen arvoin; vapaa autoetu luontoisedun arvo työnantajan vuosi-ilmoituksella tai ennakonpidätystodistuksella: 1,4 % x 20.000 + 285 /kk = 565 /kk x 12 kk = 6.780 (oletus siis: yksityisajoja 18.000 km/v eli 1.500 km/kk) työnantajan ilmoittamissa vuosi-ilmoitustiedoissa tai palkansaajan todistuksella näkyy vain vapaa autoetu, ikäryhmä A ja 6.780 asuu Tampereella, varsinainen työpaikka Hämeenlinnassa, jolloin työmatkoista kertyy yksityisajoja 11 kk x 21 tpv x 80 km x 2 = 36.960 km. lisätään muut yksityisajot arviolta esim. 6.000 km lisätään toisten työnantajien maksamien kilometrikorvausten km- määrä, 8.000 km (ei vaikutusta siis näiden km- korvausten verovapauteen) arvon korotus: (36.960 km + 6.000 km + 8.000 km - 18.000 km) x 19 senttiä/km = 6.262, jolloin autoedun arvoksi tulee 13.042 (6.780 + 6.262 ) asunnon ja työpaikan välisten matkojen kustannukset halvimmalla kulkuneuvolla eli juna Tre - Hml: 11 kk x noin 150 /kk (omavastuu 600 ) 40

Asuntoetu verotusarvoon vaikuttaa: 1. asunnon valmistumisvuosi, jona pidetään rakennuksen valmistumisvuotta jos rakennus on peruskorjattu, valmistumisvuotena pidetään peruskorjausvuotta 2. pinta-ala: perusarvo + m2-arvo asuinhuoneet, sauna, uima-allas, askartelutilat / ei autotalli 3. sijainti: erikseen pääkaupunkiseutu ja muu Suomi kunnassa voidaan yleisesti alentaa - 20 %:lla vuokratason alhaisuuden perusteella ja vielä -20 % sijainnin perusteella enintään siis 20 + 20, ei 40 % yksittäistapauksittain alennus vielä 26 :n nojalla: käypä arvo verotoimisto ei siis voi korottaa 4. "mukavuudet" lämmitys, sähkö, vesi autotallietu, erillinen arvo julkisyhteisöjen asunnot: peritty vuokra katsotaan käyväksi vuokraksi silloin, jos asunto sijaitsee laitosalueella (kasarmi, vankila, koulukoti) muutoin normaali verotusarvo jos työntekijä maksaa "vuokraa" työnantajalle, vähennetään "vuokra" verotusarvosta, jolloin verotettavaksi tuloksi jää "netto 41

Ravintoetu kolme mahdollista tapaa edun antamisessa: 1. työpaikkaruokailu työnantajan oma työpaikkaruokala tai muu ruokalanpitäjä työnantajan tiloissa jos työnantajalle edun antamisesta aiheutuvat välittömät kustannukset + alv ovat 5,90 9,70 edun verotusarvo on 5,90. Jos välittömät kustannukset + alv alittaa tai ylittää em. arvot, verotusarvona on välittömien kustannusten + alv:n määrää laitosruokailu: 2. sopimusruokailu sairaala, koulu, päiväkoti... verotusarvo on 4,43 ; opettajilla oppilaiden valvonnan yhteydessä tapahtuva ruokailu 3,54, hotelli- ja ravintola-alan henkilökunta 5,02 ta sopinut ravitsemusliikkeen kanssa työpaikkaruokailun järjestämisestä lipuke oikeuttaa ruokailuun vain em. paikassa jos työnantaja maksaa ravitsemusliikkeelle 5,90 9,70 edun verotusarvo 5,90 42

3. ruokailulipukkeet (lounasseteli) edun verotusarvo 75 % nimellisarvosta, jos setelin nimellisarvo on enintään 9,70. Näin laskettuna edun vähimmäisarvo on kuitenkin 5,90. nimellisarvoltaan yli 9,70 :n lipukkeen verotusarvo on nimellisarvo setelillä saa vain aterioida jos sillä saa rahaa, elintarvikkeita... edun arvo on nimellisarvo voidaan antaa 1 seteli / kotimaan tosiasiallinen työssäolopäivä KHO 1988 B 583: Niille kahdelle vankilan virkamiehelle, joiden tehtävänä oli OM:n yleiskirjeen mukaan ruoan tarkkailua varten nauttia vankilassa näyteruoka-annos, ei tällä perusteella muodostunut veronalaista luontoisetua (ään. 4-1) KHO 1989 B 516: Kunnan palkkaama maatalouslomittaja oli tiloilla työskennellessään saanut aterioita. Ne katsottiin veronalaiseksi luontoiseduksi. Edunantaja ei ollut kunta vaan kyseinen maanviljelijä. KHO 11.05.2000 t. 876 (vuosikirja): Kunnan palkkaama maatalouslomittaja työskenteli eri maatiloilla saaden tämän työn yhteydessä tiloilta vapaita aterioita. Ateriaedun arvo oli sinänsä tuloverolain 29 :n 1 momentin nojalla luettava maatalouslomittajan veronalaiseksi tuloksi, mutta samalla kun hänen veronalaiseen tuloonsa lisättiin nämä tulot oli luonnollisena vähennyksenä otettava huomioon hänen erityisille työntekemispaikoille maatiloille tehdyistä työmatkoista aiheutuneet ylimääräiset ateriointikustannukset. Verovuodet 1994-1996. KHO 1.3.1983/685: Riittävänä selvityksenä VH:n vahvistamasta arvosta poikkeamiseksi ei pidetty kaupungin taloustoimiston antamaa todistusta kaupungin keskuskeittiöltä toimitettujen kouluaterioiden keskihinnasta. 43

Puhelinetu työnantaja kustantaa työntekijän kotiin puhelimen, 20 /kk matkapuhelin 20 /kk (puhelut + tekstiviestit + multimediaviestit) Turun HAO 19.5.2008 taltio 08/0303/3: Osakkaan veronalaiseksi tuloksi oli säännönmukaisessa verotuksessa luettu työnantajan kirjanpidossaan palkkana käsittelemä matkapuhelinetu Verohallituksen luontoisetujen laskentaperusteista antaman päätöksen mukaisesti arvostettuna. Verotarkastuksessa osakkaan matkapuhelinkulujen oli todettu olleen kohtuuttoman suuret verrattuna matkapuhelimen luontoisetuarvoon. Jälkiverotuksessa osakkaan tuloon oli peiteltynä osinkona lisätty puolet hänen vuosittaisista matkapuhelinkulujensa määristä. Oikaisulautakunta oli alentanut peitellyn osingon määrän yhteen neljäsosaan matkapuhelinkulujen määristä. Hallinto-oikeuden mukaan osaakaan yhtiölle osakkaan käytössä olleesta matkapuhelimesta aiheutuneista kuluista ei voitu lukea peitellyksi osingoksi, koska matkapuhelin-etu oli käsitelty yhtiön kirjanpidossa osakkaalle annettuna palkan luonteisena etuutena sekä verotettu hänen ansiotulonaan Verohallituksen päätöksen perusteella ja koska matkapuhelinedun arvoa ei voida vahvistaa edulle tuossa päätöksessä määriteltyä käypää arvoa korkeammaksi. Äänestys 2 1 Eri mieltä ollut jäsen olisi hylännyt valituksen ja katsonut osakkaan saaneen yhtiöltä matkapuhelinedun osaksi peiteltynä osinkona. Osakkaan matkapuhelinkulut olivat vuosina 1998-2002 olleet runsaasta 20 000 markasta runsaaseen 50 000 markkaan eikä osakas ollut selvityksessään väittänytkään, että puhelut olisivat olleet kiinteistönvälittäjän työhön liittyneitä puheluita. Vaikka yhtiö oli kirjanpidossaan käsitellyt matkapuhelinedun palkansaajalle annettuna luontoisetuna, yhtiölle osakkaan matkapuhelinedusta aiheutuneet menot olivat kuitenkin niin suuret, että osakkaan oli katsottava saaneen edun osaksi osakasaseman perusteella. KHO:n päätös 6.10.2008 taltionumero 2485. Valituslupahakemus hylätään. 44

Korkoetu TVL 67 : työsuhdelaina; esim. pankkitoimihenkilöt, kuntien työntekijät työsuhteen perusteella saadusta lainasta Jos lainan korko on sidottu markkinoilla yleisesti käytettyyn viitekorkoon (esim. 6 kk:n euribor) ja jos korko on tuota alhaisempi (esim. 6 kk:n euribor 0,2 %), alennuksen määrä (tuo 0,2 %) on veronalaista ansiotuloa viitekorkoja mm. 1, 3, 6 ja 12 kk:n euribor, tai pankin oma primekorko jos lainaa ei ole sidottu viitekorkoon (kiinteäkorkoinen), etu syntyy, jos korko on alhaisempi kuin vuoden alun 12 kk:n euribor-korko etu on veronalaista ansiotuloa, mutta sama määrä on oikeus vähentää korkomenona korkovähennysrajoitusten puitteissa (esim. vakituiseen asuntoon kohdistuva korkomeno); tulo siis ansiotuloa ja korkomeno pääomatulolajissa vähennettävissä (30 %:n arvoinen ) toimitettava ennakonpidätys ja maksettava sotu-maksu jos molemmat puolisot velallisia, etu verotetaan kokonaisuudessaan sillä, joka on työsuhteessa 45

Matkaedut veronalaisuuden ratkaiseva rajanveto: onko kyseessä työmatka vai virkistysmatka ammattitaidon ylläpitämiseksi tehty opinto- tai tutustumismatka voidaan joutua myös osittamaan (esim. ½ työmatkaa, ½ virkistysmatkaa) puolison saama ilmaismatkaetu verotetaan aina työntekijällä KHO 18.2.1997 T 340: Suuryhtiön edustusmajalle Lappiin tehdyille, yhtiön johtavassa asemassa oleville henkilöille työmatkaksi katsotuille matkoille osallistui yhtiön liiketoiminnan kannalta tärkeiden asiakasyritysten ja sidosryhmien edustajia puolisoineen. Kun otettiin huomioon yhtiön johtohenkilöiden puolisoiden velvollisuudet huolehtia vieraista edustusmajalla, puolisoiden osallistuminen matkoille tapahtui yhtiön intressissä. Puolisoiden mukanaolosta matkoilla ei syntynyt yhtiön palveluksessa oleville EPL 4 :ssä tarkoitettua palkanluonteista etua. Ään 4-1. edun määrä on yleensä ne kustannukset, jotka työnantajalle matkasta ovat aiheutuneet 46

Työsuhdematkalippu TVL 64.2, edellytykset: 1. työnantajan työntekijälle antama 2. joukkoliikenteen 3. henkilökohtainen matkalippu 4. asunnon ja työpaikan välistä matkaa varten menettelytavat käytännössä ta voi hankkia lipun työntekijälle ja mahd. periä tt:ltä osuuden lipun kustannuksista, tai ta voi antaa tt:lle työmatkaseteleitä lipun ostoa varten ta ei voi korvata rahana tt:n itse hankkimaa lippua lippu ei saa oikeuttaa tekemään matkoja laajemmalla alueella kuin mikä on tarpeen asunnon ja työpaikan välisissä matkoissa ei rajoituksia matkojen määrässä eikä vuorokaudenajoissa työsuhdematkalippu kokonaan verovapaa enintään 300 euron määrään saakka/v. lisäksi kokonaan verovapaata tuloa 600 euron ylittävältä osalta 3.400 euroon saakka (max. verovapaa etu 3.400 600 = 2.800) verovapaan edun yhteismäärä määrä siis enintään 3.100 euroa (300 + 2.800) asunnon ja työpaikan väliset matkakulut eivät ole vähennyskelpoisia siltä osin kuin ne on katettu verovapaan tulon määrällä (kuitataan) 47

Työsuhdematkalippu esimerkki 1 työnantaja antaa työntekijälle henkilökohtaisia työmatkaseteleitä 200 euron arvosta vuodessa, joilla työntekijä ostaa VR:n juna-kk-lippuja asunnon ja työpaikan välisiä matkoja varten koko etu on verovapaata tuloa työntekijälle työnantajan ei tarvitse maksaa palkan sivukuluja matkakulujen vähennysoikeus pienenee verovapaana tulona pidetyn määrän verran eli 200 :lla, eli jos asunnon ja työpaikan välisten matkojen kustannukset halvimman kulkuneuvon kustannusten mukaan olisi 11 kk x 90 /kk = 990, vähentää voisi vain 790 (tähän kohdistuisi 600 :n omavastuuosuus, jolloin aidosti vähennettäväksi jäisi 190 ) esimerkki 2 työnantaja antaa työntekijälle henkilökohtaisia työmatkaseteleitä 928 euron arvosta vuodessa verovapaata tuloa 300 + 328 euroa (928./. 600) = 628 euroa veronalaista ansiotuloa luontoisetuna 300 euroa (600./. 300) jos matkakulujen yhteismäärä vuodessa on tuo 928 euroa matkakuluina voi vähentää 300 euroa (928./. 628 euroa), joka jää alle omavastuuosuuden 600 euroa; siis aidosti ei voi vähentää mitään käytännössä työntekijä maksaa matkakuluistaan tässä tapauksessa rahaa vain noin 50 % tuloksi luetusta 300 euron määrästä eli noin 150 euroa 48

Muut edut VHp 26 : edun arvo on sen käypä arvo KHO 1987 B 559: Päivälehden toimituspäällikkö, jonka tehtäviin kuului mm. toimituksellinen johto, ajankohtaisten uutisten ja pitkällä aikavälillä tehtävien laajojen kirjoitusten ideointi ja joka osittain oli työskennellyt kotona, ei saanut veronalaista etua siitä, että työnantaja oli suorittanut hänen kotiinsa tulevien kahden valtakunnallisen päivälehden tilausmaksut. (ään. 3-1) KHO 14.03.2000 t. 550: Käräjäoikeus oli tuominnut lehden vastaavan päätoimittajan rikoslain 27:3 a :n nojalla yksityiselämän loukkaamisesta maksamaan sakkoa 47 360 markkaa. Jos työnantaja maksoi työntekijänsä maksettavaksi tuomitun sakon, maksu katsottiin työntekijän palkanluontoiseksi tuloksi. ongelma: onko arvo työnantajalle aiheutuneet kustannukset vai "ostohinta ulkopuoliselta"? lähtökohtana edun arvostamisessa on se arvo, joka työntekijän olisi ollut suoritettava ulkopuoliselle hankkiakseen po. edun KHO 1995 T 3627: Kun muotivaatteiden vähittäiskauppaa harjoittava työnantaja hankki ja asetti palveluksessaan olevien myyjien, myyntityöhön osallistuvien osastonhoitajien, ompelijoiden, somistajien, varastotyöntekijöiden sekä konttorityöntekijöiden käyttöön työasut, työntekijöille työasujen käytöstä muodostuu sellainen rahanarvoinen etuus, josta työnantaja EPL 4 :n mukaan oli velvollinen toimittamaan ennakonpidätyksen. Työntekijöiden näin saaman etuuden arvoa ei ollut vahvistettava asun hankkimisesta työnantajalle aiheutuvien kustannusten suuruiseksi vaan tuon etuuden raha-arvo oli vahvistettava työntekijöiden säästyneitä elantokustannuksia vastaavaksi. 49

Muut edut lentopiste-etu KHO 2011:26: Yhtiö ei ollut valvonut työntekijöidensä saamien lentopiste-etujen käyttöä eikä estänyt työnantajan maksamista lentomatkoista saatujen pisteiden käyttöä työntekijöiden yksityistarkoituksiin. Yhtiössä toimitetun verotarkastuksen perusteella Konserniverokeskus oli vuonna 2007 katsonut yhtiön laiminlyöneen ennakonpidätysvelvollisuutensa vuosien 2001-2004 aikana työntekijöiden työnantajan maksamista lentopisteistä saamien lentopisteiden yksityiskäytön osalta. Konserniverokeskus oli toimittanut laiminlyötyjen ennakonpidätysten ja työnantajan sosiaaliturvamaksujen osalta ennakkoperinnän arviomaksuunpanot. KHO katsoi, että lentopisteistä saadun edun ennakkoperintään liittyi sellaisia avoimia kysymyksiä, jotka edellyttäisivät nimenomaisia säännöksiä osapuolten velvollisuuksista ja edun arvon määrittelystä. Ennakkoperintälakia oli perusteltua tulkita niin, ettei kysymyksessä olevien lentopisteiden käytöstä muodostunut ennakkoperintälaissa tarkoitettuun palkkaan rinnastuvaa etua. Yhtiön ei voitu katsoa laiminlyöneen ennakonpidätysvelvollisuuttaan. Maksuunpanot kumottiin tältä osin. EPL 9.1-2, 13.1 ja 3, 41.1-2 50

Verovapaat henkilökuntaetuudet (TVL 69 ) Verovapaita henkilökuntaetuuksia ovat tavanomainen ja kohtuullinen: 1. etu ta:n järjestämästä terveydenhuollosta ei kuitenkaan työnantajan työntekijälle suorittamaa korvausta sairaus- yms. kuluista työpaikkaterveydenhuolto verovapaata perustuu TES:iin tai vastaavaan, kaikille samat edut työpaikka- ja sopimuslääkärit, työnantajan lähete muulle lääkärille muut järjestelyt veronalaisia jos työnantaja korvaa työntekijän sairauskuluja järjestely, jossa työnantaja etukäteen on sopinut korvaavansa osan työntekijän tositteista palkansaajan perheenjäsenen edut "terveysmatkat" ulkomaille KHO 7.9.1999 T 2362: Lääkäriaseman tarkoitus oli korvata palveluksessaan olevan hammaslääkärin silmien taittovirheiden lasertekniikalla avoterveydenhuollossa suoritettavien korjaushoitotoimenpiteiden kulut. Kustannukset olivat 21 000 markkaa ja ne suoritettiin työterveyshuolto-ohjesäännön perusteella. Ohjesäännössä henkilökunta jaettiin kuitenkin kolmeen ryhmään ja vain ryhmä A eli lääkärit, hammaslääkärit ja esimiehet olivat oikeutettuja puheena olevaan etuun. Asiakirjojen mukaan leikkaus oli hammaslääkärille työssään hyödyllinen mutta ei välttämätön. Kun myös kyse oli uudesta hoitomuodosta ja siitä aiheutuvat kustannukset verrattain suuret, ei etua pidetty tavanomaisena ja kohtuullisena henkilökuntaetuna vaan palkkana, josta oli toimitettava ennakonpidätys. 51

KHO 2011:27: Osakeyhtiö A oli suunnitellut ottaa henkilöstölleen sairaanhoitovakuutuksen, joka täydentäisi yhtiön yleislääkäritasoista työterveyshuoltoa. Vakuutettuina olisivat kaikki yhtiön ja sen tytäryhtiöiden noin 700 vakituista työntekijää, joiden työsuhde oli kestänyt yli kuusi kuukautta. Vakuutuksesta korvattaisiin sairauden tai tapaturman aiheuttamia hoitokuluja sairaus-/tapaturmakohtaiseen 10 000 euron ylärajaan saakka ja ilman omavastuuta. Korvattavaksi hoitokuluiksi katsottaisiin vakuutusehtojen mukaan sairauden tai vamman tutkimuksesta ja hoidosta aiheutuvat kustannukset, mukaan luettuna muun muassa leikkauskustannukset sekä sairaalan hoitopäivämaksut vakuutuskirjassa mainittuun enimmäiskorvausmäärään saakka. Erikoislääkärin antaman hoidon ja määrämien tutkimusten korvattavuuden edellytyksenä olisi työterveyslääkärin lähete. Vain poikkeuksellisissa akuuttitapauksissa työntekijä voisi hakeutua suoraan hoitoon. Vakuutuksesta korvattaisin myös lääkekustannuksia. Vakuutuksen keskimääräinen vuosimaksu oli 273 euroa työntekijää kohden. KHO katsoi, että sairaanhoitovakuutuksen kautta työntekijöille tarjolla olevaa, yleislääkäritasoista työterveyshuoltoa täydentävää palvelutarjontaa ei ollut pidettävä epätavanomaisena tai kohtuuttomana, kun otettiin huomioon sekä palvelujen käyttöä koskevat vakuutusehdot että työnantajan vakuutuksesta maksama määrä. Vakuutusmaksujen ei katsottu muodostavan A Oy:n työntekijöille veronalaista tuloa eikä yhtiö olut velvollinen toimittamaan ennakonpidätystä työntekijöille otettavan sairaanhoitovakuutuksen perusteella. (äänestys 3-2) (Ks. myös KHO 2013:141, jossa työntekijäkohtainen maksu oli 441 : verovapaa etu) 52

2. henkilökunta-alennus työnantajan tuottamasta tai kaupan pitämistä tavaroista tai palveluksista muun kuin työnantajan tuotteesta korvattu alennus on veronalaista pitää olla samat edut koko henkilökunnalle alennusta verrataan muille asiakkaille myönnetty alennus ns. parhaan asiakkaan alennus työnantajan omakustannushinta KHO 1988 II 585: Sähkölaitos myönsi henkilökunnalleen aluelämmön tai sähkölämmityksen perusmaksusta 50 %:n alennuksen. Perusmaksu oli noin 1.100 mk:aa. Keskimääräiseksi sähkön alennukseksi muodostui noin 10 % kilowattitunnilta. Alennusta pidettiin tavanomaisena ja kohtuullisena. (ään. 5-2) 53

3. merkkipäivä tai vähäinen muu lahja, joka on saatu muuna kuin rahana tai siihen verrattavana suorituksena antamisperuste lahjan laatu ja arvo lahjakortit ja muut helposti rahaksi muutettavat veronalaisia: pörssiyhtiön osakkeet esinelahja, jonka saa vapaasti valita tavanomainen merkkipäivä työntekijän hääpäivä, 50, 60, 70 vuotta pitkäaikainen palvelus, eläkkeelle jäänti työnantajan merkkipäivä: ikään liittyvä päivä esinelahjan kohtuullisuus: 1-2 vk bruttopalkkaa vastaava määrä KHO 4.11.1986/4333: Yhtiö oli samana vuonna antanut hallituksensa jäsenenä toimineelle kauppaneuvokselle lahjaksi 7.170 mk:n arvoisen veneen 40 vuoden palvelun perusteella ja 6.270 mk:n arvoinen videonauhurin 65- vuotissyntymäpäivän perusteella. KHO katsoi videonauhurin, merkkipäivän luonne huomioon ottaen, palkaksi. Venettä pidettiin tavanomaisena ja kohtuullisena merkkipäivälahjana. 54

Kuopion HAO 7.6.2011 T 11/0335/1: Asiassa oli kysymys siitä, oliko kaupungin toimitettava ennakonpidätys ja maksettava työnantajan sosiaaliturvamaksu erilaisista merkkipäivien mukaisista muistamisista 100 ja 200 euron arvoisilla lahjakorteilla sekä 200,240, 280 ja 320 euron avustuksilla kunto- ja virkistyslomiin. Lahjakortit oikeuttivat työntekijän valitsemaan itselleen mieluisen lahjan tietystä laajasta kategoriasta. Lahjakortteja ei siten oltu yksilöity tiettyä työnantajan valitsemaa lahjan ostoa varten. Kaupunki ei järjestänyt kunto- ja virkistyslomia, vaan ainoastaan hakemuksesta avusti tiettyä osa henkilökunnasta maksamalla avustuksen suoraan kylpylälle, kuntoutuslaitokselle, tilaisuuden järjestäjälle tai matkatoimistolle. Kaupungin myötävaikutus rajoittui siten työntekijän valitseman paikan hyväksymiseen ja avustuksen maksamiseen. Avustuksen saajalla oli tällöin laaja mahdollisuus vaikuttaa siihen, missä hän lomansa viettää. Lahjakorteista ja avustuksista syntyi molemmista veronalaista etua, joista tuli toimittaa ennakonpidätys sekä suorittaa työnantajan sosiaaliturvamaksu. Lainvoimainen. 55

4. etu työnantajan järjestämästä virkistys- tai harrastustoiminnasta ilmaiset kahvit yms. koko henkilökunnan lomanviettopaikka Lapin majat yksittäiselle työntekijälle järjestetty etuus on veronalaista lomalla syntyneiden kustannusten korvaus on veronalaista (esim. päivärahat tmv.) pikkujoulut verovapaata ta:n järjestämät koko henkilökunnalle suunnatut yhteiset liikunta- ja kulttuuritilaisuudet ei veronalaista etua luovuttaa tiloja työntekijöille liikuntaa tai kulttuuritoimintaa varten ei vaetua vuokraa tilat ulkopuoliselta tt:jen käyttöön ei va-etua maksaa sali yms. maksut tai maksaa koko henkilökunnalle suunnatun teatterinäytöksen kustannukset ulkopuoliselle ei va-etua jos maksetaan suoraan työntekijöille veronalaista 56

virkistys- ja harrastustoiminnasta saatuna verovapaana etuna pidetään myös: liikuntasetelit, kulttuurisetelit yhteensä enintään 400 :n vuosittaista etua työnantajan tarjoamasta työntekijän omaehtoisesta liikunta- ja kulttuuritoiminnasta etu on ainoastaan työntekijän käytettävissä = henkilökohtaisuus kulttuurilla tarkoitetaan käyntiä: museossa, teatterissa, oopperassa, elokuvateatterissa, konsertissa, taidenäyttelyssä tai muussa vastaavassa eri taiteenaloihin liittyvässä tapahtumassa tai tilaisuudessa kulttuuritoimintana pidetään myös käyntiä tiedekeskuksessa, urheilutapahtumassa sekä osallistumista ohjatulle toiminnalliselle taidekurssille liikunta: uimahalli, kuntosali, ohjatut liikuntatunnit 57

5. etu työnantajan järjestämästä yhteiskuljetuksesta asunnon ja työpaikan välillä yleensä muulla kuin henkilöautolla, työntekijöiden säännönmukainen kuljetus asunnon ja varsinaisen työpaikan välillä poikkeukselliset työolot (yö, hälytys) taksikyytikin on verovapaata, jos ta maksaa suoraan taksille 6. tavanomainen ja kohtuullinen vapaa- tai alennusmatka liikennetoimialalla vain liikennetoimiala, ei matkatoimistot VR, Finnair, bussifirmat lentoliikenne jos oikeus paikanvaraukseen veronalaista 7. työnantajan järjestämä sairaan lapsen hoito tilapäinen kotihoidon järjestäminen ajalta, jolloin työntekijällä on oikeus hoitovapaaseen täysin palkkaeduin saman sairaustapauksen johdosta enintään kuitenkin 4 päivän ajalta 8. tietoliikenneyhteyden yksityiskäyttö työntekijän asuntoon työn vuoksi hankitun internetyhteyden käytön yhteydessä syntyvä yksityiskäyttö ei muodosta veronalaista etua 58

Kotitalousvähennys 59

60

Säännösten kehitys Vuosi 1997 (782/1997) Laki kotitaloustyön väliaikaisesta verotuesta oli kokeiluluontoisesti voimassa 1.10.1997 1.12.2000. Samaan aikaan oli voimassa yritystukimalli. Vuosi 2001 (995/2000) Vuoden 2001 alusta yritystukimallista luovuttiin ja verotukimalli laajeni koko Suomeen. Kotitalousvähennystä koskevat säännökset lisättiin TVL 127 a c :iin. Vuosi 2003 (1162/2002) Vähennyksen enimmäismäärä nousi vuoden 900 eurosta 1 150 euroon. Ennakkoperintärekisteriin merkitylle yrittäjälle tai yritykselle sekä yleishyödylliselle yhdistykselle maksetusta työkorvauksesta myönnettävä vähennys nousi 40 prosentista 60 prosenttiin. Vähennys myönnettiin palkan sivukulujen lisäksi myös maksetusta palkasta 10 prosentin suuruisena. 61

Vuosi 2005 (1273/2004) Vuoden 2005 alusta alkaen vähennyksen on voinut saada myös työstä, joka on tehty verovelvollisen, hänen ja hänen puolisonsa tai edesmenneen puolison vanhempien, ottovanhempien, kasvattivanhempien tai näiden suoraan ylenevässä polvessa olevien sukulaisten tai edellä mainittujen henkilöiden puolisoiden käyttämässä asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa. Palkasta on voinut vähentää vuodesta 2005 alkaen 30 prosenttia. Vuosi 2006 (1128/2005) Tavanomaisesta kotitalous-, hoiva- ja hoitotyöstä myönnettävän kotitalousvähennyksen määrä nousi 1 150 eurosta 2 300 euroon henkilöä kohden. Asunnon ja vapaa-ajan asunnon kunnossapito- ja perusparannustyöstä myönnettävän vähennyksen enimmäismäärä säilyi kuitenkin 1 150 eurona. Yksittäisen verovelvollisen saaman vähennyksen vuotuinen yhteismäärä ei kuitenkaan voinut ylittää 2 300 euroa. Vain välittömästi kotitaloudelle maksetut tuet ovat estäneet vähennyksen vuoden 2006 alusta alkaen. 62

Vuosi 2007 (1218/2006) Vuoden 2007 alusta kotitalousvähennyksen on voinut saada, vaikka kotitalous olisi saanut samaa lämmitysjärjestelmän perusparannustyötä varten asuntojen korjaus-, energia- ja terveyshaitta-avustuksista annetun lain (1184/2005) mukaista pientalojen lämmitystapamuutoksiin myönnettävää energia-avustusta. Sovellettiin vuodesta 2006 alkaen. Tuloverolakia täsmennettiin siten, että kotitalousvähennystä ei myönnetä verovelvollisen itse tekemästä työstä tai työstä, jonka on tehnyt hänen kanssaan samassa taloudessa asuva henkilö. Vuosi 2009 (946/2008) Vuoden 2009 alusta kotitalousvähennyksen verovelvolliskohtainen enimmäismäärä nousi 3 000 euroon. Enimmäismäärä koski kotitalous-, hoiva- ja hoitotyön lisäksi myös asunnon tai vapaa-ajan asunnon kunnossapito- ja perusparannustyötä. Vähennyksen soveltamisalaa laajennettiin kodin tieto- ja viestintä-tekniikkaan liittyvien laitteiden asennus-, kunnossapito- ja opastustyöhön. 63