Selvitysmiehen raportti tilintarkastajajärjestelmän uudistamisesta. Yhteenveto lausunnoista

Selvitysmiehen raportti tilintarkastajajärjestelmän uudistamisesta Yhteenveto lausunnoista Työ- ja elinkeinoministeriön julkaisuja Kilpailukyky 65/2010

ville räsänen sari koivisto Selvitysmiehen raportti tilintarkastajajärjestelmän uudistamisesta Yhteenveto lausunnoista Työ- ja elinkeinoministeriön julkaisuja Kilpailukyky 65/2010

Työ- ja elinkeinoministeriön julkaisuja Kilpailukyky 65/2010 Arbets- och näringsministeriets publikationer Konkurrenskraft 65/2010 MEE Publications Competitiveness 65/2010 Tekijät Författare Authors Ville Räsänen Sari Koivisto Julkaisuaika Publiceringstid Date Lokakuu 2010 Toimeksiantaja(t) Uppdragsgivare Commissioned by Työ- ja elinkeinoministeriö Arbets- och näringsministeriet Ministry of Employment and the Economy Toimielimen asettamispäivä Organets tillsättningsdatum Date of appointment Julkaisun nimi Titel Title Selvitysmiehen raportti tilintarkastajajärjestelmän uudistamisesta - yhteenveto lausunnoista Tiivistelmä Referat Abstract Raportti tilintarkastajajärjestelmän uudistamisesta luovutettiin selvitysmies Edward Anderssonin toimesta työ- ja elinkeinoministeriölle 13.1.2010. Raportissa ehdotetaan tilintarkastajatutkinnon uudistamista siten, että kaikille yksityisten- ja julkisyhteisöjen tilintarkastajille tulisi yhteinen perustutkinto, jonka lisäksi olisi mahdollista suorittaa kaksi erikoistumistutkintoa. Valvonnan osalta raportissa ehdotetaan, että tilintarkastajien auktorisointi ja valvonta keskitettäisiin jatkossa yhdelle toimielimelle, ja tämä rakennettaisiin nykyisen Keskuskauppakamarin tilintarkastuslautakunnan pohjalle ja sijoitettaisiin Keskuskauppakamarin yhteyteen. Selvitysmiehen raportti lähetettiin lausuntokierrokselle 3.2.2010. Lausunnon esitti kaikkiaan 51 tahoa. Lausunnoissa uudistusta pidetään tarpeellisena ja sen nähdään selkeyttävän tilintarkastajajärjestelmää ja tilintarkastajien valvontaa. Selvitysmiehen ehdotus tutkintorakenteen uudistamisen osalta saa laajaa kannatusta, mutta myös pidemmälle meneviä uudistuksia toivotaan. Yleisesti ottaen tutkinnon taso halutaan asettaa sellaiseksi, että kaikki tilintarkastajat ovat myös jatkossa EU:n tilintarkastusdirektiivin mukaan hyväksyttyjä tilintarkastajia. Lausunnoissa myös esitetään mielipiteitä mm. uuden tutkinnon tutkintovaatimuksista ja tutkintonimikkeistä. Tilintarkastajien auktorisoinnin ja valvonnan keskittämistä pidetään lausunnoissa poikkeuksetta hyvänä lähtökohtana. Ehdotus keskitetyn valvontaelimen rakentamisesta Keskuskauppakamarin tilintarkastuslautakunnan pohjalta saa laajaa kannatusta. Lausunnoissa kuitenkin korostetaan tarvetta varmistaa, että valvontaorganisaatio kaikissa tilanteissa antaa ulospäin riippumattoman ja uskottavan kuvan niin kansallisesti kuin kansainvälisesti arvioituna. Tältä osin lausunnoissa suhtaudutaan kriittisesti raportin ehdotukseen valvontaorganisaation sijoittamisesta Keskuskauppakamarin yhteyteen. Kritiikkiä kohdistuu lisäksi ehdotettuun lautakunnan nimeämismenettelyyn. Myös valvontaorganisaation JHTT-puolen asiantuntemuksen turvaamiseen kiinnitetään lausunnoissa erityistä huomiota. Työ- ja elinkeinoministeriön yhdyshenkilö: Työelämä- ja markkinaosasto/sari Koivisto, puh. 010 604 7086 Asiasanat Nyckelord Key words tilintarkastus, tilintarkastaja, tilintarkastusjärjestelmä, KHT, HTM, JHTT, auktorisointi, valvonta ISSN 1797-3562 Kokonaissivumäärä Sidoantal Pages 44 Julkaisija Utgivare Published by Työ- ja elinkeinoministeriö Arbets- och näringsministeriet Ministry of Employment and the Economy ISBN 978-952-227-451-9 Kieli Språk Language Suomi, finska, finnish Vain sähköinen julkaisu Endast som elektronisk publikation Published in electronic format only

Esipuhe Työ- ja elinkeinoministeriö asetti toukokuussa 2009 selvitysmies Edward Anderssonin selvittämään tilintarkastajajärjestelmän uudistamistarvetta. Selvitysmies luovutti raporttinsa työ- ja elinkeinoministeriölle 13.1.2010. Selvitysmiehen raportti lähetettiin lausuntokierrokselle 3.2.2010. Lausunnon antajia pyydettiin ottamaan kantaa selvitysmiehen raporttiin ja siihen liittyviin kehitysehdotuksiin. Lisäksi pyydettiin lausumaan seuraavista kysymyksistä: 1) pidetäänkö perusteltuna asettaa perustutkinnon vaatimukset vastaamaan nykyisiä HTM-vaatimuksia ja täyttämään myös EU-vaatimukset ja miten tähän vaikuttavat asiakkaiden tarpeet, tilintarkastuslain (TTL) tilintarkastusvelvollisuuden raja-arvot ja tavoite vähentää yritysten hallinnollista taakkaa. Edelleen pyydettiin lausumaan vaikutuksista tilintarkastuksen kustannuksiin ja tarkastajien riittävyyteen; 2) mitä mieltä ollaan lisämoduuleista ja miten näiden sääntely tulisi toteuttaa sekä 3) mitä edellytyksiä hyväksymisestä ja valvonnasta vastaavalle toimielimelle tulisi asettaa huomioon ottaen valvontatarve, kasainvälinen kehitys ja valvonnan riippumattomuus. Lausunnon tillintarkastajajärjestelmän uudistamista koskevasta selvitysmiehen raportista toimittivat seuraavat 51 tahoa, joista myöhemmin käytettävät lyhenteet on merkitty sulkeisiin: Oikeusministeriö (OM) Sisäasiainministeriö (SM) Sosiaali- ja terveysministeriö (STM) Valtiovarainministeriö (VM) Helsingin hallinto-oikeus (HHO) Finanssivalvonta (Fiva) Keskusrikospoliisi (KRP) Kilpailuvirasto (KIVI) Patentti- ja rekisterihallitus (PRH) Valtiontalouden tarkastusvirasto (VTV) Verohallinto (VH) Viranomaisyhteistyön kehittämisprojekti VIRKE (VIRKE) Julkishallinnon ja -talouden tilintarkastuslautakunta (JHTT-lautakunta)

Kauppakamarien tilintarkastusvaliokunnat Helsingin seudun (Helsingin seudun TIVA) Itä-Suomen (Itä-Suomen TIVA) Kymenlaakson (Kymenlaakson TIVA) Lapin (Lapin TIVA) Oulun (Oulun TIVA) Pohjanmaan (Pohjanmaan TIVA) Riihimäen Hyvinkään (Riihimäen Hyvinkään TIVA) Satakunnan (Satakunnan TIVA) Etelä-Pohjanmaan ja Tampereen (Etelä-Pohjanmaan ja Tampereen TIVA) Turun (Turun TIVA) Keskuskauppakamarin tilintarkastuslautakunta (TILA) Valtion tilintarkastuslautakunta (VALA) Aalto-yliopiston kauppakorkeakoulu (Aalto-yliopisto) Tampereen yliopiston kauppa- ja hallintotieteiden tiedekunta (TaY) Turun yliopisto (TuY) Vaasan yliopisto (VY) Åbo Akademi Ammattikorkeakoulujen rehtorineuvosto ARENE ry (ARENE) Elinkeinoelämän keskusliitto (EK) Finanssialan keskusliitto (FK) HTM-tilintarkastajat ry (HTM-yhdistys) Julkishallinnon ja -talouden tilintarkastajat ry (JHTT-yhdistys) Keskuskauppakamari (KKK) KHT-yhdistys Föreningen CGR ry (KHT-yhdistys) Listayhtiöiden neuvottelukunta Suomen Asianajajaliitto (Asianajajaliitto) Suomen Ekonomiliitto Finlands Ekonomförbund SEFE Ry (SEFE) Suomen Kiinteistöliitto ry (Kiinteistöliitto) Suomen Kuntaliitto ry (Kuntaliitto) Suomen Lakimiesliitto Finlands Juristförbund rf (Lakimiesliitto) Suomen Taloushallintoliitto ry (Taloushallintoliitto) Suomen Yrittäjät ry (Suomen Yrittäjät) Kuntatarkastajat ry (Kuntatarkastajat) Valtionhallinnon tarkastajat ry (VHT-yhdistys) Oy Audiator Ab (Audiator) Deloitte & Touche Oy (Deloitte) Ernst &Young Oy (E&Y) KPMG Oy Ab (KPMG)

Korkein hallinto-oikeus ja Svenska Handelshögskolan ovat ilmoittaneet, ettei heillä ole lausuttavaa, ja NASDAQ OMX Helsinki Oy on ilmoittanut, etteivät he anna lausuntoa. Selvitysmiehen ehdotuksia on tässä lausuntotiivistelmässä käsitelty vain rajoitetusti, koska tämä julkaisu on tarkoitettu luettavaksi yhdessä selvitysmiehen raportin kanssa. Tässä lausuntotiivistelmässä esitellään selvitysmiehen raporttiin perustuvat lausunnonantajien näkemykset ja kommentit. Lausunnot on pyritty pitämään alkuperäisen hengen mukaisina. Julkaisun rakenteesta ja esitysteknisistä syistä johtuen niitä on kuitenkin jonkin verran muokattu.

Sisällys Esipuhe... 5 Sisällys... 9 1 Yleisarvio... 11 2 Tutkintojärjestelmän uudistus... 12 2.1 Ehdotus tilintarkastajatutkinnon rakenteeksi... 12 2.2 Ehdotus perustutkinnon tason asettamisesta HTM- ja EUvaatimustasolle... 15 2.3 Tutkintojen sääntely... 18 2.4 Tutkintovaatimukset... 19 2.4.1 Korkeakoulututkintoa koskevat vaatimukset... 20 2.4.2 Opinto- ja osaamisvaatimukset... 20 2.4.3 Kokemusvaatimukset... 21 2.5 Tutkintonimike... 22 2.6 Siirtymäsäännökset... 23 2.7 Uudistuksen vaikutukset tilintarkastuksen kustannuksiin ja tarkastajien riittävyyteen... 24 2.8 Muita kommentteja tutkintouudistuksesta... 25 3 Tilintarkastajien auktorisointi ja valvonta... 27 3.1 Organisaation rakentaminen TILAn pohjalta... 27 3.2 Sijoittaminen viranomaisen alaisuuteen... 30 3.3 Lautakunnan kokoonpano ja nimeäminen... 31 3.4 Rahoitus... 32 3.5 Valitus- ja muutoksenhakutie... 33 3.6 Valtion tilintarkastuslautakunnan asema... 33 3.7 Muita kommentteja valvonnan uudistamisesta... 34 4. Muut lausunnoissa esille otettavat asiat... 36 4.1 Tilintarkastusvelvollisuuden laajuus ja alemman varmuustason tarkastukset... 36 4.1.1 Tilintarkastusvelvollisuuden laajuus... 36 4.1.2 Alemman varmuustason tarkastukset... 39 4.2 Tilintarkastajan vahingonkorvausvastuu... 40

1 Yleisarvio Selvitysmiehen raportista saatujen lausuntojen perusteella yleisarviona voidaan todeta, että tilintarkastajajärjestelmän uudistamista, sisältäen tutkinnon rakenteen uudistuksen sekä valvonnan keskittämisen, pidetään erittäin tarpeellisena ja hyvänä kehityssuuntana. Uudistuksen nähdään selkeyttävän tilintarkastajajärjestelmää ja tilintarkastajien valvontaa. Valtaosa lausunnonantajista kannattaa Anderssonin ehdotusta tilintarkastajatutkinnon uudistamisesta siten, että kaikille järjestetään yhteinen perustutkinto, minkä lisäksi olisi mahdollista suorittaa kaksi lisämoduulia. Lausunnoissa pidetään tärkeänä sitä, että näin säilytetään eri alojen erikokoisilla yrityksillä mahdollisuus valita tilintarkastaja tarpeidensa mukaan, hillitään kustannusten nousua sekä turvataan laadukas ja korkeatasoinen tilintarkastusosaaminen. Perustutkinnon tutkintovaatimusten sijoittamista tasolle, joka täyttää EU-direktiivin vaatimukset puolletaan lähes kaikissa lausunnoissa. Tutkinnon taso halutaan asettaa sellaiseksi, että kaikki tilintarkastajat olisivat myös jatkossa EU:n tilintarkastusdirektiivin mukaan hyväksyttyjä tilintarkastajia. Kansainvälisten IFRS-standardien ja corporate governance -säännösten perusosaamista pidetään aiheellisena ja järjestelmän selkeyden, kansainvälisen uskottavuuden ja alan houkuttelevuuden katsotaan edellyttävät EU -direktiivin vaatimusten täyttämistä. Tilintarkastajien auktorisoinnin ja valvonnan kehittämisen osalta selvitysmies ehdottaa näiden keskittämistä. Tätä pidetään lausunnoissa poikkeuksetta hyvänä lähtökohtana ja tilintarkastajajärjestelmää yksinkertaistavana ja selkeyttävänä uudistuksena. Ehdotus keskitetyn auktorisointi- ja valvontaelimen rakentamisesta Keskuskauppakamarin tilintarkastuslautakunnan (TILA) pohjalta on lausunnoissa saanut laajaa kannatusta. Raportissa ehdotetaan, että keskitetty valvontaelin eli TILA sijoitetaan Keskuskauppakamarin yhteyteen. Useassa lausunnossa tätä sijoitusta pidetään kuitenkin ongelmallisena johtuen Keskuskauppakamarin etujärjestö- ja edunvalvontatoiminnasta. Lausunnoissa painotetaan tarvetta varmistaa, että valvontaorganisaatio kaikissa tilanteissa antaa ulospäin riippumattoman ja uskottavan kuvan niin kansallisesti kuin kansainvälisesti arvioituna. Lausunnoista ilmenee, että näitä edellytyksiä ei ole riittävästi selvitetty ja tässä suhteessa ehdotettu sijoitus nähdään ongelmallisena. Riippumattomuuden ja uskottavuuden lisäksi useat lausunnonantajat painottavat myös asiantuntemuksen turvaamista auktorisointi- ja valvontaelimen toiminnassa. Erityisesti huomiota on kiinnitetty JHTT-asioiden asiantuntemuksen turvaamiseen myös jatkossa ja tähän liittyen mm. raportissa ehdotettuun lautakunnan nimeämismenettelyyn on kohdistettu kritiikkiä. 11

2 Tutkintojärjestelmän uudistus 2.1 Ehdotus tilintarkastajatutkinnon rakenteeksi Valtaosa lausunnonantajista kannattaa selvitysmiehen ehdotusta tilintarkastajatutkinnon uudistuksesta. Uusi tutkinto koostuisi kaikille tilintarkastajille yhteisestä perustutkinnosta ja sitä olisi mahdollista täydentää erikoistumistutkinnoilla/lisämoduuleilla. Lisämoduuleista toisessa erikoistuttaisiin yksityisen puolen vaativiin tilintarkastuksiin ja toisessa julkisyhteisöjen tilintarkastuksiin. Uudistuksen katsotaan selkeyttävän tilintarkastajajärjestelmän rakennetta. Suurin osa lausunnonantajista pitää eri tilintarkastajakategorioita tarpeellisina ja katsoo niiden antavan eri aloilla toimiville ja eri kokoluokkaa oleville yrityksille mahdollisuuden valita tilintarkastaja yrityksen tarpeiden mukaan. Muissa näkemyksissä kannatetaan mm. julkisyhteisöjen tilintarkastuksen siirtämistä osaksi KHT/HTM -järjestelmää tai siirtymistä Suomessa kohti yhden tilintarkastajakategorian järjestelmää. Selvitysmiehen ehdotusta perus- ja erikoistumistutkinnoista puoltavat SM, STM, VM, OM, KRP, KIVI, VH, VIRKE, JHTT-lautakunta, Helsingin seudun, Kymenlaakson, Itä-Suomen, Lapin, Oulun, Pohjanmaan, Riihimäen Hyvinkään, Satakunnan, Etelä- Pohjanmaan ja Tampereen ja Turun TIVAt, TILA, VALA, TaY, TuY, Åbo Akademi, VY, JHTTyhdistys, Kuntaliitto, Kuntatarkastajat, KKK, ARENE, EK, FK, VH, Taloushallintoliitto, Asianajajaliitto, Lakimiesliitto, Audiator ja Listayhtiöiden neuvottelukunta. TILA katsoo, että on perusteltua ottaa moduulimalli uudistuksen lähtökohdaksi lähitulevaisuudessa mutta muutokset tilintarkastusvelvollisuuden laajuudessa voivat antaa tulevaisuudessa aiheen yhden portaan tilintarkastusjärjestelmään. TILA myös huomauttaa, että raportissa päähuomio kohdistuu ammattitutkinnon yhtenäistämiseen mutta jatkovalmistelussa on syvennyttävä myös opintojen sisältöä ja käytännön kokemusta koskevien hyväksymisvaatimusten yhdenmukaistamiseen ja yksinkertaistamiseen. Turun TIVA haluaa korostaa, että uudistuksella ei ole vaikutusta järjestelmän perusrakenteeseen, kolme tilintarkastajatasoa säilyy. Julkishallinnon integroiminen järjestelmään on hyvä asia. Helsingin TIVA kiinnittää huomiota siihen, että yhtenäistä tilintarkastajan perustutkintoa puoltaa myös se, että julkisen puolen tilintarkastajilta voidaan edellyttää samaa kirjanpidon osaamista ja tilinpäätöksen analysointikykyä kuin yksityisen puolen tarkastajilta. Julkinen sektori on siirtynyt liikekirjanpitoon ja siellä käytetään lisääntyvässä määrin liikelaitoksia ja osakeyhtiömuotoja. EK korostaa, että erikokoisilla ja eri alojen yrityksillä tulee olla mahdollisuus valita tilintarkastaja tarpeidensa mukaan ja uudistus säilyttäisi tämän mahdollisuuden. Myös FK painottaa, että kolme tilintarkastajakategoriaa on syytä säilyttää selvitysmiehen ehdotuksen mukaisesti, koska on myös paljon pieniä yrityksiä. 12

VY katsoo, että uudistus on selvä askel kohti globaalien sijoitusmarkkinoiden mielikuvien parantumista koskien suomalaisten yritysten taloudellisen informaation laatua. Vaikka uudistuksen jälkeenkin Suomen järjestelmä tulisi poikkeamaan Euroopan kehittyneiden valtioiden vastaavista, johtuu tämä tilintarkastusvelvollisuuden poikkeuksellisen alhaisesta rajasta Suomessa. Moduulimalli soveltuu hyvin suomalaiseen yhteiskuntaan ja nykyisiin tilintarkastusvelvollisuuden rajoihin, eikä sille ole nähtävissä parempaa vaihtoehtoa. KKK katsoo, että lisätutkinnot (KHT, JHTT) ovat perusteltuja, koska kaikkein vaativimmissa tilintarkastustehtävissä tarvitaan korkeaa osaamista. Korkeatasoinen osaaminen suojaa mm. sijoittajia. Tämän lisäksi erikoistumista tiettyihin toimialoihin ja toimeksiantoihin tapahtuu ilman ohjausta ja sääntelyäkin tilintarkastusammattikunnassa. JHTT-yhdistys toteaa, että kansantaloudellinen tarve kansallisiin jatkotutkintoihin on selvästi olemassa. Nykyisessä tilanteessa on tarve kahteen, yksityisen sektorin suurimpiin kirjanpitovelvollisiin ja julkisyhteisöihin liittyviin lisäpätevyyksiin, mutta tulevaisuudessa voi ilmetä myös muihin erikoistumistutkintoihin. Tilintarkastuksen erikoistumistutkintojärjestelmän tulee elää kansantalouden tarpeita seuraten. Kuntatarkastajat katsoo, että uudistus turvaisi jatkossakin laadukkaan tilintarkastuksen ja kiinnostuksen alaa kohtaan. Asianajajaliitto sekä Lakimiesliitto tuovat esiin, että tilintarkastusvelvollisuuden mahdollinen rajoittaminen jatkossa saattaa edellyttää selvityksen mukaisen kaksitasoisen järjestelmän uudelleen arvioimista. VM korostaa erikoistumistutkintojen tarpeellisuutta. JHTT-järjestelmästä on saatu hyviä kokemuksia eikä toimivasta järjestelmästä ole syytä luopua. Lisäksi VM painottaa erityisosaamista, mitä tarvitaan kuntien ja muiden julkisyhteisöjen tarkastuksessa. Jos erikoistumistutkintoja ei olisi, perustutkintoa jouduttaisiin laajentamaan huomattavasti. Tämä johtaisi perustutkinnon tarpeettomaan paisuttamiseen. Muita näkemyksiä tutkintorakenteesta esittävät OM, VTV, KHT-yhdistys, Deloitte, E&Y, KPMG, Fiva, Aalto-yliopisto ja HTM-yhdistys. KHT-yhdistys, Deloitte, E&Y ja KPMG katsovat, että lakisääteisen tilintarkastuksen rajan pysyessä nykyisellään, on Suomessa syytä edelleen olla kaksi tilintarkastajatutkintoa, KHT ja HTM -tutkinto. Jos rajat nousevat tulevaisuudessa merkittävästi lähemmäksi EU:n sallimia rajoja, tulee tilintarkastustutkintoja olla vain yksi nykyistä KHT-tutkintoa vastaava. KHT-yhdistys, Deloitte ja E&Y katsovat, että kaksivaiheinen ammatillinen tutkinto olisi omiaan vähentämään tilintarkastusammatin houkuttelevuutta, eivätkä pidä järkevänä toteuttaa ajatusta erikoistumistutkinnoista suoritetun perustutkinnon jälkeen, vaan uuden tilintarkastusalan perusammattitutkinnon suorittamisen tulee mahdollistaa hyväksyttynä tilintarkastajana toimimisen kaikissa niissä yrityksissä ja yhteisöissä joiden osalta tilintarkastus on säädetty pakolliseksi. KHT-yhdistys, E&Y ja Deloitte toteavat, että perustutkinto ja sen jälkeinen erikoistumistutkinto on varsin vieras jo vähänkin suurempien yhtiöiden 13 12

tarkastuksen kannalta ja että nykyiset tutkinnot tuottavat Suomen pienille tilintarkastusmarkkinoille riittävästi tilintarkastajia. KHT-yhdistys, Deloitte, E&Y ja KPMG katsovat, että JHTT-järjestelmästä tulisi luopua ja julkisyhteisöjen tilintarkastukset tulee ottaa osaksi KHT/HTM-järjestelmää. Vaihtoehtona KHT-yhdistys, Deloitte ja E&Y esittävät, että JHTT-titteli varataan esimerkiksi vain vaativaa toiminnan arviointia työkseen tekevien käyttöön. OM:n mielestä Anderssonin selvitys tilintarkastajajärjestelmän uudistamisesta on verrattain kannatettava. Selvitysmiehen ehdotukset vaikuttavat kuitenkin pitkälti hallinnollismuodollisia, ja uudistukset vastaisivat pitkälti nykytilannetta. OM esittää harkittavaksi selvästi pidemmälle meneviä lainsäädännön uudistuksia. OM kuitenkin toteaa, että ajatus perustutkinnosta ja lisätutkinnosta on kannatettava ja yhteinen perustutkinto on mahdollinen koska kaikilta tilintarkastajilta on edellytettävä samojen laskentatoimen sekä relevantin vero- ja yhteisöoikeuden perustietojen hallintaa. OM ehdottaa kuitenkin vaihtoehtona että erilliset HTM ja KHT -tilintarkastajakategoriat voitaisiin yhdistää, jos tilintarkastusvelvollisuuden raja-arvoja nostettaisiin ja pienemmille kirjanpitovelvollisille määrättäisiin velvollisuus käyttää joko taloushallinnon asiantuntijaa kuten auktorisoitua kirjanpitäjää tai valita tilintarkastaja. Samalla myös erityislainsäädännön säännökset KHT-tilintarkastajan käyttövelvollisuudesta voitaisiin mahdollisesti kumota. Fiva, Aalto-yliopisto ja HTM-yhdistys katsovat, että järjestelmää tulisi kehittää yhden tutkinnon pohjalta. Erikoistuminen erityisosaamista vaativiin tarkastuksiin tapahtuisi käytännön työssä. Fiva toteaa, että eri tilintarkastuskategorioihin jakautuva järjestelmä on raskas ammattikunnan pieni koko huomioon ottaen. Muutos yhteen tutkintoon edellyttäisi kuitenkin perustutkinnon sisällön uudelleen arviointia, markkinakäytänteiden kehittämistä tilintarkastajien valinnassa sekä tilintarkastajien viranomaisvalvontaa. Aalto-yliopisto katsoo, ettei pidä perustutkinnon päälle rakentuvaa erikoistumista hyvänä lähtökohtana järjestelmän kehittämiseksi kohti kansainvälistä sääntelyä ja valvontaa. Esityksen mukaisen uudistuksen toteutuessa järjestelmä olisi itse asiassa samankaltainen kuin nykyinen järjestelmä monine tilintarkastajatyyppeineen. Ehdotettu kaksiportainen tutkintojärjestelmä, paitsi että se olisi hallinnollisesti raskas ja siten kallis, pikemminkin vähentäisi alan houkuttelevuutta kuin lisäisi sitä ja saattaisi siten entisestään pienentää ammattikunnan kokoa. Aalto-yliopiston mukaan uudistusta suunniteltaessa olisi pidettävä mielessä, että EU-säädännön alainen tilintarkastus on tarkoitettu ansaintataloudellisille organisaatioille, joiden sidosryhmille tilintarkastuksella on olennaista merkitystä. Tähän riittää yksi tutkinto ja erikoistuminen erityisosaamista vaativiin tarkastuksiin voisi tapahtua käytännön tarkastustyössä. HTM-yhdistys katsoo, että yksi tutkinto selkeyttäisi kokonaiskuvaa asiakaskunnan ja suuren yleisön keskuudessa ja että Anderssonin selvityksen mukaisesti etenemällä ei tätä hyötyä saavuteta. HTM-yhdistys toteaa, että EU-direktiivit määräävät vähimmäisvaatimukset tilintarkastajille ja HTM ja KHT -tutkinnot täyttävät tämän 14

vähimmäistason. Koska osaamistaso eri tutkintojen välillä on lähes yhteneväinen, erottelulle ei ole perusteita ja se on keinotekoinen. Erikoistuminen yksityispuolen vaativiin tilintarkastuksiin tapahtuu joka tapauksessa työn ohessa ja vastaavasti julkisyhteisöjen tarkastuksiin näihin erikoistuneissa yhteisöissä. VTV:n käsityksen mukaan nykyinen kolmijakoinen tilintarkastajatutkintojärjestelmä on toiminut kohtalaisen hyvin. Jos nykyiselle järjestelmälle haetaan korvaavaa vaihtoehtoa, on selvitysmiehen esittämää moduuliratkaisua pidettävä kokonaisuudessa varteenotettavana ehdotuksena. 2.2 Ehdotus perustutkinnon tason asettamisesta HTM- ja EU-vaatimustasolle Lausuntopyynnössä pyydettiin yhtenä osa-alueena lausumaan siitä, tulisiko perustutkinnon tutkintovaatimukset asettaa vastaamaan HTM-vaatimuksia ja täyttämään myös EU-vaatimukset. Valtaosa kysymyksestä lausuneista kannattaa perustutkinnon asettamista tälle tasolle. Lausunnoissa katsotaan, että tutkinto on näin vetovoimaisempi ja IFRS-standardien ja corporate governance -säännösten perusosaamista pidetään aiheellisena. Muutamat lausunnonantajat kuitenkin katsovat, että tutkintovaatimuksia tulisi ensisijassa arvioida kotimaisista lähtökohdista käsin. Ehdotusta perustutkintovaatimusten asettamisesta HTM/EU -vaatimukset täyttävälle tasolle kannattavat STM, Taloushallintoliitto, VY, Valtionhallinnon tarkastajat, VIRKE, VM, Fiva, Listayhtiöiden neuvottelukunta, ARENE, SM, KRP, Deloitte, EK, VH, VTV, Helsingin seudun, Itä-Suomen, Oulun, Lapin, Pohjanmaan, Satakunnan, Etelä-Pohjanmaan ja Tampereen ja Turun TIVAt, TILA, VALA, VaY, HTM-yhdistys, JHTTyhdistys, JHTT-lautakunta, Taloushallintoliitto, KKK, Audiator, Kuntaliitto, Kuntatarkastajat ja KIVI. Taloushallintoliitto katsoo, että nykyiset HTM-tasoiset, direktiiviin pohjautuvat, vaatimukset soveltuvat perustutkintoon. ARENE painottaa, että perustutkinnon säilyttämistä nykyisellä HTM-tasolla puoltaa kansainvälinen uskottavuus sekä Suomen valtion tahtotila olla osaamisen kärkimaa. Suomi on korkean osaamisen maa monissa erilaisissa kilpailukykyä ja koulutusta koskevissa arvioinneissa. Tilintarkastuksen tason tulee noudattaa samaa osaamisen tasoa. VY katsoo, että EU-direktiivi määrittelee perustutkinnon sisällön tyhjentävästi. Jos tilintarkastuksen raja-arvoja nostetaan, tilintarkastajan perustutkinnon taso olisi kuitenkin edelleen riittävä. Fiva, HTM-yhdistys ja Listayhtiöiden neuvottelukunta katsovat, että kaikkien perustutkinnon suorittaneiden tilintarkastajien tulee olla tilintarkastajia myös EU:n mittapuun mukaan. Fiva ja HTM- yhdistys huomauttavat, että järjestelmän selkeys edellyttää, ettei luoda uutta tilintarkastajakategoriaa. HTM-yhdistys pitävät ehdottomana, että perustutkinnossa vaaditaan perusosaamista liittyen IFRS standardeihin ja corporate governance -säännöksiin, koska näiden perusosaaminen on 15 14

tärkeää. Vastaavaa osaamista vaaditaan mm. KTL-tutkinnossa, joka on kirjanpitäjien tutkinto. SM kannattaa tutkintovaatimusten yhtenäistämistä, jotta jokaisella tilintarkastajalla on perusvalmiudet omaksua tilintarkastustarpeiden mukaisesti niin kotimaan kirjanpitolainsäädännön mukaiset tilintarkastusvaatimukset kuin EU:n tilintarkastusdirektiivissä edellytetty kansainvälisen säännöstön tuntemus. Corporate governance -suositusten tunteminen on tärkeää mm. konsernitilinpäätöksiin sekä julkisen ja yksityisen toiminnan lisääntyvään vuorovaikutteisuuteen liittyvien riskien tunnistamisessa. Deloitte katsoo, ettei perustutkinnon vaatimustasoa tule asettaa direktiivin vaatimuksia alemmaksi ja mikäli tilintarkastusrajat nousevat tulevaisuudessa merkittävästi nykyisistä, esim. lähemmäksi EU:n sallimia rajoja, perusammattitutkinnon tason tulisi vastata nykyistä KHT-tilintarkastajan tutkintoa. VH:n mukaan näin voitaisiin säilyttää nykyinen tilintarkastuksen taso. Verotus perustuu yritysasiakkailta saataviin tilinpäätöstietoihin ja näiden tietojen oikea sisältö vaikuttaa olennaisesti myös verotuspäätöksen oikeellisuuteen. Tilintarkastuksella on keskeinen merkitys taloudellisen raportoinnin oikeellisuuden varmistamisessa. Helsingin seudun, Itä-Suomen, Oulun, Lapin, Pohjanmaan, Satakunnan, Etelä-Pohjanmaan ja Tampereen ja Turun TIVAt katsovat, että perustutkinnon taso tulisi pitää HTM/EU -tasoisena. Helsingin seudun ja Pohjanmaan TIVAt toteavat, ettei HTM/EU tason säilyttämisellä ole merkitystä tilintarkastuksen kustannuksiin tai tilintarkastajien riittävyyteen Helsingin, Pohjanmaan, Satakunnan, Etelä-Pohjanmaan ja Tampereen ja Lapin TIVAt lausuvat HTM-tasoisen perustutkinnon turvaavan pk-yrityksille sopivien tilintarkastajien saatavuutta. Lapin TIVA on edelleen tuonut esiin, että liian korkealle asetetut perustutkintovaatimukset voivat vaarantaa pk-yrityksille sopivien tilintarkastajien saatavuuden ja riittävyyden. Pohjanmaan TIVAn mielestä IFRS-standardien perusasioiden ja corporate governance -säännösten hallitseminen auttaa taloudellisen raportoinnin ymmärtämistä ja parantaa ratkaisuvalmiutta kun taas Satakunnan TIVAn mukaan on tärkeää, että perustutkinnon suorittaneet osaavat hoitaa pk-yritysten tilintarkastuksen kunnolla ja IFRS-standardien hallitseminen perustutkinnossa ei ole niinkään tärkeää, sillä niiden korostaminen saattaa vaikeuttaa liikaa sinänsä pätevien tilintarkastuskokelaiden selviytymistä tutkinnossa. TILAn ja KKK:n näkemyksen mukaan perustutkinnon asettaminen nykyisten HTM-vaatimusten tasolle on yksi perusteltavissa oleva vaihtoehto hyväksymisvaatimusten yhtenäistämisessä. Huonona puolena on, että hyväksymisvaatimuksiin on sisällytetty aiheita, joita perustutkinnon suorittaneet tilintarkastajat eivät välttämättä myöhemmin tarvitse työssään. Tällaisia ovat esimerkiksi IFRS-standardeja, corporate governancea sekä julkista hallintoa ja taloutta koskevat osaamisvaatimukset. TILAn mukaan corporate governance ja IFRS-standardit eivät saa asettaa tarpeetonta estettä julkishallinnon tarkastajaksi pyrkivälle. KKK katsoo, että 16

pienten yritysten kannalta on edullista, että ne voivat valita tilintarkastajakseen HTM-tasoisen tilintarkastajan, kaksiportaisuus yksityissektorilla ehkäisee kustannusten nousua. VALA katsoo, että tämä on tilinpäätöskäytännön ja tilintarkastuksen kansainvälisen yhdenmukaisuuden kannalta järkevä ratkaisu. Laadun, valvonnan ja hyvän tilintarkastustavan sisällön yhdenmukaisuuden kannalta ei ole syytä poiketa tästä tilintarkastuksen ulkoisen uskottavuuden kannalta tärkeästä periaatteesta. JHTT-yhdistys toteaa, että vaatimukset eivät ole kohtuuttomat ja ne pystytään hyvin täyttämään, kuten nykytilanne osoittaa. Direktiivin vaatimukset täyttävä tutkinto on paljon vetovoimaisempi niin alalle hakeutuville kuin tilintarkastuspalveluiden käyttäjillekin. Audiator, Kuntaliitto ja Kuntatarkastajat katsovat, että perustutkinnon vaatimustason tulisi olla sama kuin HTM-tutkinnon lisättynä suppeilla perustiedoilla julkisesta taloudesta, erityisesti kuntia koskevasta keskeisestä lainsäädännöstä, ja tämän tutkinnon tulee täyttää EU:n tilintarkastusdirektiivin vaatimukset. KIVI katsoo, että selvitysmiehen ehdotus on lähtökohtaisesti perusteltu. Asian jatkovalmistelussa olisi syytä pyrkiä selvittämään tarkemmin taloudellisen raportoinnin keventämisestä aiheutuvia hyötyjä ja haittoja. Mikäli jatkovalmistelussa todettaisiin, että raportoinnin keventämisellä saavutettavat hyödyt ylittävät haitat, olisi tarpeen arvioida alimmanasteisen tilintarkastajatutkinnon sisältöä ja tutkintovaatimuksia, jotta voitaisiin varmistua, että tutkintovaatimukset vastaavat tarkoituksenmukaisella tavalla kevennetyn raportoinnin vaatimuksia. Tutkintovaatimusten arvioimista kotimaisista lähtökohdista käsin puoltavat OM, Suomen yrittäjät ja Kiinteistöliitto. OM katsoo, että mikäli tilintarkastusvelvollisuuden raja-arvot säilytetään ennallaan, ei perustutkinnon vaatimuksien asettamista HTM tai EU -vaatimuksia vastaaviksi ole nähtävissä tarkoituksenmukaisena. Perustutkinnon vaatimusten tulisi riippua tilintarkastuksen tavoitteista ja niiden saavuttamiseksi tarkoituksenmukaisista keinoista. Tavoitteena tulisi olla, että kirjanpitovelvollisen taloushallinnon asiantuntija- ja varmennuspalveluita koskevat vaatimukset ovat tasolla, joka vastaa yleisesti hyväksyttävää hyvää ja tehokasta tapaa järjestää ja varmentaa taloudellinen raportointi ja hallinnon lainmukaisuus. Tulee huomioida tarkastuskohteiden ja sidosryhmien tarpeet. Mikäli raja-arvoa puolestaan nostettaisiin, voitaisiin perustutkintovaatimukset säilyttää ehdotuksen mukaisesti EU-tasolla. Suomen Yrittäjät katsoo, että tärkeä näkökulma jatkovalmistelussa on pk-yrityskentän tarpeet ja niiden suhde tilintarkastusdirektiivin vaatimuksiin. Osaamista ja tutkinnon vaatimuksia tulisi arvioida ensisijaisesti kansallisten tarpeiden pohjalta. Kyse on tilintarkastajien riittävyydestä ja saatavuudesta koko maassa ja nimenomaan pienten yritysten tarpeisiin. Kiinteistöliitto puoltaa, että jatkovalmisteluissa harkittaisiin toisena vaihtoehtona perustutkinnon muodostamista kotimaisista lähtökohdista laajentamatta nykyistä HTM-tutkintoa. Jos perustutkinnon vaatimuksia kiristetään, vaarana on alalle tulon 16 17

houkuttelevuuden heikentyminen. Kun ammattitilintarkastajaa tulee käyttää yli 30 huoneiston taloyhtiöissä, palkkiot pyrkivät nousemaan, koska tarkastajia ei ole riittävästi, ja tämä vaikuttaa suoraan asumiskustannuksiin. Kiinteistöliitto myös toteaa, että perustutkinnon vaatimustason nostaminen maltillisilla IFRS ja corporate governance sekä julkisen talouden perustiedoilla olisi käytännössä turhaa: tietämystä tarvitsevat ne, jotka joka tapauksessa täydentäisivät perustutkintoaan lisämoduulilla. Käytännössä esimerkiksi asunto- ja kiinteistöosakeyhtiöiden tarkastuksessa näillä ei ole käyttöä. Muut lausunnot perustutkinnon tasosta VTV:n mielestä olisi suotavaa, että perusmoduulin suorittaneet olisivat oikeutettuja tarkastamaan EU:n tilintarkastusnormit ylittäviä yhteisöjä. Jos tilintarkastusvelvollisuuden EU-direktiivin alaraja omaksutaan, on näitä yhteisöjä Suomessa kuitenkin vain noin 2500. Näiden pienehkön määrän vuoksi tulee kuitenkin vielä harkita, olisiko tarkoituksenmukaista rasittaa kaikkia tilintarkastajia sellaisilla vaatimuksilla, jotka käytännön elämässä realisoituvat vain pienen joukon osalta. Asianajajaliitto on todennut, että käytännön syyt johtanevat siihen, että perustutkinnon laajuus asettunee suurin piirtein nykyisen HTM-tutkinnon tasolle. 2.3 Tutkintojen sääntely Lausuntopyynnössä pyydettiin yhtenä osa-alueena lausumaan siitä, tulisiko tutkinnosta säännellä laissa. Valtaosa kysymyksestä lausuneista kannattaa sääntelyä, jossa perustutkinnosta ja erikoistumisesta säädetään laissa. Useat lausunnonantajat tuovat myös esiin kannattavansa perustutkinnon ja lisämoduulien sisällön tarkempaa sääntelyä alemmanasteisilla säännöksillä. Tutkintojen laintasoista sääntelyä puoltavat SM, VM, VTV, TuY, JHTT-lautakunta, Helsingin seudun, Satakunnan, Itä-Suomen, Lapin, Pohjanmaan, Turun TIVAt, JHTT-yhdistys, KKK, Lakimiesliitto, Kuntatarkastajat, Audiator, Kuntaliitto, KRP ja OM. VM huomauttaa, että lakisääteisyys ehdotetun JHT-tutkinnon osalta on tarpeen jo pelkästään siitä syystä, että JHTT-tutkinnon suorittamista edellytetään useissa julkisyhteisöjen tilintarkastusta koskevissa laeissa. JHTT-yhdistys lausuu, että julkishallinnon jatkotutkinnon sääntelyn on oltava lakiperusteista. Julkishallinnon jatkotutkinnon vaatimukset ja rajaus tulee toteuttaa julkisyhteisöasetuksen perusteella Itä-Suomen TIVA katsoo, että perustutkinnon ja lisämoduulien vaatimukset on määriteltävä samassa säädöksessä. JHTT-yhdistyksen, Audiatorin, JHTT-lautakunnan, Kuntaliiton ja VTV:n mukaan lisätutkinnoista tulee säätää laissa. Audiator, JHTT-lautakunta ja Kuntaliitto katsovat, että lakisääteisyys on JHTT-tutkinnon osalta tarpeen jo pelkästään siitä syystä, että JHTTtutkinnon suorittamista edellytetään useissa julkisyhteisöjen tilintarkastusta koskevissa laeissa kuten kuntalaissa. 18

OM katsoo, että jos lisätutkintoja edellyttävät tilintarkastus-, osakeyhtiö-, ja muun lainsäädännön erityisvaatimukset säilytetään, lisätutkinnoista on edelleen säädettävä laissa, koska lisätutkinnoilla on merkitystä ammatin- ja elinkeinonharjoittamisen kannalta. Joka tapauksessa julkisen hallinnon tilintarkastajista annettu laki tulisi soveltuvin osin muuttaa vastaamaan tilintarkastuslakia. TuY:n mukaan erikoistumistutkintojen tulisi olla joko laissa säädettyjä tai vähintäänkin viranomaisen valvomia. KKK katsoo, että tarkoituksenmukainen sääntelytapa voisi olla se, että KHT tai JHTT -kelpoisuusvaatimuksista säädettäisiin erityislainsäädännössä. Näin hyväksymisen tuoma lisäarvo liittyisi erityistehtäviin. Toinen vaihtoehto olisi säätää tilintarkastuslaissa nykyiseen tapaan. Muut lausunnot sääntelystä HTM-yhdistys katsoo, että tutkinnosta tulee säädellä pääpiirteissään tilintarkastuslaissa. Erikoistumisen osalta HTM-yhdistys viittaa siihen, että erikoistuminen vaativiin tilintarkastuksiin tulisi tapahtua työn ohessa. VIRKE toteaa, että lisämoduuleista ja niiden sisällöstä tulisi säätää vastaavalla tasolla ja samassa yhteydessä kuin perustutkinnostakin SM, STM, VM, KRP, JHTT-lautakunta, Helsingin seudun, Satakunnan, Itä-Suomen, Lapin, Pohjanmaan, Turun TIVAt, JHTT-yhdistys, KKK, Lakimiesliitto, OM ja Kuntatarkastajat katsovat, että tutkintojen tarkemmasta sisällöstä tulisi säännellä alemmanasteisilla säännöksillä. VALA katsoo, että lisämoduulien sisällöstä sääntely tulisi järjestää lakia alemmanasteisella tasolla tai valvontaelimissä itsesäätelynä. 2.4 Tutkintovaatimukset Lausunnoissa esitetään runsaasti kannanottoja tutkintovaatimuksiin liittyen. Ne lausunnonantajista, jotka lausuvat korkeakoulututkinnosta tutkintovaatimuksena, kannattavat pääasiassa selvitysmiehen ehdotusta. Opinto- ja osaamisvaatimusten osalta lausuneet lausunnonantajat nostavat esiin julkishallinnon ja -talouden perustietojen aseman perustutkinnossa, mikä jakaa mielipiteitä. Esiin on otettu myös oikeustieteen opintojen määrän säilyttäminen sekä arvopaperimarkkinoita ja säätiöitä koskeva sääntely. Huomiota on kiinnitetty myös siihen, miten perustutkinto mahdollistaa erikoistumistutkintoihin etenemisen. Kokemusvaatimuksista lausuneet toivovat lisää joustavuutta järjestelmään. Useissa lausunnoissa kannatetaan mahdollisuutta osallistua tutkintoon jo ennen työkokemuksen täysimääräistä karttumista ja työkokemuksen nykyistä laajempaa määrittelyä. 18 19

2.4.1 Korkeakoulututkintoa koskevat vaatimukset Ehdotusta, että perustutkinnon vaatimuksena on alempi korkeakoulututkinta tai ammattikorkeakoulututkinto, kannattavat KIVI, VY, Etelä-Pohjanmaan ja Tampereen TIVA, HTM-yhdistys, ARENE ja VTV. ARENE painottaa, että ammattikorkeakoulututkinnot luovat määrällisesti tärkeän perustan hakeuduttaessa tilintarkastajan perustutkintoon. Ehdotusta, että lisämoduulien vaatimuksena on ylempi korkeakoulututkinto kannattavat KIVI, VY, Etelä-Pohjanmaan ja Tampereen TIVA, Audiator, Kuntaliitto, JHTT-lautakunta ja VTV. Audiator, Kuntaliitto ja JHTT-lautakunta katsovat, että JHT-tilintarkastajan vaatimuksena tulee säilyttää ylempi korkeakoulututkinto. Muut lausunnot korkeakoulutukinnosta Deloitten käsityksen mukaan hyväksytyn tilintarkastajan ammattitutkinnon suorittamisen tulisi edellyttää jatkossakin pääsääntöisesti yliopistossa suoritettua perustutkintoa. Deloitte korostaa yliopistotasoisen koulutuksen merkitystä alalle pyrkijöiden laadun ja myös alan imagon kohottamisessa. Ottaen huomioon ammattitutkintoon sisältyvän teoriakokeen aihepiirin, pitää Deloitte erittäin tärkeänä, että ammattitutkinnon ensisijaiset opintovaatimukset pohjautuvat yliopistotasoisiin laskentatoimen ja tilintarkastusalan opintokokonaisuuksiin. 2.4.2 Opinto- ja osaamisvaatimukset IFRS-standardien ja corporate governance -säännösten osalta ks. yhteenvedon kohta 2.2. Etelä-Pohjanmaan ja Tampereen TIVAn mukaan perustutkintoon liittyvien opintojen ja hallittavien kansainvälisten standardien määrittelyyn tarvitaan jatkovalmistelussa täsmällisyyttä. Perustutkintoon osallistumisen edellyttämät laskentatoimen, tilintarkastuksen ja oikeustieteen opinnot on välttämätön määrittää siten, että ne voidaan suorittaa ammattikorkeakoulussa tai yliopistollisessa kandidaatin tutkinnossa. Lakimiesliitto pitää toivottavana, että ehdotettu perustutkinto sisältää nykyisen TEM-asetuksen 2:4.1:n edellyttämät KHT-tutkintoon vaadittavat oikeustieteen opinnot. Missään nimessä lainopillisen osaamisen osuutta tilintarkastajien opintovaatimuksissa ei tule uuteen järjestelmään siirryttäessä heikentää Fiva ehdottaa harkittavaksi arvopaperimarkkinoita koskevan sääntelyn sisällyttämistä opintoihin maltillisessa laajuudessa, koska yhteiskunnan moni osa-alue liittyy arvopaperimarkkinoiden toimintaan. Arvopaperimarkkinasääntely ei koske ainoastaan listattuja yhtiöitä. 20

PRH:n mielestä tilintarkastajien koulutusta kehitettäessä tulee kiinnittää erityistä huomiota säätiön tilintarkastuksen erityispiirteisiin, jotta tilintarkastajien ammattitaitoa säätiöiden osalta saataisiin kohennettua. Kuntatarkastajien, Kuntaliiton, JHTT-lautakunnan, JHTT-yhdistyksen Audiatorin ja VTV:n mukaan perustutkintoon tulisi sisällyttää kaikilta hakijoilta edellytettävät julkishallinnon ja -talouden perustiedot. Audiator, JHTT-lautakunta ja Kuntaliitto katsovat, että perustutkinnon oikeustieteen opinnoiksi tulee hyväksyä mm. julkisyhteisön verotuksen sääntelyä koskevat opinnot ja niillä tulee voida korvata jossain määrin yksityisoikeudellisten yhteisöjen erityissääntelyä koskevia opintoja. JHTT-yhdistys painottaa, että julkisyhteisöissä päävastuullisen tilintarkastajan tulee hallita yksityissektorista olennaisesti poikkeavia seikkoja kuten verotukseen perustuva toiminnan rahoitus, talousarviomenettely sekä muutoinkin poikkeavat taloudelliset järjestelyt, erilainen lainsäädäntö ja demokratiaan perustuva hallintojärjestelmä ja -kulttuuri. Tämä muodostaa julkishallinnon jatkotutkinnon vaatimukset ja rajaus tulee toteuttaa juuri julkisyhteisöstatuksen perusteella. TILA ja KKK epäilevät julkishallinnon ja -talouden tuntemisen tarvetta perustutkintoa suorittaessa TaY:n mukaan raportin lähtökohta ja tutkintoon pääsyä koskevat edellytykset ovat sisäisesti ristiriidassa. Julkisen sektorin tilintarkastuksen kannalta tärkeät opinnot eivät mahdollista pääsyä perustutkintoon. Tämä korostaa tarvetta käydä keskustelua perustutkinnon sisällöstä ja miten se mahdollistaa etenemisen erikoistumisaloille. Perustutkintoon on tavalla tai toisella sisällytettävä ne perusedellytykset, jotka tarvitaan KHT tai JHTT -tutkintoon pääsemiseksi. 2.4.3 Kokemusvaatimukset STM kannattaa ehdotettua mahdollisuutta osallistua tutkintoon ennen kuin työkokemus on täysimääräisesti karttunut. Tutkintoon osallistuminen voisi jopa olla mahdollista ilman minkäänlaista työkokemusta. Auktorisointi myönnettäisiin, kun vaadittava työkokemus on saavutettu. VM ja Fiva tukevat ehdotuksia, joilla pyritään lisäämään tutkintojärjestelmän joustavuutta. Tutkintoihin olisi päästävä monipuolisesti eri kokemus- ja opintopohjalta. FK kiinnittää huomiota siihen, että tilintarkastajan työkokemukseksi olisi tärkeää jatkossa hyväksyä myös muun kuin tilintarkastusalan työkokemus. VTV:n mielestä perustutkinnon tenttiin pääsemiseen vaadittavaksi työkokemukseksi on luettava myös julkishallinnollisissa tehtävissä kerrytettyä kokemusta. ARENE katsoo, että nykyinen kolmen vuoden työkokemusvaatimus on tarkoituksenmukainen. Joustavuudella voidaan lisätä erilaisten hakijoiden mahdollisuutta hakeutua alalle ja osallistua tutkintoihin. Työkokemuksen tulee olla monipuolista yhteensä kolmen vuoden pituista kaikissa tilanteissa. Työkokemus voitaisiin tietyissä tilanteissa hankkia osittain jopa tutkinnon suorittamisen jälkeen. 20 21

HTM-yhdistyksen mielestä tulkintaa tilintarkastuskokelaan työkokemuksen sisällöstä tulee jatkossa tulkita nykyistä laajemmin. Alalle pääsyä voitaisiin helpottaa esimerkiksi harjoittelupaikkojen lisäämisellä pienissä tilintarkastusyhteisöissä kehittämällä oppisopimusrahajärjestelmää. JHTT-yhdistys esittää harkittavaksi, että riittävän alalla työskentelyn jälkeen, perustutkinnon suorittaneella tilintarkastajalla olisi oikeus osallistua jatkotutkinnon kokeeseen, mikäli hän on suorittanut ylemmän korkeakoulututkinnon tai muutoin riittävät vastaavat opinnot. KHT-yhdistys, E&Y, Deloitte ja KPMG katsovat, että tutkinto tulisi olla mahdollista suorittaa osissa eri moduulien muodossa. Moduuleja tulisi voida suorittaa jo ennen kuin nykyisin tutkintoon vaadittava kolmen vuoden käytännön kokemus on hankittu. Audiatorin, JHTT-lautakunnan ja Kuntaliiton mukaan perustutkintoon vaadittava käytännön kokemus tulee voida jatkossa hankkia nykyistä joustavammin. Osa tulee voida hankkia julkisyhteisön tarkastustehtävässä ja vähintään kaksi vuotta tulee voida olla myös perustutkinnon suorittaneen JHT-tilintarkastajan ohjauksessa. Osallistuminen perustutkinnon kirjalliseen kokeeseen tulisi olla mahdollista ennen kuin työkokemus on täysimääräisesti kerrytetty. JHTT-lautakunta painottaa, että EU:n tilintarkastusdirektiivin sallimaa poikkeuksellista hyväksymistä pitkäaikaisen kokemuksen perusteella tulee käyttää täysimääräisesti. TaY tulkitsee, että ehdotuksen mukaan juuri kukaan julkisen sektorin käytännön kokemusta hankkinut ei pääsisi perustutkintoon, koska hankittu kokemus ei sovellu. Täytyy muistaa, että nykymuotoiseen JHTT-tutkintoon hakeutuvilla ei ole yhdenmukaista käytännönkokemusta ainakaan kirjanpitolain mukaisissa yhteisöissä. 2.5 Tutkintonimike VY:n mukaan ehdotettu nimike hyväksytty tilintarkastaja HT kuvaa hyvin perustutkinnon sisältöä ja on linjassa muiden maiden vastaavien nimikkeiden kanssa. VALAn mukaan HTM-nimike voitaisiin korvata uuden perustutkinnon läpäisseiden osalta vastaamaan paremmin kansainvälistä käytäntöä, jolloin nimike rekisteröity tai hyväksytty tilintarkastaja olisivat sopivampia. Kaikilla tilintarkastajilla olisi oikeus käyttää uutta nimikettä. JHTT-lautakunnan mukaan julkishallinnon tutkinnon nimikkeeksi sopisi julkishallinnon hyväksytty tilintarkastaja ja lyhenteeksi JHT. Ennen tutkintojärjestelmän muutosta auktorisoitujen tilintarkastajien tulee saada säilyttää nykyiset kirjaimet JHTT silloin, kun perustutkintoa ei ole suoritettu. Kiinteistöliitto ehdottaa uuden perustutkinnon nimekkeeksi tilintarkastajatutkinto, jonka lyhenteenä voisi olla esimerkiksi TTT. Audiator, Kuntaliitto ja JHTT-yhdistys katsovat, että uusi tutkintonimike tulee olla julkishallinnon hyväksytty tilintarkastaja eli JHT ja perustutkintonimikkeen tulee olla johdettavissa sanoista hyväksytty tilintarkastaja eli HT. 22

TaY kannattaa perinteisten lyhenteiden säilyttämistä pitkän siirtymäkauden välttämiseksi, jolloin olisi rinnan käytössä eri nimikkeitä. ARENE pitää uusien nimikkeiden käyttöön ottamista ja tunnetuksi tekemistä hitaana prosessina ja katsoo, ettei liene estettä säilyttää nykyiset nimikkeet. Kirjainyhdistelmien sisällöllä ei ole merkitystä, esimerkiksi HTM-kirjainten sisältö on vanhentunut jo kauan sitten. 2.6 Siirtymäsäännökset Audiator, Kuntaliitto ja JHTT-lautakunta toteavat, että perustutkintopätevyyttä hakevalta JHTT-tilintarkastajalta edellytettävän teoriakokeen vaativuuden tulee olla kohtuullinen ottaen huomioon kansainvälisten standardien rajallinen soveltaminen pienissä ja keskisuurissa yksityisissä yhteisöissä ja säätiöissä sekä julkisyhteisöissä. Kokeeseen tulee päästä jokaisen JHTT-tutkinnon suorittaneen ilman erityisiä kokemusvaatimuksia. JHTT-tilintarkastajilta, jotka ovat suorittaneet JHTT-tutkinnon ennen järjestelmän uudistamista, edellytetään raportissa perustutkinnon suorittamisen kokemusvaatimuksena toimimista vähintään kolme vuotta tilintarkastustehtävissä mukaan lukien toiminta JHTT-tilintarkastajana kunnan tai kuntayhtymän tytäryhteisössä. Kolmen vuoden kokemusvaatimusta on pidettävä liian suurena erityisesti niiden kohdalla, jotka ovat suorittaneet JHTT-tutkinnon kahtena uudistuksen voimaantulovuotta edeltävänä vuotena. Audiatorin, Kuntaliiton ja JHTT-lautakunnan mukaan on harkittava mahdollisuutta suorittaa teoriakoe JHTT-tutkinnon yhteydessä ennen järjestelmäuudistuksen voimaantuloa. Siirtymäajan, jonka aikana voi hakea perustutkintopätevyyttä, tulee olla vähintään viisi vuotta ja tämän ajan JHTT-tarkastajien tulee säilyttää kelpoisuutensa kunnan tai kuntayhtymän tytäryhteisöjen tilintarkastajaksi. Vastavuoroisuus KHT ja JHTT -tutkintoihin pääsyn välillä on varmistettava. JHTT-yhdistys katsoo, että hankkeen jatkovalmistelussa tulee löytää keinot välttää tilanne, jossa joillakin hyväksytyillä tilintarkastajilla olisi jatkotutkinnon mukainen pätevyys mutta ei perustutkinnon mukista. Mahdollisten siirtymäaikojen tulee olla riittävän pitkiä ja säädösten joustavia. Kuntatarkastajat kannattavat selvitysmiehen esitystä JHTT-tilintarkastajien siirtymäsäännöksistä. Kuntatarkastajat pitävät kuitenkin tältä osin ensisijaisena, että JHTT-tutkinnon jo omaavien henkilöiden perustutkintopätevyys olisi hyväksyttävissä täydennyskoulutusohjelman suorittamisella. ARENE ja VM katsovat, että JHTT-tutkinnon suorittaneilta tulee edellyttää perustutkinnon vaatimusten täydentämistä erillisellä kokeella. VTV katsoo, että uudistuksen toteutuessa kaikilla jo toimivilla auktorisoiduilla tilintarkastajilla tulee säilyä nykyinen auktorisointi. Jos JHTT-tilintarkastajan täytyy suorittaa täydennyskoe, tulee siirtymäajan olla kohtuullinen, esim. viisi vuotta, ja täydennyskokeeseen tulee päästä ilman JHTT-tilintarkastajana työskenneltyä vähimmäisaikaa. 23 22

2.7 Uudistuksen vaikutukset tilintarkastuksen kustannuksiin ja tarkastajien riittävyyteen Valtaosa uudistuksen kustannusvaikutuksista lausuneista ei koe selvitysmiehen ehdottaman uudistuksen nostavan tai laskevan tilintarkastuksen kustannuksia. Tilintarkastajien riittävyyden osalta lausunnoissa esitetään monensuuntaisia näkemyksiä: osassa lausunnoista katsotaan, että uudistuksella ei ole vaikutusta alan kiinnostavuuteen, osa katsoo, että uudistus parantaa alan vetovoimaisuutta, mutta myös kiinnostuksen vähenemistä pelätään. Joissain lausunnoissa todetaan, että arviot tilintarkastuksen kustannuksista ovat ainakin osittain riippuvaisia tilintarkastusvelvollisuuden laajuudesta. Niissä ei oteta kantaa ehdotetun tutkintouudistuksen kustannusvaikutuksiin, vaan käsitellään tilintarkastuksen kustannuskysymyksiä mm. tilintarkastusvelvollisuuden suhteen. Tähän osioon on koottu nimenomaisesti ehdotettuun tutkinnonuudistukseen liittyviä lausuntoja uudistuksen kustannusvaikutuksista ja tarkastajien riittävyydestä. Helsingin seudun ja Pohjanmaan TIVAt katsovat, ettei HTM/EU tason säilyttämisellä ole merkitystä tilintarkastuksen kustannuksiin tai tilintarkastajien riittävyyteen. JHTT-yhdistyksen mukaan selvitysmiehen esitysten toteuttaminen parantaisi tilintarkastusalan vetovoimaisuutta ja siten alan palveluiden tarjontaa, millä olisi myös kustannusten nousua hillitsevä vaikutus. Kuntatarkastajat toteavat, että uudistus turvaisi kiinnostuksen alaa kohtaan ja myös kustannukset olisi mahdollista pitää kohtuullisina riittävän kilpailutilanteen johdosta. KKK:n, EK:n, TILAn ja Riihimäen Hyvinkään TIVAn mukaan pienten yritysten kannalta on edullista, että ne voivat valita tilintarkastajakseen HTM-tasoisen tilintarkastajan. Tämä ehkäisee kustannusten nousua eikä paineita tilintarkastuskustannusten nousuun synny. Pienemmille yrityksille ei aiheutuisi lisäkustannuksia korkeampien tilintarkastuskustannusten muodossa. Kiinteistöliitto on huolissaan tilintarkastajien riittävyydestä taloyhtiöiden tilintarkastukseen tulevaisuudessa ja arvio palkkioiden noustessa tämän vaikuttavan suoraan asumiskustannuksiin. VIRKE ennakoi, että uuden järjestelmän myötä palvelujen saatavuus paranee ja valvonta nostaa tasoa. Uudistus varmistaa urapolkujen syntymisen, mikä luo edellytykset riittävälle kiinnostukselle alalle. JHTT-lautakunta katsoo uudistuksen turvaavan JHT-tilintarkastajien riittävyyden paremmin kuin nykyinen JHTT-järjestelmä. Aalto-yliopisto katsoo, että ehdotettu kaksiportainen tutkintojärjestelmä, paitsi että se olisi hallinnollisesti raskas ja siten kallis, pikemminkin vähentäisi alan houkuttelevuutta kuin lisäisi sitä ja saattaisi siten entisestään pienentää ammattikunnan kokoa 24

Asianajajaliitto on todennut, että tutkintovaatimusten liiallinen korostaminen saattaa johtaa tilintarkastajapulaan ja siitä seuraavaan kustannusten nousuun. Etelä-Pohjanmaan ja Tampereen TIVA toteaa, että kauppakamarille tulleista yhteydenotoista päätellen tutkintovaatimusten pelätään edelleen kiristyvän ja katsoo, että vaatimusten uudistamisen jälkeen tutkintoon hakeutuvia on todennäköisesti huomattavasti vähemmän kuin nykyisin. Turun TIVA katsoo, ettei uudistus lisää tilintarkastajanammattiin hakeutumista, sillä tutkintovaatimuksiin ei esitetä alan kiinnostavuutta lisääviä muutoksia. Muutokset eivät ainakaan paranna riittävyyttä tulevaisuudessa tai laske tarkastuskustannuksia. 2.8 Muita kommentteja tutkintouudistuksesta Asianajajaliiton mielestä muodollisia tutkintovaatimuksia on varottava korostamasta liikaa. Ensisijainen vastuu tilintarkastajan valinnasta on kirjanpitovelvollisella ja tilintarkastajalla itsellään. Vastuuta siitä ei tule siirtää julkiselle vallalle. Kiinteistöliitto arvioi ammattitilintarkastuksien määrän kasvavan asunto-osakeyhtiöissä tulevaisuudessa 15 000 toimeksiannolla. Jos vaatimuksia kiristetään, vaarana on, että heikennetään alalle tulon houkuttelevuutta. Tämä vaikuttaa nousevien palkkioiden muodossa yli 30 huoneiston talonyhtiöissä suoraan asumiskustannuksiin. Suomen Yrittäjien mukaan tutkinnon vaatimusten arvioinnissa tulisi huomioida ennen kaikkea kansalliset tarpeet ja turvata tilintarkastajien määrällinen riittävyys pidemmällä tähtäimellä koko maassa ja nimenomaan pienten yritysten tarpeisiin. VHT -yhdistyksen mukaan uusien tilintarkastajien alalle hakeutumisen edistämiseksi tulee lisävaatimuksien sijasta tai vastapainoksi löytää houkuttimia varmistaen kuitenkin sen, että pätevyysvaatimukset pysyvät kansainvälisesti vertaillen uskottavina. EK ja Listayhtiöiden neuvottelukunta mustuttavat, että tilintarkastuksen laadukkuutta ei vahvisteta pelkästään tutkintomääräyksiä muuttamalla. On pidettävä huolta tilintarkastajien erityisosaamisen ajantasaisuudesta täsmällisellä ja oikeaaikaisella täydennyskoulutuksella. KPMG toteaa, että käytännössä ammattitutkinnon merkitys on nykyisin olennaisesti pienempi kuin aiemmin, sillä toimintaympäristö kehittyy nopeasti. Tutkintovaatimuksien kehittämisen lisäksi myös tilintarkastajien jatkuvaan kouluttautumiseen tulisi kiinnittää jatkovalmisteluissa huomiota esimerkiksi siten, että jatkossa tilintarkastajilta edellytettäisiin tietty määrä ammatillista koulutusta vuosittain. TaY muistuttaa, että julkiselle hallinnolle on luotu omat kansainväliset tilinpäätösstandardit (IPSAS), jotka tulevaisuuden julkisen hallinnon tarkastajilla tulee olla hallussa, ja pohtii mikä näiden rooli tulisi olla. 25 24