VALTIOVARAINMINISTERIÖLLE

Transkriptio

1 Viite: VM VALTIOVARAINMINISTERIÖLLE Suomen Veroasiantuntijat ry ( SVA ) kiittää mahdollisuudesta lausua luonnoksesta hallituksen esitykseksi arvonlisäverolain muuttamisesta sekä lausuu kunnioittaen seuraavaa. Esitysluonnoksessa ehdotetaan tehtäväksi arvonlisäverolakiin muutoksia kiinteistön määritelmän osalta neuvoston täytäntöönpanoasetuksen (EU) N:o 1042/2013 soveltamisen alkamisesta johtuen. Nykyinen arvonlisäverolain 28 :n mukainen kiinteistön määritelmä korvattaisiin viittauksella täytäntöönpanoasetuksen 13 b artiklassa määriteltyyn kiinteän omaisuuden käsitteeseen. Täytäntöönpanoasetuksessa myös tarkennetaan, mihin palveluihin sovelletaan arvonlisäverodirektiivin kiinteään omaisuuteen liittyvää palveluja koskevaa verotuspaikkasäännöstä. Kiinteistön määritelmän johdosta tehtävät muutokset aiheuttaisivat luonnoksessa esitetyssä muodossaan eräitä merkittäviä muutoksia kiinteistön luovutusten verovapauden ja rakentamispalvelujen oman käytön verotuksen soveltamisalan laajuuteen kiinteistöinvestointien tarkistusjärjestelmään sekä kiinteistöön kohdistuvien palvelujen verotuspaikkaan. Kiinteistön käsite Täytäntöönpanoasetuksen soveltamisen alkamisen ja arvonlisäverolakiin ehdotettavan viittaussäännöksen johdosta jatkossa kiinteistön määritelmän piiriin kuuluisivat: a) tietty maa-ala maan pinnalla tai sen alla, johon voi syntyä omistus- ja hallintaoikeus; b) rakennus tai rakennelma, joka on perustettu kiinteästi maaperään merenpinnan ylä- tai alapuolella ja jota ei voida helposti purkaa tai siirtää; c) rakennukseen tai rakennelmaan asennettu ja siihen kiinteästi kuuluva osa, jota ilman rakennus tai rakennelma on puutteellinen, kuten ovet, ikkunat, katot, portaikot ja hissit; d) osa, laite tai kone, joka on asennettu pysyvästi rakennukseen tai rakennelmaan ja jota ei voida siirtää tuhoamatta tai muuttamatta rakennusta tai rakennelmaa.

2 SVA ehdottaa harkittavaksi, tulisiko arvonlisäverolain sanamuoto kiinteistö muuttaa selkeyden ja yhteneväisyyden vuoksi direktiivin ja täytäntöönpanoasetuksen sanamuotoon kiinteä omaisuus. Kiinteistön luovutusten verovapaus Esitysluonnoksessa todetaan, että arvonlisäverolain nykyinen kiinteistön määritelmä vastaa myös täytäntöönpanoasetuksen b kohdan mukaista kiinteän omaisuuden määritelmää (rakennus tai rakennelma, joka on perustettu kiinteästi maaperään merenpinnan ylä- tai alapuolella ja jota ei voida helposti purkaa tai siirtää). SVA kiinnittää huomiota siihen, että voimassa oleva arvonlisäverolain kiinteistömääritelmä kattaa täytäntöönpanoasetuksen määritelmästä poiketen maa-alueet, rakennukset ja pysyvät rakennelmat tai niiden osat. Esitysluonnoksen mukaan jatkossa arvioitaessa sitä, onko rakennus tai rakennelma kiinteää omaisuutta, ratkaisevaa on se, onko se helposti purettavissa tai siirrettävissä. SVA:n käsityksen mukaan oikeustila näin ollen muuttuu ja tämän vuoksi SVA esittää, että hallituksen esityksen perusteluissa käsiteltäisiin tarkemmin siirrettävien esimerkiksi parakki- tai tila-elementtityyppisten rakennusten ja rakennelmien verotuksellista asemaa. Jatkossa kiinteistönä pidettäisiin täytäntöönpanoasetuksen d kohdan mukaan myös osaa, laitetta tai konetta, joka on asennettu pysyvästi rakennukseen tai rakennelmaan ja jota ei voida siirtää tuhoamatta tai muuttamatta rakennusta tai rakennelmaa. Kiinteistöön pysyvästi asennettuun koneeseen tai laitteeseen sovellettaisiin siis jatkossa nykyisestä poiketen kiinteistöä koskevia säännöksiä. On selvää, että d kohdassa kuvattu määritelmä rakennukseen tai rakennelmaan pysyvästi asentamisesta ja ilman rakennusta tai rakennelmaa tuhoamatta tai muuttamatta siirtämisestä tulee aiheuttamaan tulkinnanvaraisuuksia. Koska jatkossa kiinteistön määritelmän osalta laissa viitataan täytäntöönpanoasetuksen määritelmään, on oletettavaa, että arvonlisäverolain esitöistä ja Verohallinnon ohjeistuksesta tulee verovelvollisille tärkeitä soveltamislähteitä. Tästä johtuen SVA pitää erittäin tärkeänä sitä, että Verohallinnon antama uusien säännösten soveltamista koskeva ohje on kattava ja informatiivinen. Lisäksi SVA ehdottaa harkittavaksi, että täytäntöönpanoasetuksen d kohdan määritelmään liittyviä rajanvetotilanteita avattaisiin esitettyä laajemmin myös hallituksen esityksessä. Kiinteistön uuden määrittelyn johdosta arvonlisäveronlain 28 :n 3 momentti, jonka mukaan kiinteistön myyntiin tai vuokraukseen tavanomaisesti liittyvään asuinirtaimistoon sovelletaan, mitä kiinteistöstä säädetään, kumottaisiin. Esitysluonnoksen mukaan liittymisperiaatteen mukaisesti asuinrakennuksen tai huoneiston vuokraus kalustettuna olisi nykyiseen tapaan kiinteistön vuokrausta koskevan yleissäännöksen perusteella verotonta. SVA esittää, että edellä mainittua perustelua tarkennettaisiin koskemaan myyntiin tai vuokraukseen tavanomaisesti liittyvää asuinirtaimistoa, koska kalusteet sinänsä voivat kuulua verollisen myynnin soveltamisalaan. Rakentamispalvelujen oman käytön verotus Esitysluonnoksen mukaan kiinteistöön kohdistuvien rakentamispalvelujen oman käytön verotusta koskevat säännökset laajenisivat hallinnollisista syistä ja verotuksen varmista-

3 miseksi kattamaan jatkossa kiinteistönä pidettävään koneeseen ja laitteeseen kohdistuvat rakentamispalvelut. Esitysluonnoksen siirtymäsäännöksen mukaan jos lain voimaantullessa keskeneräinen rakentamispalvelu verotettaisiin lain voimaantultua palvelun omaan käyttöön ottamisena ja aikaisemmin voimassa olleiden säännösten perusteella tavaran tai palvelun myyntinä, palvelusta suoritettaisiin veroa omaan käyttöön ottamista koskevien säännösten perusteella. Velvollisuus suorittaa vero syntyisi lain voimaantulokuukaudelta siltä osin kuin rakentamispalvelu otetaan omaan käyttöön ennen lain voimaantuloa. Kaksinkertaisen verotuksen estämiseksi, ennen lain voimaantuloa kertyneisiin tai maksettuihin ennakkomaksuihin sovellettaisiin kuitenkin aikaisemmin voimassa olleita säännöksiä. Ottaen huomioon, että siirtymäsäännökset aiheuttaisivat erilaisissa tilanteissa erilaisia vaikutuksia rakentamispalvelujen verotukseen, SVA ehdottaa harkittavaksi, että esityksessä käsiteltäisiin tarkemmin valittuja siirtymäsäännöksiä ja niiden tavoitteita. Kiinteistöinvestointien tarkistusjärjestelmä Kiinteistön määritelmään tehtävillä muutoksilla olisi merkittäviä vaikutuksia kiinteistöinvestointien tarkistusjärjestelmän soveltamisalaan. Jatkossa myös kiinteistönä pidettäviin koneisiin ja laitteisiin kohdistuvaa uudisrakentamista tai perusparantamista pidettäisiin kiinteistöinvestointina, jonka hankintaan sisältyvän veron vähennystä tarkistettaisiin kymmenen vuoden tarkistuskauden aikana. Esitysluonnoksen mukaan uusi kiinteistön määritelmä ei vaikuttaisi niissä tilanteissa, joissa kiinteistöön pysyvästi asennettu kone tai laite irrotettaisiin rakennuksesta ja myytäisiin erikseen. Esitysluonnoksen mukaan tällaisten koneiden ja laitteiden myynti ei aiheuttaisi tarkistusmenettelyä. SVA kiinnittää huomiota siihen, että esitysluonnoksesta ei ilmene, miten on tarkoitus menetellä tilanteessa, jossa kone tai laite myöhemmin liitetään takaisin kiinteistöön. Käytännössä on mahdollista, että kerran kiinteistöstä irrotettu kone tai laite, joka on kuulunut tarkistusjärjestelmän piiriin, liitetään myöhemmin takaisin kiinteistön osaksi. SVA katsoo, että hallituksen esityksessä tulisi ottaa tarkemmin kantaa koneiden ja laitteiden irrottamiseen, sekä sitä seuraaviin myyntitilanteisiin ja raportointivelvoitteisiin. Käytännön näkökulman esiintuominen esityksessä on erityisen tärkeää, koska lain voimaanastuttua osapuolille tulee kiinteistön myynti- ja ostovaiheessa olla selvää, millaista dokumentaatiota niiltä edellytetään. Tämän vuoksi myös aihetta koskeva selkeä viranomaisohjeistus tulisi antaa hyvissä ajoin ennen lain voimaantuloa. Kiinteistöinvestointien tarkistusmenettelyä sovellettaisiin esitysluonnoksen mukaan lain voimaantultua tapahtuviin kiinteistön luovutuksiin tai käyttötarkoituksen muutoksiin myös silloin, kun uusien sääntöjen mukaan kiinteistönä pidettävät koneet ja laitteet on hankittu ennen lain voimaantuloa. Kiinteistöinvestointia koskevan hankintaan sisältyvän veron vähennystä ei kuitenkaan tarkistettaisi sellaisten koneiden ja laitteiden osalta, jotka on hankittu ennen vuotta Vuonna 2012 tai sen jälkeen hankittujen koneiden, laitteiden ja kaluston alkuperäisen vähennykseen oikeuttavan käytön osuutena pidettäisiin lain voimaantuloa edeltävän vuoden vähennykseen oikeuttavan käytön osuutta, kun kiinteis-

4 töinvestointia koskevan hankintaan sisältyvän veron vähennystä tarkistettaisiin lain voimaantultua. Hankintaan sisältyvänä verona pidettäisiin hankintaan sisältyvää veroa tai sitä alempaa koneen, laitteen tai kalusteen lain voimaantuloajankohdan todennäköisen luovutushinnan perusteella laskettua veroa. SVA kiinnittää huomiota siihen, että esitysluonnoksesta ei ilmene, mitä vaihtoehtoja kiinteistöinvestointien tarkistusjärjestelmään siirtymisessä on ollut ja millä perusteilla vuosi 2012 on valittu tarkistusajan alkamiskohdaksi. SVA:n näkemyksen mukaan vaihtoehtoiset menettelyt olisi hyvä tuoda hallituksen esityksessä ilmi. Takautuvan raportointivelvoitteen, ja erityisesti näin pitkälle takautuvan velvoitteen, säätäminen verovelvollisille on hyvin poikkeuksellista. Tästä johtuen esityksen perusteluissa tulisi laajasti perustella valittua ratkaisua ja siitä johtuvia soveltamistilanteita. SVA katsoo, että tarkistusjärjestelmää koskeva siirtymäsäännös on merkittävä, sillä se aiheuttaa elinkeinonharjoittajille takautuvia raportointivelvoitteita. Kiinteistökauppatilanteissa myyjän on annettava ostajalle vuonna 2012 tai sen jälkeen hankittuja kiinteistöiksi katsottavia koneita ja laitteita koskeva selvitys. On huomioitava, että tarkistusjärjestelmän piiriin kuuluvat ainoastaan sellaiset laitteet ja koneet, jotka on asennettu pysyvästi rakennukseen tai rakennelmaan ja joita ei voida siirtää tuhoamatta tai muuttamatta rakennusta tai rakennelmaa. Elinkeinonharjoittajilla ei ole kyseisten laitteiden ja koneiden hankintahetkellä ollut velvoitetta eritellä laitteita ja koneita sen mukaan voidaanko ne siirtää tuhoamatta tai muuttamatta rakennusta tai rakennelmaa. Kiinteistöön kohdistuvien palvelujen verotuspaikka Arvonlisäverodirektiivin mukaan kiinteään omaisuuteen liittyvien palvelujen verotus- eli suorituspaikka on kiinteän omaisuuden sijaintipaikka. Täytäntöönpanoasetuksessa tarkennetaan kiinteää omaisuuteen liittyviä palveluita koskevaa artiklaa. Täytäntöönpanoasetuksen mukaan direktiivin 47 artiklassa tarkoitettuihin kiinteään omaisuuteen liittyviin palveluihin sisältyvät ainoastaan sellaiset palvelut, joilla on riittävän suora yhteys kyseiseen omaisuuteen. Esitysluonnoksen mukaan kiinteään omaisuuteen liittyvien palvelujen myyntimaata koskevaa arvonlisäverolain 67 :ää ei olisi tarpeen muuttaa täytäntöönpanoasetuksen johdosta. Kuitenkin kiinteistön määritelmän laajenemisen vuoksi kiinteistöön asennettuun koneeseen ja laitteeseen liittyvät palvelut verotettaisiin nykyisestä poiketen kiinteistön sijaintipaikassa. Kiinteistöön kohdistuvien palvelujen verotuspaikan soveltamisalaan mahdolliset tulevat muutokset voivat olla verovelvollisille merkittäviä, minkä vuoksi SVA ehdottaa, että hallituksen esityksessä muutosta avattaisiin nyt esitettyä tarkemmin, ja esityksessä mainittaisiin myös esimerkkitapauksia. Perusteluja voidaan pitää erityisen tärkeinä myös siksi, että komission syksyllä 2015 antamat ei-sitovat selittävät huomautukset selventävät kiinteään omaisuuteen liittyvien säännösten soveltamista, mutta ne eivät välttämättä edusta jäsenmaiden näkemyksiä, eivätkä estä jäsenvaltioita antamasta kansallisia ohjeita samasta aiheesta.

5 Lisäksi SVA ehdottaa harkittavaksi, tulisiko arvonlisäverolain sanamuoto kohdistuvat palvelut muuttaa selkeyden vuoksi direktiivin ja täytäntöönpanoasetuksen sanamuotoon liittyvät palvelut. Yleisesti SVA katsoo, että kiinteistöjen arvonlisäverokäsittely on nykyisellään monimutkaista, eivätkä kiinteistön määritelmästä johtuvat muutokset ainakaan selkeytä tilannetta. Edellä mainitusta syystä johtuen hallituksen esityksen perustelujen ja viranomaisohjeistuksen tulisi olla mahdollisimman monipuolista, kattavaa ja käytännönläheistä. Lopuksi SVA kiinnittää huomiota kaupanpurkuun liittyviin verotuksen oikaisua koskeviin muutosehdotuksiin. Ehdotetun 78 :n 1 momentin 2 kohdan mukaan veron perusteesta saadaan vähentää ostajalle verollista myyntiä koskevan sopimuksen mitätöimisen, peruuttamisen tai purkamisen johdosta annettu oikaisuerä. Toisaalta ehdotetun 118 :n 2 momentin mukaan, jos hankintaa koskevan vähennyksen tekemisen jälkeen sopimus on mitätöity, peruutettu tai purettu, vähennettyä veroa on oikaistava. Ehdotettujen säännösten johdosta ostaja joutuisi oikaisemaan vähentämäänsä veroa aina, kun sopimus on mitätöity, peruutettu tai purettu, eli myös silloin kun ostaja ei saa takaisin myyjälle maksamiaan eriä. Sitä vastoin myyjä olisi oikeutettu oikaisemaan myynnin veroa ainoastaan, jos myyjä maksaisi ostajalle oikaisuerän. SVA katsoo, että kaupanpurkua koskeva sääntely ei tällaisenaan olisi alennusten tavoin symmetriassa, vaan ehdotettujen 78 :n ja 118 :n välillä ilmenisi kaupanpurun osalta selvää epäsymmetriaa. Helsingissä, toukokuun 19 päivänä 2016 Suomen Veroasiantuntijat ry Markku Järvenoja puheenjohtaja Titta Joki-Korpela hallituksen varajäsen