Toiminimestä osakeyhtiöksi: Case T:mi Yritys Tuominen, Jenni

Transkriptio

1 Toiminimestä osakeyhtiöksi: Case T:mi Yritys Tuominen, Jenni 2015 Laurea

2 Laurea-ammattikorkeakoulu Toiminimestä osakeyhtiöksi: Case T:mi Yritys Jenni Tuominen Liiketalouden koulutusohjelma Opinnäytetyö Lokakuu, 2015

3 Laurea-ammattikorkeakoulu Liiketalouden koulutusohjelma Tiivistelmä Tuominen Jenni Toiminimestä osakeyhtiöksi: Case T:mi Yritys Vuosi 2015 Sivumäärä 31 Tämän opinnäytetyön aiheena on yritysmuodon muuttaminen toiminimestä eli yksityisliikkeestä osakeyhtiöksi. Tavoitteena oli selvittää prosessin kulku teoriassa, kun yksityinen elinkeinonharjoittaja haluaa muuttaa yritysmuotonsa osakeyhtiöksi. Työn tarkoitus on antaa yrittäjälle tietoa muutoksesta ja sen vaikutuksista helpottamaan päätöksentekoa. Toimeksiantajana toimiva yrittäjä on jo pidempään harkinnut yritysmuodon muuttamista liiketoiminnan laajentuessa ja liikevaihdon kasvaessa huomattavasti. Tällöin yhtiömuodon merkitys korostuu, erityisesti vastuu- ja verotusasioissa. Tutkimusmenetelmänä käytettiin laadullista tapaustutkimusta. Tutkimusaineistona käytettiin yksityisen elinkeinonharjoittajan viimeisintä tilinpäätöstä ja yrittäjän haastattelua. Teoreettisena aineistona oli kirjallisuutta koskien yritysmuotoja ja niiden verotusta, sekä Internetlähteitä, lähinnä koskien yritysmuodon muutosprosessin vaatimia toimenpiteitä. Yritysmuodon muuttaminen henkilöyhtiömuodosta toiseen on huomattavasti yksinkertaisempaa kuin henkilöyhtiöstä osakeyhtiöksi muuttaminen. Tämän takia on tärkeä selvittää onko muutos aiheellinen. Tässä tapauksessa muutos myös maksaa, sillä osakeyhtiöllä on oltava alkupääomaa toisin kuin toiminimellä. Opinnäytetyössä lasketaan toiminimen viimeisimmän tilinpäätöksen pohjalta verotuslaskelmat sekä toiminimelle että osakeyhtiölle. Näin nähdään verotusvaikutus nykyisellään eri yritysmuodoissa. Laskelmissa ei huomioida kuitenkaan liiketoiminnan laajentumisen vaikutuksia verotukseen, vaan lähinnä havainnollistetaan miten eri tavoin yritysmuotoja verotetaan. Asiasanat: Osakeyhtiö, verotus, toiminimi, yritysmuodon muutos, yritysjärjestelyt

4 Laurea University of Applied Sciences Bachelor s Degree Programme in Business Management Abstract Tuominen Jenni From private entrepreneur into private limited company: Case T:mi Yritys Year 2015 Pages 31 The topic of this thesis is the changing of a company form, from private entrepreneur into private limited company. The aim was to determine the process flow in theory when a private entrepreneur wishes to change it's company form into private limited company. The purpose of the thesis is to provide information to the entrepreneur, concerning the change and to help with the ease of making the decision. The entrepreneur who commissioned this thesis has considered the change of the company form for some time now, as the business operations will be expanding and due to the fact that the turnover will increase considerably. In such case the significance of the company form will be highlighted, especially in liability and taxation matters. The chosen research method is qualitative case study. The private entrepreneur's latest financial statement and interview was used as research material. The theoretical material consisted of literature related to company forms and their taxation, together with Internet sources, mainly about the required measures in the process of changing the company form. Changing company form from a sole trader to a partnership is more simple than changing from partnership to a limited company. That is why it's important to determine whether the change is relevant. In this case the change will also cost money because a limited company needs to have initial capital when starting compared to a private entrepreneur which is free. In the thesis, tax calculations will be calculated based on the last financial statement of the private entrepreneur, and they will be calculated for the entrepreneur as well as for the private limited company. That way the is possible to see the tax effect as it is with current figures in both company forms. The calculations however, don't consider the effects of the expansion of the business, mainly just demonstrate the different ways business forms are taxed. Keywords: Limited company, taxation, sole trader, changing company form, corporate restructuring

5 Sisällys 1 Johdanto Osakeyhtiön ja yksityisliikkeen vertailu Yksityinen elinkeinonharjoittaja, toiminimi, ammatin- ja liikkeenharjoittaja Yksityisliikkeen perustaminen, hallinto ja vastuu Yksityisen elinkeinonharjoittajan varojen jakaminen ja verotus Osakeyhtiö Osakeyhtiön perustaminen Osakeyhtiön hallinto ja vastuu Osakeyhtiön varojen jakaminen ja verotus Toiminimen ja osakeyhtiön keskeiset erot Toimintamuodon muutos Identtisyys Apportti ja liiketoimintasiirto Velat ja vastuut Yhtiömuodon muutoksen verotus Vertailevat verolaskelmat eri yhtiömuodoille Laskelmien toteuttaminen Muutokset yhteisö- ja yritysverotukseen Yksityisen elinkeinonharjoittajan verotuslaskelma Nettovarallisuus Verotettavan tulon jakautuminen Osakeyhtiön verotuslaskelma Johtopäätökset ja yhteenveto Arviointi Lähteet Taulukot... 31

6 1 Johdanto Yksityisliike on kaikista yritysmuodoista sekä kustannuksiltaan että byrokratialtaan yksinkertaisin tapa aloittaa liiketoiminnan harjoittaminen, erityisesti, jos harjoitettava liiketoiminta ei ole kovin suurta. Liiketoiminnan laajentuessa ja liikevaihdon kasvaessa tulee ajankohtaiseksi miettiä yritysmuodon muuttamista osakeyhtiömuotoiseksi. Liiketoiminnan ollessa tarpeeksi suurta, on sen hallinnointi helpompaa ja edullisempaa osakeyhtiönä kuin henkilöyhtiönä, sen lisäksi se tuo yrittäjälle suojaa työttömyyden varalta. Tämä opinnäytetyö on tärkeä toteuttaa, jotta yrittäjä saisi alustavan käsityksen yritysmuodonmuuttamisprosessista sekä siitä, miten verotus muuttuu tämän myötä. Lopuksi tehdään hyvin pelkistetyt verotuslaskelmat molemmille yhtiömuodoille käyttäen vuoden 2012 tilinpäätöstä. Nämä laskelmat eivät siis huomioi tulevaa liiketoiminnan kasvua, mutta niistä selviää missä ja miten eri tavoin osakeyhtiötä verotetaan toiminimeen nähden. Opinnäytetyön toimeksiantajana toimii paikallinen yritys, yhtiömuodoltaan yksityisliike, joka on aloittanut toimintansa vuonna 1996 yhden henkilön sivutoimena. Yksityisliikkeen liiketoiminta on kasvanut jo niistä ajoista huomattavasti tähän päivään. Yrittäjä aikoo vielä laajentaa liiketoimintaansa täysin uudelle osa-alueelle ja tämän vuoksi on tullut ajankohtaiseksi harkita yritysmuodon vaihtamista. Yrittäjä aikoo aloittaa uutta liiketoimintaa, jonka ennakoidaan olevan paljon laajempaa toimintaa, mutta joka myös toisi liikevaihtoon huomattavaa kasvua. Näistä syistä olisi järkevämpää siirtyä yksityisliikkeestä osakeyhtiöksi, jolloin toiminnan ja varojen hallinta olisi helpompaa ja riskit ja vastuu yrityksellä yrittäjän sijasta. Tämän opinnäytetyön tarkoituksena on selvittää näiden kahden yritysmuodon eroja ja etuja sekä yritysmuodon vaihtamisprosessi käytännössä, mitä se vaatii ja kannattaako yrittäjän päätyä tähän ratkaisuun. Tässä työssä teoreettinen viitekehys on yritysmuodon muuttaminen verotuksen näkökulmasta eli onko yrittäjälle kannattavampaa toimia yksityisliikkeenä vai osakeyhtiönä. Aineistoina tutkimuksessa käytetään yksityisen elinkeinonharjoittajan vuoden 2012 tilinpäätöstä, osakeyhtiöoikeuden ja yksityisliikkeen oikeudellisia teoksia sekä Internet-lähteitä, kuten Finlex ja Verohallinnon sivut, joista löytyy viimeisin päivitetty tieto laki- ja verotusmuutoksista. 2 Osakeyhtiön ja yksityisliikkeen vertailu Toimeksiantajan yritysmuoto on tällä hetkellä yksityinen elinkeinonharjoittaja tai yksityisliike puhekielessä. Yrittäjä on tähän päätynyt toimintaa aloittaessaan, koska toiminta oli hyvin pientä sivutoimintaa, ei ensisijainen tulonlähde. Yksityinen elinkeinonharjoittaja on kaikista toimintamuodoista yksinkertaisin ja edullisin perustaa, ylläpitää ja hallita yhdelle yrittäjälle,

7 7 varsinkin toiminnan ollessa lähinnä vain sivutyötä. Yksityisliikkeen myötä tulee toki myös paljon vastuuta yrittäjälle, sillä hän vastaa siitä henkilökohtaisella omaisuudellaan. Yrittäjän aikomus ei ole ottaa ainakaan tällä hetkellä muita osakkaita, joten senkin takia muut henkilöyhtiömuodot ovat tässä vaiheessa poissuljettuja. Verotuksen kannalta pidetään nyrkkisääntönä, että jos yrityksen tulos on vähintään euroa vuodessa, olisi aiheellista harkita osakeyhtiötä yritysmuotona. Toimeksiantajayrityksen kohdalla tulos ei nykyisellään ole niin paljon, mutta uuden liiketoiminnan myötä varmasti tulee olemaan vähintään ja yli euroa vuodessa. Osakeyhtiö on myös kasvuyritykselle hyvä muoto, sillä siihen on helppo tarvittaessa liittää uusia sijoittajia. Osakeyhtiö on muotona myös enemmän yrittäjänkin turva, sillä osakeyhtiö on oma oikeushenkilönsä. Toisaalta osakeyhtiössä on enemmän byrokratiaa kuin henkilöyhtiössä, joten veroetujen tulisi olla tarpeeksi suuret kompensoimaan byrokratian haittapuolia. 2.1 Yksityinen elinkeinonharjoittaja, toiminimi, ammatin- ja liikkeenharjoittaja Suomessa on elinkeinovapaus eli perustuslain mukaan jokaisella on oikeus hankkia toimeentulonsa valitsemallaan laillisella ja hyvän tavan mukaisella työllä, ammatilla tai elinkeinolla harjoittamalla sitä ansaitsemistarkoituksessa (Karttunen, Koivunen, Laasanen, Sippel, Uitto & Valtonen 2009, 387). Elinkeinovapaus on pääsääntö, joskin ei rajoittamaton. Joidenkin elinkeinojen harjoittamista on rajoitettu, ja tietyt elinkeinot säädetty luvanvaraisiksi erityislaeilla. (Villa 2013, 16.) Luonnollinen henkilö, joka harjoittaa elinkeinotoimintaa omissa nimissään, on yksityinen elinkeinonharjoittaja. Tämä termi ei ole kuitenkaan vakiintunut yleiskieleen, vaan yleensä puhutaan esimerkiksi yksityisliikkeestä tai toiminimestä. Suomessa yksityisenä elinkeinonharjoittajana voivat toimia kaikki, joilla on asuinpaikka Euroopan talousalueella (ETA), myös alle 18-vuotias huoltajan suostumuksella. (Yrityksen perustaminen - liikkeenja ammatinharjoittaja 2014.) Yksityinen elinkeinonharjoittaja ei ole oikeushenkilö, kuten myöhemmin tässä työssä esiteltävä osakeyhtiö, vaan yrittäjänä toimiva luonnollinen henkilö, joka harjoittaa elinkeinotoimintaa omaan lukuunsa ja omalla riskillä. Yksityinen elinkeinonharjoittaja voi olla joko ammatintai liikkeenharjoittaja. Ammatinharjoittajan elinkeinotoiminnassa keskeisessä asemassa on hänen ammattitaitonsa, jota voi harjoittaa missä vain ilman erillistä liiketilaa. Liikkeenharjoittajan liiketoiminta on tätä hieman laajempaa ja sitä varten tarvitaan erilliset liiketilat. Tätä muotoa kutsutaan myös yksityisliikkeeksi. (Karttunen ym. 2009, ) Juridisesti liikkeen- ja ammatinharjoittaja ovat samassa asemassa, mutta verotuksessa ja kirjanpidossa on eroja. Ammatinharjoittaja saa tehdä kirjanpitonsa yksinkertaisena, mutta liikkeenharjoittajan tulee tehdä se kaksinkertaisena. (Salin 2013, 10.) Toiminimi taas on yrityksen yksilöivä tunnusmerkki, joka on jokaisella elinkeinonharjoittajalla yhtiömuodosta riippumatta ja tätä

8 8 säätelee Toiminimilaki (Castrén 2008, 3-7). Tässä työssä yksityisestä elinkeinonharjoittajasta puhutaan yksityisliikkeenä tai liikkeenharjoittajana. 2.2 Yksityisliikkeen perustaminen, hallinto ja vastuu Liikkeenharjoittaja ei ole yhtiö, vaan toimii ja tekee sopimukset omissa nimissään ja vastaa sitoumuksista koko omaisuudellaan. Perustaminen ei vaadi mitään erillisiä perustamisasiakirjoja tai sopimuksia, vaan perustamisilmoitus Y3 riittää, tiedot välittyvät Verohallinnolle ja kaupparekisteriin. Samalla lomakkeella voi ilmoittautua ennakkoperintärekisteriin, arvonlisäverovelvollisten rekisteriin ja työnantajarekisteriin. Ilmoitus on maksullinen ja maksetaan etukäteen, kuitti liitteeksi ilmoitukseen (Yrityksen perustaminen - liikkeen- ja ammatinharjoittaja 2014). Mitään velvollisuutta toiminimen rekisteröimiseen ei ole, ellei jokin alla olevista kohdista täyty: yrittäjä harjoittaa luvanvaraista elinkeinoa (esim. alkoholin anniskelu ja myynti, apteekit, lääkkeiden ja rohdosvalmisteiden myynti, sijoitusrahasto, arvopaperipörssitoiminta, postitoiminta) toimii omasta asunnosta erillisessä pysyvässä toimipaikassa (esim. liiketilassa) käyttää muita apulaisia kuin aviopuolisoaan tai perheenjäsentään Vaikkei mikään yllä olevista kohdista täyttyisi, on toiminimen rekisteröinti kannattavaa, sillä siten varmistetaan parhaiten yksinoikeus nimeen (Toiminimi eli yksityinen elinkeinonharjoittaja 2014). Myöskään alkupääomaa ei tarvita liikkeenharjoittajana aloittamiseen. Yrittäjän ja toiminimen varat sekä velat ovat henkilökohtaisia ja sitovat yrittäjää täysimääräisinä, toisin kuin osakeyhtiön kohdalla, jolloin yritys kantaa riskin. Liikkeenharjoittajana toimiminen on kaikista kevyin yrittämisen muoto myös hallinnon osalta, sillä liikkeenharjoittajalla ei ole erillisiä hallintoelimiä ja siten ei myöskään velvollisuutta tehdä päätösasiakirjoja erikseen. Liikkeenharjoittaja ei ole erillinen oikeushenkilö, vaan luonnollinen henkilö, joka vastaa kaikista elinkeinotoimintansa sitoumuksista ja velvoitteista henkilökohtaisesti täysimääräisinä ja edustaa itse itseään. Liikkeenharjoittajalla oikeus ja velvollisuus tehdä itse kaikki elinkeinotoimintaansa koskevat päätökset. Liikkeenharjoittaja vastaa veloista kaikella henkilökohtaisella omaisuudellaan, johon katsotaan kuuluvaksi myös yritysomaisuus. Vain kirjanpidossa pidetään erillään yksityisliikkeen ja liikkeenharjoittajan varat ja velat. (Yksityisen elinkeinonharjoittajan edustaminen 2014.) Yksityisen elinkeinonharjoittajan varojen jakaminen ja verotus Liikkeenharjoittaja ei voi maksaa itselleen, puolisolleen tai alle 14-vuotiaalle lapselleen palkkaa, vaan kaikki raha nostetaan yrityksestä yksityisottoina ja vastaavasti yrittäjä voi sijoittaa

9 9 yritykseen rahaa yksityissijoituksina. Nämä joko pienentävät tai kasvattavat omaa pääomaa ja ne tulee eritellä veroilmoituksessa. (Tomperi 2011, 111.) Yrittäjän elinkeinotoiminnasta saatu tulo jaetaan verotettavaksi ansio- ja pääomatulona. Verotettavan pääomatulon määrä saadaan yrityksen nettovarallisuudesta, joka on yksinkertaisesti elinkeinotoiminnan varat - velat = nettovarallisuus. Jos liikkeenharjoittaja on maksanut palkkoja, niin edellisen 12 kuukauden aikana maksetuista palkoista 30 % tulee lisätä nettovarallisuuteen, jonka pohjalta lasketaan verotettavan pääomatulon määrä, joka yleensä on 20 % tuotto nettovarallisuudesta. Yrittäjä voi halutessaan vaatia sen laskettavaksi myös 10 % tuoton mukaan tai koko yritystulo verotettavaksi ansiotulona. (Tomperi 2011, ) Liikkeenharjoittajan verotettavasta tulosta verotetaan yllämainitun kaavan mukaisesti laskettu määrä pääomatulona ja loput ansiotulona. Vuonna 2014 pääomatuloa verotetaan 30 % mukaisesti ja euroa ylittävältä osalta 32 %. Ansiotuloja verotetaan progressiivisesti (Verohallinto 2014). Mitä suurempi nettovarallisuus yrityksellä on, sitä suurempi osuus tuloista verotetaan pääomatulona. Pääomatulon verotus saattaa olla kevyempi kuin ansiotulon, joten nettovarallisuuden määrää tulisi pyrkiä kasvattamaan, jos se verotuksen kannalta on edullisempi vaihtoehto. Alla olevasta esimerkistä selviää miten liikkeenharjoittajan tulos jakautuu pääoma- ja ansiotuloon verotusta varten. Yksityisliikkeen verotettava tulo on euroa. Yrityksen varat olivat edeltävän verovuoden päättyessä euroa ja velat euroa. Palkkoja oli maksettu euroa. Pääomatulo-osuuden laskentaperusteen määräksi saadaan Varat Velat Nettovarallisuus prosenttia palkoista Pääomatulo-osuuden laskentaperuste Verotettava tulo euroa jakaantuu pääomatuloon ja ansiotuloon seuraavasti: pääomatuloa 20% eurosta ansiotuloa loput (Tomperi 2011, 189.) 2.3 Osakeyhtiö Osakeyhtiö on osakkeenomistajistaan erillinen, itsenäinen, verovelvollinen oikeushenkilö, jonka perustamiseen tarvitaan vähintään yksi luonnollinen henkilö tai oikeushenkilö. Osakeyhtiö voi olla yksityinen tai julkinen osakeyhtiö. Osakeyhtiölle on laissa määrätty vähimmäispääoma, joka yksityisellä on euroa ja julkisessa osakeyhtiössä euroa, jota säännös

10 10 pääoman pysyvyydestä suojaa. Samalla säännös pääoman pysyvyydestä ja vähimmäispääoman koskemattomuus suojaa velkojia ja turvaa heidän vaateitaan. Tämä on yhtiöön sidottua omaa pääomaa, jota säätelee pääoman pysyvyyttä koskevat säädökset, joiden tarkoituksena on suojella velkojia. Osakkaat eivät saa ilman velkojien suostumusta kajota yhtiöön sidottuun pääomaan, eikä osinkoja voida jakaa ellei yhtiö ole tuottanut voittoa. (Karttunen ym. 2009, ) Osakeyhtiössä keskeinen periaate on osakkeenomistajan rajattu vastuu, joka erottaa sen henkilöyhtiöistä ja yksityisliikkeestä. Sen mukaan osakkeenomistajat eivät vastaa yhtiön sitoumuksista tai velvoitteista muuten kuin sijoittamallaan pääomalla tai omistamansa osakkeen muodossa. Osakeyhtiö omistaa itse omaisuutensa, eikä yhtiön velkoja tai muu sopimusosapuoli voi vaatia yhtiön osakkeenomistajalta yhtiön velvoitteen täyttymistä. Tämä rajoitettu vastuu muodostaa osakeyhtiön yhtiöoikeudellisen ytimen. (Villa 2013, 13, ) Osakeyhtiö on pääomayhtiö, jolloin osakkaat eivät ole henkilökohtaisesti vastuussa yhtiön velvoitteista. Osakeyhtiön tarkoitus on voiton tuottaminen osakkeenomistajille, ellei yhtiöjärjestys määrää toisin. Osakeyhtiöllä voi olla esimerkiksi toimitusjohtaja, joka edustaa ja toimii yhtiön puolesta, mutta kaikki sopimukset ja sitoumukset ovat osakeyhtiön ja toisen sopijapuolen välisiä, eikä esimerkiksi toimitusjohtaja ole niistä vastuussa. (Immonen & Nuolimaa 2012, 11, ) Tässä työssä yksityisen elinkeinonharjoittajan kanssa verrattava osakeyhtiö on yksityinen osakeyhtiö Osakeyhtiön perustaminen Osakeyhtiö perustetaan perustamissopimuksella, jonka osakkeenomistajat laativat ja allekirjoittavat. Osakeyhtiölain mukaan sopimuksessa tulee aina mainita sopimuksen päivämäärä osakkeenomistajat ja heidän merkitsemänsä osakkeet osakkeesta yhtiölle maksettava merkintähinta osakkeen maksuaika yhtiön hallituksen jäsenet Sopimuksessa on myös hyvä mainita toimitusjohtaja, tilintarkastajat ja hallintoneuvoston jäsenet. (Karttunen ym. 2009, 415.) Perustamissopimuksessa tulee yksilöidä kaikki osakkeenomistajat, osakkeesta yhtiölle maksettava rahamäärä tai apporttimaksu ja merkintämaksun maksuaika. Osakkeiden merkintä tapahtuu perustamissopimuksen allekirjoituksella. Merkintähinta on maksettava ennen rekisteröintiä. (Villa 2013, ) Keskeinen osa perustamissopimusta on yhtiöjärjestys. Yhtiöjärjestys yhdessä osakeyhtiötä säätelevän lainsäädännön kanssa muodostavat perussäännöstön, jonka mukaan yhtiön tulee toimia. Osakeyhtiölain mukaan yhtiöjärjestyksessä on pakko määrätä vain kolme asiaa: 1) yhtiön toiminimi, 2) kotipaikkana oleva Suomen kunta ja 3) toimiala. (Immonen & Nuolimaa 2012,33.) Laki sallii siis varsin suppean yhtiöjärjestyksen. Koska yhtiöjärjestys säätelee ja

11 11 määrää yhtiön toimintaa, kannattaa siihen kuitenkin paneutua tarkasti. Esimerkiksi osakkeista, niiden arvosta ja tuottamasta oikeudesta omistajalleen, sillä kaikki osakkeet ovat samanarvoisia ellei yhtiöjärjestyksessä toisin määrätä. Myös tilintarkastajat on hyvä laittaa yhtiöjärjestykseen, vaikka ne voidaan myös perustamissopimukseen merkitä. Yhtiöjärjestyksen muuttamiseen vaaditaan määräenemmistö, pääsääntöisesti kaksi kolmasosaa yhtiökokouksessa annetuista äänistä ja siellä edustetuista osakkeista. Yhtiöjärjestys tulee voimaan, kun se on merkitty kaupparekisteriin perustamissopimuksen kanssa, ja siten myös julkiseksi. (Immonen & Nuolimaa 2012,41.) Osakeyhtiö syntyy ja saavuttaa oikeus- ja oikeustoimikelpoisuutensa, kun se merkitään kaupparekisteriin Y1-lomakkeella ja liitelomakkeella numero 1. Ennen rekisteröintiä osakeyhtiö ei voi hankkia oikeuksia tai tehdä sitoumuksia. Patentti- ja rekisterihallituksen verkkosivuilta löytyvät kaikki tarvittavat lomakepohjat sekä tiedot liitteistä. Osakeyhtiön voi myös perustaa sähköisesti. (Osakeyhtiön perustamisilmoitus 2014.) Kaikkien osakkeiden merkintähinta tulee olla maksettu ennen kuin osakeyhtiö voidaan merkitä kaupparekisteriin. Ellei tätä rekisteröintiä tehdä määräajassa, yhtiön perustaminen raukeaa ja osakkeista maksetut merkintämaksut tulee palauttaa osakkeenomistajille. (Karttunen ym. 2009, 417.) Osakeyhtiön hallinto ja vastuu Osakkeenomistajan aseman korostuessa on alettu puhumaan agentti-päämiesteoriasta osakeyhtiöissä. Sillä tarkoitetaan sopimussuhdetta, jossa toinen osapuoli, päämies, solmii sopimussuhteita tiettyjen tehtävien suorittamisesta toisen osapuolen, agentin, kanssa. Sopimuksessa määritellään tavoite sekä se, että tavoitteen toteuttamiseksi tehtävät päätökset jäävät agentin vastuulle. Osakeyhtiössä yhtiön johto toimii siis osakkeenomistajien agenttina. Tällaisessa agentti-päämiessuhteessa korostuu epäsymmetrinen informaatio eli päämies ei voi olla varma toimiiko agentti täysin päämiehen parhaaksi vai ajaako tämä omia intressejään. Osakeyhtiölaissa onkin määritelty lojaliteetti- ja huolellisuusvelvollisuuksia yhtiön johdolle, jolla on lain määrittelemä voitontuottamistarkoitus osakkeenomistajille. Nämä velvollisuudet ovat laissa määritelty, ja niiden rikkomisesta johdolle eli agentille tulee korvausvelvollisuus. (Mähönen & Villa 2006, 86 88, 207.) Osakeyhtiön ylintä päätösvaltaa käyttävät sen osakkaat säännöllisesti järjestettävässä yhtiökokouksessa. Jokaisella osakeyhtiöllä tulee olla myös hallitus ja tilintarkastajat. Myös toimitusjohtaja ja hallintoneuvosto voidaan valita, mutta ne eivät ole pakollisia. Hallitus, toimitusjohtaja ja hallintoneuvosto muodostavat osakeyhtiön johdon. (Karttunen ym. 2009,423.) Yhtiön johdolla on velvollisuus toimia huolellisesti ja yhtiön edun mukaisesti. Johdolla on lojaliteettivelvollisuus kaikkia osakkeenomistajia kohtaan yhtiön etua ajaen. (Villa 2013, ) Yhtiökokous valitsee tilintarkastajan, ja yksityisessä osakeyhtiössä toimikausi jatkuu toistai-

12 12 seksi. Tästä velvollisuudesta säädetään tilintarkastuslaissa. Pienissä yhtiöissä ei tilintarkastajaa tarvitse valita. Jos enintään yksi kohta alla olevista täytyy sekä päätyneellä että sitä välittömästi edeltäneellä tilikaudella, ei tilintarkastajaa tarvitse valita: taseen loppusumma on yli euroa liikevaihto tai sitä vastaava tuotto on yli euroa yhtiön palveluksessa on keskimäärin kolme henkilöä. (Tilintarkastuslaki /459.) Jos näistä edellytyksistä täytyy siis useampi kuin yksi, yhtiölle tulee valita tilintarkastaja. Julkinen osakeyhtiö tarvitsee vähintään yhden KHTtilintarkastajan. Hallitus kutsuu yhtiökokouksen koolle. Yhtiökokous on osakeyhtiön ylin päätöksentekoelin. Siellä osakkeenomistajat, tai heidän valtuuttamat asiamiehet, käyttävät päätösvaltaansa. Muutoin, kuin osallistumalla yhtiökokoukseen, osakkeenomistajat eivät pysty vaikuttamaan osakeyhtiön asioista tehtäviin päätöksiin. Osakeyhtiölaki määrittelee yhtiökokoukselle kuuluvat asiat. Yksimieliset osakkeenomistajat voivat päättää yhtiökokoukselle kuuluvista asioista myös pitämättä kokousta. Päätöksen on oltava yksimielinen ja se on kirjattava, päivättävä, numeroitava ja allekirjoitettava. Tilikaudessa on pidettävä vähintään yksi yhtiökokous kuuden kuukauden kuluessa tilikauden päättymisestä. Lisäksi voidaan pitää ylimääräisiä yhtiökokouksia tarpeen vaatiessa. Varsinaisessa yhtiökokouksessa käsiteltävät asiat ovat: tilinpäätöksen vahvistaminen taseen osoittaman voiton jaosta päättäminen vastuuvapauden myöntämisestä toimitusjohtajalle, hallituksen ja hallintoneuvoston jäsenille päättäminen hallituksen ja hallintoneuvoston jäsenten ja tilintarkastajan valinta. Edellä mainittujen asioiden lisäksi yhtiökokous päättää osakkeisiin ja osakepääomaan liittyvistä asioista sekä mahdollisista yritysjärjestelyistä. Yhtiökokous voi myös valtuuttaa hallituksen päättämään tietyistä sille kuuluvista asioista. Näistä on osakeyhtiölaissa tarkat säännökset. Sen sijaan niin sanotut liiketoimintapäätökset kuuluvat juurikin hallitukselle ja toimitusjohtajalle, ei yhtiökokoukselle. (Immonen & Nuolimaa 2012, ) Päätöksenteko tapahtuu yleensä yksinkertaisella äänten enemmistöllä eli päätökseksi tulee se, jota on kannattanut enemmän kuin puolet annetuista äänistä. Äänten mennessä tasan, puheenjohtajan ääni ratkaisee. Yksinkertaisen enemmistön vaatimuksesta on useita poikkeuksia, jotka toteutuakseen vaativat määräenemmistön eli vähintään kaksi kolmasosaa äänistä. (Osakeyhtiölaki /624.) Jokaisella osakeyhtiöllä tulee olla hallitus. Yhtiökokous valitsee hallituksen jäsenet, 1-5 luonnollista henkilöä, jotka hallitsevat itseään ja omaisuuttaan eli vajaavaltaista tai jonka toimikelpoisuutta on muutoin rajoitettu, ei voida tähän luottamustehtävään valita. Myöskään oikeushenkilö ei kelpaa hallituksen jäseneksi. Hallituksen jäsenet tulee ilmoittaa kaupparekiste-

13 13 riin. Toimikausi yksityisessä osakeyhtiössä on lähtökohtaisesti toistaiseksi, ellei yhtiöjärjestys toisin määrää. Monijäsenisessä hallituksessa tulee olla myös puheenjohtaja, jonka hallitus valitsee. (Immonen & Nuolimaa 2012, ) Hallituksella on niin sanottu yleistoimivalta, jonka perusteella se huolehtii yhtiön hallinnosta, edustamisesta ja yhtiön toiminnan asianmukaisesta järjestämisestä. Hallitus voi päättää asioista, jotka eivät lain mukaan nimenomaisesti kuulu yhtiökokoukselle. Yhtiön toiminnan tarkoitus on tuottaa osakkeenomistajille voittoa, ja yhtiön johdolla on vastuu sen toteutumisesta. Tämä vaatii yleensä liiketoimintapäätöksien tekoa yhtiön toimialalla, ja ne kuuluvat pääsääntöisesti hallitukselle. Tällaisia päätöksiä on esimerkiksi raaka-aineiden, käyttöomaisuuden ja muun omaisuuden ostaminen ja myyminen, luoton ottaminen ja varojen sijoittaminen. (Immonen & Nuolimaa 2012, 112.) Hallitus voi valita osakeyhtiölle halutessaan toimitusjohtajan. Tämän yleistoimivaltaan kuuluu lähinnä päivittäisten juoksevien asioiden hoitaminen ja yhtiön edustaminen. Toimitusjohtaja vastaa siitä, että yhtiön kirjanpito on lainmukainen ja varainhoito luotettavalla tavalla järjestetty. Toimitusjohtaja on tiedonantovelvollinen hallitukselle ja hänen tulee toimia hallituksen antamien ohjeiden ja määräysten mukaisesti. Osakeyhtiölain mukaan osakeyhtiötä edustaa hallitus, mutta yhtiöjärjestyksessä edustus voidaan valtuutta myös jollekin toiselle taholle. Toimitusjohtajalla on lain nojalla oikeus edustaa yhtiötä hänen toimivaltaansa kuuluvissa asioissa. (Karttunen ym. 2009, ) Kelpoisuus edustaa yhtiötä on eri asia kuin edustajan toimivalta. Edustuskelpoisuus itsessään ei anna toimivaltaa tehdä oikeustoimia yhtiön nimissä. Jos edustaja ylittää toimivaltansa, eikä toinen sopimusosapuoli sitä tiedä, yhtiö tulee sidotuksi oikeustoimeen. Jos yhtiön sopimuskumppani kuitenkin tiesi edustajan toimivallan ylityksestä, oikeustoimi ei sido yhtiötä. Tällä suojataan yhtiön vastapuolen vilpitöntä mieltä. Edustajan kelpoisuus ylittyy silloin, kun tämä ryhtyy oikeustoimeen, joka osakeyhtiölain pakottavien säädösten mukaan kuuluu jollekin toiselle toimielimelle. Hallitus valitsee toimitusjohtajan ja voi myös tämän erottaa koska vain ilman erillistä syytä. Toimitusjohtajalla on tietenkin myös oikeus erota itse toimestaan koska tahansa. Molemmissa tapauksissa ero tulee voimaan välittömästi ilmoituksen tapahduttua. (Villa 2013, ) Hallintoneuvosto ei ole osakeyhtiöissä pakollinen elin, mutta yhtiöjärjestyksessä voidaan määrätä siitä. Jäseniä on oltava vähintään kolme. Sen päätehtävä on valvoa hallituksen ja toimitusjohtajan vastuulla olevaa hallintoa. Hallintoneuvostolla ei ole päätösvaltaa yhtiön liiketoimintaa koskevissa asioissa, mutta sille voidaan yhtiöjärjestyksessä hallituksen toimivaltaan kuuluvia tehtäviä, jotka eivät kuulu millekään muulle toimielimelle. Hallintoneuvosto ei voi edustaa yhtiötä. (Karttunen ym.2009,430.) Hallintoneuvoston jäsen ei voi olla samanaikaisesti hallituksen jäsen tai varajäsen eikä toimitusjohtaja. Yleensä yhtiökokous valitsee jäsenet. (Villa 2013, )

14 Osakeyhtiön varojen jakaminen ja verotus Toisin kuin liikkeenharjoittajalla, osakeyhtiössä yksityisotot eivät ole mahdollisia, vaan varojen jakaminen on tarkoin laissa säänneltyä. Osakeyhtiölaissa määritelty säännös pääoman pysyvyydestä suojaa velkojia, jolloin osakkeenomistajille voidaan jakaa osinkoja vasta, kun velkojien vaateet on täytetty. Muu kuin osakeyhtiölaissa määritelty varojen jakaminen on laitonta varojen jakamista. Osakeyhtiö voi jakaa varoja laillisesti neljällä eri tavalla osakkailleen: voitonjaolla eli osinkona ja varojen jakamisella vapaan oman pääoman rahastosta osakepääoman alentamisella omien osakkeiden hankkimisella ja lunastamisella yhtiön purkamisella ja rekisteristä poistamisella. (Villa 2013, 318.) Yhtiön tase on varojen jakamisen perustana. Ennen varojen jakamista yhtiön tulee täyttää tase- ja maksukykyisyystestit. Maksukykyisyystestillä varmistetaan, että yhtiö pysyy maksukyisenä vielä varojen jakamisen jälkeenkin, ja se on yleinen kansainvälinen säännös, jolla turvataan velkojiensuojamenettelyä. Tällä pyritään estämään myös osakkeenomistajien opportunistinen käyttäytyminen velkojia kohtaan. Maksukykyisyyttä arvioidaan kaiken tiedossa olevan yhtiön taloudellista asemaa koskevan informaation perusteella, lähtökohtana viimeisin tilinpäätös. Tätä voidaan analysoida laajemmin käyttämällä rahoitus- ja kassavirtalaskelmia sekä näiden ennusteita. Näiden laskelmien laatimisvelvollisuus on hyvin rajoitettua eikä koske monia yrityksiä. Tilinpäätöstä voidaan analysoida myös erilaisia tunnuslukuja hyödyntäen, joista vakavaraisuus on tässä keskeisin mittari. Laittomat varojenjakotavat voidaan määritellä seuraavasti: jaetaan varoja, jotka jaon perusteena olevassa taseessa eivät ole jakokelpoisia (tasetesti negatiivinen) jaetaan varoja, joita taseessa on, mutta niiden jakaminen vaarantaa yhtiön maksukyvyn (maksukykytesti negatiivinen) jaetaan varoja muussa kuin lain jakotilanteessa edellyttämässä järjestyksessä toteutetaan muu liiketapahtuma, joka vähentää yhtiön varoja tai lisää velkoja ilman liiketaloudellista perustetta. (Immonen, Ossa & Villa 2011, , 173.) Osakeyhtiö on itsenäinen verovelvollinen, jonka saama tulo verotetaan yhtiön itsenä saamana tulona 20 prosentin yhteisöverokannan mukaisesti. Osakeyhtiön verotus ei vaikuta sen osakkaiden verotukseen. Yhteisöjen tuloveroprosentti laski vuoden 2014 alusta 24,5 prosentista 20 prosenttiin. Osakeyhtiön verotettava tulo lasketaan siten, että veronalaisista tuloista vähennetään vähennyskelpoiset menot. Jos tulot ovat suuremmat kuin menot, yhtiöllä on verotet-

15 15 tavaa tuloa. Jos taas menot ovat suuremmat, yhtiölle syntyy tappiota. Verotettavan tulon laskeminen perustuu kirjanpitoon, mutta kirjanpidon ja verotuksen eroavaisuuksien vuoksi verotettava tulo voi poiketa kirjanpidon tuloksesta. Osakeyhtiöllä voi olla kolme eri tulolähdettä: elinkeinotulolähde, maatalouden tulolähde sekä henkilökohtainen tulolähde. Osakeyhtiön nettovarallisuus lasketaan kuten liikkeenharjoittajankin, yhtiön varoista vähennetään velat. Tähän lasketaan mukaan kaikkien tulolähteiden varat ja velat. Varoja ovat käyttö-, vaihto-, sijoitus- ja rahoitusomaisuus. Velkoja taas ovat taseen vastattaviin vieraaseen pääomaan kirjatut erät. Tästä saadusta yhteismäärästä lasketaan yhteisön tulovero. (Tuloverotus - osakeyhtiö ja osuuskunta 2014.) Jos osakeyhtiö saa osinkoa toiselta osakeyhtiöltä, se on silloin verovapaata tuloa ketjuverotuksen estämiseksi (Immonen, Ossa & Villa 2011, 177). Osakeyhtiön osakkaita, jotka ovat luonnollisia henkilöitä, verotetaan vasta sitten, kun he nostavat tuloa osakeyhtiöstä esimerkiksi osinkona. Osingon jakaminen ei aiheuta veroseuraamuksia osinkoa jakavalle yhtiölle. Osinkojen verokohteluun vaikuttaa se, onko maksaja julkinen vai yksityinen osakeyhtiö. Julkisesti noteeratusta yhtiöstä saaduista osingoista 85 prosenttia on veronalaista pääomatuloa ja 15 prosenttia verovapaata tuloa. Tällaiseen osakkeenomistajaan kohdistuu kahdenkertainen verotus. Julkinen osakeyhtiö maksaa osingoistaan myös ennakkoveron, 25,5 prosenttia ja tilittää sen verovirastolle. (Osakkeet ja osingot 2014.) Listaamattomasta yhtiöstä saatu osinko jaetaan pääoma- ja ansiotuloon. Nämä osingot ovat osaksi verovapaata tuloa ja verotus jää yhdenkertaiseksi yhtiön jo maksaessa siitä 20 prosentin yhteisöveron. Listaamattoman yhtiön maksamasta osingosta 25 prosenttia on veron alaista pääomatuloa ja 75 prosenttia verovapaata tuloa enintään määrä, joka vastaa osakkeiden arvolle laskettua 8 prosentin vuotuista tuottoa, kuitenkin enintään euroa. Jos osinkojen yhteismäärä ylittää tämän määrän, on niistä veronalaista pääomatuloa 85 prosenttia ja verovapaata tuloa 15 prosenttia. Nykyään myös listaamaton osakeyhtiö maksaa ennakkoveroa luonnolliselle henkilölle tai kuolinpesälle maksamistaan osingoista. Ennakonpidätys yhtiön maksamista osingoista on 7,5 prosenttia euron rajaan asti. Rajan ylittävästä osasta ennakonpidätys on 27 prosenttia. Osinkoa jakava yhtiö seuraa samalle saajalle maksamiensa osinkojen euron rajan ylittymistä. (Verohallinto 2014; Immonen, Ossa & Villa 2011, ) 2.5 Toiminimen ja osakeyhtiön keskeiset erot Osakeyhtiön perustaminen ja toiminta on byrokratialtaan hankalampaa kuin yksityisliikkeen, kuten hallituksen perustaminen ja pöytäkirjojen pitäminen. Sen lisäksi osakeyhtiö vaatii alkupääomaa 2500 euroa. Osakeyhtiössä tulisi myös säilyttää vähimmäispääoma toiminnan ajan, kun yksityisliikkeessä voidaan merkitä oma pääoma taseessa negatiivisena, jos sitä palautetaan enemmän kuin on sijoitettu. Yksityisliikkeen omistaja on itse vastuussa esimerkiksi yrityksen veloista, kun taas osakeyhtiön tapauksessa yhtiö kantaa sen riskin, ei omistaja. Yksityisliikkeen kasvaessa myös sen verotus kiristyy, jonka takia yritysmuodon muutos saattaa olla

16 16 paikallaan. Osakeyhtiö tuntuisi olevan kannattavampi ratkaisu silloin, kun yrityksen tulos on jo useamman kymmenen tuhannen euron verran, jolloin pystyy hyödyntämään verotusta ja jättämään ylimääräistä rahaa yhtiöön. Yleinen ohjeistus osakeyhtiömuodon valinnalle verotuksellisista syistä onkin vähintään euron liikevaihto. Pienemmällä tuloksella ja silloin kun yrittäjä elää niin sanotusti "kädestä-suuhun", on yksityisliike ja sen mahdollistamat verottomat yksityisotot, ehdottomasti parempi vaihtoehto myös verotuksen näkökulmasta, sillä yksityisliikkeen verotus toimii käytännössä samoin kuin luonnollisen henkilön. Osakeyhtiössä vastaavasti vastuuseikat ovat yrittäjän kannalta paremmin, kun yrittäjä ei ole henkilökohtaisesti vastuussa yrityksen veloista ja sitoumuksista. Myös yritysmuodon muuttaminen osakeyhtiöksi on huomattavasti helpompaa kuin osakeyhtiön muuttaminen henkilöyhtiöksi. 3 Toimintamuodon muutos Verotuksessa puhutaan toimintamuodon muutoksesta, mutta yhtiöoikeudellisesti ei ole kyse toimintamuodon muutoksesta silloin, kun yksityisliike muutetaan osakeyhtiöksi, vaan uuden osakeyhtiön perustamisesta. Liikkeenharjoittajan liiketoiminta siirretään silloin apporttina perustettavalle osakeyhtiölle, puhutaan siis liiketoimintasiirrosta. On huomioitavaa, että siirrettävät varat ja velat muodostavat liiketoimintakokonaisuuden, ei voida siirtää vain yksittäisiä varallisuuseriä. On tärkeää, ettei uudella osakeyhtiöllä ole ollut mitään toimintaa ennen liiketoiminnan luovuttamista, muuten ei voida katsoa yrityksen identtisyyden säilyvän. Uuden yhtiön osakkeet merkitsee liikkeenharjoittaja, jonka liiketoimintaa siirretään yhtiöön, antamalla apporttina yksityisliikkeensä varat ja velat. Perustamisvaiheessa ei voida ottaa vielä mukaan muita osakkaita, vaan yrittäjän on itse merkittävä kaikki uuden osakeyhtiön osakkeet ja aluksi yhtiö onkin yhden miehen osakeyhtiö, muutoin verotuksessa ei voida osakeyhtiön perustamista pitää toimintamuodon muutoksena. (Honkamäki & Pennanen 2010, 234, 342.) Uusi yritys saa myös uuden y-tunnuksen. Jos kuitenkin halutaan useampi osakas tai yrittäjän puoliso merkitsemään heti perustettaessa osakeyhtiön osakkeita, voidaan yksityisliike ensin muuttaa esimerkiksi avoimeksi yhtiöksi, jossa on useampi yhtiömies ja sitten vasta osakeyhtiöksi. Yksityisliikkeen verovuosi päättyy siihen, kun uusi osakeyhtiö merkitään kaupparekisteriin. Tätä edeltävälle päivälle tulee laatia tilinpäätös päättyneen verovuoden veroilmoitusta varten. (Salin 2013, 124, 141.) Yrittäjän on tehtävä yksityisliikkeen lopettamisilmoitus, Y6- lomake, kuten myös osakeyhtiön perustamisilmoitus, Verohallintoon sekä Patentti- ja rekisterihallitukselle. Lopettamisilmoituksella yrittäjä poistetaan arvonlisävero-, työnantaja- ja ennakkoperintärekistereistä sekä kaupparekisteristä. (Toiminnan lopettaminen -liikkeen- tai ammatinharjoittaja 2014.)

17 Identtisyys Toimintamuodon muutoksessa on yrityksen identtisyyden säilyttävä, jotta voidaan katsoa kyseessä olevan pääasiallisesti sama yritys kuin ennen muutosta, ja täten välttyä tuloveroseuraamuksilta. Tämä edellyttää ensinnäkin omistussuhteiden säilymistä olennaisesti samana. Myös varallisuus on siirrettävä uuteen yhtiöön olennaisilta osiltaan. Jos identtisyys ei toimintamuotoa muutettaessa säily, tällöin lopettanut yritys ja uusi perustettu yritys on katsottu olevan eri verovelvollisia. Toimintamuodon muutos tulee suunnitella ja toteuttaa huolella, jotta identtisyys säilyy eikä varojen siirtoa tai nostoja tehdessä syyllistytä veronkiertoon tai peitellyn osingon maksamiseen valheellisen velkasuhteen perusteella. Perustettavalla osakeyhtiöllä ei voi olla velkaa liikkeenharjoittajalle, jos nostettavat voittovarat lopettavasta yksityisliikkeestä on kirjattu velaksi osakkaalle. Jos muutetaan henkilöyhtiötä osakeyhtiöksi, niin silloin tällainen velan maksu onnistuisi ilman, että se tulkitaan verotuksessa peitellyksi osingonjaoksi. (Ossa 2014, ) 3.2 Apportti ja liiketoimintasiirto Osakkeista maksettava merkintämaksu voidaan maksaa kokonaan tai osittain jollain muulla omaisuudella eli apporttimaksulla. Apportti on rahamaksun vaihtoehto, joten ymmärrettävästi sillä on oltava taloudellista arvoa yhtiölle. Tällä omaisuudella on oltava sen luovutushetkellä vähintään osakkeiden merkintämaksua vastaava taloudellinen arvo yhtiölle eli se voi olla arvokkaampi kuin merkintämaksu, jonka suorittamiseksi se annetaan. Omaisuuden taloudellista arvoa arvioidaan sitä saavan yhtiön näkökulmasta. Apporttiomaisuus voi olla esimerkiksi koneita, laitteita, kiinteistöjä, rakennuksia sekä immateriaalisia oikeuksia. Yhtiötä perustettaessa apporttiehdosta on sovittava perustamissopimuksessa, josta ilmenee 1) yksilöity apporttiomaisuus 2) sillä suoritettava maksu 3) omaisuuden arvostamiseen vaikuttavat seikat 4) omaisuuden arvostamisessa käytetyt menetelmät. Mukaan on liitettävä tilintarkastajan lausunto apporttiomaisuuden arvosta. (Immonen, Ossa & Villa 2011, 36 38, 41.) Liiketoimintasiirrossa on nimenomaan kyseessä osakkeiden merkintähinnan maksaminen apporttiomaisuudella. Kun tarkoituksena on uuden yrityksen perustaminen liiketoimintasiirrolla, aiheutuu ongelma siitä, että siirrettäviin varoihin liittyvät velatkin tulee siirtää samanaikaisesti. Tästä syystä liiketoimintasiirto on silloin luonteeltaan suunnattu nettoapporttiperustaminen eli luovutettavan omaisuuden ja siirtyvien velkojen ja varausten kirjanpitoarvojen erotus. (Immonen 2011, ) Apporttiomaisuudesta on merkittävä vähintään vähimmäispääoman verran osakepääomaksi eli euroa yksityisen osakeyhtiön kohdalla, ja loput sijoitetun vapaan oman pääoman rahastoon. (Honkamäki & Pennanen 2010, 243.)

18 Velat ja vastuut Liiketoimintasiirron yhteydessä nousee esille kysymys velkojien saatavista. Vaikka liiketoimintasiirron yhteydessä osakeyhtiö ottaisikin velvoitteen vastattavakseen, ei liikkeenharjoittaja vapaudu vastaamastaan velvoitteesta, ellei velkoja häntä vapauta velkavastuusta. Liikkeenharjoittajan henkilökohtainen velkavastuu ulottuu niihin velkoihin, jotka ovat syntyneet yksityisliikkeen aikana. (Immonen 2011, 424.) 3.4 Yhtiömuodon muutoksen verotus Liiketoimintasiirto tapahtuu tasearvoin eli nettoapporttina ja on verovapaata. Yksityisliikettä verotetaan erillisinä verovelvollisena siihen asti, kunnes osakeyhtiö merkitään kaupparekisteriin, ja perustettavaa osakeyhtiötä sen perustamisesta saaduista tuloista lukien. Mikäli siirtävän yhtiön varoihin kuuluu kiinteistöjä tai osakkeita, joutuu perustettava osakeyhtiö maksamaan niistä varainsiirtoveron. (Honkamäki & Pennanen 2010, ) Yksityisliikkeen tulee tehdä lopettamisilmoitus Verohallintoon liiketoiminnan siirryttyä osakeyhtiölle, jolloin arvonlisäverovelvollisuus päättyy (Yritystoiminnan lopettaminen 2014). Verotuksen kannalta muutos yksityisliikkeestä osakeyhtiöksi kannattaa sijoittaa tilikauden alkuun, erityisesti, jos on odotettavissa huomattavaa kasvua liikevaihtoon ja tulokseen. Osaa tuloksesta verotetaan yrittäjän ansio- ja pääomatulona ja osaa osakeyhtiön tulona. Kun muutos suoritetaan tilikauden alkupuolella, yritystulon ansiotulo-osuus ei muodostu niin suureksi kuin tilikauden loppupuolella. (Salin 2013, 143.) Yritysmuodon muutosta harkittaessa kannattaa olla yhteydessä tilitoimistoon hyvissä ajoin. Tilitoimistot ovat ajan hermolla erityisesti verotusta koskevissa asioissa ja muutoksissa, ja ovat erityisessä asiantuntija-asemassa, jota kannattaa hyödyntää tällaisissa tapauksissa. 4 Vertailevat verolaskelmat eri yhtiömuodoille Valittu yhtiömuoto vaikuttaa verotukseen. Erityisesti osakeyhtiön ja henkilöyhtiöiden verotus poikkeaa toisistaan melko huomattavasti. Tässä tapauksessa yhtiömuodon muutosta alettiin harkita, koska yrittäjä on laajentamassa liiketoimintaansa ja tämä aiheuttaa liikevaihdon huomattavan kasvamisen. Myös hallituksen tekemät muutokset yritysten ja osinkojen verotukseen saivat yrittäjän kiinnostumaan yhtiömuodon muuttamisesta. Tässä opinnäytetyössä tehdään erittäin pelkistetyt verotuslaskelmat käyttäen toiminimen viimeisintä tilinpäätöstä, ja lasketaan siitä verotettavat tulot yksityisliikkeelle sekä osakeyhtiölle käyttäen uusia vuoden 2014 veroprosentteja. Ne eivät ole täysin vertailukelpoisia, sillä ne eivät sisällä uutta liiketoiminnan osaa ja sen tuloja ja kustannuksia, vaan lähinnä suuntaa antavia verotuksen vaikutuksesta eri yhtiömuodoissa.

19 Laskelmien toteuttaminen Tämä opinnäytetyö toteutetaan kvalitatiivisena tapaustutkimuksena. Yleisimpiä liiketaloustieteen laadullisia tutkimusmenetelmiä on tapaus- eli case-tutkimus, jossa yksi tai enintään muutama valittu tapaus. Tapaus voi olla esimerkiksi yrityksen tietty prosessi, toiminto tai osasto, ja se on tutkimuksen tutkimusongelma, ei lähtökohta. Silloin kun tapaustutkimuksen tarkoituksena on antaa pohja kohteen myöhemmän kehityksen ennustamiselle, on kyseessä ennustamiseen tähtäävä tapaustutkimus. Tällaisessa tapauksessa on erityisen tärkeää märitellä asiat, syyt ja seuraukset, joilla on tulevaisuudessa vaikutus kohteeseen ja sen kehitykseen (Alasuutari, Koskinen & Peltonen 2005, 154, ). Teoreettinen viitekehys on erityinen näkökulma, josta aineistoa ja siitä tehtyjä havaintoja tarkastellaan (Alasuutari 2007, 77). Jäljempänä löytyvät verolaskelmat on tehty toimeksiantajayrityksen viimeisimmän tilinpäätöksen pohjalta. Laskelmissa lasketaan liikkeenharjoittajan ja osakeyhtiön verotettavan tulon sekä veron määrä. Liikkeenharjoittajalla on mahdollisuus jakaa kolmella tavalla nettovarallisuus verotettavaksi tuloksi eli ansio- ja pääomatuloksi, myös nämä kaikki kolme tapaa on laskettu. Osakeyhtiön kohdalla on laskettu maksettavan yhteisöveron määrä ilman palkanmaksua sekä palkanmaksulla. Palkanmaksun kanssa on huomioitu verorasitteena myös palkansaajan eli tässä tapauksessa myös yrittäjän, palkkaan kohdistuva tuloverotus. Osakeyhtiön laskelmat jäävät melko suppeiksi, mutta niiden ensisijainen tarkoitus tässä työssä onkin havainnollistaa eri tapaa, jolla osakeyhtiötä verotetaan verrattuna yksityiseen elinkeinonharjoittajaan. Tutkimusmenetelmät jaetaan perinteisesti kvalitatiiviseen eli laadulliseen tutkimukseen ja kvantitatiiviseen eli määrälliseen tutkimukseen. Kvantitatiivisen tutkimuksen tarkoituksena on mittaamalla muuttujia ja niiden välisiä systemaattisia yhteyksiä saada aineisto numeeriseen muotoon. Määrällinen tutkimus vastaa kysymyksiin kuten "kuinka paljon" tai "miten usein". Kvalitatiivinen tutkimus keskittyy yleensä määriteltyyn kohteeseen tai ongelmaan, johon etsitään aineistoja tutkimalla ja havainnoimalla enemmän käytännönläheistä vastausta kuin määrällisessä. Laadullinen tutkimus antaa enemmän vapauksia tulkinnoille ja poikkeuksille kuin määrällinen tutkimus, ja vastaa kysymyksiin kuten "miten" ja "miksi". Tutkimus voi koostua molemmista metodeista, mutta yleensä on suositeltavaa valita toinen käytettäväksi päämetodiksi. (Alasuutari 2007,34, 38-39, 82.) 4.2 Muutokset yhteisö- ja yritysverotukseen 2014 Yhteisöverokanta on laskenut entisestä 24,5 prosentista 20 prosenttiin alkaen. Pääomavero on edelleenkin 30 prosenttia, mutta sen progressiota on kiristetty niin, että 32 prosentin verokantaa sovelletaan jo euron kohdalla entisen euron sijaan. Myös osinkojen verotus muuttuu, sekä pörssiyhtiöillä että listaamattomilla yhtiöillä (Yrittäjät

20 ). Julkisesti noteeratun yhtiön jakamasta osingosta 85 prosenttia on veronalaista pääomatuloa ja 15 prosenttia verovapaata tuloa, kun saajana on yksityishenkilö. Muun kuin julkisesti noteeratun yhtiön jakamasta osingosta 25 prosenttia on veronalaista pääomatuloa ja 75 prosenttia verovapaata tuloa siltä osin kuin osingon määrä vastaa enintään osakkeiden matemaattiselle arvolle laskettua 8 prosentin vuotuista tuottoa. Verovuodesta 2015 alkaen 30 prosentin mukaisesti verotetaan pääomatuloa euroon asti ja sen ylittävästä osasta vero on 33 prosenttia. (Muutoksia osinkojen verotukseen ja ennakonpidätykseen vuoden 2014 alusta 2014.) Tässä työssä laskelmissa käytetään vuoden 2014 veroprosentteja. 4.3 Yksityisen elinkeinonharjoittajan verotuslaskelma Kirjanpidon tulos ei ole sama asia kuin yrityksen verotettava tulo. Kirjanpidon tulos on tilikauden tuottojen ja kulujen erotus. Tuloslaskelman kaikki kulut eivät kuitenkaan ole kaikki verotuksessa vähennyskelpoisia eivätkä kaikki tuotot veronalaista tuloa. (Salin, 2013, 125.) Verotettava tulo lasketaan veroilmoituksen tuloverolaskelmalla. Kirjanpidon tulos on kuitenkin yleensä hyvin lähellä verotettavaa tuloa, käytännössä kirjanpidon tulosta oikaistaan verotuksessa vähennyskelvottomilla erillä. Tuloslaskelma saattaa myös sisältää verovapaata tuottoa, joka vähennetään kirjanpidon tuloksesta, koska siitä ei tarvitse maksaa veroa. Kirjanpidon tulos + välittömät verot + muut vähennyskelvottomat erät - verovapaat tuotot = verotettava tulo (Tomperi 2006, 120). Yksityisliikkeen tulos verotetaan loppuun asti ja verotettava tulo jaetaan verotettavaan pääomatuloon ja ansiotuloon kappaleessa 2.5 mainitulla tavalla, nettovarallisuutta käyttäen pääomatulona verotettavaa määrää laskettaessa. Kohdeyrityksen veroilmoituksen mukainen verotettava tulo eli veronalaisten tuottojen ja verotuksessa vähennyskelpoisten kulujen erotus vuonna 2012 oli ,18 euroa. 4.4 Nettovarallisuus Yrityksen nettovarallisuus eli oma pääoma saadaan, kun vähennetään elinkeinotoiminnan varoista elinkeinotoiminnan velat. Nettovarallisuus on myös yksi tärkeimmistä mittareista yrityksen taloudellisen tilanteen arvioinnissa. Mitä enemmän nettovarallisuutta yksityisliikkeellä on, sitä suurempi osa verotettavasta tulosta voidaan verottaa pääomatulona, jossa saattaa olla kevyempi verotus kuin ansiotulossa. (Salmi 2010, 36.)

21 21 Nettovarallisuus Koneet ja kalusto , ,82 Vaihto-omaisuus ,05 0 Rahoitusomaisuus 2 427, ,08 Varat yhteensä , ,90 Lyhytaikaiset velat , ,25 Pitkäaikaiset velat 5 633, ,35 Velat yhteensä , ,60 Positiivinen nettovarallisuus , ,30 Taulukko 1: Kohdeyrityksen nettovarallisuus Taulukosta 1 selviää kohdeyrityksen nettovarallisuus vuosina 2011 ja Vuoden 2011 nettovarallisuuden perusteella lasketaan vuoden 2012 pääomatulojen osuus verotettavasta tulosta. 4.5 Verotettavan tulon jakautuminen Nettovarallisuus on pääomatulojen määrän laskentaperuste yksityisliikkeen tuloksesta. Pääsääntöisesti pääsomatulo-osuus on 20 prosenttia nettovarallisuudesta, mutta yrittäjän vaatiessa se voi olla 10 prosenttia tai 0 prosenttia eli koko tulos verotettaisiin ansiotulona. Yritystoiminnan pääomatulo- ja ansiotulo-osuudet lisätään yrittäjän muihin pääoma- ja ansiotuloihin verotettavaksi, jos hänellä sellaisia on. Tässä työssä ei huomioida toimeksiantajan muita verotettavia tuloja, vain toiminimen tilinpäätöksessä ilmenevät tulot, mikä osaltaan myös vääristää lopullisen maksettavan veron määrää.

22 22 Laskentaperuste nettovarallisuudesta Pääomatulon osuus Vero 30 % 20% 6 631, ,50 10% 3 315,83 994,75 0% 0 0 Taulukko 2: Pääomatulon osuus ja veron määrä Taulukosta 2 ilmenee pääomatulo-osuus laskettuna nettovarallisuudesta jokaiselle mahdolliselle prosenttiosuudelle, sekä pääomaveron määrä, joka on 30 prosenttia aina euroon saakka. Alla olevasta taulukosta ilmenee verotettavan tulon ansio- ja pääomatulo-osuudet. Verotettava tulo Pääomatulon osuus Ansiotulon osuus , , , , , , , ,18 Taulukko 3: Ansiotulon osuus Puhtaasta ansiotulosta tehdään ennen veroja vielä tiettyjä vähennyksiä. Alla olevassa taulukossa on vain ne vähennykset, jotka verottaja tekee viran puolesta eivätkä edellytä yrittäjältä erillisiä toimenpiteitä. Verotettava tulo valtionverotuksessa poikkeaa hieman kunnallisverotuksen verotettavasta tulosta, sillä pienituloisilla on mahdollisuus saada perusvähennys, joka laskee kunnallisverotuksen verotettavan tulon määrää. Taulukossa 4 on laskettu viran puolesta tehtävät vähennykset ansiotulolle myös kolmella eri tavalla eli ansiotulo, jos pääomatulon osuus 20 prosenttia, 10 prosenttia tai 0 prosenttia. Ansiotulo 80 % Ansiotulo 90 % Ansiotulo 100 % Ansiotulo , , ,18 Tulonhankkimisvähennys 620,00 620,00 620,00 Muut vähennyskelpoiset maksut Yrittäjän korotettu päivärahamaksu 117,38 149,55 181,71 YEL 3 001, , ,83 Kunnallisverotuksen vähennykset Ansiotulovähennys 3 570, , ,91 Perusvähennys 2 576, , ,56