Arvonlisäverotus EU-tavarakaupassa

Arvonlisäverotus EU-tavarakaupassa www.vero.fi sivu / 29 Sisältö: 1. YLEISTÄ 2. ARVONLISÄVEROTUNNISTE (alv-numero) 2.1. Suomalainen alv-numero 2.2. Muissa yhteisömaissa annetut alv-numerot 2.3. Alv-numeron voimassaolon tarkistaminen 3. ILMOITUSMENETTELY 3.1. Valvontailmoitus 3.2. Yhteenvetoilmoitus 3.2.1. Yleistä 3.2.2. Yhteenvetoilmoituksen täyttäminen 3.2.3. Oikaisuerät 3.3. Verovelvollisuusryhmät 4. TAVAROIDEN YHTEISÖMYYNTI 4.1. Yleistä 4.1.1. Tavaran ja palvelun käsitteet 4.1.2. Yhteisömyynnin käsite 4.2. Tavaroiden myynti 4.2.1. Tavaroiden vastikkeellinen luovutus 4.2.2. Tavaroiden luovutus vastikkeetta 4.3. Liikeomaisuuden siirto 4.4. Siirrot, joita ei käsitellä yhteisömyynteinä 5. ASENNETTUINA TAI KOOTTUINA MYYTÄVÄT TAVARAT 6. TAVAROIDEN YHTEISÖHANKINTA 6.1. Tavaroiden osto 6.2. Verottomat yhteisöhankinnat 6.3. Hankinnat, jotka eivät ole yhteisöhankintoja 6.4. Liikeomaisuuden siirto 6.5. Siirto varastoon Suomeen 6.6. Siirrot, joita ei käsitellä yhteisöhankintoina 6.7. Yhteisöhankkija 6.8. Yhteisöhankinnan veron peruste 7. KOLMIKANTAKAUPPA 7.1. Kolmikantakaupan käsite 7.2. Ilmoitusmerkinnät 8. AJALLINEN KOHDISTAMINEN 8.1. Yhteisömyynnit 8.2. Yhteisöhankinnat 9. VALUUTAN MUUNTAMINEN 10. LASKUMERKINNÄT YHTEISÖKAUPASSA 11. TAVAROIDEN PALAUTTAMINEN.1 Ostaja ei vastaanota tavaraa

.1.1. Yleistä.1.2. Tavarat kuljetetaan takaisin lähtö valtioon.1.3. Tavarat myydään kuljetuksen päät tymisvaltiossa.1.4. Tavarat myydään kolmanteen jäsenvaltioon.2. Osapuolet purkavat kaupan.2.1. Yleistä.2.2. Tavarat kuljetetaan takaisin lähtö valtioon.2.3. Tavarat myydään sijaintivaltiossa.2.4. Tavarat myydään kolmanteen jäsenvaltioon.3. Ostaja palauttaa tavaran korjattavaksi.3.1. Korjaustyö takuuaikana.3.2. Uudet varaosat vioittuneiden tilalle 12. YHTEISÖKULJETUKSET JA NIIHIN LIITTYVÄT PALVELUT 2.1. Yhteisökuljetukset ja niiden välitys 2.2. Liitännäispalvelut ja niiden välitys 2.3. Käännetty verovelvollisuus 13. ERIKOISSÄÄNNÖKSIÄ 3.1. Käytetyn tavaran, sekä taide-, keräily ja antiikkiesineiden marginaaliverotusmenettely 3.2. Kaukomyynti 3.3. Valmisteveron alaiset tavarat 3.4. Uudet kuljetusvälineet Liitteet 1 EU:n arvonlisäveroalue 2 EU-maiden arvonlisäverotunnisteet 3 Valvontailmoitus (VEROH 7680) 4 Arvonlisäveron yhtenvetoilmoitus (VEROH 9533) 5 Esimerkkejä EU-myyntien ja -ostojen ilmoittamisesta arvonlisäveroilmoituksissa 6 Esimerkki kolmikantakaupasta 1. YLEISTÄ EU:n arvonlisäverotusta koskevat säännöt edellyttävät, että jäsenmaat soveltavat yhdenmukaista arvonlisäverojärjestelmää. Yhteisökauppaa koskevat arvonlisäverosäännökset tulivat voimaan Suomessa EU-jäsenyyden toteuduttua 1.1.1995. Yhteisökaupan verotussäännöksillä on tarkoitus varmistaa verotulojen kertyminen kulutusmaahan sekä estää verokantojen eroista johtuvat kilpailu- ja kysyntävääristymät. Verovelvollisten väliseen tavaran myyntiin ja eräisiin tavarasiirtoihin jäsenvaltiosta toiseen sovelletaan yhteisömyyntiä (tavaran myynti EUmaihin) ja yhteisöhankintaa (tavaran osto EUmaista) koskevia säännöksiä. Erityissäännöksiä sovelletaan kuitenkin myyntiin kuluttajille, kaukomyyntiin, uusiin kuljetusvälineisiin, muuta kuin elinkeinotoimintaa harjoittavien oikeushenkilöiden hankintoihin sekä sellaisten yritysten hankintoihin, jotka eivät ole arvonlisäverovelvollisia. Palvelujen verotusmaa määräytyy palvelujen myyntimaasäännösten perusteella. Eräiden palvelujen myyntimaahan vaikuttaa kuitenkin se, käyttääkö ostaja ostossa jossakin jäsenvaltiossa annettua arvonlisäverotunnistetta (alv-numeroa). Näitä palveluja ovat yhteisökuljetus, sen liitännäispalvelut (lastin purkaminen, lastaaminen ja muut vastaavat tavarankuljetukseen liittyvät palvelut), välityspalvelut, irtaimeen esineeseen kohdistuvat työsuoritukset sekä irtaimen esineen arvonmääritys. ( Ks. Verohallituksen julkaisu 857, Arvonlisäverotus kansainvälisessä palvelukaupassa). Vientikauppaan EU:n ulkopuolelle ja tuontiin EU:n ulkopuolelta sovelletaan vientiä ja tuontia koskevia arvonlisäverosäännöksiä (ks. Verohallituksen julkaisu 174, Vientikaupan arvonlisäverotus sekä 189, Arvonlisäverovelvollisen opas 2004). EU:n arvonlisäveroalueen muodostavista maista sekä niihin kuuluvista alueista on luettelo liitteessä 1. Ahvenanmaan maakuntaa pidetään arvonlisäverotuksessa EU:n ulkopuolisen maan asemassa suhteessa muuhun Suomen alueeseen sekä suhteessa muihin EU:n jäsenvaltioihin. sivu 2 / 29

Verohallinnon valtakunnallinen palvelunumero arvonlisäverotukseen liittyvissä kysymyksissä on 010 193 390.Vero-ohjeita ja lomakkeita saa verovirastoista sekä verohallinnon Internet-osoitteesta www.vero.fi. 2. ARVONLISÄVEROTUNNISTE (alv-numero) 2.1. Suomalainen alv-numero Arvonlisäverovelvollisuuden osoittava alv-numero on keskeinen yhteisökaupan toimivuuden ja valvonnan kannalta. Yhteisökauppaa harjoittavat arvonlisäverovelvolliset elinkeinonharjoittajat muodostavat alv-numeronsa itse alla esitetyllä tavalla. Lisäksi alv-numeron tarvitsevat ne arvonlisäverotuksen ulkopuolista toimintaa harjoittavat elinkeinonharjoittajat (esim. verottomien sairaan- ja terveydenhoitopalvelujen myyjät), jotka tulevat arvonlisäverovelvollisiksi tavaran ostoista EU-maista (yhteisöhankinnoista). Tämä koskee myös oikeushenkilöitä, jotka eivät ole elinkeinonharjoittajia (esim. yleishyödylliset yhteisöt). Yhteisöhankinnoista arvonlisäverovelvollisiksi tulevien on ilmoittauduttava alv-rekisteriin verovelvollisen perustamisilmoituslomakkeella. Ks.myös kohta 6.7. Yhteisöhankkija. Alv-numero muodostuu maatunnuksesta FI ja numerosarjasta, joka on Y-tunnus (yritys- ja yhteisötunnus) ilman kahden viimeisen numeron välissä olevaa väliviivaa. Siis, jos Y-tunnus on 0765432-1, alv-numero on FI07654321. Alv-numeroa käytetään ainoastaan yhteisökauppaa koskevissa laskuissa ja muissa ostajan ja myyjän välisissä asiakirjoissa. Numero on tarpeen siis yhteisömyynnissä ja yhteisöhankinnoissa kuten myös tiettyjen palvelujen myynnissä ja ostossa, jos ostaja haluaa käyttää ostossaan jossakin jäsenvaltiossa annettua alv-numeroa. Arvonlisäverovelvolliseksi rekisteröitymisestä on saatavissa lisätietoa Arvonlisäverovelvollisen oppaasta (Verohallituksen julkaisu 189). Opas löytyy myös verohallinnon internet-sivuilta www.vero.fi. Perustamisilmoituslomakkeita (Y-lomake) saa verohallinnon toimipisteistä, Patentti- ja rekisterihallituksesta, TE-keskuksista, maistraateista ja Internetosoitteesta www.ytj.fi. 2.2. Muissa yhteisömaissa annetut alvnumerot Alv-numeron muoto vaihtelee maittain. Se sisältää kuitenkin aina kaksikirjaimisen maakoodin. Loppuosa muodostuu 5 12 merkistä. Liitteessä 2 on luettelo jäsenmaiden alv-numeroiden rakenteista. 2.3. Alv-numeron voimassaolon tarkistaminen Koska verottoman yhteisömyynnin edellytyksenä on se, että toisesta jäsenmaasta olevalla kauppakumppanilla on alv-numero, on yrityksillä oikeus tarkistaa kauppakumppaninsa alv-numeron voimassaolo. Suomalainen yritys voi tiedustella Verohallituksen CLO-yksiköstä, onko jokin tietty alv-numero voimassa. Kyselyn voi tehdä puhelimitse, telefaxilla, kirjallisesti tai sähköpostia käyttäen. Yhteystiedot: osoite: Verohallitus, CLO, PL 325, 00052 Verotus puhelinnumero: 020 355 610 telefax-numero: 020 355 620 Sähköpostiosoite: eu.clo@vero.fi Massakyselyjä voi tehdä myös sähköisessä muodossa. Massakyselyjä koskevia lisätietoja saa CLO: sta. Sisäkaupan arvonlisäverotuksen valvontaa varten on yhteisömaissa kehitetty VIES-järjestelmä (Value added tax Information Exchange System) tiedon keräämiseen ja vaihtamiseen. Yleisellä tasolla järjestelmässä kerättävä ja vaihdettava tieto voidaan jakaa verovelvollisten rekisteritietoihin ja kauppatietoihin. Rekisteröintitietoja käytetään yhteisökauppaa harjoittavien verovelvollisuuden tarkistamiseen ja kauppatietoja vertailutietona verovalvonnassa. Myös suomalaisten yhteenvetoilmoitusten tiedot toimitetaan VIES-järjestelmän avulla asiakkaiden rekisteröintimaahan tiedoksi. Suomi saa verovalvontansa tueksi muilta yhteisömailta vastaavasti tiedot omien arvonlisäverovelvollistensa tekemistä yhteisöhankinnoista. Epäselvissä tilanteissa yritykselle lähetetään lisäselvityspyyntö. sivu 3 / 29

3. ILMOITUSMENETTELY 3.1. Valvontailmoitus Arvonlisäverovelvollisten on annettava verovirastolle jokaiselta kalenterikuukaudelta valvontailmoitus. Tässä valvontailmoituksessa annetaan myös yhteisökauppaa koskevia tietoja. Ilmoitus annetaan käyttäen Verohallituksen vahvistamaa lomaketta, ks. liite 3. Verovelvollisen on annettava valvontailmoitus ja maksettava vero oma-aloitteisesti viimeistään kohdekuukautta seuraavan toisen kuukauden 15. päivänä. Arvonlisävero maksetaan erillisellä tilisiirtolomakkeella tai maksuohjeella, jossa ilmoitetaan veroviraston tilinumero sekä maksajakohtainen viitenumero verojen maksamista varten. Verovelvollisen on tarkistettava omasta tilipankistaan, mitä maksutapoja käyttäen arvonlisävero voidaan maksaa. Valvontailmoituksen täyttämisestä saa tarkempia tietoja Verohallituksen julkaisusta 961, Valvontailmoituksen täyttöohje. 3.2. Yhteenvetoilmoitus 3.2.1. Yleistä Euroopan Unionin alueella tapahtuvan tavarakaupan valvontaa varten yritysten on annettava yhteisömyyntejä koskeva yhteenvetoilmoitus neljännesvuosittain. Ilmoitus annetaan kotikunnan verovirastolle, ks. lomake liite 4. Yhteenvetoilmoituksessa ilmoitetaan tiedot, jotka koskevat yhteisömyyntejä toisessa jäsenvaltiossa rekisteröidylle arvonlisäverovelvolliselle ja yhteisömyynteinä käsiteltyjä siirtoja. Yhteisöhankinnoista ei sen sijaan anneta vastaavaa ilmoitusta. Yhteenvetoilmoitus on annettava kunkin kalenterivuoden neljänneksen päättymistä seuraavan toisen kuukauden 15. päivänä. Ilmoitus on siis annettava samanaikaisesti jaksoon kuuluvan viimeisen kalenterikuukauden valvontailmoituksen kanssa. Yhteenvetoilmoituksen on velvollinen antamaan myös se, joka on toisena myyjänä kolmikantakaupassa (ks. kohta 7.2.). Palvelujen myynti ei ole yhteisömyyntiä, joten niitä ei merkitä yhteenvetoilmoitukseen. Yhteenvetoilmoituslomakkeet lähetetään esitäytettyinä ilmoitusvelvollisille. Jos yhteisömyyntiä ei ole ilmoitettu valvontailmoituksessa, vaikka sitä on ollut, yhteenvetoilmoituslomake on pyydettävä verovirastosta ilmoituksen antamista varten. Samalla on myös oikaistava valvontailmoituksessa aiemmin annettuja puutteellisia tietoja. Yhteenvetoilmoitus sekä yhteenvetoilmoituksen korjausilmoitus löytyvät myös Internet-osoitteesta www.vero.fi. Uusien kuljetusvälineiden yhteisömyynnistä muille kuin arvonlisäverovelvollisille annetaan oma yhteenvetoilmoitus neljännesvuosittain erityisellä uusien kuljetusvälineiden myyntiä koskevalla lomakkeella, joka löytyy myös edellä mainitusta Internet-osoitteesta. Jos yhteenvetoilmoitusta ei anneta taikka se annetaan vaillinaisena tai virheellisenä, laiminlyönnistä voidaan määrätä laiminlyöntimaksua vähintään 80 euroa ja enintään 1 700 euroa. 3.2.2. Yhteenvetoilmoituksen täyttäminen * Yhteenvetoilmoitukseen merkitään ilmoituksen antajan Y-tunnus. * Kohdekaudeksi merkitään sen kalenterivuoden neljänneksen kohdetunnus ja vuosi, jolta ilmoitus annetaan: tammi-maaliskuun kohdekausi on 1, huhti-kesäkuun kohdekausi on 2, heinä-syyskuun kohdekausi on 3 ja loka-joulukuun kohdekausi on 4. Esimerkiksi vuoden 2004 ensimmäiseltä neljännekseltä annettavan yhteenvetoilmoituksen kohdekausi on 1/2004 ja se on annettava siis viimeistään 15.5.2004. * Maatunnus merkitään erikseen sille varattuun kohtaan. * Kohtaan asiakkaan arvonlisäverotunniste merkitään ostajalle ja siirron suorittajalle toisessa jäsenvaltiossa annettu arvonlisäveronumero. * Koodi merkitään vain, kun kysymys on kolmikantakaupan toisesta myyjästä. Muista myynneistä ei ilmoiteta koodia. Lomakkeella annettava yhteenvetoilmoitus on päivättävä ja allekirjoitettava. Jos ilmoituksessa on useampia sivuja, vain ensimmäinen sivu allekirjoitetaan ja päivätään. Yhteenvetoilmoituksen voi antaa myös siten, että lomakkeen maatunnusta, asiakkaan alv-numeroa, yhteisömyynnin arvoa ja koodia koskevat tiedot annetaan erillisenä liitteenä, esim. atk-tulos- sivu 4 / 29

teena. Tällöinkin lomake on muilta osin täytettävä ja allekirjoitettava. Arvonlisäveron yhteenvetoilmoitus voidaan antaa myös sähköisesti joko levykkeellä tai Internetin kautta TYVI-palvelulla. Ohjeet levykkeiden käytöstä saa verovirastosta. Tietoa TYVI-palvelusta löytyy verohallinnon Internet-sivujen www.vero.fi kohdasta Tiedonsiirto ja lomakkeet. 3.2.3. Oikaisuerät Oikaisuerät otetaan huomioon yhteisömyynnissä sillä kuukaudella, jolle ne hyvän kirjanpitotavan mukaan on kirjanpidossa kirjattava. Oikaisueriä ovat: vuosi- ja vaihtoalennukset, osto- ja myyntihyvitykset, ylijäämänpalautukset, muut sellaiset oikaisuerät sekä myyntiä koskevat myyjän ja ostajan sopimat muutokset. Oikaisuerät otetaan huomioon tämän ajankohdan mukaisessa yhteenvetoilmoituksessa asiakkaalle tapahtuneen yhteisömyynnin arvon pienennyksenä. Jos samalle asiakkaalle ei kysymyksessä olevalla kaudella ole myyntejä, alennus ilmoitetaan kuten yhteisömyynti, mutta miinus -merkkisenä. Luottotappiota ei sen sijaan ilmoiteta yhteenveto eikä valvontailmoituksessa oikaisueränä. Tämä johtuu siitä, ettei ostajasta riippuvasta syystä aiheutuvaa luottotappiota rinnasteta tässä tapauksessa myyjän ja ostajan väliseen sopimukseen perustuvaan alennukseen tai kaupan purkaantumiseen. Korjaukset on ilmoitettava erillisellä yhteenvetoilmoituksen korjausilmoituksella, jos yhteenvetoilmoituksessa on ollut virhe: esimerkiksi asiakkaan alv-numero on ollut virheellinen, palvelun myynti on käsitelty yhteisömyyntinä, ilmoituksessa on yhteisömyynnin määrä ilmoitettu virheellisesti tai koodia on käytetty virheellisesti. Korjausilmoituksessa on ilmoitettava myös aikaisemmin ilmoitetut virheelliset tiedot sekä kohdekausi. 3.3. Verovelvollisuusryhmät Rahoituspalveluja tai vakuutuspalveluja myyvät elinkeinonharjoittajat voivat arvonlisäverotuksessa muodostaa verovelvollisuusryhmiä. Tällöin ryhmään kuuluvia elinkeinonharjoittajia käsitellään arvonlisäverotuksessa yhtenä verovelvollisena eikä ryhmän sisällä tapahtuvista hyödykkeiden luovutuksista peritä arvonlisäveroa. Ryhmän ulkopuolelta tehtäviä hankintoja käsitellään normaalisti eli ne ovat arvonlisäverollisia. Koska ryhmiä voivat muodostaa vain arvonlisäverotuksen ulkopuolelle jääviä rahoitus- tai vakuutuspalveluja myyvät elinkeinonharjoittajat, hankintoihin sisältyvää veroa ei yleensä ole oikeutta vähentää arvonlisäverotuksessa. Kun ryhmää käsitellään yhtenä verovelvollisena, se antaa yhden arvonlisäveron valvontailmoituksen. Ilmoitusten antamisesta vastaa ryhmän edustaja. Ryhmään kuuluvat voivat myös tehdä yhteisöhankintoja eli tavaran ostoja toisissa yhteisömaissa arvonlisäverovelvollisilta yrityksiltä. Tällöin ryhmän jäsenet käyttävät ostoissaan omaa nimeään ja alv-numeroaan. Yhteisöhankinnat ilmoitetaan ryhmän valvontailmoituksessa, johon siis sisältyy monella eri nimellä ja alv-numerolla tehtyjä hankintoja. Koska hankinnoista suuri osa tullee vähennykseen oikeuttamattomaan käyttöön, niistä on maksettava Suomen arvonlisävero eikä niiden veroa ole oikeutta vähentää. Yhteisöhankinnat ja niistä suoritettavat verot on ilmoitettava arvonlisäverotuksen valvontailmoituksissa asianomaisissa kohdissa. Se, miten yhteisöhankinnat jakautuvat ryhmään kuuluvien yritysten kesken, on voitava pyydettäessä selvittää. Selvitystä ei tarvitse toimittaa verovirastolle ilman pyyntöä, mutta sitä voidaan pyytää esimerkiksi tarkastuksen yhteydessä tai muutoin suoritettavassa valvonnassa. 4. TAVAROIDEN YHTEISÖMYYNTI 4.1. Yleistä 4.1.1. Tavaran ja palvelun käsitteet Arvonlisäverolain mukaan tavaroita ovat kiinteät ja irtaimet esineet sekä sähkö, kaasu, lämpö, kylmyys ja muut niihin verrattavat energiahyödykkeet. Palvelulla tarkoitetaan kaikkea muuta, mitä voidaan myydä liiketoiminnan muodossa. Palveluja ovat esimerkiksi tarjoilu, rakennustyö, tavaroiden vuokraus, patentti, soranotto-oikeus, velvollisuus pidättäytyä tietystä teosta tai sietää jotain tilaa sekä tavaroiden välitys toisen nimissä ja lukuun. Tavara ja palvelu ovat yleensä selkeästi erotettavissa toisistaan. Joitain ongelmallisia tilanteita on kuitenkin olemassa erityisesti irtaimeen esineeseen kohdistuvien työsuorituksien osalta. Siviilioikeudessa irtaimen omaisuuden kauppaa säätelee kauppalaki. Kauppalain 2 :n 1 momentin sivu 5 / 29

mukaan lakia sovelletaan valmistettavan tavaran tilaukseen vain, jollei tilaajan ole toimitettava olennaista osaa tarveaineista. Irtaimen esineen valmistaminen, suunnittelu ja kokoaminen ovat siten palvelun myyntiä silloin, kun ostaja toimittaa materiaalin myyjälle. Jos materiaaleista vain osa tulee ostajalta, on tapauskohtaisesti ratkaistava, onko kysymyksessä tavaran vai palvelun myynti. Korjaustyö on palvelun myyntiä. Silloin, kun korjaustyö on niin laajaa, että korjauskustannukset ylittävät tavaran entisen arvon, kysymys on useimmiten tavaran myynnistä. Pakkaustyö on palvelun myyntiä myös silloin, kun pakkaustyön suorittaja valmistaa kuljetuksessa tarvittavat pakkaukset. Tavaran vuokraus on palvelun myyntiä. Jos vuokraesine siirtyy sopimuksen mukaan vuokrakauden päätyttyä vuokralleottajan omistukseen tai vuokralleottajalla on velvollisuus lunastaa esine, kysymys on kuitenkin tavaran myynnistä. 4.1.2. Yhteisömyynnin käsite Verovelvollisten yritysten välinen tavarakauppa EU:n sisämarkkina-alueella perustuu pääsääntöisesti määränpäämaaperiaatteelle. Suomessa arvonlisäverovelvollinen myyjä ei siten pääsääntöisesti suorita veroa niiden tavaroiden myynnistä, jotka kuljetetaan arvonlisäverovelvolliselle ostajalle toiseen jäsenvaltioon (veroton yhteisömyynti). Ostajan rekisteröitymisvaltion ei tarvitse olla sama kuin tavaran kuljetuksen päättymisvaltion. Yhteisömyyntinä voidaan myös siirtää liikeomaisuutta toiseen jäsenvaltioon. Yhteisömyynnin verottomuus edellyttää, että ostaja tai liikeomaisuutta siirrettäessä vastaanottaja on verovelvollinen yhteisöhankinnasta. Myynti voidaan käsitellä verottomana yhteisömyyntinä vain, jos: * myyjä on varmistanut, että ostaja (yhteisöhankinnan tekijä) on rekisteröity arvonlisäverovelvolliseksi toisessa jäsenvaltiossa (ks. kohta 2.3.). Myyjän on myös merkittävä laskuunsa oman alvnumeronsa lisäksi ostajalle toisessa jäsenvaltiossa annettu alv-numero, ja * tavara kuljetetaan jäsenmaasta toiseen. Ohjeen liitteessä 5 on esitetty yhteisökauppaa koskevia käytännön esimerkkejä. Suomessa tapahtuvana yhteisömyyntinä ei voi käsitellä niitä tavaroiden myyntejä, jotka myyntimaasäännöksen perusteella katsotaan kuuluviksi toisen jäsenmaan kuin Suomen verotusoikeuden piiriin. Jos suomalainen yritys myy arvonlisäverovelvolliselle ostajalle tavaran, joka on luovutushetkellä Ruotsissa, myyntiin sovelletaan Ruotsin kansallista lainsäädäntöä. Myyjän tulee selvittää, onko hänen rekisteröidyttävä verovelvolliseksi Ruotsissa ja mitä menettelyä hänen on muutoin noudatettava. Palvelun myynti ei ole yhteisömyyntiä eikä sitä ilmoiteta yhteenvetoilmoituksella. 4.2. Tavaroiden myynti 4.2.1. Tavaroiden vastikkeellinen luovutus Tavaroiden yhteisömyynnillä tarkoitetaan irtaimen esineen omistusoikeuden vastikkeellista luovuttamista jos myyjä, ostaja tai joku muu heidän puolestaan kuljettaa esineen ostajalle Suomesta toiseen jäsenmaahan. Tavaran kuljettajana Suomesta toiseen jäsenmaahan voi olla myyjä, ostaja tai joku muu heidän puolestaan. Tavaran myyjän on säilytettävä kuljetusasiakirjat. Niiden avulla hän pystyy osoittamaan Suomen veroviranomaisille, että tavara on lähtenyt Suomesta ja että se on kuljetettu toiseen jäsenmaahan. Jos kuljetuskustannukset sisältyvät tavaran myyntihintaan, ne ovat osa ilmoitettavaa tavaran yhteisömyynnin arvoa. Tavara voidaan luovuttaa ostajalle jo Suomessa ja ostaja voi itse huolehtia tavaran kuljetuksesta toiseen yhteisömaahan, esimerkiksi omalla autollaan. Tällaisessakin tapauksessa myyjällä tulee olla näyttö siitä, että tavara on kuljetettu toiseen yhteisömaahan. Näytöksi käy esimerkiksi ostajan antama todistus. Tällaisesta todistuksesta tulisi käydä ilmi, kuka tavaran kuljettaa, milloin tavara on kuljetettu maasta (päivämäärä), millä kuljetusvälineellä kuljetus tapahtuu (esim. pakettiauto, rek. no ABC-111, aluksen nimi ) ja mikä on kuljetuksen päättymispaikka. Palvelun myynti ei ole yhteisömyyntiä, vaan palvelun verotusmaa määräytyy arvonlisäverolain myyntimaasäännösten perusteella. Jos palvelu katsotaan myyntimaasäännöksen nojalla myydyksi toisessa jäsenvaltiossa, suomalaisen yrittäjän tulee selvittää, onko hänen rekisteröidyttävä verovelvolliseksi tuossa toisessa jäsenvaltiossa. Yritys myy hirsimökin Suomesta toiseen jäsenvaltioon arvonlisäverovelvolliselle ostajalle siten, että toimitus sisältää ainoastaan mökin hirret ja muut rakennusmateriaalit. Joku muu myy tavarat edel- sivu 6 / 29

leen kuluttajalle ja pystyttää mökin. Jos yllä mainitut verottoman yhteisömyynnin edellytykset täyttyvät, yritys ilmoittaa myynnin seuraavasti: myynnin arvo ilmoitetaan valvontailmoituksella kohdassa 210 Tavaran myynti EU-maihin, myynnin arvo ilmoitetaan ostajakohtaisesti eriteltynä yhteenvetoilmoituksella. Suomalainen yritys myy hirsimökkejä toisessa jäsenvaltiossa olevalle arvonlisäverovelvolliselle ostajalle, joka myy mökin edelleen kuluttajalle. Suomalainen yritys myy mökin pystytystyön suoraan kuluttajalle. Tässä tapauksessa hirsien ja muun rakennusmateriaalin myynti käsitellään edellytysten täyttyessä yhteisömyyntinä. Sen sijaan pystytystyö on kiinteistöön kohdistuva palvelu, joka verotetaan kiinteistön sijaintimaassa. Myynnit ilmoitetaan seuraavasti: rakennusmateriaalin myynti ilmoitetaan valvontailmoituksen kohdassa 210 Tavaran myynti EUmaihin, pystytystyön osuus ilmoitetaan valvontailmoituksen kohdassa 209 Veroton liikevaihto, rakennusmateriaalin myynti ilmoitetaan asiakkaittain eriteltynä yhteenvetoilmoituksella, pystytystyön osalta myyjän tulee selvittää, seuraako rakennuspalvelun myynnistä sille velvollisuus rekisteröityä kysymyksessä olevassa jäsenvaltiossa. Tavara voidaan ennen kuljetusta toiseen jäsenvaltioon toimittaa elinkeinonharjoittajalle työsuorituksen tekemistä varten. Suomalainen huonekaluvalmistaja A Oy myy huonekaluja Ruotsiin B AB:lle siten, että huonekalut ennen Ruotsiin lähettämistä toimitetaan kuitenkin pintakäsittelyä varten suomalaiselle erikoisliikkeelle C Oy:lle. A Oy:n lasku B AB:lle sisältää veloituksen huonekaluista ja kuljetuksesta C Oy:lle. C Oy puolestaan veloittaa B AB:ltä pintakäsittelyn ja kuljetuksen Ruotsiin. A Oy ilmoittaa yhteisömyynnin valvontailmoituksessa kohdassa 210 Tavaran myynti EU-maihin. A Oy tarvitsee näytön siitä, että tavara on lähtenyt C Oy:ltä Ruotsiin, esimerkiksi kopion kuljetusasiakirjoista. A Oy ilmoittaa myynnin arvon myös yhteenvetoilmoituksella. C Oy ilmoittaa myynnin verottomana myyntinä Suomessa. Laskuun C Oy merkitsee alv 0 %, B AB: n alv-numeron ja merkinnän, että kysymyksessä on ollut irtaimeen esineeseen kohdistuva työ. B AB maksaa veron käännetyn verovelvollisuuden perusteella Ruotsissa. A Oy:n ja C Oy:n ei tarvitse pitää AVL 209 b :ssä tarkoitettua luetteloa tavaroista. Jos edellä tarkoitetun pintakäsittelytyön suorittaa tanskalainen D A/S, suomalaisen A Oy:n myynti B AB:lle ilmoitetaan kuten edellä yhteisömyyntinä Ruotsiin. A Oy tarvitsee näytön siitä, että huonekalut on kuljetettu pois Suomesta. D A/S:n myynti on erillinen irtaimeen esineeseen kohdistuva työsuoritus. Tavaroiden myynti Suomesta toisiin jäsenvaltioihin on verotonta yhteisömyyntiä vain, jos kohdassa 4.1.2. esitetyt verottoman yhteisömyynnin edellytykset täyttyvät. Muulloin tavaroiden myyjän on veloitettava ja suoritettava arvonlisävero tavaroiden myynnistä Suomessa (ks. kuitenkin erikoissäännökset luku 13). Tavaran myynti toiseen jäsenvaltioon on siten verollista pääsääntöisesti silloin, kun ostaja on: elinkeinonharjoittaja, joka ei ole ilmoittanut toisessa yhteisömaassa annettua alv-numeroa, elinkeinonharjoittaja, joka ei ole verovelvollinen esimerkiksi toiminnan vähäisyyden vuoksi, elinkeinonharjoittaja, jonka toiminta ei miltään osin oikeuta vähennykseen taikka oikeushenkilö, joka ei ole elinkeinonharjoittaja ja yhteisöhankintojen verollisuuden alaraja ei ylity, yksityishenkilö Tavaran myynti Yhteisön alueelle Yhteisön ulkopuolelta olevalle ostajalle, joka ei ole arvonlisäverovelvollinen missään jäsenvaltiossa, ei täytä yhteisömyynnin edellytyksiä. Myyntiä ei siten voida käsitellä verottomana yhteisömyyntinä, vaikka tavara kuljetettaisiin myyntiin liittyen Suomesta toiseen jäsenvaltioon. Sveitsiläinen yritys tilaa tavaraa suomalaiselta yritykseltä toimitettuna suoraan hollantilaiselle yritykselle Hollantiin. Laskutus tapahtuu sveitsiläisyritykselle Sveitsiin. Tavara kuljetetaan toiseen yhteisömaahan, mutta ostajaa koskeva edellytys ei täyty. Koska tavara jää yhteisön alueelle, myynti ei ole vientiä Yhteisön ulkopuolelle. Myyjä käsittelee myynnin siten kotimaan myyntinä, josta on suoritettava arvonlisäveroa. Ostaja voi hakea veron takaisin ns. hitaana palautuksena. Jos sveitsiläisyritys sen sijaan on arvonverovelvollinen jossain jäsenvaltiossa ja käyttää saamaansa arvonlisäveronumeroa ostaessaan tavaran, myynti käsitellään verottomana yhteisömyyntinä. sivu 7 / 29

4.2.2. Tavaroiden luovutus vastikkeetta Tavaroiden luovutus vastikkeetta ostajalle toiseen jäsenvaltioon ei vastaa verottoman yhteisömyynnin käsitteen asettamia vaatimuksia. Tämän vuoksi vastikkeettomiin luovutuksiin ei sovelleta yhteisömyyntiä koskevia säännöksiä. Tavaranäytteiden ja tavanomaisten mainoslahjojen vastikkeettomia luovutuksia ei kuitenkaan arvonlisäverotuksessa rinnasteta omaan käyttöön ottamiseen, vaan nämä luovutukset kuuluvat liiketoimintaan. Myös yhteisökaupassa tavaranäytteet ja tavanomaiset mainoslahjat voidaan luovuttaa asiakkaalle verotta. Luovutuksesta ei aiheudu ilmoitusvelvollisuutta. 4.3. Liikeomaisuuden siirto Tavaroiden myynnin ohella yhteisömyyntinä käsitellään myös elinkeinonharjoittajan liikkeen omaisuuteen kuuluvan tavaran siirto toiseen yhteisövaltioon elinkeinonharjoittajan liiketoimia varten. Yritys voi siirtää esimerkiksi Suomesta Ruotsiin vaihto-omaisuuttaan edelleen myytäväksi tai käyttöomaisuuttaan käytettäväksi Ruotsissa harjoitettavassa toiminnassa. Tällöin yritys rekisteröityy arvonlisäverovelvolliseksi myös Ruotsissa Liikeomaisuutta siirrettäessä tavaran arvoksi ilmoitetaan: 1) ostetun tavaran ostohinta tai sitä alempi todennäköinen luovutushinta; 2) itse maahan tuodun tavaran arvonlisäverolain 9 luvussa tarkoitettu veron peruste tai sitä alempi todennäköinen luovutushinta; 3) itse valmistetun tavaran valmistamisesta aiheutuneet välittömät ja välilliset kustannukset Tavaroiden siirtäminen yhteisömyyntinä toiseen jäsenvaltioon edellyttää, että siirto käsitellään yhteisöhankintana saapumisvaltiossa. Koska näin menetellään myös silloin, kun tavarat siirretään muutoin kuin myyntiin liittyen, suomalaisen yrityksen on pääsääntöisesti rekisteröidyttävä arvonlisäverovelvolliseksi saapumisjäsenvaltiossa. Esimerkiksi tavaroiden siirto toiseen jäsenvaltioon varaston perustamista varten aiheuttanee yleensä rekisteröitymisvelvollisuuden tuossa jäsenvaltiossa. Yritys myy hirsimökkejä Suomesta toiseen yhteisövaltioon pystytettynä. Myyjä huolehtii myös mökin pystytystyöstä. Kokonaispaketin ostajana voi olla arvonlisäverovelvollinen yrittäjä tai kuluttaja. Hirsien ja muiden rakennusmateriaalien siirto Suomesta käsitellään tavaran siirtona ja mökin pystytystyö työsuorituksen myyntinä. Kiinteistöön kohdistuvien palvelujen myyntimaa on kiinteistön sijaintimaa, joten mökin pystytystyö verotetaan rakentamispalveluna kyseisessä jäsenvaltiossa. Myynti ilmoitetaan seuraavasti: siirretyn rakennusmateriaalin arvo ilmoitetaan valvontailmoituksella kohdassa 210 Tavaran myynti EU-maihin, siirretyn rakennusmateriaalin arvo ilmoitetaan yhteenvetoilmoituksella, pystytystyön osuus ilmoitetaan valvontailmoituksessa kohdassa 209 Veroton liikevaihto, yrityksen tulee selvittää, seuraako rakennuspalvelun myynnistä sille velvollisuus rekisteröityä kyseessä olevassa jäsenmaassa. 4.4. Siirrot, joita ei käsitellä yhteisömyynteinä Liikeomaisuuden siirtoa toiseen jäsenvaltioon ei aina katsota yhteisömyynniksi. Arvonlisäverolain 18 b 1 momentti sisältää luettelon tilanteista, jotka on rajattu yhteisömyynnin käsitteen ulkopuolelle. Verovelvollisen on kuitenkin pidettävä luetteloa niistä tavaroista, jotka hän itse tai joku muu hänen puolestaan kuljettaa toiseen jäsenvaltioon alla mainituissa kohdissa 1-3 tarkoitettuja liiketoimia varten (AVL 209 b ). Tavaroiden siirtoa ei katsota yhteisömyynniksi seuraavissa tilanteissa: 1) Elinkeinonharjoittaja tai muu hänen puolestaan siirtää tavaran kuljetuksen päättymisvaltiossa suoritettavaa, hänelle myytävää tavaraan kohdistuvaa työsuoritusta varten ja tavara palautetaan työn jälkeen hänelle Suomeen. Irtaimeen esineeseen kohdistuvia työsuorituksia ovat muun muassa tavaran testaus-, puhdistus-, korjaus-, purkamis-, muutos- tai muut sellaiset työt. Elinkeinonharjoittaja lähettää liikeomaisuuttaan toiseen jäsenvaltioon korjattavaksi. Siirtoa ei katsota yhteisömyynniksi edellyttäen, että tavara palautetaan hänelle lähtömaahan. Jos tavaroita ei työn suorittamisen jälkeen palautetakaan hänelle, vaan ne esimerkiksi jäävät työn suoritusvaltioon, hänen katsotaan suorittaneen toisaalta yhteisömyynnin ja toisaalta yhteisöhankinnan tuossa toisessa jäsenvaltiossa. sivu 8 / 29

2) Elinkeinonharjoittaja tai muu hänen puolestaan siirtää tavaran väliaikaisesti hänen myymäänsä palvelua varten. Elinkeinonharjoittaja voi viedä työkalut väliaikaisesti toiseen jäsenvaltioon käytettäväksi siellä suoritettavassa työsuorituksessa ilman, että siirto katsottaisiin yhteisömyynniksi. 3) Elinkeinonharjoittaja tai muu hänen puolestaan siirtää tavaran väliaikaisesti sellaista tarkoitusta varten, joka oikeuttaisi täysin tullittoman väliaikaisen maahantuontimenettelyn soveltamiseen, jos kysymyksessä olisi tuonti Yhteisön ulkopuolelta. Väliaikaista maahantuontimenettelyä voidaan soveltaa vain tiettyjen, enintään 24 kuukauden pituisten määräaikojen puitteissa. Menettelyä voidaan soveltaa muun muassa kuljetusvälineiden, eräiden ammatinharjoittamisvälineiden, näyttelyissä, messuilla, kokouksissa ja vastaavissa tilaisuuksissa näytteille asetettavien ja käytettävien esineiden, opetusvälineiden ja tieteellisten välineiden, lääketieteelliskirurgisten ja laboratoriolaitteiden, suuronnettomuuksien seurausten torjuntaan käytettävien välineiden sekä eräiden pakkauspäällysten väliaikaiseen maahantuontiin. 4) Elinkeinonharjoittaja tai muu hänen puolestaan siirtää tavaran Yhteisön alueella vesi- tai ilmaaluksessa taikka junassa henkilökuljetuksen aikana suoritettavaa myyntiä varten. 5) Elinkeinonharjoittaja tai muu hänen puolestaan siirtää tavaran asennettuna tai koottuna tapahtuvaa tavaran myyntiä varten ( ks. luku 5) kaukomyynnin toteuttamiseksi, verottoman viennin toteuttamiseksi, yhteisömyynnin toteuttamiseksi, tai diplomaateille, konsuleille, kansainvälisille järjestöille tai EY:n toimielimelle ja sen henkilökunnalle määrätyin edellytyksin tapahtuvan myynnin toteuttamiseksi, taikka Pohjois-Atlantin Liittoon kuuluvien valtioiden yhteiseen puolustustoimintaan osallistuvien puolustusvoimien, niiden siviilihenkilöstön käyttöön tai niiden messien taikka kanttiinien tarpeisiin määrätyin edellytyksin tapahtuvan myynnin toteuttamiseksi. Lainkohdassa säädettyjen edellytysten on kuitenkin täytyttävä, jotta siirto voitaisiin käsitellä muuna kuin yhteisömyyntinä. Jos olosuhteet muuttuvat niin, etteivät edellytykset enää täyty, tavaroiden siirto katsotaan yhteisömyynniksi siitä ajankohdasta lukien, jolloin edellytykset ovat lakanneet. 5. ASENNETTUINA TAI KOOTTUINA MYYTÄVÄT TAVARAT Yhteisömyyntiä koskevia säännöksiä ei sovelleta sellaisiin myynteihin, jotka tavaran myyntimaasäännösten nojalla verotetaan tavaran myyntinä määrätyssä jäsenvaltiossa. Tällainen säännös koskee muun muassa tavaraa, joka kuljetetaan jäsenvaltiosta toiseen ja jonka myyjä asentaa tai kokoaa. Tavara on myyty Suomessa, jos asennus- tai kokoamistyö suoritetaan täällä. Asennustyöksi ei katsota sellaisia vähäisiä toimenpiteitä, joissa myyjä esimerkiksi liittää laitteen sähköverkkoon. Myyntiä ei siten veroteta Suomessa, jos asennus- tai kokoamistyö suoritetaan muualla. Tällaisen myynnin arvo ilmoitetaan kuitenkin verottomana myyntinä valvontailmoituksella. Ilmoitusvelvollisuus syntyy tavaran toimitusajankohdan mukaan. Poikkeuksellisesti myös ennakkolaskut voidaan käsitellä pääsäännön eli toimitusajankohdan mukaisesti. Jos prosessikone myydään Suomesta Saksaan niin, että kone toimitetaan asennettuna tai koottuna, koko toimitus katsotaan Saksassa tapahtuneeksi myynniksi. Myynti aiheuttanee suomalaismyyjälle velvollisuuden rekisteröityä verovelvolliseksi Saksassa. Myyntiä koskeva ilmoitus annetaan seuraavasti: myynnin arvo ilmoitetaan valvontailmoituksella kohdassa 209 Veroton liikevaihto. koska kysymyksessä ei ole tavaran myynti tai siirto toiseen jäsenmaahan, myyntiä ei ilmoiteta yhteenvetoilmoituksella. 6. TAVAROIDEN YHTEISÖHANKINTA 6.1. Tavaroiden osto Tavaroiden yhteisöhankinnalla tarkoitetaan irtaimen esineen omistusoikeuden vastikkeellista hankintaa, jos myyjä, ostaja tai joku muu heidän puolestaan kuljettaa esineen ostajalle jäsenvaltiosta toiseen. sivu 9 / 29

Ohjeen liitteen 5 esimerkki 3 koskee yhteisöhankintaa. Yritys saa vähentää yhteisöhankinnasta suorittamansa veron, jos tavara on hankittu vähennyskelpoiseen tarkoitukseen. Yhteisöhankintoja tekevän yrityksen on ilmoitettava nämä hankinnat valvontailmoituksella seuraavasti: hankintojen yhteismäärä euroina kohdassa 211 Tavaraostot EU-maista, palvelujen ostoja ei ilmoiteta tässä kohdassa, vaikka palvelun ostossa olisi käytetty alv-numeroa, suoritettavien verojen yhteismäärä (kaikki verokannat) kohdassa 205 Vero tavaraostoista, jos veron saa vähentää, vero sisällytetään kohtaan 206 Kohdekuukauden vähennettävä vero. Ostajan on ilmoitettava yhteisöhankinta ja siitä suoritettava vero valvontailmoituksella, vaikka tilitettävää veroa ei jäisi samansuuruisen vähennysoikeuden vuoksi. Yhteisöhankintoja ei ilmoiteta yhteenvetoilmoituksella. Tavaran yhteisöhankinnan katsotaan pääsääntöisesti tapahtuvan Suomessa, jos tavaran kuljetus päättyy täällä. Yhteisöhankinnan katsotaan tapahtuvan Suomessa silloinkin, kun ostaja on käyttänyt hankinnassa Suomessa annettua alv-numeroa ja tavaran kuljetus on alkanut toisesta jäsenvaltiosta ja on päättynyt johonkin toiseen jäsenvaltioon kuin Suomeen. Suomalainen yritys määrää Saksasta ostamansa tavaran kuljetettavaksi Saksasta suoraan myyntivarastolleen Englantiin, mutta käyttää hankinnassa Suomessa annettua alv-numeroa. Yhteisöhankinnan katsotaan tapahtuvan Suomessa. Tällaisessa tilanteessa yhteisöhankinta voi tulla verotettavaksi Suomen lisäksi myös kuljetuksen päättymisvaltiossa, joten järjestely saattaa johtaa kaksinkertaiseen verotukseen. Säännöstä ei kuitenkaan sovelleta, jos ostaja näyttää, että yhteisöhankinta on verotettu tai että hän on täyttänyt yhteisöhankintaan liittyvän ilmoitusvelvollisuutensa tavaran kuljetuksen päättymisvaltiossa. Jos tavaran yhteisöhankinnasta suoritetaan arvonlisävero tavaran kuljetuksen päättymisvaltiossa vasta sen jälkeen, kun siitä on suoritettu arvonlisävero Suomeen rekisteröinnin johdosta, liikaa maksettu arvonlisävero palautetaan. Yllä mainittu tilanne tulee tietoon esimerkiksi silloin, kun myyjän antamia yhteisömyyntitietoja verrataan ostajan ilmoittamiin yhteisöhankintoihin. Ostajan on tällöin selvitettävä se, että hankinnasta on suoritettu vero kuljetuksen päättymisvaltioon. Elinkeinonharjoittajat, jotka eivät miltään osin harjoita vähennykseen oikeuttavaa toimintaa ja sellaiset oikeushenkilöt, jotka eivät ole elinkeinonharjoittajia, ovat verovelvollisia yhteisöhankinnoista, jos hankintojen arvo ylittää säädetyn rajan (Yhteisöhankkija, ks. luku 6.7.). Kuluttajan asemassa oleva yksityishenkilö ei sen sijaan voi olla yhteisökaupan osapuolena. Hän ei ole Suomessa verovelvollinen muista jäsenvaltioista suorittamistaan tavaraostoista, ellei kysymyksessä ole ns. uusien kuljetusvälineiden osto (ks. luku 13.4). 6.2. Verottomat yhteisöhankinnat Suomessa tapahtuva yhteisöhankinta on eräissä tilanteissa veroton, vaikka hankintaan muutoin sovelletaankin yhteisöhankintaa koskevia säännöksiä. Verottomat yhteisöhankinnat ilmoitetaan valvontailmoituksella seuraavasti: yhteisöhankintojen arvo ilmoitetaan kohdassa 211 Tavaraostot EU-maista, verottomien hankintojen osuudelle ei lasketa suoritettavaa veroa. Jos tavaran maahantuonnista ei olisi suoritettava veroa, on vastaavasti yhteisöhankintakin veroton. Verottomia ovat siten arvonlisäverolain 94 :ssä lueteltujen tavaroiden yhteisöhankinnat, joista eräänä tärkeänä ryhmänä voidaan mainita tilatut sanoma- ja aikakauslehdet. Yhteisöhankinnasta ei suoriteta veroa myöskään silloin, jos tavaran myynti olisi verotonta sillä perusteella, että: kysymys olisi sellaisen tavaran myynnistä, joka myyjällä on hänen kotimaansa arvonlisäverolainsäädännön mukaan ollut muussa kuin vähennykseen oikeuttavassa käytössä, tai kysymys olisi tavaran toimittamisesta tullikoodeksissa tarkoitettuun varastointimenettelyyn tai vapaa-alueelle tai vapaavarastoon taikka verovarastoon. Veroa ei ole suoritettava silloin, kun hankkija olisi oikeutettu saamaan hankinnasta suoritettavan veron takaisin ns. hitaana palautuksena ja hän on täyttänyt ilmoitusvelvollisuutensa. Tämä ilmoitusvelvollisuus koskee ulkomaalaista elinkeinonharjoittajaa, jolla ei ole täällä kiinteää toimipaikkaa. Hänen ei siten tarvitse ensin suorittaa veroa yhteisöhankinnasta ja hakea sitten veroa takaisin Uudenmaan verovirastosta. sivu 10 / 29

Kiinteän toimipaikan käsitteestä ja ilmoitusvelvollisuudesta saa tarkempia tietoja Verohallituksen julkaisusta 185, Ulkomaalaisen rekisteröinti arvonlisäverovelvolliseksi Suomessa. 6.3. Hankinnat, jotka eivät ole yhteisöhankintoja Yhteisöhankinnoiksi ei katsota arvonlisäverolain 26 c :n 3 momentin luettelossa tarkoitettujen tavaroiden hankintoja. Yhteisöhankinnasta ei siten ole kysymys, jos vesialusten myynnistä, ilma-aluksen, sen varaosan tai varusteen myynnistä taikka kansainvälisessä liikenteessä olevien ilma- ja vesialusten varusteiden ja muonitustavaroiden myynnistä ei olisi suoritettava veroa, jos myynti tapahtuisi Suomessa (AVL 58 sekä 70 :n 6 ja 7 kohdat ), tavaran hankkiminen oikeuttaisi ns. diplomaattisia hankintoja koskevaan palautukseen, jos myynti tapahtuisi Suomessa (AVL 127 ), tai hankkijana on kansainvälinen järjestö tai sen henkilökunnan jäsen, joka olisi perustamis- tai päämajasopimuksen mukaan oikeutettu hankintaan sisältyvän veron palautukseen, jos myynti tapahtuisi Suomessa. Näissä tapauksissa ostot eivät aiheuta tekijälleen yhteisöhankintaan liittyvää rekisteröitymis- ja ilmoitusvelvollisuutta. Kyseiset ostot olisivat verottomia yhteisöhankintoja. Yhteisöhankintaa koskevia säännöksiä ei sovelleta silloinkaan, jos tavaran myyntiin on kuljetuksen lähtömaassa sovellettu käytettyjen tavaroiden sekä taide-, keräily- ja antiikkiesineiden marginaaliverotusta vastaavaa menettelyä. Edellytyksenä on, että ulkomaisen jälleenmyyjän antamassa myyntitositteessa on merkintä siitä, että myyntiin on sovellettu marginaaliveromenettelyä. 6.4. Liikeomaisuuden siirto Tavaran yhteisöhankintaa koskevia säännöksiä sovelletaan myös elinkeinonharjoittajan liikeomaisuuteen kuuluvan tavaran siirtoon toisesta jäsenvaltiosta Suomeen käytettäväksi täällä harjoitettavassa liiketoiminnassa. Jos elinkeinonharjoittaja ei harjoita liiketoimintaa tavaran lähtövaltiossa, lisäedellytyksenä on se, että tavara oli hankittu tai valmistettu kyseisessä jäsenvaltiossa. Hankkimisella tarkoitetaan mm. ostamista, maahantuontia tai yhteisöhankintaa. Jos toisessa jäsenvaltiossa liiketoimintaa harjoittava yritys päättää perustaa Suomeen sivuliikkeen ja siirtää tätä varten Suomeen vanhaa käyttöomaisuutta, liikeomaisuuteen kuuluvien tavaroiden siirto verotetaan yhteisöhankintana Suomessa. Yrityksen on rekisteröidyttävä täällä verovelvolliseksi. 6.5. Siirto varastoon Suomeen Arvonlisäverotuksessa tarkoitettuja kiinteitä toimipaikkoja ovat muun muassa varastot. Jos ulkomaalainen harjoittaa arvonlisäverollista toimintaa Suomessa olevasta toimipaikasta käsin, hän on Suomessa arvonlisäverovelvollinen. Tavaroiden siirto myyntivarastoon Suomeen on täällä verotettava yhteisöhankinta. Ostajan luona olevaa niin sanottua call off -varastoa, jossa ei ole myyjän määräysvallan alaista henkilökuntaa, ei pidetä kiinteänä toimipaikkana. Varaston siirto Suomeen on kuitenkin yleensä täällä verotettava yhteisöhankinta, josta seuraa ulkomaalaiselle ilmoituksenantovelvollisuus. Kuitenkin, jos tavarat on siirretty ostajan ylläpitämään varastoon, jossa oleviin tavaroihin tällä on yksinomainen käyttöoikeus, yhteisöhankinnan tekijäksi voidaan poikkeuksellisesti katsoa suoraan ostaja. Tämän menettelyn soveltaminen edellyttää, että varastoa käyttää vain yksi asiakas. Komissiokaupassa katsotaan tapahtuvaksi kaksi toisistaan erillistä peräkkäistä kauppaa. Kun asiamies myy tavaran asiakkaalle omissa nimissään, mutta päämiehen lukuun, katsotaan asiamiehen myyneen tavaran asiakkaalle ja päämiehen myyneen sen asiamiehelle. Tämän vuoksi päämiehen omistamien tavaroiden siirrosta komissiovarastoon Suomeen ei seuraa päämiehelle velvollisuutta rekisteröitymiseen eikä ilmoituksenantovelvollisuutta täällä. Päämiehen katsotaan suorittaneen yhteisömyynnin asiamiehelle Suomeen ja asiamiehen vastaavasti tehneen yhteisöhankinnan täällä, vaikka tavarat ovat niiden myyntiin asti päämiehen omaisuutta. Asiamiestä verotetaan Suomessa tapahtuvasta tavaran myynnistä. Asiamiehen on pääsääntöisesti rekisteröidyttävä verovelvolliseksi Suomessa. Kiinteän toimipaikan käsitteestä ja ilmoitusvelvollisuudesta saa tarkempia tietoja Verohallituksen julkaisusta 185, Ulkomaalaisen rekisteröinti arvonlisäverovelvolliseksi Suomessa. 6.6. Siirrot, joita ei käsitellä yhteisöhankintoina Liikeomaisuuden siirtoa toisesta jäsenvaltiosta Suomeen ei aina katsota yhteisöhankinnaksi. Arvonlisäverolain 26 b 1 momentti sisältää luettelon tilanteista, jotka on rajattu yhteisöhankinnan käsitteen ulkopuolelle. Tavaroiden siirtoa ei siten katsota yhteisöhankinnaksi seuraavissa tapauksissa: 1) Elinkeinonharjoittaja tai muu hänen puolestaan siirtää tavaran Suomessa suoritettavaa, hänelle sivu 11 / 29

myytävää tavaraan kohdistuvaa työsuoritusta varten ja tavara palautetaan työn jälkeen hänelle siihen jäsenvaltioon, josta tavara alun perin kuljetettiin. Irtaimeen esineeseen kohdistuvia työsuorituksia ovat muun muassa tavaran testaus-, puhdistus-, korjaus-, purku-, muutos- tai muut sellaiset työt. Elinkeinonharjoittajan kirjanpidosta on voitava tunnistaa sellaiset irtaimet esineet, jotka toisessa jäsenvaltiossa arvonlisäverovelvollisten rekisteriin merkitty elinkeinonharjoittaja on hänelle tästä jäsenvaltiosta lähettänyt esineeseen kohdistuvaa työsuoritusta varten. Toisesta jäsenvaltiosta oleva elinkeinonharjoittaja lähettää liikeomaisuuttaan Suomeen korjattavaksi. Siirtoa ei katsota Suomessa tehdyksi yhteisöhankinnaksi edellyttäen, että tavara palautetaan hänelle lähtövaltioon. Jos tavaroita ei työn suorittamisen jälkeen palautetakaan hänelle, vaan ne jäävät Suomeen, hänen katsotaan suorittaneen toisaalta yhteisömyynnin ja toisaalta yhteisöhankinnan Suomessa. 2) Elinkeinonharjoittaja tai muu hänen puolestaan siirtää tavaran väliaikaisesti hänen myymäänsä palvelua varten. Elinkeinonharjoittaja voi tuoda työkalut väliaikaisesti Suomeen käytettäväksi täällä suoritettavassa työsuorituksessa ilman, että siirto katsottaisiin yhteisöhankinnaksi. 3) Elinkeinonharjoittaja tai muu hänen puolestaan siirtää tavaran väliaikaisesti sellaista tarkoitusta varten, joka oikeuttaisi täysin tullittoman väliaikaisen maahantuontimenettelyn soveltamiseen, jos kysymyksessä olisi tuonti Yhteisön ulkopuolelta. Väliaikaista maahantuontimenettelyä voidaan soveltaa vain tiettyjen, enintään 24 kuukauden pituisten määräaikojen puitteissa. Menettelyä voidaan soveltaa muun muassa kuljetusvälineiden, eräiden ammatinharjoittamisvälineiden, näyttelyissä, messuilla, kokouksissa ja vastaavissa tilaisuuksissa näytteille asetettavien ja käytettävien esineiden, opetusvälineiden ja tieteellisten välineiden, lääketieteellis-kirurgisten ja laboratoriolaitteiden, suuronnettomuuksien seurausten torjuntaan käytettävien välineiden sekä eräiden pakkauspäällysten väliaikaiseen maahantuontiin. 4) Elinkeinonharjoittaja tai muu hänen puolestaan siirtää tavaran Yhteisön alueella vesi- tai ilmaaluksessa taikka junassa henkilökuljetuksen aikana suoritettavaa myyntiä varten. 5) Elinkeinonharjoittaja tai muu hänen puolestaan siirtää tavaran verottoman viennin toteuttamiseksi, yhteisömyynnin toteuttamiseksi, diplomaateille, konsuleille, kansainvälisille järjestöille tai EY:n toimielimelle ja sen henkilökunnalle määrätyin edellytyksin tapahtuvan myynnin toteuttamiseksi, taikka Pohjois-Atlantin Liittoon kuuluvien valtioiden yhteiseen puolustustoimintaan osallistuvien puolustusvoimien, niiden siviilihenkilöstön käyttöön tai niiden messien taikka kanttiinien tarpeisiin määrätyin edellytyksin tapahtuvan myynnin toteuttamiseksi. Lainkohdan mukaisten edellytysten on kuitenkin täytyttävä, jotta siirto voitaisiin käsitellä muuna kuin yhteisöhankintana. Jos olosuhteet muuttuvat niin, etteivät edellytykset enää täyty, tavaroiden siirto katsotaan yhteisöhankinnaksi siitä ajankohdasta lukien, jolloin edellytykset ovat lakanneet. 6.7. Yhteisöhankkija Eräissä tilanteissa verovelvollisia yhteisöhankinnoistaan ovat myös: elinkeinonharjoittaja, jonka toiminta ei miltään osin oikeuta vähennykseen tai palautukseen (esimerkiksi verottomien sairaan- ja terveydenhoitopalvelujen myyjä), ja oikeushenkilö, joka ei ole elinkeinonharjoittaja (esimerkiksi yleishyödyllinen yhteisö). Veroverovelvollisuus syntyy, jos yhteisöhankintojen arvo ilman veron osuutta ylittää kalenterivuonna 10 000 euroa tai jos se edellisenä kalenterivuonna on ylittänyt 10 000 euroa. Jos toiminta joltain osin on arvonlisäverollista tai oikeuttaa palautukseen, verovelvollisuus syntyy yhteisöhankintojen markkamäärästä riippumatta. Uusien kuljetusvälineiden ja valmisteveron alaisten tavaroiden yhteisöhankintoja ei oteta huomioon verovelvollisuuden aiheuttavaa arvoa laskettaessa. Tähän arvoon ei lueta myöskään sellaisten tavaroiden hankintoja, jotka arvonlisäverolain 26 c 3 momentin mukaan eivät ole yhteisöhankintoja (ks. luku 6.3.). sivu 12 / 29

Yhdistyksen ylläpitämä sairaala on kuluvana kalenterivuonna ostanut erilaisia instrumentteja ja muita sairaalatavaroita toisista yhteisövaltioista 9 500 euron arvosta. Edellisenä kalenterivuonna vastaavien hankintojen yhteismäärä oli ollut 8 000 euroa. Sairaalan seuraava hankinta on arvoltaan 600 euroa. Ostaja on velvollinen suorittamaan veroa yhteisöhankinnasta heti, kun 10 000 euron raja ylittyy, joten ostajan on suoritettava veroa tästä 600 euron yhteisöhankinnastaan. Koska hankinnat tulevat käytettäväksi verottomassa sairaanhoitopalvelussa, sairaalalla ei ole oikeutta vähentää yhteisöhankinnasta suorittamaansa veroa. Yhteisöhankkijalla on kuitenkin mahdollisuus tulla hakemuksesta verovelvolliseksi ja maksaa hankinnoistaan tällöin ostomaan arvonlisäveron sijasta Suomen arvonlisävero, vaikka yhteisöhankinnat eivät ylitä mainittuja määriä. Hakijan tulee ilmoittaa aika, jonka hän on verovelvollisena, kuitenkin vähintään kaksi vuotta. Hakemus tehdään verovirastolle. 6.8. Yhteisöhankinnan veron peruste Yhteisöhankinnan arvonlisävero eli 22 %, 17 % tai 8 %lasketaan yhteisöhankinnan arvosta. Yhteisöhankinnan veron perusteena on myyjän ja ostajan väliseen sopimukseen perustuva hinta, joka sisältää kaikki ostajalta perittävät hinnanlisät, ilman veron osuutta. Jos myyjä veloittaa ostajalta tavaran toimittamisesta aiheutuneet kustannukset, on ne luettava mukaan arvoon, josta vero lasketaan. Tällöin siis kuljetuskustannukset verotetaan yhteisöhankintana. Kun liikeomaisuutta siirretään yhteisöhankintana, veron perusteena käytetään samaa arvoa kuin otettaessa tavara omaan käyttöön. Veron peruste on tällöin ostetun tavaran ostohinta tai sitä alempi todennäköinen luovutushinta (käypä arvo). Itse maahan tuodun tavaran osalta veron perusteena on maahantuonnin yhteydessä (lähtömaassa) määrätyn veron peruste tai sitä alempi todennäköinen luovutushinta sekä itse valmistetun tavaran osalta valmistamisesta aiheutuneet välittömät ja välilliset kustannukset. Veron peruste ei sisällä veron osuutta. Veron perusteeseen luetaan valmisteveron alaisista tavaroista suoritettava valmistevero. Veron perusteesta saadaan vähentää tavaran kuljetuksen lähtömaassa maksettu valmistevero, joka on palautettu tavaran yhteisöhankkijalle. Veron perusteesta saadaan vähentää myyjän antama, verollista yhteisöhankintaa koskeva alennus ja muu sellainen oikaisuerä sekä palautetuista pakkauksista suoritettu korvaus. 7. KOLMIKANTAKAUPPA 7.1. Kolmikantakaupan käsite Kolmikantakaupassa on mukana kolme elinkeinonharjoittajaa, jotka on rekisteröity arvonlisäverovelvollisiksi eri jäsenvaltioissa. Liitteenä 6 on kolmikantakauppaa havainnollistava kuvio. Kolmikantakaupalla tarkoitetaan tilannetta, jossa tavara myydään kaksi kertaa peräkkäin siten, että kaupan kaikki kolme osapuolta ovat eri jäsenvaltioista. Myynti tapahtuu ensin A:lta toiseen jäsenvaltioon B:lle ja B:ltä edelleen C:lle kolmanteen jäsenvaltioon, mutta tavara kuljetaan suoraan ensimmäiseen myyntiin liittyen ensimmäiseltä myyjältä (A) toiselle ostajalle (C). Ilman erityissäännöksiä ensimmäinen ostaja (B) olisi verovelvollinen tavaran yhteisöhankinnasta ja tavaran edelleenmyynnistä kuljetuksen päättymisvaltiossa (eli ostaja C:n jäsenvaltiossa). Sellaisen ostajan, jolla ei ole kotipaikkaa eikä kiinteää toimipaikkaa tavaran kuljetuksen päättymisvaltiossa, ei tarvitse kuitenkaan rekisteröityä kuljetuksen päättymisvaltiossa tai asettaa siellä veroedustajaa. Tämä yksinkertaistettu menettely on toteutettu siten, että toinen ostaja (C) on veronmaksuvelvollinen ensimmäisen ostajan (B) myynnistä, jos tämä toinen ostaja (C) on elinkeinonharjoittaja tai muu oikeushenkilö kuin elinkeinonharjoittaja, joka on merkitty kuljetuksen päättymisvaltiossa arvonlisäverovelvollisten rekisteriin. Ensimmäisen ostajan (B) tekemä yhteisöhankinta on veroton sillä edellytyksellä, että hän on tehnyt omaa myyntiään koskevaan myyntitositteeseen merkinnän kolmikantatilanteesta sekä merkinnät omasta ja C:n alv-numerosta. Saksalainen C on tilannut suomalaiselta B:ltä tavaran. B:llä ei ole haluttua tavaraa, vaan B tilaa tavaran A:lta Englannista antaen määräyksen, että tavara toimitetaan suoraan saksalaiselle C:lle. Jos A, B ja C ovat arvonlisäverovelvollisia kotimaissaan ja lasku merkinnät täyttävät niille asetetut edellytykset, kysymyksessä on kolmikantamyynti, johon sovelletaan erityismenettelyä. Ohjeen liitteen 5 esimerkit 9 ja 10 koskevat kolmikantakauppaa, ks. myös esimerkki 4. Yllä selostettua, yksinkertaistettua menettelyä voidaan soveltaa ainoastaan kuvatussa kolmikantakaupan tilanteessa. Tämän vuoksi erityismenettelyä ei voida noudattaa, jos peräkkäiset tavaran myynnit ja niihin liittyvät kuljetukset on järjestetty toisin. sivu 13 / 29