Arvonlisävero Soveltamisala Verovelvollisuus Vastike Kiinteistöhallintapalvelun oma käyttö Koulutustoiminta Direktiivin vaikutus
|
|
- Seppo Uotila
- 8 vuotta sitten
- Katselukertoja:
Transkriptio
1 Vuosikirjanumero KHO:2009:84 Antopäivä Taltionumero 2390 Diaarinumero 1687/2/07 Arvonlisävero Soveltamisala Verovelvollisuus Vastike Kiinteistöhallintapalvelun oma käyttö Koulutustoiminta Direktiivin vaikutus Yhdistyksen omistuksessa tai hallinnassa olevia kiinteistöjä käytettiin yhdistyksen harjoittamassa verosta vapaassa koulutustoiminnassa. Yhdistyksen harjoittamaa koulutustoiminta ei kuitenkaan ollut kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä (77/388/ETY) tarkoitetulla tavalla vastikkeellista, koska koulutus oli oppilaille maksutonta eikä yhdistyksen saamaa valtion avustusta pidetty vastikkeena suoritetuista koulutuspalveluista. Tällainen kiinteistöillä harjoitettu toiminta ei ollut direktiivin eikä myöskään arvonlisäverolain soveltamisalaan kuuluvaa toimintaa. Yhdistys ei näin ollen ollut tämän toiminnan osalta arvonlisäverolaissa eikä direktiivissä tarkoitettu verovelvollinen eivätkä kiinteistöt olleet tältä osin arvonlisäverolain tai direktiivin soveltamisalaan kuuluvassa käytössä. Koska kiinteistöjä käytettiin lähes yksinomaan tai ainakin pääosin tässä tarkoituksessa, kiinteistöillä yhdistyksen omalla henkilökunnalla suoritettavien kiinteistöhallintapalvelujen verokohtelua oli arvioitava tästä lähtökohdasta. Yhdistyksen ei katsottu suorittavan noita kiinteistöhallintapalveluja verovelvollisen ominaisuudessa eikä yhdistyksen ollut siten suoritettava niistä kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön veroa. Äänestys 4 1. Arvonlisäveron palautushakemukset tilikausilta , ja Ks. myös KHO:2004:119 ja KHO T Arvonlisäverolaki 1 1 momentti 1 kohta ja 2 momentti, 4, 32 ja 39 Euroopan yhteisöjen neuvoston kuudes arvonlisäverodirektiivi (77/388/ETY) 2 artikla 1 kohta, 4 artikla 1, 2 ja 3 kohta, 6 artikla 2 kohta b alakohta ja 3 kohta sekä 13 artikla A kohta 1 alakohta i alakohta Euroopan neuvoston direktiivi yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä (2006/112/EY) 2, 9, 12, 26, 27 ja 132 artiklat Asian aikaisempi käsittely Uudenmaan verovirasto on tekemillään päätöksillä hylännyt yhdistyksen arvonlisäveron palautushakemukset tilikausilta , ja Verovirasto on päätöstensä perusteluissa todennut, että yhdistystä on pidettävä Euroopan yhteisöjen neuvoston kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä 77/388/ETY (jäljempänä myös kuudes arvonlisäverodirektiivi) tarkoitettuna taloudellista toimintaa harjoittavana verovelvollisena siitä huolimatta, että kysymys on verottomasta koulutustoiminnasta. Yhdistyksen tulee siten suorittaa koulutustoiminnan käytössä olevien kiinteistöjen osalta kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön veroa arvonlisäverolain mukaisesti. Yhdistys on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, että veroviraston päätökset kumotaan ja yhdistykselle palautetaan kiinteistöhallintapalveluiden omasta käytöstä tilitetyt arvonlisäverot.
2 Yhdistys järjestää perusopetuslaissa tarkoitettua esi- ja perusopetusta sekä lukiolaissa tarkoitettua lukio-opetusta. Opetusta annetaan kahdella kiinteistöllä. Kiinteistöistä toinen on koulun omistuksessa ja toinen on vuokrattuna koulun käyttöön. Oman lakisääteisen koulutustoiminnan käytön lisäksi yhdistys vuokraa vähäisessä määrin toista kiinteistöä kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmälle. Tilojen kokonaispinta-alasta neliömetristä on vuokrattuna päiväkodeille ainoastaan 534 neliömetriä. Päiväkotien ja koulun pienryhmän toiminta liittyy yhdistyksen toimintaan ideologisesti ja toiminnallisesti. Koulurakennusten opetustiloja vuokrataan hyvin vähäisessä määrin iltaisin ja viikonloppuisin myös urheiluseuroille sekä yksityisille liikunta- ja muille vastaaville ryhmille. Tilojen vuokraus yhdistyksille, urheiluseuroille ja erilaisille nuorisoryhmille on tilojen tilapäisluonteista, satunnaista luovuttamista. Vuokraustoiminta on hyvin vähäistä suhteessa yhdistyksen lakisääteiseen koulutustoimintaan. Vuokratuotot suhteessa lakisääteisen koulutustoiminnan valtionrahoitukseen eivät ole olleet edes yhtä prosenttia vuosina Yhdistyksen henkilökuntaan on kuulunut kaksi talonmiestä vuoteen 2004 asti, sen jälkeen yksi talonmies sekä kahdeksan siivoojaa. Yhdistys on maksanut arvonlisäveroa kiinteistöhallintapalveluiden omasta käytöstä noin euroa/tilikausi. Yhdistyksen ylläpitämä lakisääteinen koulutustoiminta rahoitetaan yksityisen opetuksenjärjestäjän saamalla valtionosuudella. Perusopetuslain mukaisesti opetus oppilaille on maksutonta. Koulun toimintaa voidaan tukea haluttaessa vapaaehtoisella kannatusmaksulla. Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen (jäljempänä EYT) oikeuskäytännön valossa tarkasteltuna taloudellisen toiminnan olemassaololle on edellytyksenä toiminnan vastikkeellisuus. EYT:n asiassa C-89/81, Hong Kong Trade, antaman tuomion mukaan tilanteessa, jossa palveluja suoritettiin aidosti ilman vastiketta, kysymys ei ollut kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitetusta taloudellisesta toiminnasta. Myös oikeuskirjallisuudessa on todettu, että vaikka kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan verovelvollisuus seuraa taloudellisen toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta riippumatta, niin taloudellisen toiminnan edellytetään kuitenkin olevan vastikkeellista tai sillä muutoin edellytetään olevan jonkinlainen tulonsaantitarkoitus. Yhdistyksen toiminta on kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalan ulkopuolista toimintaa. Toiminta ei täytä taloudellisen toiminnan kriteerejä, kuten esimerkiksi vastikkeellisuutta. Yhdistys tuottaa opetusta vastikkeetta. Yhdistys ei näin ollen harjoita jatkuvassa tulonsaantitarkoituksessa vastikkeellista tavaroiden ja palvelujen myyntiä taloudellisena toimintana. Yhdistyksen koulutustoiminta perustuu lakiin ja on yhteiskunnallista toimintaa. Vastaavanlaista koulutusta tuottavat myös kunnat ja valtion oppilaitokset. Yhdistyksen toiminta on verrattavissa korkeimman hallinto-oikeuden antamissa päätöksissä taltionumerot 3364 ja 3366 (jäljempänä päätökset KHO 2004/3364 ja 2004/3366) tarkoitettuun toimintaan. Yhdistys suorittaa yleishyödyllisenä yhteisönä lapsiin ja nuoriin kohdistuvaa koulutus- ja kasvatustyötä samanlaisena yhteiskunnallisena palvelutehtävänä kuin valtion liikelaitos sen hoitaessa luonnonsuojelutehtäviä (KHO 2004/3366). Kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan palvelujen oman käytön veroa suoritetaan vain verovelvollisen ominaisuudessa suoritetuista palveluista. Jotta palvelut suoritettaisiin verovelvollisen ominaisuudessa edellytetään, että palvelun suorittajan toiminta on direktiivissä tarkoitettua taloudellista toimintaa. Korkein hallinto-oikeus on edellä mainituissa päätöksissään todennut, että arvonlisäverolain 32 :n mukainen kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotus tulee kyseeseen vain, jos tiloja käytetään kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaiseen
3 taloudelliseen toimintaan. Yhdistys ei harjoita taloudellista toimintaa silloin, kun se tuottaa lakisääteistä koulutusta. Se ei voi periä oppilailta maksuja, vaan se joutuu toimimaan valtion rahoituksen varassa. Näin ollen yhdistyksen omistuksessa tai hallinnassa olevia tiloja käytetään yksinomaan tai joka tapauksessa pääosin muussa kuin vastikkeellisessa taloudellisessa toiminnassa. Yhdistys ei siten ole verovelvollisen ominaisuudessa koulutusta tuottaessaan eikä se näin ollen ole velvollinen suorittamaan arvonlisäveroa kiinteistöhallintapalvelujen omaan käyttöön ottamisesta. Uudenmaan veroviraston veroasiamies on antanut valituksen johdosta vastineen ja verovirasto lausunnon. Yhdistys on antanut vastaselityksen Hallinto-oikeus on hylännyt yhdistyksen veroviraston päätöksistä tekemän valituksen. Hallintooikeus on lausunut päätöksensä perusteluina seuraavaa: Arvonlisäverolain 1 :n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa suoritetaan liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnistä. Pykälän 2 momentin mukaan veroa suoritetaan 32 :ssä tarkoitetun kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön silloinkin, kun se ei tapahdu liiketoiminnan muodossa. Lain 32 :n 1 momentin mukaan kiinteistöhallintapalvelu katsotaan otetuksi omaan käyttöön myös silloin, kun kiinteistön omistaja tai haltija itse suorittaa kiinteistöön kohdistuvan palvelun, jos kiinteistöä käytetään muuhun kuin vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Pykälän 3 momentin 2 kohdan mukaan kiinteistöhallintapalveluja ovat muun muassa kiinteistön puhtaanapito ja muu kiinteistönhoito sekä kiinteistön talous- ja hallintopalvelut. Arvonlisäverolakia koskevan hallituksen esityksen (HE 88/1993 vp) mukaan lakiehdotuksen 1 :n 2 momenttiin sisältyisi kiinteistöhallintapalveluja koskeva, lain soveltamisalaa laajentava säännös. Lakia sovellettaisiin 1 :n 1 momentin 1 kohdan mukaan vain liiketoiminnan muodossa tapahtuvaan myyntiin. Omaan käyttöön tuotetuista kiinteistöhallintapalveluista olisi kuitenkin suoritettava veroa 32 :ssä säädetyin edellytyksin riippumatta siitä, käytetäänkö kiinteistöä liiketoiminnassa vai ei. Arvonlisäverolain 2 :n 1 momentin mukaan velvollinen suorittamaan arvonlisäveroa (verovelvollinen) 1 :ssä tarkoitetusta myynnistä on tavaran ja palvelun myyjä. Lain 20 :n mukaan myyntinä pidetään myös tavaran tai palvelun ottamista omaan käyttöön siten kuin :ssä säädetään. Lain 23 :n mukaan rakentamispalvelun ja kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön säädetään myös :ssä. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa on kannettava verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta. Direktiivin 4 artiklan 1 kohdan mukaan verovelvollisella tarkoitetaan jokaista, joka itsenäisesti harjoittaa missä tahansa jotakin 2 kohdassa tarkoitettua taloudellista toimintaa, riippumatta tämän toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta. Artiklan 2 kohdan mukaan 1 kohdassa tarkoitettua taloudellista toimintaa on kaikki tuottajan, kauppiaan tai palvelujen suorittajan harjoittama toiminta, mukaan lukien kaivostoiminta, maataloustoiminta ja vapaa ammattitoiminta tai vastaava. Taloudellisena toimintana on pidettävä myös liiketoimintaa, joka käsittää aineellisen tai aineettoman omaisuuden hyödyntämistä jatkuvaluontoisessa tulonsaantitarkoituksessa. Jäsenvaltiot voivat artiklan 3 kohdan mukaan pitää verovelvollisena myös jokaista, joka satunnaisesti suorittaa 2 kohdassa tarkoitettuun toimintaan liittyviä liiketoimia.
4 Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 ja 3 kohdassa säädetään palvelujen oman käytön verotuksesta. Artiklan 2 kohdan b alakohdan mukaan vastiketta vastaan suoritettuihin palveluihin on rinnastettava verovelvollisen vastikkeettomasti omaan tai henkilöstönsä yksityiseen käyttöön tai yleensä yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin suorittamat palvelut. Artiklan 3 kohdan mukaan jäsenvaltiot voivat kilpailun vääristymisen estämiseksi ja noudattaen 29 artiklassa tarkoitettua neuvottelumenettelyä rinnastaa vastiketta vastaan suoritettuihin palveluihin verovelvollisen yrityksensä tarpeita varten suorittaman palvelun, jos palvelu toisen verovelvollisen suorittamana ei oikeuttaisi arvonlisäveron täyteen vähennykseen. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohdan b alakohdan ja 3 kohdan mukainen palvelujen oman käytön verotus tulee kysymykseen vain tilanteissa, joissa palvelun suorittaja on direktiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Direktiivin 4 artiklassa säännellyt verovelvollisen ja taloudellisen toiminnan käsitteet ovat soveltamisalaltaan laajoja. Verovelvollisen käsite kattaa taloudellisen toiminnan riippumatta kulloinkin kyseessä olevan toiminnan tarkoituksesta sekä tuloksesta ja siten myös voittoa tuottamattoman toiminnan. Direktiivin mukaan verovelvollisia ovat myös sellaiset taloudellista toimintaa harjoittavat, joiden toiminta on vapautettu verosta 13 artiklan säännösten perusteella. Näin ollen 13 artiklan A kohdan i alakohdassa määritellyt opetustoimintaa harjoittavat laitokset ovat verovelvollisia harjoittamastaan taloudellisesta toiminnasta, vaikka toiminnasta ei erityissäännösten perusteella suoriteta veroa, ja 6 artiklan määräykset palvelujen oman käytön verotuksesta koskevat tällöin myös niitä. Arvonlisäverolaissa on lain soveltamisala ja verovelvollinen määritelty eri tavoin kuin kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä. Arvonlisäverolain soveltamisalaa keskeisesti määrittävä sanonta liiketoiminnan muodossa vastaa sinänsä olennaisilta osin direktiivin soveltamisalaan liittyvää sanontaa taloudellinen toiminta. Arvonlisäverolaissa ei kuitenkaan ole direktiivin tapaan selkeästi rajattu lain soveltamisalaan kuuluvaksi vain verovelvollisen ominaisuudessa suoritetut liiketoimet tai muu taloudellinen toiminta. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan verovelvollinen on 4 artiklassa tarkoitettu taloudellisen toiminnan harjoittaja, silloinkin kun toiminnasta ei direktiivin mukaan suoriteta veroa. Arvonlisäverolaissa verovelvollisella tarkoitetaan veronsuorittamisvelvollista. Vastaava ero on myös palvelujen oman käytön verotusta koskevassa sääntelyssä. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohdan b alakohdasta ja 6 artiklan 3 kohdasta, verrattuna 2 ja 4 artiklaan, ilmenee noiden säännösten soveltamisen edellytyksenä olevan, että palvelu suoritetaan verovelvollisen ominaisuudessa. Muutoin nämä palvelujen oman käytön verotusta koskevat säännökset eivät voi tulla sovellettaviksi. Arvonlisäverolaissa ei ole vastaavaa palvelujen oman käytön verotuksen rajausta yleensä eikä myöskään kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen osalta. Koska kuudennen arvonlisäverodirektiivin edellä selostettujen palvelujen oman käytön verotusta koskevien säännösten mukaan veroa suoritetaan vain verovelvollisen ominaisuudessa suoritetuista palveluista, myös arvonlisäverolain kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön veroa koskevia säännöksiä on tulkittava direktiivin vastaavien säännösten sanamuodon ja tarkoituksen mukaisesti siten, että kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen edellytyksenä on, että ne suoritetaan verovelvollisen ominaisuudessa. Yhdistyksen tarkoituksena on ylläpitää ja tukea aatteellisesti ja taloudellisesti erästä koulua. Yhdistyksen tarkoituksena on edistää koulun perustana olevia yhteiskunnallis-sosiaalisia virikkeitä. Tarkoituksensa toteuttamiseksi yhdistys järjestää valtioneuvoston antaman luvan nojalla perusopetuslaissa ja lukiolaissa tarkoitettua opetusta ylläpitämässään koulussa, hankkii
5 omistukseensa tai muutoin käyttöönsä koulun tarpeita varten kiinteistöjä, rakennuksia ja tiloja sekä muuta mahdollista omaisuutta, järjestää juhlia, näytöksiä, näyttelyitä ja muita vastaavia tilaisuuksia. Yhdistys rahoittaa koulutustoimintansa lakiin perustuvalla valtion avulla. Opiskelu opiskelijoille on ilmaista. Yhdistyksellä on koulutustoimintansa käytössä kaksi kiinteistöä. Yhdistyksellä on ollut palveluksessaan kaksi talonmiestä vuoteen 2004 saakka, jonka jälkeen palveluksessa on ollut yksi talonmies, sekä kahdeksan siivoojaa, jotka ovat huolehtineet koulutustoiminnan käytössä olevien kiinteistöjen kiinteistöhallintapalveluista. Yhdistys on suorittanut kiinteistöhallintapalvelusta oman käytön veron arvonlisäverolain 32 :n mukaisesti. Yhdistyksellä ei ole ollut muuta arvonlisäveronalaista toimintaa. Yhdistyksen käytössä olevia kiinteistöjä käytetään edellä esitetyssä yhdistyksen harjoittamassa koulutustoiminnassa, jota on pidettävä kuudennen arvonlisäverodirektiivin 4 artiklassa tarkoitettuna taloudellisena toimintana. Yhdistys on näin ollen tämän koulutustoiminnan osalta arvonlisäverolaissa ja kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Kyseessä olevat koulutustoiminnan käytössä olevat kiinteistöt ovat siten yhdistyksellä kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan kuuluvassa käytössä ja näin ollen yhdistys suorittaa kyseessä oleviin kiinteistöihin kohdistuvia kiinteistöhallintapalveluja verovelvollisen ominaisuudessa. Tämän vuoksi yhdistyksen on suoritettava kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön arvonlisäveroa koulutustoimintansa käytössä oleviin kiinteistöihin omalla henkilökunnalla suorittamistaan kiinteistöhallintapalveluista. Veroviraston päätöksiä ei ole aihetta muuttaa. Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa Yhdistys on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä. Valituksessaan yhdistys on uudistanut hallinto-oikeudessa esittämänsä ja vaatinut, että hallinto-oikeuden ja veroviraston päätökset kumotaan ja kysymyksessä olevat arvonlisäverot palautetaan yhdistykselle hakemusten mukaisesti. Yhdistys ei peri oppilailta, joihin opetustoiminta kohdistuu, tai muiltakaan tahoilta vastiketta. Koulutustoiminnasta ei ole tarkoitus vastaisuudessakaan periä maksuja. Yhdistys rahoittaa koulutustoimintansa saamallaan valtionosuudella ja lisäksi se ottaa vastaan satunnaisia lahjoituksia. Yhdistyksen vuokraustoiminta on hyvin vähäistä sekä pinta-alan että saatujen tuottojen perusteella arvioituna. Vuokraus palvelee sekin pedagogiikkaa. Pelkästään vähäisen vuokraustoiminnan johdosta ei voida katsoa, että yhdistys toimisi koulutuspalveluja luovuttaessaan verovelvollisen ominaisuudessa. Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (jäljempänä arvonlisäverodirektiivi) 2 artiklan edellytysten täyttymistä tulee arvioida itse tuotettujen kiinteistöhallintapalvelujen kulloisenkin käyttötarkoituksen mukaisesti. Käyttötarkoituksen mukainen arviointi edellyttää sen tarkastelemista, mihin palvelun suorittajan harjoittamaan ulkoiseen toimintaan palvelu suoraan liittyy. Kaikkien palvelujen tarkastelu yhtenä kokonaisuutena, johtaisi käyttötarkoituksen kannalta virheelliseen lopputulokseen. Kiinteistöhallintapalvelut liittyvät välittömästi yhdistyksen harjoittamaan muuhun kuin arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettuun taloudelliseen toimintaan. Kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotus merkitsee selvää poikkeamista oman käytön verotuksen pääsäännöistä ja sitä on siten tulkittava suppeasti verovelvollisen eduksi. Se, että yhdistys vähäisessä määrin vuokraa tilojaan ja myös mainostaa niitä, ei ole käyttötarkoituksen mukaisen tulkinnan kannalta merkityksellistä, koska kiinteistön hankinnat on tehty vastikkeetonta koulutustoimintaa varten.
6 Myös KHO:n päätöksessä 2004/3364 on katsottu, ettei vähäinen vuokraustoiminta vaikuta siihen, katsotaanko harjoitettu toiminta yleisesti taloudelliseksi toiminnaksi. Hallinto-oikeus ei ole päätöksessään perustellut sitä, miksi yhdistyksen koulutustoiminta olisi taloudellista toimintaa, vaikka yhdistys ei myy palvelujaan, vaan luovuttaa ne vastikkeetta. Ilmeisesti hallinto-oikeus on katsonut taloudellisen toiminnan syntyvän siitä, että yhdistyksen toiminta sinänsä on arvonlisäverodirektiivissä verottomaksi säädettyä koulutustoimintaa. Tämä tulkinta kuitenkin ohittaa soveltamisalaa koskevan edellytyksen kokonaan. Arvonlisäverodirektiivissä säädetty vapautus koulutustoiminnan osalta koskee vastikkeellista koulutustoimintaa eli esimerkiksi maksullisia yksityisiä oppilaitoksia. On ymmärrettävää, että tällaisen toiminnan harjoittajan voidaan katsoa olevan arvonlisäverodirektiivin 9 artiklan mukainen verovelvollinen, kun vielä verovelvollisen ja taloudellisen toiminnan käsitteitä tulee tulkita laajasti. Myöskään ei liene ongelmallista nähdä, että arvonlisäverodirektiivin soveltamisalan määrittävä 2 artikla kattaa maksullisen, yksityisen oppilaitoksen toiminnan, kun kyseinen toimija saa palvelun vastaanottajalta vastikkeen ja kun oppilaitos harjoittaa toimialaansa eli verottomaan koulutustoimintaan kuuluvaa palvelua ja toimii näin verovelvollisen ominaisuudessa. Koska arvonlisäverokomitean neuvotteluasiakirjat eivät ole julkisia, ei ole täysin selvää, keitä kaikkia oman käytön verotus voi arvonlisäverokomitean tulkinnan mukaan koskea. Jollei konsultaation yhteydessä ole sovittu, että oman käytön verotus voi koskea myös vastikkeetonta toimintaa harjoittavaa yleishyödyllistä yhdistystä, on epäselvää, onko Suomen valtio noudattanut neuvottelumenettelyä säännöksen soveltamisen kannalta riittävällä tavalla. Kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen taustalla on kilpailun vääristymisen estäminen. Kunnat ovat oikeutetut kuntapalautukseen koulutustoiminnan yhteydessä suorittamistaan kiinteistöhallintapalveluista. Yhdistys toimii sinänsä samanlaisena toimijana. Yhdistystä kuitenkin rasittaa velvollisuus suorittaa kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön veroa ja tämä johtaa yhdistyksen näkökulmasta kilpailun vääristymiseen. Vaikkakaan yhdistys ei ole julkisoikeudellinen yhteisö, sen toiminta on sinänsä verrattavissa viranomaistoimintaan, koska se tuottaa vastaavia lakisääteisiä koulutuspalveluja kuin mitä viranomaistoiminnassa tuotetaan. Arvonlisäverodirektiivin mukaan kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotus voi koskea direktiivissä tarkoitettua verovelvollista ainoastaan silloin, kun tämä suorittaa kiinteistöhallintapalveluja yrityksensä tarpeita varten. Tälläkin perusteella voidaan katsoa, että oman käytön verotus ei voi koskea direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle jäävää toimintaa eli muuta kuin taloudellista toimintaa. Arvonlisäverodirektiivin 2 artiklasta käy ilmi, että ainoastaan vastikkeellinen toiminta voi olla taloudellista toimintaa. Vastikkeeton toiminta tai toiminta, johon vastikkeella ei ole suoraa ja välitöntä yhteyttä, ei ole verovelvollisen ominaisuudessa harjoitettua toimintaa. Tällaisesta toiminnasta ei voi näin koitua velvollisuutta suorittaa kiinteistöhallintapalveluiden oman käytön veroakaan. Yhdistyksen tapauksessa kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotus ei ole mahdollista, koska yhdistys ei myy koulutuspalvelua eli ei suorita koulutuspalveluja verovelvollisen ominaisuudessa. Yhdistys ei näin ollen ole arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu taloudellisen toiminnan harjoittaja. Arvonlisäverodirektiivissä on rajattu lain soveltamisalaan (2 artikla) kuuluvaksi vain tavaroiden ja palvelujen vastikkeelliset luovutukset, jotka on tehty verovelvollisen ominaisuudessa. Arvonlisäverodirektiivin 26 ja 27 artiklan mukainen palvelujen oman käytön verotus tulee kysymykseen vain tilanteissa, joissa palvelun suorittaja on arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen.
7 Yhdistyksen koulutustoiminta ei kuulu arvonlisäverolain ja arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan. Yhdistys käyttää omistamiaan ja hallitsemiaan kiinteistöjään pääosin tässä vastikkeettomasti luovutetussa koulutustoiminnassa. Tässä toiminnassaan yhdistys ei toimi verovelvollisen ominaisuudessa. Yhdistys ei siten ole velvollinen suorittamaan kiinteistöhallintapalveluiden oman käytön arvonlisäveroa. Valtiovarainministeriö on korkeimman hallinto-oikeuden pyynnöstä antamassaan lausunnossa esittänyt muun ohella seuraavaa: Asiassa on kysymys siitä, mahdollistavatko kuudennen arvonlisäverodirektiivin säännökset yleishyödyllisen yhteisön järjestämään lakisääteiseen koulutustoimintaan käytettäviin kiinteistöihin kohdistuvien kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan mukaan palvelujen oman käytön verotus tulee kysymykseen vain tilanteissa, joissa palvelujen suorittaja on direktiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Verovelvollisen käsite on määritelty kuudennen arvonlisäverodirektiivin 4 artiklassa. Sen mukaan verovelvollisella tarkoitetaan jokaista, joka harjoittaa artiklassa määriteltyä taloudellista toimintaa. Verovelvollisen ja taloudellisen toiminnan käsitteet ovat soveltamisalaltaan laajoja. Artiklan mukainen verovelvollisen käsite kattaa taloudellisen toiminnan riippumatta kulloinkin kyseessä olevan toiminnan tarkoituksesta sekä tuloksesta ja siten myös voittoa tuottamattoman toiminnan. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan jäsenvaltioilla on myös mahdollisuus pitää verovelvollisina niitä, jotka harjoittavat satunnaisia liiketoimia. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan verovelvollisia ovat myös sellaiset taloudellista toimintaa harjoittavat, joiden toiminta on vapautettu verosta 13 artiklan säännösten perusteella. Siten mainitussa artiklassa määriteltyä julkista ja yleishyödyllistä toimintaa tai kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamista harjoittavat yhteisöt ovat käsitteellisesti verovelvollisia harjoittamastaan taloudellisesta toiminnasta, vaikka siitä ei erityissäännösten perusteella ole suoritettava veroa. Arvonlisäverolaissa ei ole kuudennen arvonlisäverodirektiivin verovelvollista vastaavaa määrittelyä. Arvonlisäverolaissa käytetty liiketoiminnan muodossa -käsite vastaa kuitenkin kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä käytettyä taloudellisen toiminnan käsitettä. Vaikka myös arvonlisäverolaissa käytetään sanaa verovelvollinen, sen merkitys on toinen kuin kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä. Arvonlisäverolaissa verovelvollisella tarkoitetaan vain veronsuoritusvelvollisia, kun taas kuudennen arvonlisäverodirektiivin käsite verovelvollinen kattaa myös verotuksen soveltamisalaan kuuluvan verosta vapautetun toiminnan. Yhdistys vuokraa hallussaan olevia kiinteistöjä kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmille. Tiloja vuokrataan myös iltaisin ja viikonloppuisin urheiluseuroille ja muille ryhmille. Kiinteistön vuokraus on taloudellista toimintaa ja yhdistys on siten kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä 2004/3364 on katsottu, että kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan palvelujen oman käytön verotuksen edellytyksenä on lisäksi se, että palvelu suoritetaan verovelvollisen ominaisuudessa. Kysymyksestä, missä ominaisuudessa palvelu suoritetaan, on erotettava kysymys, missä ominaisuudessa palvelu kulutetaan. Se, missä ominaisuudessa palvelu suoritetaan, vaikuttaa siihen, voidaanko omaa tuotantoa verottaa kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan mukaan direktiivin soveltamisalaan kuuluvana taloudellisena toimintana. Sillä, missä ominaisuudessa
8 palvelu kulutetaan, on taas merkitystä vain sen suhteen, kumpaa oman käytön verotusta koskevaa säännöstä sovelletaan, kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohtaa vai 3 kohtaa. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen 2004/3364 mukaan kiinteistöhallintapalvelujen verokohtelua on tässä suhteessa arvioitava siitä lähtökohdasta, missä tarkoituksessa kiinteistöä pääosin käytetään. Toisin sanoen palvelu katsotaan tuotetun sen toiminnan yhteydessä, johon kiinteistöä pääasiallisesti käytetään. Jos tämä toiminta on taloudellista toimintaa, kiinteistöhallintapalvelu katsotaan tuotetun verovelvollisen ominaisuudessa ja siihen voidaan kohdistaa oman käytön verotus. Jos kiinteistöä käytetään pääasiassa muuhun kuin taloudelliseen toimintaan, palvelua ei ole suoritettu verovelvollisen ominaisuudessa eikä oman käytön verotus tule kysymykseen. Valituksessa tarkoitetussa tilanteessa kiinteistöjä käytetään pääasiassa yhdistyksen verottomassa koulutustoiminnassa. Ratkaiseva kysymys oman käytön verotuksen suhteen on siten, onko tämä koulutustoiminta kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettua taloudellista toimintaa eli onko yhdistystä pidettävä harjoittamansa koulutustoiminnan osalta kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettuna verovelvollisena. EYT:n vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan taloudellisen toiminnan on oltava kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitetulla tavalla vastikkeellista. Ellei tavaroiden luovutuksesta tai palvelujen suorituksesta peritä vastiketta, kysymys ei ole kuudennen arvonlisäverodirektiivin 4 artiklassa tarkoitetusta taloudellisesta toiminnasta eikä toiminta kuulu direktiivin soveltamisalaan (EYT:n tuomio asiassa C-89/91). Tarjotun palvelun ja saadun vastikkeen välinen välitön yhteys on edellytyksenä sille, että palvelua voidaan pitää vastikkeellisena (EYT:n tuomio asiassa C-102/86). Palvelut on suoritettu vastiketta vastaan ainoastaan, jos palvelun suorittajan ja palvelunsaajan välillä on sellainen oikeudellinen suhde, johon liittyy vastavuoroisuus (EYT:n tuomio asiassa C-16/93, kohta 14). Yhdistyksen harjoittamaa koulutustoimintaa ei voitane pitää kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitetulla tavalla vastikkeellisena. Koulutus on perusopetuslain (628/1998) mukaisesti oppilaille maksutonta. Yhdistyksen saamaa valtionosuutta ei EYT:n oikeuskäytännön perusteella voitane pitää kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitettuna vastikkeena suoritetuista koulutuspalveluista. Valtionosuuden ja koulun tarjoamien palvelujen välillä ei liene EYT:n oikeuskäytännössä edellytettyä välitöntä yhteyttä. Edellä esitetyn perusteella yhdistyksen harjoittama koulutustoiminta ei olisi kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettua taloudellista toimintaa eikä yhdistys siten suorittaisi kiinteistöhallintapalveluja verovelvollisen ominaisuudessa. Yhdistyksen ei näin ollen olisi suoritettava veroa kiinteistöhallintapalveluista. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 3 kohdassa tarkoitettu oman käytön verotus edellyttää, että jäsenvaltio noudattaa direktiivin 29 artiklassa tarkoitettua neuvottelumenettelyä. Suomi on kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen osalta noudattanut mainittua neuvottelumenettelyä ja konsultoinut asiasta arvonlisäverokomiteaa. Konsultaatiomenettely on pelkkä tiedoksiantomenettely eikä siinä oikeudellisesti hyväksytä tai hylätä jäsenvaltion lainsäädäntöä. Jäsenvaltion lainsäädännön yhteisölainsäädännön mukaisuus arvioidaan erikseen suoraan direktiivin säännösten perusteella. Menettelyssä ei myöskään voida käydä yksityiskohtaisella tasolla läpi kaikkia sen kohteena olevaan lainsäädäntöön liittyviä tulkintakysymyksiä. Suomi on asianmukaisesti ja normaalia konsultointikäytäntöä vastaavalla
9 tavalla tuonut esiin kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen keskeiset periaatteet. Suomi on muun muassa maininnut sen, että verotus voi koskea yleishyödyllisiä yhteisöjä. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on antamassaan vastineessa lausunut muun ohella, että yhdistys järjestää perusopetuslaissa (628/1998) tarkoitettua esiopetusta sekä lukiolaissa (629/1998) tarkoitettua lukio-opetusta kahdessa kiinteistössä. Opetus on oppilaille ilmaista. Yhdistys vuokraa lisäksi toista kiinteistöä kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmälle. Molempia kiinteistöjä vuokrataan myös urheiluseuroille ja yksityisille ryhmille. Vuokraus ulkopuolisille on vuonna 2004 ollut toisella kiinteistöllä 8,09 prosenttia ja toisella kiinteistöllä 0,44 prosenttia käyttöajan suhteen perusteella laskettuna (tunnit/pinta-ala). Yhdistys pitää ulkopuolisille vuokrausta vähäisenä. Vuokrausta ulkopuolisille ei kuitenkaan voida pitää vähäisenä ainakaan toisen kiinteistön osalta. Yhdistyksen laatimissa laskelmissa käyttötunteja on 24 tuntia vuorokaudessa. Yöaika ja muut käyttämättä jääneet tunnit on näin ollen laskettu yhdistyksen omaksi käytöksi. Vuokraus ulkopuolisille suhteessa tehokkaaseen kokonaiskäyttöön on siten suurempaa kuin yhdistyksen laskelmissa. Tilojen vuokraus tapahtuu arvonlisäverolain 1 :n tarkoitetulla tavalla liiketoiminnan muodossa. Yhdistys ei ole kuitenkaan velvollinen suorittamaan arvonlisäveroa tästä toiminnasta arvonlisäverolain 4 ja 27 :n perusteella. Mainitut lainkohdat eivät kuitenkaan vapauta arvonlisäveron suorittamisvelvollisuudesta kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön lain 32 :ssä säädetyin edellytyksin. Yleishyödyllinen yhteisö on arvonlisäverolain 4 :n mukaan verovelvollinen kiinteistöhallintapalvelun omaan käyttöön ottamisesta. Yhdistys on edellä mainittujen lainkohtien perusteella verovelvollinen kiinteistöhallintapalvelun omaan käyttöön ottamisesta liiketoiminnan muodossa harjoittamansa kiinteistön vuokrauksen yhteydessä. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin säännökset ja tulkinta eivät ole esteenä arvonlisäverolain soveltamiselle yhdistyksen olosuhteissa. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä 2004/3364 on katsottu, että lähes yksinomaan tai ainakin pääosin arvonlisäverolain tai kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalan ulkopuolisessa käytössä olevien kiinteistöjen osalta seurakuntayhtymä ei ollut verovelvollinen kiinteistöhallintapalvelujen omaan käyttöön ottamisesta. Yhdistyksen tapauksessa kiinteistöjä käytetään pääosin vastikkeetta luovutettavassa opetustyössä eli muussa kuin kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan kuuluvassa toiminnassa. Samoja kiinteistöjä käytetään kuitenkin enemmän kuin vähäisessä määrin arvonlisäverolaissa tarkoitetulla tavalla liiketoiminnan muodossa harjoitetussa toiminnassa. Kiinteistöön kohdistuvien palvelujen kilpailuun liittyvien vääristymien estämiseksi verotuksen neutraalisuus edellyttää arvonlisäverolain 32 :n laajaa soveltamista liiketoiminnan muodossa harjoitetussa toiminnassa. Neutraalisuus ei toteudu, jos yhdistys nyt vapautetaan kiinteistöhallintapalvelun oman käytön verotuksesta. Yksityisten toimijoiden mahdollisuus kilpailla itse tuotetun kiinteistöhallintapalvelun kanssa kaventuu merkittävästi, jos yleishyödyllisiä yhteisöjä ei katsota arvonlisäverovelvollisiksi kiinteistöhallintapalvelun omaan käyttöön ottamisesta kysymyksessä olevissa olosuhteissa. Hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta ei ole syytä muuttaa. Yhdistys on antamassaan vastaselityksessä uudistanut aikaisemmin esittämänsä ja vaatimansa. Arvonlisäverodirektiivissä on selkeästi rajattu lain soveltamisalaan (2 artikla) kuuluvaksi vain tavaroiden ja palvelujen vastikkeelliset luovutukset, jotka on tehty verovelvollisen ominaisuudessa. Artiklassa on nimenomaan käytetty ilmauksia: verovelvollisen ominaisuudessa ja vastikkeellisesta palvelujen suorituksesta. Arvonlisäverodirektiivin 26 ja 27 artiklan mukainen
10 palvelujen oman käytön verotus tulee kysymykseen vain tilanteissa, joissa palvelun suorittaja on arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Kuten valtiovarainministeriö on lausunnossaan todennut, arvonlisäverolaissa ei ole arvonlisäverodirektiivin verovelvollista vastaavaa määrittelyä. Arvonlisäverolain liiketoiminnan muodossa -käsite vastaa kuitenkin arvonlisäverodirektiivin taloudellisen toiminnan käsitettä. Arvonlisäverolaissa sanalla verovelvollinen tarkoitetaan vain veronsuoritusvelvollisia, kun taas arvonlisäverodirektiivissä käsite verovelvollinen kattaa myös verotuksen soveltamisalaan kuuluvan verosta vapautetun toiminnan. Siltä osin kuin yhdistys vuokraa tiloja kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmälle sekä satunnaisesti ulkopuolisille urheiluseuroille ja muille ryhmille, yhdistystä voitaneen pitää arvonlisäverodirektiivin tarkoittamana verovelvollisena, vaikka vuokraus on vapautettu arvonlisäverosta. Vuokraustoiminta on kuitenkin vain äärimmäisen pieni osa yhdistyksen toimintaa. Muilta osin yhdistys ei toimi verovelvollisena eikä siten ole velvollinen suorittamaan kiinteistöhallintapalvelun oman käytän veroa. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä 2004/3364 on katsottu, että velvollisuus suorittaa kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön arvonlisäveroa koskee vain niitä, jotka toimivat verovelvollisen ominaisuudessa. Päätöksen perusteluissa on todettu, että koska kiinteistöjä käytettiin lähes yksinomaan tai ainakin pääosin arvonlisäverolain ja -direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle kuuluvassa toiminnassa, kiinteistöillä seurakuntayhtymän omalla henkilökunnalla suoritettavien kiinteistöhallintapalvelujen verokohtelua oli arvioitava tästä lähtökohdasta. Kuten valtiovarainministeriö on lausunnossaan todennut, edellä mainitun korkeimman hallintooikeuden päätöksen mukaan kiinteistöhallintapalvelujen verokohtelua on arvioitava siitä lähtökohdasta, missä tarkoituksessa kiinteistöä käytetään. Toisin sanoen palvelu katsotaan tuotetun sen toiminnan yhteydessä, johon kiinteistöä pääasiassa käytetään. Jos kiinteistöä käytetään pääasiassa muuhun kuin taloudelliseen toimintaan, palvelua ei ole suoritettu verovelvollisen ominaisuudessa eikä oman käytön verotus tule kysymykseen. Valtiovarainministeriönkin mukaan yhdistyksen kiinteistöjä käytetään pääasiassa yhdistyksen verottomassa koulutustoiminnassa. Yhdistyksen harjoittama tilojen vuokraustoiminta on vähäistä ja kiinteistöjä käytetään pääasiassa yhdistyksen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalan ulkopuolisessa koulutustoiminnassa. Tilojen vuokrauksen suhdetta (tunnit/pinta-ala) laskettaessa on perusteltua käyttää laskennassa 24 tuntia. Laskentamalli, jossa esimerkiksi yöaika tai tietyt päivätunnit jätettäisiin kokonaan laskennan ulkopuolelle, ei johtaisi totuudenmukaiseen lopputulokseen. Samalla tavalla kuin seurakuntien kiinteistöt on hankittu ensisijaisesti seurakunnan omaa toimintaa varten, yhdistyksen tilat on hankittu nimenomaan yhdistyksen koulutustoimintaa varten. Tyhjilläänkin ollessaan tilat ovat luonnollisesti tässä käytössä. Toisen kiinteistön tiloista on vuonna 2004 kaikki vuokraukset huomioon ottaen ollut vuokrattuna 8,09 prosenttia käyttöajan suhteen perusteella laskettuna (tunnit/pinta-ala). Tällöin on vuokrauksiin luettu sekä vuokraukset yhdistyksen toimintaan saumattomasti liittyville päiväkodeille ja koulun pienryhmälle että iltavuokraukset ulkopuolisille yhdistyksille ja urheiluseuroille. Jos vuokrauksiin luetaan vain vuokraukset ulkopuolisille yhdistyksille ja seuroille, on tilojen vuokrauskäyttö vain 0,97 prosenttia tilojen kaikesta käytöstä. Vastaavasti toisen kiinteistön tilojen käyttösuhde on vuonna 2004 ollut kaikkien ulkopuolisille tapahtuneiden vuokrausten osalta vain 0,44 prosenttia. Viimeksi mainitun kiinteistön tiloja ei vuokrata edes päiväkodeille. Toisin kuin veroasiamies väittää, vuokraustoiminta on vähäistä laskentamallista riippumatta. Yhdistys antaa lakisääteistä maksutonta opetusta toimitiloissaan. Toimintansa rahoittamiseen yhdistys saa yksityisenä opetuksenjärjestäjänä valtionosuutta. Yhdistys ei siis luovuta tavaroita tai
11 palveluja vastikkeellisesti arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan mukaisesti verovelvollisen ominaisuudessa. Myös valtiovarainministeriö on lausunnossaan katsonut, että yhdistyksen harjoittama koulutustoiminta jää arvonlisäverodirektiivin soveltamisalan ulkopuolelle. Yhdistyksen tuottamat kiinteistöhallintapalvelut liittyvät suoraan ja kiinteästi sen harjoittamaan muuhun kuin arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettuun taloudelliseen toimintaan. Yhdistyksen ei näin ollen ole suoritettava oman käytön veroa kiinteistöhallintapalveluista. Myös korkeimman hallinto-oikeuden oikeuskäytäntö ja valtiovarainministeriön lausunto tukevat yhdistyksen vaatimusta, jonka mukaan yhdistys ei ole velvollinen suorittamaan kiinteistöhallintapalvelun oman käytön veroa kysymyksessä olevien kiinteistöjen osalta. Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt yhdistykselle valitusluvan ja tutkinut asian. Valitus hyväksytään. Hallinto-oikeuden ja veroviraston päätökset kumotaan ja asia palautetaan verovirastolle uudelleen käsiteltäväksi. Perustelut Sovellettavat oikeusohjeet Arvonlisäverolain säännökset Arvonlisäverolain 1 :n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa suoritetaan valtiolle liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnistä. Pykälän 2 momentin mukaan veroa suoritetaan lain 32 :ssä tarkoitetun kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön silloinkin, kun se ei tapahdu liiketoiminnan muodossa. Lain 4 :n mukaan yleishyödyllinen yhteisö on verovelvollinen kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön lain 32 :ssä säädetyin edellytyksin. Lain 32 :n 1 momentin mukaan kiinteistöhallintapalvelu katsotaan otetuksi omaan käyttöön myös silloin, kun kiinteistön omistaja tai haltija suorittaa itse kiinteistöön kohdistuvan palvelun, jos kiinteistöä käytetään muuhun kuin vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Pykälän 3 momentin 2 kohdan mukaan kiinteistöhallintapalveluja ovat muun muassa kiinteistön puhtaanapito ja muu kiinteistönhoito sekä kiinteistön talous- ja hallintopalvelut. Arvonlisäverolakia koskevan hallituksen esityksen (HE 88/1993 vp) mukaan lain 1 :n 2 momenttiin sisältyisi kiinteistöhallintapalveluja koskeva, lain soveltamisalaa laajentava säännös. Lakia sovellettaisiin 1 :n 1 momentin 1 kohdan mukaan vain liiketoiminnan muodossa tapahtuvaan myyntiin. Omaan käyttöön tuotetuista kiinteistöhallintapalveluista olisi kuitenkin suoritettava veroa lain 32 :ssä säädetyin edellytyksin riippumatta siitä, käytetäänkö kiinteistöä liiketoiminnassa vai ei. Arvonlisäverolain 2 :n 1 momentin mukaan velvollinen suorittamaan arvonlisäveroa (verovelvollinen) 1 :ssä tarkoitetusta myynnistä on tavaran tai palvelun myyjä. Lain 20 :n mukaan myyntinä pidetään myös tavaran tai palvelun ottamista omaan käyttöön siten kuin :ssä säädetään. Lain 23 :n (1501/1993) mukaan rakentamispalvelun ja kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön säädetään myös :ssä. Arvonlisäverolain 39 :n 1 momentin mukaan veroa ei suoriteta koulutuspalvelun myynnistä. Lain 40 :n mukaan koulutuspalvelulla tarkoitetaan yleissivistävää ja ammatillista koulutusta,
12 korkeakouluopetusta sekä taiteen perusopetusta, jota lain nojalla järjestetään tai jota lain nojalla avustetaan valtion varoin. Euroopan yhteisön oikeus Kuudennen arvonlisäverodirektiivin (77/388/ETY) 2 artiklan 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa on kannettava verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta. Direktiivin 4 artiklan 1 kohdan mukaan verovelvollisella tarkoitetaan jokaista, joka itsenäisesti harjoittaa missä tahansa jotakin 2 kohdassa tarkoitettua taloudellista toimintaa, riippumatta tämän toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta. Artiklan 2 kohdan mukaan 1 kohdassa tarkoitettua taloudellista toimintaa on kaikki tuottajan, kauppiaan tai palvelujen suorittajan harjoittama toiminta, mukaan lukien kaivostoiminta, maataloustoiminta ja vapaa ammattitoiminta tai vastaava. Taloudellisena toimintana on pidettävä myös liiketoimintaa, joka käsittää aineellisen tai aineettoman omaisuuden hyödyntämistä jatkuvaluontoisessa tulonsaantitarkoituksessa. Jäsenvaltiot voivat artiklan 3 kohdan mukaan pitää verovelvollisena myös jokaista, joka satunnaisesti suorittaa 2 kohdassa tarkoitettuun toimintaan liittyviä liiketoimia. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 ja 3 kohdassa säädetään palvelujen oman käytön verotuksesta. Artiklan 2 kohdan b alakohdan mukaan vastiketta vastaan suoritettuihin palveluihin on rinnastettava verovelvollisen vastikkeettomasti omaan tai henkilöstönsä yksityiseen käyttöön tai yleensä yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin suorittama palvelu. Artiklan 3 kohdan mukaan jäsenvaltiot voivat kilpailun vääristymisen estämiseksi ja noudattaen 29 artiklassa tarkoitettua neuvottelumenettelyä rinnastaa vastiketta vastaan suoritettuihin palveluihin verovelvollisen yrityksensä tarpeita varten suorittaman palvelun, jos palvelu toisen verovelvollisen suorittamana ei oikeuttaisi arvonlisäveron täyteen vähennykseen. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 13 artiklan A kohdan 1 kohdan i alakohdan mukaan jäsenvaltioiden on vapautettava verosta lasten ja nuorten opetus, koulu- ja yliopisto-opetus, ammattikoulutus ja ammatillinen uudelleenkoulutus sekä niihin suoraan liittyvien palvelujen suoritukset ja tavaroiden luovutukset, joita suorittavat näitä tehtäviä saaneet julkisoikeudelliset laitokset tai muut laitokset, joilla kyseisen jäsenvaltion mukaan on vastaavia päämääriä. Nykyisin vastaavat säännökset sisältyvät yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun neuvoston direktiivin (2006/112/EY) 2, 9, 12, 26, 27 ja 132 artikloihin. Tosiseikat Yhdistys tarkoituksena on ylläpitää ja tukea aatteellisesti ja taloudellisesti erästä koulua. Tarkoituksensa toteuttamiseksi yhdistys järjestää valtioneuvoston antaman luvan nojalla perusopetuslaissa tarkoitettua esi- ja perusopetusta sekä lukiolaissa tarkoitettua lukio-opetusta ylläpitämässään koulussa, hankkii omistukseensa tai muutoin käyttöönsä koulun tarpeita varten kiinteistöjä, rakennuksia ja tiloja sekä muuta mahdollista omaisuutta, järjestää juhlia, näytöksiä, näyttelyitä ja muita vastaavia tilaisuuksia. Yhdistys rahoittaa lakisääteisen koulutustoimintansa lakiin perustuvalla valtion avulla. Opetus on opiskelijoille maksutonta. Yhdistyksellä on koulutustoimintansa käytössä kaksi kiinteistöä. Kiinteistöistä toinen on yhdistyksen omistuksessa ja toisessa kiinteistöissä yhdistys on vuokralaisena. Oman koulutustoimintansa lisäksi yhdistys on vuokrannut vähäisessä määrin toista kiinteistöä kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmälle. Koulurakennusten opetustiloja on vuokrattu iltaisin ja
13 viikonloppuisin myös urheiluseuroille ja muille ryhmille. Vuokraustoiminta on ollut vähäistä suhteessa yhdistyksen harjoittamaan lakisääteiseen koulutustoimintaan. Yhdistyksellä on ollut palveluksessaan kaksi talonmiestä vuoteen 2004 saakka ja sen jälkeen yksi talonmies, sekä kahdeksan siivoojaa, jotka ovat huolehtineet yhdistyksen koulutustoiminnan käytössä olleiden kiinteistöjen kiinteistöhallintapalveluista. Yhdistys on suorittanut näistä kiinteistöhallintapalveluista oman käytön veron arvonlisäverolain 32 :n mukaisesti. Yhdistyksellä ei ole ollut muuta arvonlisäverolain soveltamisalaan kuuluvaa toimintaa. Asian oikeudellinen arviointi ja johtopäätökset Arvonlisäverolain mukaisen kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen tarkoituksena on estää kilpailuun liittyvien vääristymien syntyminen ja toteuttaa kiinteistöön kohdistuvien palvelujen verotuksen neutraalisuus. Ilman oman käytön verotusta kiinteistönhaltijalle muodostuisi verotuksellisesti edullisemmaksi tuottaa arvonlisäverotuksen ulkopuolelle jäävässä toiminnassa käytettyyn kiinteistöön kohdistuvat palvelut itse omalla henkilökunnallaan kuin ostaa ne ulkopuolisilta, mikä vääristäisi kilpailutilannetta. Neutraalisuuden toteuttamiseksi verovelvollisuus omasta käytöstä on säädetty laajaksi. Se koskee sellaisiakin kiinteistönhaltijoita, jotka eivät ole kiinteistöllä harjoittamastaan toiminnasta verovelvollisia. Arvonlisäverolain mukaan kiinteistöhallintapalvelujen ottamisesta omaan käyttöön suoritetaan veroa siitä riippumatta, käytetäänkö kiinteistöä liiketoiminnassa vai ei. Verovelvollisuudesta on vapautettu vain kiinteistönhaltijat, jotka käyttävät kiinteistöä pääasiallisesti asumiseen tai joiden suorittamien kiinteistöhallintapalvelujen määrä on vähäinen. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohdan b alakohdan ja 3 kohdan mukainen palvelujen oman käytön verotus tulee kysymykseen vain tilanteissa, joissa palvelun suorittaja on direktiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Direktiivin 4 artiklassa säännellyt verovelvollisen ja taloudellisen toiminnan käsitteet ovat soveltamisalaltaan laajoja. Verovelvollisen käsite kattaa taloudellisen toiminnan riippumatta kulloinkin kyseessä olevan toiminnan tarkoituksesta sekä tuloksesta ja siten myös voittoa tuottamattoman toiminnan. Direktiivin mukaan verovelvollisia ovat myös sellaiset taloudellista toimintaa harjoittavat, joiden toiminta on vapautettu verosta 13 artiklan säännösten perusteella. Näin ollen mainitussa artiklassa määriteltyä julkista ja yleishyödyllistä toimintaa harjoittavat yhteisöt ovat verovelvollisia harjoittamastaan taloudellisesta toiminnasta, vaikka toiminnasta ei erityissäännösten perusteella suoriteta veroa. Myös yleishyödylliset yhteisöt ovat kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan verovelvollisia silloin, kun ne harjoittavat taloudellista toimintaa, ja 6 artiklan määräykset palvelujen oman käytön verotuksesta koskevat tällöin myös niitä. Arvonlisäverolaissa on lain soveltamisala ja verovelvollinen määritelty eri tavoin kuin kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä. Arvonlisäverolain soveltamisalaa keskeisesti määrittävä sanonta liiketoiminnan muodossa vastaa sinänsä olennaisilta osin kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan liittyvää sanontaa taloudellinen toiminta. Arvonlisäverolaissa ei kuitenkaan ole kuudennen arvonlisäverodirektiivin tapaan selkeästi rajattu lain soveltamisalaan kuuluvaksi vain verovelvollisen ominaisuudessa suoritetut liiketoimet tai muu taloudellinen toiminta. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan verovelvollinen on 4 artiklassa tarkoitettu taloudellisen toiminnan harjoittaja, silloinkin kun toiminnasta ei direktiivin mukaan suoriteta veroa. Arvonlisäverolaissa verovelvollisella tarkoitetaan veronsuorittamisvelvollista. Vastaava ero on myös palvelujen oman käytön verotusta koskevassa sääntelyssä. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohdan b alakohdasta ja 6 artiklan 3 kohdasta, verrattuna 2 ja 4
14 artiklaan, ilmenee noiden säännösten soveltamisen edellytyksenä olevan, että palvelu suoritetaan verovelvollisen ominaisuudessa. Muutoin nämä palvelujen oman käytön verotusta koskevat säännökset eivät voi tulla sovellettaviksi. Arvonlisäverolaissa ei ole vastaavaa palvelujen oman käytön verotuksen rajausta yleensä eikä myöskään kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen osalta. Koska kuudennen arvonlisäverodirektiivin edellä selostettujen palvelujen oman käytön verotusta koskevien säännösten mukaan veroa suoritetaan vain verovelvollisen ominaisuudessa suoritetuista palveluista, myös arvonlisäverolain kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotusta koskevia säännöksiä on tulkittava kuudennen arvonlisäverodirektiivin vastaavien säännösten sanamuodon ja tarkoituksen mukaisesti siten, että kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen edellytyksenä on, että ne suoritetaan verovelvollisen ominaisuudessa. Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan taloudellisen toiminnan on oltava kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitetulla tavalla vastikkeellista. Ellei tavaroiden luovutuksesta tai palvelujen suorituksesta peritä vastiketta, kysymys ei ole kuudennen arvonlisäverodirektiivin 4 artiklassa tarkoitetusta taloudellisesta toiminnasta eikä toiminta näin ollen kuulu kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan. Tarjotun palvelun ja saadun vastikkeen välinen välitön yhteys on edellytyksenä sille, että palvelua voidaan pitää vastikkeellisena. Palvelut on suoritettu vastiketta vastaan ainoastaan, jos palvelun suorittajan ja palvelunsaajan välillä on sellainen oikeudellinen suhde, johon liittyy vastavuoroisuus (esimerkiksi EYT:n tuomiot asioissa C-89/81, Hong Kong Trade, C-102/86, Apple and Pear, C-16/93, Tolsma ja C-48/97, Kuwait Petroleum). Yhdistyksen omistuksessa tai hallinnassa olevia, hallinto-oikeuden päätöksessä tarkoitettuja kiinteistöjä käytetään yhdistyksen harjoittamassa verosta vapaassa koulutustoiminnassa. Yhdistyksen harjoittama koulutustoiminta ei kuitenkaan ole kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitetulla tavalla vastikkeellista, koska koulutus on oppilaille maksutonta eikä yhdistyksen saamaa valtion avustusta voida pitää vastikkeena suoritetuista koulutuspalveluista. Toisin kuin hallinto-oikeus korkein hallinto-oikeus katsoo, ettei tällainen toiminta ole kuudennen arvonlisäverodirektiivin eikä myöskään arvonlisäverolain soveltamisalaan kuuluvaa toimintaa. Yhdistys ei näin ollen ole tämän toiminnan osalta arvonlisäverolaissa eikä kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen eivätkä kiinteistöt ole tältä osin arvonlisäverolain tai kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan kuuluvassa käytössä. Koska kysymyksessä olevia kiinteistöjä käytetään lähes yksinomaan tai ainakin pääosin tässä tarkoituksessa, joka lisäksi on olennainen osa yhdistyksen toimintaa, näillä kiinteistöillä suoritettavien kiinteistöhallintapalvelujen verokohtelua on arvioitava tästä lähtökohdasta. Korkein hallinto-oikeus katsoo sen vuoksi, toisin kuin hallinto-oikeus, että yhdistys ei suorita kysymyksessä olevia kiinteistöhallintapalveluja verovelvollisen ominaisuudessa. Edellä esitetyillä perusteilla korkein hallinto-oikeus katsoo, ettei yhdistyksen ole suoritettava kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön arvonlisäveroa hallinto-oikeuden päätöksessä tarkoitettuihin kiinteistöihin omalla henkilökunnalla suorittamistaan kiinteistöhallintapalveluista. Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Rihto, Niilo Jääskinen, Ahti Vapaavuori, Matti Halén ja Eila Rother. Asian esittelijä Marita Eeva. Asiaa ratkaistaessa on toimitettu äänestys ja esitetty esittelijän eriävä mielipide. Eri mieltä olleen hallintoneuvos Eila Rotherin äänestyslausunto:
15 Siltä osin kuin asiassa on kysymys kiinteistöjen käytöstä koulutustoimintaan olen samaa mieltä kuin korkeimman hallinto-oikeuden enemmistö. Siltä osin kuin asiassa on kysymys kiinteistön vuokrauksesta kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmälle sekä tilojen käyttöoikeuden tilapäisluonteisesta luovuttamisesta urheiluseuroille ja muille ryhmille, katson, että näiltä osin yhdistyksen toiminta on kuudennen arvonlisäverodirektiivin ja arvonlisäverolain soveltamisalaan kuuluvaa toimintaa. Yhdistys on näiltä osin arvonlisäverolaissa ja kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen, vaikka kiinteistön vuokraus onkin verosta vapautettua toimintaa. Koska näiltä osin asiakirjoissa ei ole riittävää selvitystä asian ratkaisemiseksi, kumoan myös näiltä osin hallinto-oikeuden ja veroviraston päätökset sekä palautan asian verovirastolle uudelleen käsiteltäväksi. Asian esittelijän oikeussihteeri Marita Eevan esitys asian ratkaisemiseksi oli samansisältöinen kuin hallintoneuvos Eila Rotherin äänestyslausunto.
Ammattikorkeakoulujen talous- ja hallintopäivät Finlandia-talo 28.10.2009
Ammattikorkeakoulujen talous- ja hallintopäivät Finlandia-talo Director Maritta Virtanen Mistä arvonlisäveroa suoritetaan? Liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta Tavaran ja palvelun myynnistä Ellei
LisätiedotKIRKKOHALLITUKSEN YLEISKIRJE Nro 13/2005 29.3.2005
KIRKKOHALLITUKSEN YLEISKIRJE Nro 13/2005 29.3.2005 ARVONLISÄVERON MAKSAMINEN KIINTEISTÖHALLINTAPALVELUJEN OMASTA KÄYTÖSTÄ Arvonlisäverolaissa tarkoitettuja kiinteistöhallintapalveluita ovat rakentamispalvelut,
LisätiedotArvonlisävero - Myynti Suomessa - Palvelun myyntimaa - Depot-palvelu - Kuljetuskontit
Vuosikirjanumero KHO:2008:57 Antopäivä 13.8.2008 Taltionumero 1868 Diaarinumero 2662/2/07 Arvonlisävero - Myynti Suomessa - Palvelun myyntimaa - Depot-palvelu - Kuljetuskontit A Oy:n venäläinen tytäryhtiö
LisätiedotHE 123/2010 vp. Arvonlisäverolain (1501/1993) 32 :n 3 momentin mukaan kiinteistöhallintapalveluja ovat rakentamispalvelut, kiinteistön puhtaanapito
HE 123/2010 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain 32 ja :n muuttamisesta Esityksessä ehdotetaan arvonlisäverolakia muutettavaksi siten, että kiinteistöhallintapalvelun ja itse suoritetun
LisätiedotOppilastöiden myynnin arvonlisäverokohtelu
Oppilastöiden myynnin arvonlisäverokohtelu 13.6.2019 Pekka Montell @MontellPekka Oppilastöiden myynnin arvonlisäverokohtelu Koulutuspalvelun yhteydessä luovutettavat oppilastyöt Parturityöt, oppilasravintola,
LisätiedotVerotukseen liittyviä näkökohtia. Alustus ammattikorkeakoulujen taloushallinnon seminaarissa 4.9.2014 Opetusneuvos Eija Somervuori
Verotukseen liittyviä näkökohtia Alustus ammattikorkeakoulujen taloushallinnon seminaarissa 4.9.2014 Opetusneuvos Eija Somervuori Muutosesitys tuloverolakiin ja arvonlisäverolakiin Säädökset vastaavat
LisätiedotPÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ
HE 164/2001 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain 30 :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan arvonlisäverolakia muutettavaksi. Kiinteistön käyttöoikeuden
LisätiedotYhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annettu neuvoston direktiivi 2006/112/EY 16 artikla 1 kohta
Vuosikirjanumero KHO:2013:89 Antopäivä 10.5.2013 Taltionumero 1643 Diaarinumero 406/2/12 Tietoliikennealalla toimiva A Oy oli vuonna 2007 järjestämänsä kampanjan yhteydessä luovuttanut 12 kuukauden määräaikaisen
LisätiedotKiinteistöjen arvonlisäverotuksesta. Anne Korkiamäki Ylitarkastaja
Kiinteistöjen arvonlisäverotuksesta Anne Korkiamäki Ylitarkastaja Myyntimaan määräytymisestä, yleissäännökset Arvonlisäveroa suoritetaan liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun
LisätiedotPaikoitus ja arvonlisäverotus
Paikoitus ja arvonlisäverotus Taloustorstai 10.10.2019 Pekka Montell @MontellPekka Kysymyksenasettelu Onko mahdollisuus vähentää täysimääräisesti paikoitusinvestointiin sisältyvä arvonlisävero? Paikoitustoiminta:
LisätiedotTiemaksut ja maksajan oikeusturva. Mirva Lohiniva-Kerkelä Dosentti, yliopistonlehtori Lapin Yliopisto
Tiemaksut ja maksajan oikeusturva Mirva Lohiniva-Kerkelä Dosentti, yliopistonlehtori Lapin Yliopisto Muutamia oikeusturvan kannalta olennaisia kysymyksiä Paikannus ja henkilötietojen käyttö Tietojen kerääminen
LisätiedotKORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 1 (12) 17.11.2008 Taltionumero 2879
KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 1 (12) 17.11.2008 Taltionumero 2879 Diaarinumero 1729/2/07 Lyhyt ratkaisuseloste Asia Valittaja Valitus arvonlisäverotusta koskevasta ennakkoratkaisusta A
LisätiedotESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ PERUSTELUT
Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi keskinäisestä virka-avusta verotuksen alalla Suomen ja muiden Euroopan unionin jäsenvaltioiden toimivaltaisten viranomaisten välillä annetun lain 1 ja 5 :n muuttamisesta
LisätiedotArvonlisävero - Ennakkoratkaisupyyntö unionin tuomioistuimelle - Verollinen myynti - Alennettu verokanta - Ääni- ja e-kirja
Vuosikirjanumero KHO:2013:77 Antopäivä 22.4.2013 Taltionumero 1350 Diaarinumero 2088/2/11 Arvonlisävero - Ennakkoratkaisupyyntö unionin tuomioistuimelle - Verollinen myynti - Alennettu verokanta - Ääni-
LisätiedotHE 108/2013 vp. luovuttaminen hengellisen avun antamista
HE 108/2013 vp Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan arvonlisäverolakia muutettavaksi siten, että tietyt yhteenliittymän
LisätiedotEuroopan unionin neuvosto Bryssel, 4. marraskuuta 2014 (OR. en)
Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 4. marraskuuta 2014 (OR. en) Toimielinten välinen asia: 2014/0288 (NLE) 14521/1/14 REV 1 SC 163 ECON 944 SÄÄDÖKSET JA MUUT VÄLINEET Asia: NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS
LisätiedotEhdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS
EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 10.11.2015 COM(2015) 558 final 2015/0258 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Liettuan tasavallalle jatkaa yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun
LisätiedotUrheiluseuran varainhankinnan perusteet
Urheiluseuran varainhankinnan perusteet 1. Käsitteet yleishyödyllisyys yleishyödyllisen yhteisön elinkeinotoiminta, liiketoiminta 2. Tulovero Yleishyödyllinen yhteisö on verovelvollinen saamastaan elinkeinotulosta.
LisätiedotEuroopan unionin neuvosto Bryssel, 10. kesäkuuta 2016 (OR. en)
Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 10. kesäkuuta 2016 (OR. en) Toimielinten välinen asia: 2012/0102 (CNS) 8741/16 SC 70 ECON 378 SÄÄDÖKSET JA MUUT VÄLINEET Asia: NEUVOSTON DIREKTIIVI direktiivin 2006/112/EY
LisätiedotAnl. `VERO. Saap -7-05- 2014. AI.p - 7-05- 2014 SKATT. K a u n i a i n e n K v & K h. DNo. G r a n k u l l a S t f & S t s
`VERO SKATT Verohallinto PL 1094 70111 KUOPIO Kauniaisten kaupunki PL 52 02701 KAUNIAINEN K a u n i a i n e n K v & K h G r a n k u l l a S t f & S t s Saap -7-05- 2014 Anl. DNo PÄÄTÖS 30.4.2014 Diaarinumero
LisätiedotEhdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS
EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 24.10.2014 COM(2014) 653 final 2014/0302 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Romanialle ottaa käyttöön yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun
LisätiedotArvonlisäverolaki 1 1 momentti 1 kohta, 2 1 momentti, 9 1 momentti sekä momentti 1 kohta ja 2 momentti
Vuosikirjanumero KHO:2013:107 Antopäivä 14.6.2013 Taltionumero 1970 Diaarinumero 4337/2/10 Arvonlisävero Vähennettävä vero Kulujen kohdistaminen Suora ja välitön yhteys Yleiskulut Konsernin emoyhtiö Konsernin
LisätiedotRakentamispalvelujen käännetty verovelvollisuus
Rakentamispalvelujen käännetty verovelvollisuus Varatuomari Roger Lehtonen Sähkö- ja teleurakoitsijaliitto STUL ry ROGER LEHTONEN 2011 Sähköinfo Oy Rakentamispalvelujen käännetty verovelvollisuus 1.4.2011
LisätiedotEUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO. Ehdotus: NEUVOSTON PÄÄTÖS
FI FI FI EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO Bryssel 26.11.2007 KOM(2007) 752 lopullinen Ehdotus: NEUVOSTON PÄÄTÖS luvan antamisesta Yhdistyneelle kuningaskunnalle jatkaa yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä
LisätiedotArvonlisäverotuksesta 22.5.2012 Aila Miettinen
Arvonlisäverotuksesta 22.5.2012 Aila Miettinen Arvonlisäverolaki (1993/1501) tuli voimaan 1.6.1994 Laaja veropohja ja laaja vähennysoikeus Lähes kaikki myynti on verollista ja lähes kaikkien kulujen verot
LisätiedotALV:n verokantamuutokset ja kv. kaupan uudet säännökset 24.3.2010. Mika Jokinen Veroasiantuntija
ALV:n verokantamuutokset ja kv. kaupan uudet säännökset 24.3.2010 Mika Jokinen Veroasiantuntija ALV:n verokantamuutokset 1.7.2010 lukien Laki AVL:n muuttamisesta 29.12.2009 nro 1780/2009 Yleinen arvonlisäverokanta
LisätiedotYhdistysten yritystoiminta verotuksen näkökulmasta. Seinäjoki
Yhdistysten yritystoiminta verotuksen näkökulmasta Seinäjoki 27.10.2018 Yleishyödyllisyyden edellytykset tuloverotuksessa Yleishyödyllisyydestä säädetään verotuksessa tuloverolain (TVL) 22 :n 1 momentissa
LisätiedotKORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS
KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 7.11.2016 Taltionumero 4668 Diaarinumero 2984/3/15 1 (6) Asia Valittaja Kunnallisasiaa koskeva valitus Hämeenkyrön kunnanhallitus Päätös,
LisätiedotLaki eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista. Katso tekijänoikeudellinen huomautus käyttöehdoissa.
13.8.1976/680 Laki eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista Katso tekijänoikeudellinen huomautus käyttöehdoissa. Eduskunnan päätöksen mukaisesti säädetään: 1 (30.12.1992/1536) Yhteiskunnallisesti
LisätiedotEUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO. Ehdotus NEUVOSTON PÄÄTÖS
EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO Bryssel 06.01.2005 KOM(2004) 854 lopullinen Ehdotus NEUVOSTON PÄÄTÖS luvan antamisesta Alankomaiden kuningaskunnalle soveltaa jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta
LisätiedotTarkistusvuosi I I I I I I I _I I I I. Käyttö arvonlisäverolliseen liiketoimintaan 80% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60%
Esimerkki 1/ Arvonlisäverollisen käytön osuus pienenee Tarkistusvuosi 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 I I I I I I I _I I I I liiketoimintaan 80% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% Vähennyksen määrä 80 000 Tarkistettava
LisätiedotESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ
Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ YLEISPERUSTELUT Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi arvonlisäverolakiin sisältyviä yritysjärjestelyjä
LisätiedotHE 44/2007 vp. Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi arvonlisäverolakia
Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi arvonlisäverolakia siten, että yhteisön lainsäädännössä tarkoitettu
Lisätiedot1994 vp- HE 3 ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ PERUSTELUT
1994 vp- HE 3 Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan arvonlisäverolakia muutettavaksi siten, että 1 päivänä tammikuuta
LisätiedotKorkein hallinto-oikeus - KHO:2013:67
Page 1 of 9 Etusivu - Päätöksiä - KHO:2013:67 KHO:2013:67 Etusivu Päätöksiä Ajankohtaista Tehtävät Organisaatio Vuosikertomus Yhteystiedot Hallintotuomioistuimet Kansainvälinen yhteistyö Tietoja kotisivuista
LisätiedotTampere 19.-20.5.2015 ASENNE, MENESTYS JA KANSAINVÄLISYYS AMK-PÄIVÄT 2015
Maritta Virtanen Maritta Virtanen (Executive Director, EY) on työskennellyt arvonlisäveroasiantuntijana Ernst & Youngilla vuodesta 2004 alkaen. Tätä ennen hän toimi arvonlisävero- ja liikevaihtoveroasiantuntijana
LisätiedotVuosikirjanumero KHO:2014:67 Antopäivä Taltionumero 1458 Diaarinumero 1814/2/12
Vuosikirjanumero KHO:2014:67 Antopäivä 5.5.2014 Taltionumero 1458 Diaarinumero 1814/2/12 Arvonlisävero - Verollinen myynti - Liikkeen tai sen osan luovutus - Kuntayhtymän liikelaitoksen yhtiöittäminen
LisätiedotEhdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS
EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 10.10.2014 COM(2014) 622 final 2014/0288 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Viron tasavallalle ottaa käyttöön yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä
LisätiedotHE 111/2017 vp. Esitys liittyy valtion vuoden 2018 talousarvioon ja on tarkoitettu käsiteltäväksi sen yhteydessä.
Hallituksen esitys eduskunnalle laeiksi arvonlisäverolain 30 :n sekä opetus- ja kulttuuritoimen rahoituksesta annetun lain 32 i :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi
LisätiedotKORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS
KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 27.9.2016 Taltionumero 4075 Diaarinumero 1045/3/15 1 (6) Asia Valittaja Vammaispalvelua koskeva valitus ja hallintoriita-asia A Päätös, jota valitus koskee
LisätiedotEhdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS
EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 12.10.2015 COM(2015) 494 final 2015/0238 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Yhdistyneelle kuningaskunnalle soveltaa yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä
LisätiedotYHTEISÖJEN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (ensimmäinen jaosto) 20 päivänä tammikuuta 2005 *
HOTEL SCANDIC GÅSABÄCK YHTEISÖJEN TUOMIOISTUIMEN TUOMIO (ensimmäinen jaosto) 20 päivänä tammikuuta 2005 * Asiassa C-412/03, jossa on kyse EY 234 artiklaan perustuvasta ennakkoratkaisupyynnöstä, jonka Regeringsrätten
LisätiedotESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ
1990 vp. - HE n:o 249 Hallituksen esitys Eduskunnalle ulkomaisten luottolaitosten Suomessa olevien sivukonttoreiden verotusta koskevaksi lainsäädännöksi ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan,
LisätiedotTYÖNEUVOSTO LAUSUNTO TN 1449-12 Ratakatu 3, PL 32 Ään. 4 3 00023 Valtioneuvosto puh. 09-645 593 28.5.2012 4/2012
1 TYÖNEUVOSTO LAUSUNTO TN 1449-12 Ratakatu 3, PL 32 Ään. 4 3 00023 Valtioneuvosto puh. 09-645 593 28.5.2012 4/2012 Lausunnonpyytäjä: Yhteistoiminta-asiamies Helena Lamponen, työ- ja elinkeinoministeriö
LisätiedotKäytettyjen tavaroiden tuontihuojennus Ahvenanmaan verorajaa ylitettäessä
Käytettyjen tavaroiden tuontihuojennus Ahvenanmaan verorajaa ylitettäessä Asiakasohje tulli.fi 8.12.2016 Käytettyjen tavaroiden tuontihuojennus Ahvenanmaan verorajaa ylitettäessä Sisällys 1 Käytettyjen
LisätiedotYhteinen arvonlisäverojärjestelmä: laskutussäännöt *
P7_TA(2010)0092 Yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: laskutussäännöt * Euroopan parlamentin lainsäädäntöpäätöslauselma 5. toukokuuta 2010 ehdotuksesta neuvoston direktiiviksi yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä
LisätiedotEuroopan unionin neuvosto Bryssel, 21. huhtikuuta 2017 (OR. en)
Conseil UE Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 21. huhtikuuta 2017 (OR. en) Toimielinten välinen asia: 2016/0374 (CNS) 8076/17 LIMITE PUBLIC FISC 76 ECOFIN 272 ILMOITUS Lähettäjä: Vastaanottaja: Neuvoston
LisätiedotKIINTEISTÖYHTIÖN VAPAAEHTOINEN HAKEUTUMINEN 23 LISÄVEROVELVOLLISEKSI
2 KIINTEISTÖYHTIÖN VAPAAEHTOINEN HAKEUTUMINEN ARVON- LISÄVEROVELVOLLISEKSI Kiinteistön käyttöoikeuden luovutus esimerkiksi vastiketta tai vuokraa vastaan on säädetty laissa lähtökohtaisesti arvonlisäverottomaksi.
LisätiedotSosiaali- ja terveysministeriö Kirjaamo PL VALTIONEUVOSTO. Sosiaali- ja terveysministeriön lausuntopyyntö STM015:00/2015
Lausunto 1 (5) Sosiaali- ja terveysministeriö Kirjaamo PL 33 00023 VALTIONEUVOSTO Sosiaali- ja terveysministeriön lausuntopyyntö STM015:00/2015 Eläketurvakeskuksen lausunto Eläketurvakeskuksen kanta asiakastietolakiin
LisätiedotEUROOPAN UNIONIN NEUVOSTO. Bryssel, 2. joulukuuta 2009 (OR. fr) 15979/09 FISC 154
EUROOPAN UNIONIN NEUVOSTO Bryssel, 2. joulukuuta 2009 (OR. fr) 15979/09 SC 154 SÄÄDÖKSET JA MUUT VÄLINEET Asia: NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Ruotsin kuningaskunnalle ja Ison-Britannian
LisätiedotKoulutusviennin arvonlisäverotus Ammattikorkeakoulujen taloushallinnon seminaari
Koulutusviennin arvonlisäverotus Ammattikorkeakoulujen taloushallinnon seminaari 30.8.2017 Executive Director Maritta Virtanen Kansainvälinen palvelukauppa arvonlisäverotuksessa Myyntimaasäännökset määrittävät,
LisätiedotKORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS
1 KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 7.6.2011 Taltionumero 1495 Diaarinumero 64/3/11 Asia Valittaja Julkista hankintaa koskeva valitus Hakija Päätös, jota valitus koskee Tarjouspyyntö ja hankintapäätös
Lisätiedot1989 vp. - HE n:o 20 ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ
1989 vp. - HE n:o 20 Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi leimaverolain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi kiinteän omaisuuden yhteydessä luovutetun irtaimen
LisätiedotKORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS
KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 9.9.2016 Taltionumero 3790 Diaarinumero 1816/3/15 1 (8) Asia Valittaja Vammaispalvelua koskeva valitus A Päätös, jota valitus koskee Asian aikaisempi käsittely
LisätiedotKORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS
1 KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 13.1.2011 Taltionumero 86 Diaarinumero 2098/2/09 Asia Valittaja Julkista hankintaa koskeva valitus Hakija, Jyväskylä Päätös, jota valitus koske Selostus
LisätiedotEhdotus NEUVOSTON DIREKTIIVI. direktiivien 2006/112/EY ja 2008/118/EY muuttamisesta Ranskan syrjäisempien alueiden ja erityisesti Mayotten osalta
EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 7.8.2013 COM(2013) 577 final 2013/0280 (CNS) C7-0268/13 Ehdotus NEUVOSTON DIREKTIIVI direktiivien 2006/112/EY ja 2008/118/EY muuttamisesta Ranskan syrjäisempien alueiden ja erityisesti
LisätiedotRakennusalan käännetty ALV 1.4.2011 EK-päivä 24.3.2011
Rakennusalan käännetty ALV 1.4.2011 EK-päivä Veroasiantuntija Mika Jokinen Taustaa Käännetty verovelvollisuus otetaan käyttöön rakennusalalla 1.4.2011 L 686/2010, 16.7.2010 (HE 41/2010) perustana alv -direktiivin
LisätiedotKIINTEISTÖHALLINTAPALVELUJEN OMAN KÄYTÖN ARVONLISÄVEROTUS CASE:SAIMAAN AMMATTIKORKEAKOULU OY
Saimaan ammattikorkeakoulu Liiketalous Lappeenranta Liiketalouden koulutusohjelma Yritysten ja taloushallinnon juridiikan suuntautumisvaihtoehto Taru Huuhilo KIINTEISTÖHALLINTAPALVELUJEN OMAN KÄYTÖN ARVONLISÄVEROTUS
LisätiedotSOPIMUS PALMIA-LIIKELAITOKSEN TIETTYJEN LIIKETOIMINTOJEN LUOVUTUK- SESTA HELSINGIN KAUPUNGIN [X] OY:N. välillä. [. päivänä kuuta 2014]
SOPIMUS PALMIA-LIIKELAITOKSEN TIETTYJEN LIIKETOIMINTOJEN LUOVUTUK- SESTA HELSINGIN KAUPUNGIN JA [X] OY:N välillä [. päivänä kuuta 2014] 1. OSAPUOLET 1.1 Luovuttaja Helsingin kaupunki (Palmia liikelaitos)
LisätiedotYleishyödyllisen yhdistyksen ja säätiön tilinpäätös- ja verokysymyksiä Helmikuu 2011. SYS Audit Oy Jukka Sorjonen, KHT
Yleishyödyllisen yhdistyksen ja säätiön tilinpäätös- ja verokysymyksiä Helmikuu 2011 SYS Audit Oy Jukka Sorjonen, KHT 1 Yleishyödyllisyys n Yhteisö on yleishyödyllinen (TVL 22 ), jos se toimii yksinomaan
LisätiedotVuosi I I I I I I. Käyttö arvonlisäverolliseen liiketoimintaan 100% 100% 100% 100% 4/12 50% 50% 8/12 = 57%
Esimerkki 1/ Siirtymäsäännökset/ Kiinteistöinvestointi valmistunut 2004 tai sen jälkeen, mutta ennen 1.1.2008/ Arvonlisäverollisen käytön osuus pienenee Vuosi 2005 2006 2007 2008 2009 I I I I I I Käyttö
LisätiedotArvonlisävero Verollinen myynti Poikkeukset myynnin verollisuudesta Rahoituspalvelu Luottojen välitys
Vuosikirjanumero KHO:2009:97 Antopäivä 27.11.2009 Taltionumero 2798 Diaarinumero 1929/2/09 Arvonlisävero Verollinen myynti Poikkeukset myynnin verollisuudesta Rahoituspalvelu Luottojen välitys A Oy:n sähköisesti
LisätiedotEhdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS
EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 21.10.2015 COM(2015) 517 final 2015/0242 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Saksalle ja Itävallalle jatkaa yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun
LisätiedotOpintotukilaki 5 a, 2 mom.
Opintotukilaki 5 a, 2 mom. Lukio-opinnot ovat päätoimisia, jos niiden oppimäärän mukainen laajuus on yhteensä vähintään 75 kurssia tai jos ne suoritetaan ammatillisen perustutkinnon yhteydessä aikuisille
LisätiedotEhdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS
EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 16.12.2014 COM(2014) 736 final 2014/0352 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Romanialle soveltaa yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun direktiivin
LisätiedotEhdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS
EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 10.1.2017 COM(2017) 2 final 2017/0006 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Ranskalle tehdä Sveitsin kanssa sopimus, joka sisältää direktiivin 2006/112/EY
LisätiedotEUROOPAN UNIONI EUROOPAN PARLAMENTTI FIN 299 INST 145 AG 37 INF 134 CODEC 952
EUROOPAN UNIONI EUROOPAN PARLAMENTTI NEUVOSTO Bryssel, 22. heinäkuuta 2003 (OR. fr) 2002/0179 (COD) LEX 457 PE-CONS 3647/03 N 299 INST 145 AG 37 INF 134 CODEC 952 EUROOPAN PARLAMENTIN JA NEUVOSTON ASETUS
LisätiedotHenkilöstöruokailun arvonlisäverotus. Varatuomari Joachim Reimers
Henkilöstöruokailun arvonlisäverotus Päivitetty: Huhtikuu 2013 Varatuomari Joachim Reimers Suomessa työaikaisella ruokailulla on perinteisesti suuri käytännön merkitys. Kautta maan toistatuhatta henkilöstöravintolaa
LisätiedotHE 23/2014 vp. Esityksessä ehdotetaan autoverolakia, ajoneuvoverolakia
Hallituksen esitys eduskunnalle laeiksi autoverolain, ajoneuvoverolain 50 ja 53 :n ja polttoainemaksusta annetun lain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan autoverolakia,
LisätiedotHE 363/2014 vp. Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi arvonlisäverolakia
HE 363/2014 vp Hallituksen esitys eduskunnalle laeiksi arvonlisäverolain 3 ja 149 a :n sekä kuitintarjoamisvelvollisuudesta käteiskaupassa annetun lain 2 :n muuttamisesta Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi
LisätiedotKORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 1 (5) 11.6.2007 Taltionumero 1597 Diaarinumero 1690/3/06
KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 1 (5) 11.6.2007 Taltionumero 1597 Diaarinumero 1690/3/06 Asia Valittaja Kansalaisuutta koskeva valitus Iranin kansalainen A Päätös, josta valitetaan Asian
LisätiedotPÄÄTÖS. Antopäivä Ennakkoratkaisuhakemuksessa on kysytty: 1) Voidaanko ennakkoratkaisuhakemuksessa kuvattuihin
ITÄ-SUOMEN HALLINTO-OIKEUS PÄÄTÖS Antopäivä 4.9.2019 19/0794/1 Finlex Diaarinumero 00453/19/8510 ASIA Ennakkoratkaisua lahjaveroasiassa koskeva valitus Ennakkoratkaisun hakijat Valittaja Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö
LisätiedotEhdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS
EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 17.9.2013 COM(2013) 633 final 2013/0312 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Yhdistyneelle kuningaskunnalle jatkaa yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä
LisätiedotEsitys liittyy valtion tulo- ja menoarvioesitykseen vuodelle Laki on tarkoitettu tulemaan voimaan 1 päivänä tammikuuta 1991.
1990 vp. - HE n:o 125 Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi liikevaihtoverolain 16 ja 27 :n väliaikaisesta muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan, että liikevaihtovero korotettaisiin
LisätiedotMetsävähennys ja sen tulouttaminen. Metsätilakoon ja rakenteen parantaminen - hankkeen seminaari Säätytalolla 12.10.2011 Kari Pilhjerta
Metsävähennys ja sen tulouttaminen Metsätilakoon ja rakenteen parantaminen - hankkeen seminaari Säätytalolla Kari Pilhjerta Sisältö Tilastotietoa metsävähennyksestä Metsävähennyksen tulouttaminen, eli
LisätiedotHyvän hallintopäätöksen sisältö. Lakimies Marko Nurmikolu
Hyvän hallintopäätöksen sisältö Lakimies Marko Nurmikolu Hallintopäätöksen sisältö Hallintolain 44 (Päätöksen sisältö) Kirjallisesta päätöksestä on käytävä selvästi ilmi: 1) päätöksen tehnyt viranomainen
LisätiedotEuroopan unionin neuvosto Bryssel, 10. maaliskuuta 2017 (OR. en)
Conseil UE Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 10. maaliskuuta 2017 (OR. en) Toimielinten välinen asia: 2016/0374 (CNS) 7103/17 LIMITE PUBLIC FISC 59 ECOFIN 184 ILMOITUS Lähettäjä: Vastaanottaja: Neuvoston
LisätiedotEUROOPAN PARLAMENTIN JA NEUVOSTON ASETUS (EU, EURATOM) 2016/, annettu päivänä kuuta,
EUROOPAN PARLAMENTIN JA NEUVOSTON ASETUS (EU, EURATOM) 2016/, annettu päivänä kuuta, unionin ja sen henkilöstön välisten riitojen ratkaisemista ensimmäisenä oikeusasteena koskevan toimivallan siirtämisestä
LisätiedotKORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS
KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 20.12.2018 Taltionumero 6100 Diaarinumero 5422/2/17 1 (6) Asia Valittaja Vammaispalvelua koskeva valitus A Päätös, jota valitus koskee Asian aikaisempi käsittely
LisätiedotLaki. EDUSKUNNAN VASTAUS 144/2008 vp
EDUSKUNNAN VASTAUS 144/2008 vp Hallituksen esitys eräiden matkustajatuomisten arvonlisä- ja valmisteverottomuuteen sekä tullittomuuteen liittyvien säännösten muuttamisesta Asia Hallitus on antanut eduskunnalle
LisätiedotHallituksen esitys Eduskunnalle laiksi liikevaihtoverolain väliaikaisesta muuttamisesta
1991 vp - HE 20 Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi liikevaihtoverolain väliaikaisesta muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan, että liikevaihtovero korotettaisiin väliaikaisesti
LisätiedotMetsätilan sukupolvenvaihdos 20.3.2012 1
Metsätilan sukupolvenvaihdos 20.3.2012 1 Vaihtoehdot sukupolvenvaihdoksessa SUKUPOLVENVAIHDOS ELINAIKANA KUOLEMAN JÄLKEEN KAUPPA TÄYTEEN HINTAAN KAUPPA SPV HINTAAN LAHJOITUS TESTAMENTTI EN TEE MITÄÄN Veroluokat
LisätiedotSOPIMUS KORKEASAAREN ELÄINTARHATOIMINNAN LUOVUTUKSESTA KORKEASAAREN ELÄINTARHAN SÄÄTIÖLLE HELSINGIN KAUPUNGIN KORKEASAAREN ELÄINTARHAN SÄÄTIÖN
SOPIMUS KORKEASAAREN ELÄINTARHATOIMINNAN LUOVUTUKSESTA KORKEASAAREN ELÄINTARHAN SÄÄTIÖLLE HELSINGIN KAUPUNGIN JA KORKEASAAREN ELÄINTARHAN SÄÄTIÖN välillä [. päivänä kuuta 2017] 1. OSAPUOLET 1.1 Luovuttaja
LisätiedotN:o 1432/2006 Valtiovarainministeriön asetus. verohallinnon suoritteiden maksullisuudesta. Annettu Helsingissä 28 päivänä joulukuuta 2006
N:o 1432/2006 Valtiovarainministeriön asetus verohallinnon suoritteiden maksullisuudesta Annettu Helsingissä 28 päivänä joulukuuta 2006 Valtiovarainministeriön päätöksen mukaisesti säädetään 21 päivänä
LisätiedotAPPORTTISOPIMUS. Savonlinnan kaupungin ja. Savonlinnan Satama Oy:n välillä
APPORTTISOPIMUS Savonlinnan kaupungin ja Savonlinnan Satama Oy:n välillä APPORTTISOPIMUS Allekirjoittaneet sopijapuolet ovat tänään tehneet seuraavan sisältöisen apporttisopimuksen (jäljempänä Apporttisopimus
LisätiedotLaki. EDUSKUNNAN VASTAUS 77/2003 vp. Hallituksen esitys laeiksi valmisteverotuslain sekä alkoholi- ja alkoholijuomaverosta annetun
EDUSKUNNAN VASTAUS 77/2003 vp Hallituksen esitys laeiksi valmisteverotuslain sekä alkoholi- ja alkoholijuomaverosta annetun lain muuttamisesta Asia Hallitus on antanut eduskunnalle esityksensä laeiksi
LisätiedotESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ YLEISPERUSTELUT
Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ YLEISPERUSTELUT Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi arvonlisäverolakiin sisältyviä yritysjärjestelyjä
LisätiedotEuroopan unionin neuvosto Bryssel, 29. huhtikuuta 2016 (OR. en)
Conseil UE Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 29. huhtikuuta 2016 (OR. en) Toimielinten välinen asia: 2012/0102 (CNS) 8333/16 LIMITE PUBLIC FISC 59 ECOFIN 326 ILMOITUS Lähettäjä: Vastaanottaja: Puheenjohtajavaltio
LisätiedotEhdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS
EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 25.9.2017 COM(2017) 543 final 2017/0233 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Romanialle soveltaa yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun direktiivin
LisätiedotKORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 1 (8) 10.1.2008 Taltionumero 22 Diaarinumero 1245/3/07
KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 1 (8) 10.1.2008 Taltionumero 22 Diaarinumero 1245/3/07 Asia Valittaja Kansalaisuutta koskeva valitus Somalian kansalainen A Päätös, josta valitetaan Asian
LisätiedotLaki. varainsiirtoverolain muuttamisesta
Laki varainsiirtoverolain muuttamisesta Eduskunnan päätöksen mukaisesti kumotaan varainsiirtoverolain (931/1996) 47 49, sellaisina kuin ne ovat, 47 laissa 876/2012 sekä 48 ja 49 laissa 526/2010, muutetaan
LisätiedotArvonlisäverotus kansainvälisissä kolmikantakauppa- ja muissa ketjukauppatilanteissa
Arvonlisäverotus kansainvälisissä kolmikantakauppa- ja muissa ketjukauppatilanteissa Maaliskuu 2013, Varatuomari Joachim Reimers Kansainvälisessä kaupankäynnissä myydään usein useampaan kertaan peräkkäin
LisätiedotEhdotus NEUVOSTON DIREKTIIVI
EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 8.5.2018 COM(2018) 261 final 2018/0124 (CNS) Ehdotus NEUVOSTON DIREKTIIVI direktiivien 2006/112/EY ja 2008/118/EY muuttamisesta Italian kunnan Campione d Italian sekä Luganonjärven
LisätiedotTYÖNEUVOSTO LAUSUNTO TN 1443-11 Ratakatu 3, PL 32 00023 Valtioneuvosto puh. 09-645 593 9.6.2011 7/2011
TYÖNEUVOSTO LAUSUNTO TN 1443-11 Ratakatu 3, PL 32 00023 Valtioneuvosto puh. 09-645 593 9.6.2011 7/2011 Yhteistoimintalain soveltamisedellytykseksi säädettyä henkilöstömäärää laskettaessa oli otettava huomioon
LisätiedotPÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ
HE 111/2002 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi Euroopan yhteisön yleisen tutkintojen tunnustamisjärjestelmän voimaanpanosta annetun lain 6 ja 10 :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ
LisätiedotArvonlisävero Verollinen myynti Tavaran vai palvelun myynti Alennettu verokanta Kirjan painotyön myynti
Vuosikirjanumero KHO:2013:125 Antopäivä 5.7.2013 Taltionumero 2303 Diaarinumero 3646/2/12 Arvonlisävero Verollinen myynti Tavaran vai palvelun myynti Alennettu verokanta Kirjan painotyön myynti A Oy harjoitti
LisätiedotSisällysluettelo 1 JOHDANTO KÄSITTEET RAKENTAMISPALVELUT... 45
Sisällysluettelo 1 JOHDANTO... 11 2 KÄSITTEET... 14 2.1 Tavaran luovutus ja palvelun suoritus... 14 2.2 Rakentamispalvelun määritelmä... 15 2.3 Kiinteistön määritelmä... 17 2.3.1 Määritelmän muutos...
LisätiedotGeorg Mayer, Gilles Lebreton, Marie-Christine Arnautu, Mylène Troszczynski ENF-ryhmän puolesta
24.3.2019 A8-0447/129 129 6 artikla 3 kohta b alakohta b) kuluttajat ovat kärsineet vähäisen vahingon, ja olisi kohtuutonta jakaa hyvitys heille. Tällaisissa tapauksissa jäsenvaltioiden on varmistettava,
LisätiedotLaki. EDUSKUNNAN VASTAUS 164/2012 vp. Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi varainsiirtoverolain. Asia. Valiokuntakäsittely.
EDUSKUNNAN VASTAUS 164/2012 vp Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi varainsiirtoverolain muuttamisesta Asia Hallitus on antanut eduskunnalle esityksensä laiksi varainsiirtoverolain muuttamisesta (HE
LisätiedotKiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta arvonlisäverovelvollisiksi hakeutuminen (erityisesti kiinteistöyhtiöiden kannalta)
Muistio 1 (11) 5.6.2008 Kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta arvonlisäverovelvollisiksi hakeutuminen (erityisesti kiinteistöyhtiöiden kannalta) 1. Kiinteistöyhtiöiden käsitteestä yhtiölainsäädännössä
Lisätiedot