TAMPEREEN YLIOPISTO Professori, OTT, VT Asko Lehtonen KIRJANPITORIKOKSET Tampere 2010 ISBN

Koko: px
Aloita esitys sivulta:

Download "TAMPEREEN YLIOPISTO Professori, OTT, VT Asko Lehtonen KIRJANPITORIKOKSET Tampere 2010 ISBN 978-952-92-8493-1"

Transkriptio

1 TAMPEREEN YLIOPISTO Professori, OTT, VT Asko Lehtonen KIRJANPITORIKOKSET Tampere 2010 ISBN

2 2 SISÄLLYSLUETTELO 1. JOHDANTO KIRJANPITOA KOSKEVAT RIKOSSÄÄNNÖKSET Kirjanpitorikos ja -rikkomus yleissäännöksinä Kirjanpitolain rikossäännökset Rikoslain kirjanpitorikossäännökset Yhteisöoikeudelliset kirjanpitoa koskevat rikossäännökset Verolakien kirjanpitoa koskevat rikossäännökset Kirjanpitoon liittyvät kvalifiointiperusteet KIRJANPITORIKOSSÄÄNNÖSTEN MUUTTAMINEN Vuoden 1945 kirjanpitolain rikossäännös Vuoden 1973 kirjanpitolain alkuperäiset säännökset ja niiden puutteet Vuoden 1986 uudistuksen tavoitteet RL:n I vaiheen uudistuksen tuomat keskeiset muutokset Kirjanpitorikossäännösten muuttaminen vuonna KIRJANPITORIKOS (RL 30:9) Rikoksentekijät Kirjanpitovelvollisuudesta Kirjanpitovelvollinen Kirjanpitovelvollisen edustaja Se, jonka tehtäväksi kirjanpito on toimeksiannon nojalla uskottu Oikeushenkilössä tosiasiallista päätösvaltaa käyttävä henkilö Kirjanpitorikoksen tekotavat Liiketapahtumien kirjaamisen tai tilinpäätöksen laatimisen laiminlyönti Väärät ja harhaanjohtavat tiedot Kirjanpitoaineiston hävittäminen, kätkeminen tai vahingoittaminen Seuraustunnusmerkki Tahallisuusvaatimus TÖRKEÄ KIRJANPITORIKOS TUOTTAMUKSELLINEN KIRJANPITORIKOS (RL 30:10) Rikoksentekijä Tekotavat Syyksiluettavuus Seuraustunnusmerkit Rangaistusasteikko KIRJANPITORIKKOMUS Vuoden 1973 kirjanpitolaki Uusi kirjanpitolaki VEROHALLINNON ASEMA LÄHTEET... 57

3 3 1. JOHDANTO Taloudellista rikollisuutta koskeneen kriminaalipoliittisen keskustelun aktivoituminen 1970-luvun loppupuoliskolla ja 1980-luvun alkupuolella sekä siihen liittynyt yleisen yhteiskunnallisen mielenkiinnon kohdentuminen talousrikoksiin paljastivat erään oikeustieteellisen koulutuksen heikkouden. Lakimiesten, yhtä hyvin virallisten syyttäjien ja asianajajien kuin yleisten tuomioistuinten jäsenten kirjanpidollinen tietämys osoittautui puutteelliseksi. Esitutkintaa suorittavat poliisiviranomaiset havaitsivat saman puutteen omassa koulutuksessaan. Oikeustieteellisessä koulutuksessa lienee suurin ongelma ollut siinä, että kirjan- 1) pitoa on opetettu erillisenä sivuaineena ja ettei juridisten oppiaineiden, erityisesti vero-, yhteisö- ja rikosoikeutta koskevan opetuksen yhteydessä ole riittävästi yhdennetty kirjanpidollisia asioita oikeudelliseen ainekseen. Kirjanpidollisen ja oikeudellisen tietämyksen yhteensovittaminen on jäänyt opiskelijan huoleksi. Voimakkaan mielenkiinnon kohdentuminen taloudelliseen rikollisuuteen paljasti monia puutteita taloudellisessa ja rikosoikeudellisessa lainsäädännössä. Asioiden selvittelyn ja käsittelyn yhteydessä havahduttiin huomaamaan, että elinkeinotoimintaa koskevan taloudellisten vaihteluiden seuranta ja valvonta on ensisijaisesti mahdollista vain asianmukaisesti laaditun ja ylläpidetyn kirjanpidon avulla. Hätkähdyttäviä olivat kokemukset siitä, että rikosoikeudellinen vastuu epäillyistä törkeistä talousrikoksista voitiin eräissä tapauksissa välttää hävittämällä kirjanpito. Lainvalmistelussa reagoitiin melko nopeasti havaittuihin epäkohtiin. Ensimmäiset uudistusehdotukset sisältyivät oikeusministeriön asettaman taloudellisen rikollisuuden selvittelytyöryhmän mietintöön. Rikoslakiprojektin rikoslain kokonaisuudistuksen ensimmäisen 2) vaiheen ehdotuksessa esitettiin myös kirjanpitorikosten tunnusmerkistön uudistamista ja 3) rangaistussäännöksen ankaroittamista. Oikeusministeriössä valmisteltu kirjanpitorikosten muutosehdotus sidottiin rikoslain kokonaisuudistukseen. Käytännön paineet kirjanpitorikosten erillisuudistukseen kasvoivat niin voimakkaiksi, että kauppa- ja teollisuusministeriössä valmisteltiin kirjanpitolautakunnan syksyllä 1984 tekemästä ehdotuksesta lakiesitys kirjanpitolain 38 :n muuttamisesta. Tämä lakiesitys oli olennaisilta osiltaan samansi- 4) sältöinen kuin rikoslakiprojektin valmistelema ehdotus, mutta kirjanpitorikosta koskevan erillisuudistuksen irrottaminen rikoslain kokonaisuudistuksesta tapahtui vastoin oikeusministeriön kantaa. Kauppa- ja teollisuusministeriössä valmisteltuun lakiesitykseen perustuva muutos tuli voimaan lukien ( /904). 1) Ks. Taloudellisen rikollisuuden selvittelytyöryhmän mietintö 6/1983: ja ) Ks. Taloudellisen rikollisuuden selvittelytyöryhmän mietintö 6/ ) Ks. Rikoslain kokonaisuudistus 5/1984: , , ja ) Ks. HE 23/1985: 4.

4 4 Kirjanpitoa koskevien rikossäännösten muuttaminen ei pysähtynyt vuonna 1986 voimaan tulleeseen lainmuutokseen. Eduskunnalle annettiin vuoden 1988 valtiopäivillä rikoslain kokonaisuudistuksen ensimmäistä vaihetta koskeva lakiesitys (HE 66/1988 vp), johon sisältyi ehdotus myös keskeisten talousrikossäännösten uudistamisesta. Eräs näistä oli esitys kirjanpitorikoksen rangaistusasteikon korottamisesta ja kirjanpitoa koskevien rikossäännösten muuttamisesta. Eduskunta hyväksyi eräin muutoksin tämän lakipake- 5) tin, joka tuli voimaan (mm. 769 ja /1990). Nykyisen kirjanpitolain (1336/1997) säätämisen yhteydessä otettiin KPL 8 luvun 4 :ään säännökset kirjanpitorikkomuksesta. Uuden rikossäännöksen tuoma olennaisin muutos koski sitä seikkaa, että tunnusmerkistössä on yksilöity rangaistavat teot. Tällä lainkirjoitustavalla täytettiin silloisen hallitusmuodon 6a :ssä ja nykyisen perustuslain 8 :ssä tarkoitetun rikosoikeudellisen laillisuusperiaatteen vaatimukset. Kysymys oli merkittävästä 6) tunnusmerkistön täsmennyksestä, koska kirjanpitorikkomuksen aikaisempi tunnusmerkistö oli blankorangaistussäännös. Kymmenen vuoden kokemusten jälkeen oli aika tehdä muutoksia myös rikoslain kirjanpitorikosta koskeviin säännöksiin. Eduskunnalle annettiin vuonna 2002 lakiesitys rikoslain 7) eräiden talousrikossäännösten muuttamiseksi. Uudistuksen yhteydessä muutetuista rikostunnusmerkistöistä on keskeinen merkitys kirjanpitorikoksen tunnusmerkistöllä. Kirjanpitorikoksen perustunnusmerkistöön tehtiin eräitä tarkistuksia. Kirjanpitorikokselle on säädetty uusi törkeä tekomuoto. Myös kirjanpitorikkomuksen tunnusmerkistöä muutettiin. Uudistus tuli voimaan ) ( /61). 5) Ks. HE 66/1988: 75, 77, 79 ja ) Ks. HE 173/1997: 42. 7) Ks. HE 53/ ) Kirjanpitolainsäädännön tarkistamisen yhteydessä vuonna 2004 lisättiin kirjanpitorikkomuksen tunnusmerkistöön yksi uusi tekotapa.

5 5 2. KIRJANPITOA KOSKEVAT RIKOSSÄÄNNÖKSET Kirjanpitovelvollisuutta sekä kirjapidon pitämistä ja tilinpäätöksen laatimista koskevia säännöksiä on sisältynyt kirjanpitolain lisäksi moniin muihin lakeihin. Kirjanpitolaki on aina ollut yleislaki, jonka säännökset ovat syrjäytyneet, jos erityislaeissa on ollut kirjanpitolaista poikkeavia säännöksiä. Kirjanpitolain ja muussa laissa olevien kirjanpitoa koskevien säännösten välisestä suhteesta on otettu nimenomainen toissijaisuussäännös kirjanpitolakiin. Poikkeavia säännöksiä on sisältynyt moniin yhteisöjä koskeviin lakeihin. Erilai- 9) sia toimintoja koskevissa laeissa on usein ollut kirjanpitolaista poikkeavia säännöksiä. Verolakeihin on myös sisältynyt erityissäännöksiä, joihin on otettu sellaisia kirjanpitoa koskevia säännöksiä, joissa on asetettu muita kuin kirjanpitolakiin perustuvia velvoitteita. Aineellisen kirjanpitolainsäädännön kenttä on ollut kirjava, tavallaan tilkkutäkkimäinen. Kirjanpitorikossäännösten osalta tilanne on ollut samanlainen. Erityislakien kirjanpitosäännösten tehosteeksi on usein säädetty omia rikossäännöksiä. Tämän kentän pääpiirteinen kartoittaminen on paikallaan kokonaiskuvan ääriviivojen hahmottamiseksi. Historiallinen perspektiivi auttaa ymmärtämään, mistä tämä pirstaleisuus tai hajanaisuus on osaltaan johtunut. Säännösten lukuisuudesta johtuen kaikkia mahdollisia säännöksiä ei voida käsitellä tässä yhteydessä Kirjanpitorikos ja -rikkomus yleissäännöksinä Kirjanpitolain rikossäännökset Sekä vuoden 1973 kirjanpitolaki (655/1973) että nykyinen kirjanpitolaki (1336/1997) ovat niissä tarkoitettuja kirjanpitovelvollisia koskeva yleinen säädös eli yleislaki. Kirjanpitoa koskevia säännöksiä on vanhastaan sisältynyt myös lukuisia yhteisöjä ja erilaisia toimintoja koskeviin lakeihin sekä verolainsäädäntöön. Yleislain eli kirjanpitolain säännöksiä sovelletaan, jollei erityislakien säännöksistä muuta johdu. Tämä on aiheutunut kirjanpitolakien toissijaisuussäännöksistä. 10) Vuoden 1973 kirjanpitolain (655/1973) 38 :n alkuperäiset rikossäännökset koskivat vain kirjanpitolain sekä sen nojalla annettujen säännösten ja määräysten rikkomista. Rajoitettu soveltamisala johtui siitä, että nämä 38 :n säännökset oli tarkoitettu pelkästään kir- 9) Nykyisin toissijaisuussäännös sisältyy KPL 8 luvun 5 :ään. Ks. siitä ja muissa laeissa olevista kirjanpitoa ja tilinpäätöstä koskevista säännöksistä esim. Järvinen, Prepula, Riistama &Tuokko 2000: ) Ks. HE 120/1972: 4 ja 14, HE 173/1997: 3 ja 8 sekä Järvinen, Prepula, Riistama &Tuokko 2000: 574 sekä Leppiniemi 2010: 5:1.

6 6 janpitolain sekä sen nojalla annettujen säännösten ja määräysten tehosteeksi. Perusteena oli kirjanpitoa koskevien aineellisten säännösten systematiikka. Kirjanpitolaki oli tarkoitettu yleislaiksi, joka syrjäytyi muussa laissa olevien erityissäännösten tieltä. Näin oli nimenomaisesti säädetty vuoden 1973 kirjanpitolain 39 :n toissijaisuuslausekkeessa. Tä- 11) män kirjanpitolain 38 :n 2 momentin alkuperäistä kirjanpitorikosta koskevan säännöksen perusteella oli myös tunnusmerkistön sanamuodon ("... rikkoo tämän lain säännöksiä tai sen nojalla annettuja määräyksiä...") perusteella selvää, että tunnusmerkistö koski vain kirjanpitolain säännösten ja sen nojalla annettujen määräysten rikkomista. Vuoden 1973 kirjanpitolakia ja kirjanpitorikosta koskeva systematiikka oli aluksi selvä ja yksiselitteinen. Kirjanpitolaissa kriminalisoidun kirjanpitorikoksen tunnusmerkistö ei kattanut muussa laissa olevia kirjanpitoa koskevia erityissäännöksiä. Edellisen osakeyhtiölain (734/1978) säätämisen yhteydessä miellettiin selkeästi kirjanpitolain ja osakeyhtiölakiin otettavien kirjanpitoa koskevien aineellisten säännösten ja rikossäännösten systemaattinen asema. Vuoden 1973 kirjanpitolain 39 :n toissijaisuussäännöksestä johtuen osakeyhtiölain kirjanpitoa koskevat erityissäännökset syrjäyttivät kirjanpitolain vastaavat säännökset. Kirjanpitorikoksen ja osakeyhtiörikoksen säännökset 12) koskivat kumpikin vain asianomaisen lain säännösten rikkomista. Kirjanpito- ja osakeyhtiörikoksen rangaistussäännökseen sisältyneet ankaruusvertailua edellyttävät toissijaisuuslausekkeet eivät voineet aiheuttaa tulkintaongelmia, koska kirjanpito- ja osakeyhtiörikoksen rangaistusasteikot olivat samat. Kun kirjanpitolain 38 :n 2 momentin (655/1973) säännöstä muutettiin vuonna 1985, tarkoituksena ei ollut soveltamisalan laajentaminen kirjanpitolain ulkopuolelle. Lainmuutoksella jaettiin kirjanpitorikoksen aikaisempi avoin tunnusmerkistö eli blankorangaistussäännös kahteen osaan. Vuoden 1973 kirjanpitolain 38 :n 2 momenttiin sijoitettiin kir- 13) janpitorikoksen nimikkeellä rikossäännös, jossa oli yksityiskohtaisesti kuvattu tekotavaltaan tavallista haitallisemmat ja paheksuttavammat teot, kun taas saman pykälän 3 mo- 14) menttiin otettiin kirjanpitorikkomukseksi nimitetty lievemmin rangaistava avoin rikossäännös, joka kattoi 2 momenttiin kuulumattoman kirjanpitolain sekä sen nojalla annettujen säännösten ja määräysten rikkomisen. Vuoden 1985 uudistuksen jälkeen kirjanpitolain 38 :n rikossäännösten rajoitettu soveltamisala ilmeni kirjanpitolain 39 :ssä tarkoitetun toissijaisuussäännöksen lisäksi kirjanpi- 11) Ks. HE 120/1972: 4 ja 14, Järvinen, Nuorvala, Riistama &Tikkanen (1981). Uusi kirjanpitolainsäädäntö: sekä Leppiniemi 2010: 5:1. 12) Ks. HE 27/1977: 80 ja 118, Järvinen, Nuorvala, Riistama & Tikkanen (1981). Uusi kirjanpitolainsäädäntö: sekä Koski & af Schulten (1984). Osakeyhtiölaki selityksin II: 95 ja ) Ks. HE 23/1985: 5 ja 7. 14) Lakivaliokunnan ehdotuksesta hyväksyttiin lisäksi tekijäpiirin lavennus. Hallituksen esityksessä tekijäkategoria ("kirjanpitovelvollinen ) oli sidottu kirjanpitolain 1 :ssä tarkoitettuun kirjanpitovelvollisuuteen. Lakivaliokunta lienee antanut huomattavan merkityksen rikoslakiprojektin edustajien esittämille näkökohdille. Ks. Järvinen, Prepula, Riistama &Tuokko 1995: 497 av. 1.

7 7 torikkomuksen tunnusmerkistön sanamuodosta ("... muutoin rikkoo tätä lakia tai sen nojalla annettuja säännöksiä ja määräyksiä... ). Aikaisemmin kirjanpitolain 38 :n 2 momentissa ollut nimenomainen soveltamisalarajoitus ilmaistiin vuoden 1985 uudistuksen yhteydessä kirjanpitolain 38 :n 3 momentissa tarkoitetun kirjanpitorikkomuksen tunnusmerkistössä. Vuoden 1985 uudistuksen yhteydessä lakivaliokunnan mietinnössä katsottiin, että hallituksen esityksen perusteluissa ei ollut selvitetty vuoden 1973 kirjanpitolain 38 :n suhdetta muihin, erityisesti osakeyhtiölain (OYL) ja osuuskuntalain (OKL) rangaistussäännöksiin, jotka olivat lakivaliokunnan mukaan osittain päällekkäisiä ehdotetun kirjanpitorikosta koskevan säännöksen kanssa. Lakivaliokunta katsoi, ettei tulkintaongelmia kuitenkaan aiheutuisi, koska OYL:n ja OKL:n asianomaisissa säännöksissä oli ankaruusvertailua edellyttävä toissijaisuuslauseke. Lakivaliokunnan lausuma oli osittain ongelmallinen. Valio- 15) kunnan mietinnössä ei mahdollisesti kiinnitetty riittävästi huomiota vuoden 1973 kirjanpitolain 39 :n toissijaisuussäännöksestä ilmenevään lainsäädännölliseen systematiikkaan sekä kirjanpitolain 38 :n 2 ja 3 momentin tunnusmerkistökäsitteiden aiheuttamiin rajoituksiin. Kirjanpitolain sekä OYL:n ja OKL:n rikossäännösten väliltä puuttui päällekkäisyys, koska vuoden 1973 kirjanpitolain 38 :n säännökset koskivat vain kirjanpitolain sekä sen nojalla annettujen säännösten ja määräysten rikkomista sekä koska silloiset OYL 16 luvun 8 :n 3 kohdan ja OKL 165 :n rikossäännökset koskivat vain näiden lakien säännösten 16) rikkomista. Näiden säännösten välinen suhde ei siten ratkennut jälkeen pelkästään valiokunnan mietinnössä mainitun ankaruusvertailua edellyttävän toissijaisuuslausekkeen perusteella. Mikäli kirjanpitovelvollisen tai hänen edustajansa käyttäytyminen oli toteuttanut sekä kirjanpitorikoksen että osakeyhtiörikoksen tunnusmerkistön, niiden välinen konkurrenssi oli todellinen. 17) Lakivaliokunnan tarkoittama päällekkäisyys liittyi eri rikossäännösten tekotapatunnusmerkkeihin, joissa kuvattu rangaistava käyttäytyminen sisälsi samanlaisia menettelyitä tai laiminlyöntejä, kuten tilinpäätöksen laatimista koskevien säännösten rikkomisen. Rikossäännökset erosivat kuitenkin toisistaan, koska kysymys oli eri laeissa säädetyistä velvoitteista. Vuoden 1991 alussa voimaan tulleiden rikoslain 38 luvun 9 ja 10 :n säännösten nojalla asia voidaan arvioida toisin Rikoslain kirjanpitorikossäännökset Oikeustila selkiytyi rikoslain kokonaisuudistuksen ensimmäisen vaiheen voimaantulon johdosta lukien, kun kirjanpitorikosta koskevat vankeusuhkaiset rikossäännökset siirrettiin kirjanpitolaista rikoslakiin. Kirjanpitolakiin jätettiin tässä yhteydessä vain kirjanpitorikkomusta koskeva rikossäännös, jossa oli kriminalisoitu kirjanpitolain tai sen no- 15) Ks. LaVM 7/1985: 2. 16) Ks. Bokföringsbrott. BRÅ PM 1/1981: ) Ks. Lehtonen 1990a: 117.

8 8 jalla annettuja säännösten ja määräysten rikkominen ja jonka nojalla rangaistukseksi voitiin tuomita vain sakkoa. Rikoslakiin siirrettyjen kirjanpitorikosten tunnusmerkistöt eivät olleet enää sidottavissa pelkästään kirjanpitolain säännösten rikkomista tarkoittaviksi rikossäännöksiksi. Kirjanpitorikosten tunnusmerkistöissä ei ole käytetty esimerkiksi kirjanpidon ja tilinpäätöksen käsitteitä siinä muodossa, että ne tarkoittaisivat vain kirjanpitolain säännöksiä. Lainvalmistelu- ja lainsäädäntöaineistossa nimenomaisesti omaksutun kannan mukaan RL 30 luvun 9 ja 10 :n säännökset tulevat sovellettaviksi sellaisiin vakavimpiin tapauksiin, joissa on kysymys yhtiöoikeudellisissa laeissa, kuten osakeyhtiölaissa, säädettyjen tilinpäätöksen laatimista koskevien säännösten rikkomisesta. 18) Kirjanpitorikoksen siirtämistä rikoslakiin koskevissa ehdotuksissa otettiin eksplisiittisesti huomioon kirjanpitorikoksen ja yhtiöoikeudellisten kirjanpitoa koskevien rikossäännösten välinen suhde. Rikoslain 30 luvun 9 :ssä tarkoitetun kirjanpitorikoksen ja saman luvun 10 :ssä tarkoitetun tuottamuksellisen kirjanpitorikoksen tekotapatunnusmerkit olivat osittain päällekkäisiä osakeyhtiölain (734/1978) 16 luvun 9 :ssä, osuuskuntalain 22 luvun 2 :ssä ja vakuutusyhtiölain (1062/1979; VYL) 18 luvun 5 :ssä kriminalisoitujen rikkomusten tunnusmerkistöjen kanssa. Päällekkäisyys koski tilinpäätöksen laatimista koskevien säännösten rikkomista. Asiantilan johdosta otettiin ankaruusvertailua edellyttävät toissijaisuuslausekkeet osakeyhtiölain 16 luvun 9 :ään, osuuskuntalain 22 luvun 2 :ään ja vakuutusyhtiölain 18 luvun 5 :ään. Jälkimmäisistä voidaan tuomita rangaistukseksi vain sakkoa. Rikoslain kirjanpitorikossäännökset ovat aina ankarammin rangaistavia, koska niistä voidaan määrätä rangaistukseksi myös vankeutta. Sanottuihin yhtiöoikeudellisiin lakeihin sisältyvien tilinpäätösten laatimista koskevien säännösten rikkominen tulee rangaistavaksi rikoslaissa säädettyjen kirjanpitorikossäännösten nojalla, jos rikoslaissa kirjanpitorikokselle tai tuottamukselliselle kirjanpitorikokselle säädetyt rangaistavuuden kaikki edellytykset täyttyvät. Tällöin kysymys on yhtiöoikeudellisissa laeissa säädettyjen tilinpäätöksen laatimista koskevien säännösten rikkomisesta koskevista vakavista tapauksista. Mikäli kirjanpitorikoksille säädetyt edellytykset eivät täyty, sovellettavaksi voivat tulla yhtiöoikeudellisten lakien rikkomussäännökset. 19) Rikoslain eräiden talousrikossäännösten uudistamisen yhteydessä suoritettu kirjanpitorikoksen tunnusmerkistön muutos voi aiheuttaa tulkinnanvaraisuutta tai muuta epäselvyyttä. Rikoslain 30 luvun 9 :n 1) kohdassa on säädetty rangaistavaksi liiketapahtumien 20) kirjaamisen tai tilinpäätöksen laatimisen laiminlyönti vastoin kirjanpitolainsäädännön mukaisia velvollisuuksia. Epäselvyys voi johtua siitä, että tunnusmerkistössä puhutaan 18) Ks. Rikoslain kokonaisuudistus 5/1984: ja sekä HE 66/1988: 79, ja 212. Ks. samoin Airaksinen & Jauhiainen 1997: 595, Järvinen, Prepula, Riistama & Tuokko 2000: 569, Koski & af Schulten (1991). Osakeyhtiölaki selityksin II: 436, Kyläkallio, Iirola & Kyläkallio 2002: 878, Lehtonen 1990a: 117 ja af Schulten 2004: 720. Ks. lisäksi Lahti 1991: 1198, jossa lausutun mukaan kirjanpitorikossäännöksen rikoslakiin siirtämisen seurauksena se riidattomasti sanktioi muunkinlaisia kuin kirjanpitolain ja sen nojalla annettujen säännösten ja määräysten rikkomista. 19) Ks. Rikoslain kokonaisuudistus 5/1984: ja sekä HE 66/1988: 79, ja ) Muutokset tulivat voimaan vuoden 2003 huhtikuun alussa ( /61).

9 9 kirjanpitolainsäädännöstä, kun taas lakiesityksen perusteluissa käytetään ilmaisua 21) vastoin kirjanpitolain mukaisia velvollisuuksia. Säännöstä on lakiesityksen perusteluihin tukeutuen mahdollista tulkita siten, etteivät tunnusmerkit kata kirjanpitolain ulkopuolisissa laeissa olevia säännöksiä liiketapahtumien kirjaamisesta ja tilinpäätöksen laatimisesta. Tällöin ilmaisua kirjanpitolainsäädäntö käytetään suppeassa merkityksessä ja sillä tarkoitetaan vain kirjanpitolakia ja -asetusta. Käsitettä kirjanpitolainsäädäntö voi- 22) daan yhtä hyvin käyttää laajemmassa merkityksessä siten, että sillä tarkoitetaan sekä kirjanpitolain että muiden lakien kirjanpitoa koskevien säännösten muodostamaa kokonaisuutta. Oikeastaan voitaneen sanoa, että ilmaisu kirjanpitolainsäädäntö olisi epätäsmällinen termi, jos sillä tarkoitetaan vain kirjanpitolakia ja -asetusta, koska tämä asiantila olisi voitu yksiselitteisesti ilmaista jälkimmäisillä termeillä. Toisin sanoen lakitekstin eli tunnusmerkistön sanamuodon perusteella voidaan katsoa, että kirjanpitolainsäädäntöön kuuluvat myös yhteisölakien ja erilaista toimintaa koskevien lakien kirjanpidon pitämistä ja tilinpäätöksen laatimista koskevat erityissäännökset, jotka poikkeavat kirjanpitolain yleissäännöksistä. Tämä kanta oli nimenomaisesti omaksuttu rikoslain kokonaisuudistuksen ensimmäisen vaiheen yhteydessä ja sittemmin oikeuskirjallisuudessa, kuten edellä on todettu. Vuoden 2003 uudistuksen yhteydessä lakiesityksessä todettiin, ettei sana- 23) muodon muutoksella ollut tarkoitus muuttaa säännöksen vakiintunutta tulkintaa. 24) 2.2. Yhteisöoikeudelliset kirjanpitoa koskevat rikossäännökset Moniin yhteisöoikeudellisiin lakeihin sisältyy kirjanpitoa, tilinpäätöstä tai/ja tilintarkastusta koskevia erityissäännöksiä. Eräisiin näistä ei sisälly kirjanpitoa koskevia rikossäännöksiä, kun taas toisissa laeissa on tällaisia rikossäännöksiä. 25) Luottolaitostoiminnasta annetun lain (121/2007) 9 lukuun sisältyy mm. tilikautta sekä tilinpäätöstä ja konsernitilinpäätöstä koskevia säännöksiä. Tä- 21) Lakiesityksen perusteluista ei ilmene, onko ilmaisulla "vastoin kirjanpitolain mukaisia velvollisuuksia" ollut tarkoitus supistaa lakitekstissä käytettyjen tunnusmerkkien alaa. Ks. HE 53/2002: ) Tekstissä sanotusta supistavasta tulkinnasta ks. Koponen & Sahavirta 2004: 63-23) Ks. HE 66/1988: 79, ja 212 sekä Rikoslain kokonaisuudistus 5/1984: ja Ks. samoin Airaksinen & Jauhiainen 1997: 595, Järvinen, Prepula, Riistama & Tuokko 2000: 569, Koski & af Schulten (2000). Osakeyhtiölaki selityksin II: 680, Kyläkallio, Iirola & Kyläkallio 2002: 878, Lahti 1991: 1198, Lehtonen 1990a: 117 ja af Schulten 2004: ) Ks. HE 53/2002: ) Finanssivalvonnalla (ent. Rahoitustarkastuksella, aik. pankkitarkastusvirastolla) on oikeus antaa liiketapahtumien kirjaamista ja tilinpäätöstä koskevia määryksiä valvottaville yhteisöille FinnanssivalvontaL 3.1 :n 6 kohdan ja 35 :n nojalla. Ks. samoin esim. LuottolaitostoimintaL 147. Ks. lisäksi esim. Järvinen, Prepula, Riistama & Tuokko 2000: 53 ja 576.

10 10 män lain 172 :ään on otettu luottolaitoksen kirjanpitorikkomus niminen rikossäännös. Tunnusmerkistö perustuu yksilöityihin tekotapojen kuvaukseen, joissa on kriminalisoitu mm. tilinpäätöksen tai konsernitilinpäätöksen laatiminen vastoin sanottuja 9 luvun säännöksiä. Ks. samoin sijoituspalveluyrityksistä annetun lain (579/1996) 21 ja 56a (sijoituspalveluyrityksen kirjanpitorikkomus). Ks. muista rikossäännöksistä esim. ulkomaisista vakuutusyhtiöistä annetun lain (398/1995) 78 (vakuutusyhtiörikkomus), Vakuutusyhdistyslain (1250/1987) 10 luku ja 16 luvun 9 :n 9) kohta (vakuutusyhdistysrikkomus), Eläkesäätiölain (1774/1995) 5 luku ja 130 (eläkesäätiörikos), VakuutuskassaL (1164/1992) 6 luku ja 163 :n 2) kohta (vakuutuskassarikos) sekä asumisoikeusyhdistyksistä annetun lain (1072/1994) 8 luku ja 83 :n 4) kohta (asumisoikeusyhdistysrikkomus) ynnä Asunto-osakeyhtiöL (1599/2009) 10:3-8 ja 27:2:n 3 kohta (asunto-osakeyhtiörikkomus). Kirjanpitoa koskevista säännöksistä, joihin ei ole asianomaisessa laissa liitetty rikossäännöstä, ks. esim. L avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä (389/1988) 9 luku sekä henkilöstörahastolaki (814/1989) 7 luku. Ks. lisäksi MerimieseläkeL 54, TyöttömyyskassaL (603/1984) 13, L eurooppalaisesta taloudellisesta etuyhtymästä (1299/1994) 5 ja L valmismatkaliikkeistä (1080/1994) ) Lakien toistuva muuttaminen aiheuttaa usein epäyhtenäisyyttä. Tämä voi johtua siitä, että huomioon ei aina oteta riittävässä määrin lainsäädännön systematiikkaa ja rikossäännösten keskinäistä suhdetta. Esimerkkinä käsitellään tässä yhteydessä vain osakeyhtiölain, 27) vakuutusyhtiölain ja osuuskuntalain säännöksiä. OYL 16 luvun 8 :n 3) kohdassa tarkoitetun osakeyhtiörikoksen ja VakuutusyhtiöL 18 luvun 4 :n 4) kohdassa tarkoitetun vakuutusyhtiörikoksen rikossäännökset olivat vuoden 1990 loppuun asti lähes samansisältöiset. Rangaistavaksi oli säädetty asianomaisen lain tilinpäätöksen tai tilintarkastuskertomuksen laatimista tahi selvitystilaa koskevan lopputilityksen antamista koskevien säännösten rikkominen. Osakeyhtiörikosta koskevassa säännöksessä oli lisäksi kriminalisoitu konsernitilinpäätöksen laatimista koskevien säännösten rikkominen. Rangaistuksena oli sakkoa tai vankeutta enintään yksi vuosi. Näistä osake- ja vakuutusyhtiörikossäännöksistä (OYL 16 luvun 8 :n 3) kohdasta ja VYL 18 luvun 4 :n 4) kohdasta) siirrettiin rikoslain kokonaisuudistuksen ensimmäisen vaiheen yhteydessä asianomaisten lakien tilinpäätöksen ja konsernitilinpäätöksen laatimista sekä selvitystilaa koskevan lopputilityksen antamista koskevien säännösten rikkomista tarkoittavat tunnusmerkistöosat rikkomusluokkaan eli osakeyhtiö- ja vakuutusyhtiörikkomukseksi 26) Kirjanpitolain ulkopuolisista kirjanpitoa ja tilinpäätöstä koskevista erityissäännöksistä ks. HE 173/1997: 4-6 sekä Järvinen, Prepula, Riistama & Tuokko 2000: ja ) Esimerkkinä rikosoikeudellisesta epäyhtenäisyydestä voidaan mainita Vakuutuskassalain (1164/1992) 163 :n 2) kohdassa (1324/2004) tarkoitettu vakuutuskassarikos, joissa on kriminalisoitu mm. tilinpäätöksen tai toimintakertomuksen laatimista koskevien säännösten rikkominen. Tunnusmerkistö kuuluu rikoskategoriaan eikä rikkomuskategoriaan. Vakuutuskassarikoksesta on säädetty rangaistukseksi sakkoa tai vankeutta enintään yhdeksi vuodeksi. Rikkomustyyppisten rikosten ainoaksi rangaistukseksi on säädetty sakkoa.

11 11 (aluksi OYL 16 luvun 9 :n 6 kohta ja sittemmin (145/1997) saman pykälän 9 kohta sekä aluksi VYL 18 luvun 5 :n 12 kohta ja sittemmin (611/1997) saman pykälän 12 kohta). Tällöin nämä tunnusmerkistöt muuttuivat rangaistustasoltaan verrannollisiksi vuoden 1973 kirjanpitolain 38a :ssä ja nykyisen KPL 8 luvun 4 :ssä tarkoitetun kirjanpitorikkomuksen kanssa. Näistä rikkomuksista on voitu tuomita rangaistukseksi vain 28) sakkoa. OYL 16 luvun 8 :n 3) kohtaan (osakeyhtiörikos) ja VYL 18 luvun 4 :n 4) kohtaan (vakuutusyhtiörikos) jäi rikoslain kokonaisuudistuksen ensimmäisen vaiheen yhteydessä rikossäännös tilintarkastuskertomuksen laatimista koskevien säännösten rikkomisesta, mistä 29) voitiin tuomita rangaistukseksi sakkoa tai vankeutta enintään yksi vuosi. Tilintarkastuskertomuksen laatimisvelvollisuudesta säädetään nykyisin tilintarkastuslain 15 :ssä. Säännöksen rikkominen on säädetty rangaistavaksi tilintarkastuslain 52 :n 1 momentissa tarkoitettuna tilintarkastusrikkomuksena ja rikoslain 30 luvun 10a :ssä tarkoitettuna tilintarkastusrikoksena. 30) Osuuskuntarikosta koskevassa vuoden 1954 osuuskuntalain 165 :ssä oli vuoden 1989 loppuun säädetty rangaistavaksi saman lain tilinpäätöksen tai tilintarkastuskertomuksen laatimista koskevien säännösten rikkominen. OKL 165 :n säännös tilinpäätöstä koskevien OKL:n säännösten rikkomisesta siirrettiin annetulla erillisellä lainmuutoksella (1240/1989) OKL 198 :ksi, joka oli sellaisena voimassa vain välisen 31) ajan. Rikoslain kokonaisuudistuksen ensimmäisen vaiheen käsittävän uudistuksen yhteydessä OKL 198 :n rikossäännös rubrikoitiin osuuskuntarikkomukseksi ja samalla rangaistusseuraamukseksi säädettiin pelkästään sakkoa (808/1990). Samalla siirrettiin OKL 198a :ään rikossäännös tilintarkastuskertomuksen laatimista koskevien säännösten rikkomisesta. Säästökassatoimintaa harjoittavan osuuskunnan tilinpäätöstietoja koskevia säännöksiä lisättiin OKL 17b :ään vuonna Näiden sääntöjen rikkominen kriminalisoitiin OKL 200 :ään otetulla säästökassarikkomusta koskevalla rikossäännöksellä. Uusi osuuskuntalaki (1488/2001) tuli voimaan Uuden osuuskuntalain 6 luvun tilinpäätöksen ja konsernitilinpäätöksen laatimista koskevien säännösten rikkominen on kriminalisoitu OKL 22 luvun 2 :n 4) kohdassa tarkoitettuna osuuskuntarikkomuksena. Osuuskuntalain tilintarkastajan lausunnon laatimista koskevien säännösten rikkominen on säädetty rangaistavaksi OKL 22 luvun 1 :n 1) kohdassa tarkoitettuna osuuskuntarikoksena. Edellisen rikoksen rangaistavuuteen riittää tahallisuus tai törkeä huolimattomuus, kun taas jälkimmäisen rikoksen rankaiseminen edellyttää tahallisuutta. 32) Yhteisöjä koskevissa laeissa olleet sanotut kirjanpitoa koskevat rikossäännökset syrjäyttivät vuoden 1973 kirjanpitolain 38 :n säännökset. Syrjäytyminen ei johtunut niinkään lainkonkurenssiopin erityisyyden tapauksesta (erityissäännös syrjäyttää yleissäännök- 28) Ks. perusteista HE 89/1996: Ks. lisäksi af Schulten 2004: ) Ks. Rikoslain kokonaisuudistus 5/1984: ja sekä HE 66/1988: 79, ja ) Ks. tarkemmin esim. Aho & Vänskä 1996: ja ) HE 42/1989 vp ei sisältänyt muuta muutosta kuin että OKL 165 samansisältöisenä siirrettiin uudeksi 198 :ksi. 32) Ks. tarkemmin HE 176/2001 vp.

12 12 33) sen) tai ankaruusvertailua edellyttävästä toissijaisuuslausekkeesta vaan näiden lakien 34) kirjanpitoa koskevien säännösten ja rikossäännösten erilaisesta soveltamisalasta, kuten edellä on selvitetty. Rikoslain kokonaisuudistuksen ensimmäisen vaiheen myötä yleisten kirjanpitorikossäännösten ja yhteisölakien kirjanpitoa koskevien säännösten välinen suhde on muuttunut. RL 30 luvun 9 ja 10 :ssä säädettyjen kirjanpitorikosten tunnusmerkistön täyttävä käyttäytyminen tulee rangaistavaksi pelkästään näiden säännösten nojalla. Yhteisölakien rikossäännökset voivat tulla sovellettaviksi, jos RL 30 luvun 9 ja 10 :ssä tarkoitettu tunnusmerkistö ei täyty. Tämä kanta todettiin eksplisiittisesti lakiesityksen perusteluissa rikoslain kokonaisuudistuksen ensimmäisen vaiheen yhteydessä ja myös oikeuskirjallisuudessa. RL 30 35) luvun 9 :n 1) kohdan uudet tekotapatunnusmerkit ( /61) koskevat sellaisia liiketapahtumien kirjaamisen tai tilinpäätöksen laatimisen laiminlyöntejä, jotka ovat vastoin 36) kirjanpitolainsäädännön mukaisia velvollisuuksia. Vuoden 1973 kirjanpitolain 38a :n säännös (809/1990) kirjanpitorikkomuksesta kattoi vain kirjanpitolain säännösten rikkomisen muttei yhteisölakien kirjanpitoa koskevien velvoitteiden laiminlyöntiä. Sama koskee nykyisessä KPL 8 luvun 4 :ssä tarkoitettua kirjanpitorikkomusta Verolakien kirjanpitoa koskevat rikossäännökset Useisiin verolakeihin on sisältynyt verovelvollisen kirjanpitoa koskevia säännöksiä, joilla pyritään turvaamaan verotuksen tehokkuutta eli verovalvonnan suorittamista ja verotuksen toimittamista asianmukaisella tavalla. 37) Tässä yhteydessä esitellään neljä keskeistä verolakia, joihin on vanhastaan sisältynyt asianomaisen verolain kirjanpitoa koskevien säännösten tehosteeksi asetettu rikossäännös: 1) Ennakkoperintärikkomus. Ennakkoperintälain (1118/1996) 55 :n 2 momentin mukaan ennakkoperintärikkomuksena rangaistaan muun muassa ennakkoperintälain (EPL) 36 :ssä säädetyn a) palkkakirjanpidon pitämisvelvollisuuden ja b) muistiinpanovelvollisuu- 33) Erityisyyden tapausryhmästä ks. tarkemmin Lahti 1968: Ks. lisäksi Nuutila 1997: ) Ks. Lehtonen 1990a: ) Ks. HE 66/1988: 79, ja 212 sekä Rikoslain kokonaisuudistus 5/1984: ja Ks. samoin Airaksinen & Jauhiainen 1997: 595, Järvinen, Prepula, Riistama & Tuokko 2000: 569, Koski & af Schulten (2000). Osakeyhtiölaki selityksin II: 680, Kyläkallio, Iirola & Kyläkallio 2002: 878, Lahti 1991: 1198, Lehtonen 1990a: 117 ja af Schulten 2004: ) Lakiesityksen perusteluissa puhutaan tosin kirjanpitolain mukaisista velvollisuuksista. Ks. HE 53/2002: ) Verolainsäädäntöön sisältyvistä kirjanpitosäännöksistä ks. Järvinen, Prepula, Riistama & Tuokko 2000: ja

13 13 den sekä c) aineiston säilyttämisvelvollisuuden laiminlyönnistä ( jättää asianmukaisesti täyttämättä ), jos se on tehty viranomaisen kehotuksesta huolimatta. EPL 36 :ssä säädetään palkkakirjanpidosta ja muistiinpanovelvollisuudesta, a) että kirjanpitovelvollisen suorituksen maksajan on pidettävä ennakkoperintälain mukaisista suorituksista palkkakirjanpitoa ja b) että muu suorituksen maksaja on velvollinen tekemään muistiinpanot. Kirjanpitovelvollisen on säilytettävä ennakkoperintälain mukaisia suorituksia koskeva palkkakirjanpitonsa 10 vuotta noudattaen muutoin, mitä kirjanpitolaissa säädetään kirjanpitoaineiston säilyttämisajasta. Muistiinpanot ja tositteet on säilytettävä kuusi vuotta sen vuoden lopusta lukien, jonka aikana suoritus on maksettu. 38) 2) Sosiaaliturvamaksurikkomus. Työnantajan sosiaaliturvamaksusta annetun lain 18 :n 3 momentissa on kriminalisoitu muun muassa saman lain 7a :ssä säädetyn velvollisuuden laiminlyönti ( jättää asianmukaisesti täyttämättä ), jos se tapahtuu viranomaisen kehotuksesta huolimatta. Sanotussa 7a :ssä säädetään a) työnantajan sosiaaliturvamaksun merkitsemisestä kirjanpitovelvollisen työnantajan palkkakirjanpitoon ja b) muun työnantajan muistiinpanovelvollisuudesta. 39) 40) 3) Arvonlisäverorikkomus. Arvonlisäverolain (1501/1993) 218 :n 3 momentissa on säädetty, että arvonlisäverorikkomuksena rangaistaan mm. arvonlisäverolain (AVL) 209 :ssä säädetyn a) kirjanpidon järjestämistä koskevan velvollisuuden ja b) muistiinpanovelvollisuuden laiminlyönti ( jättää asianmukaisesti täyttämättä ), mikä on tehty viranomaisen kehotuksesta huolimatta. AVL 209 :n 1 momentin mukaan verovelvollisen on muun muassa järjestettävä kirjanpitonsa sellaiseksi, että siitä saadaan veron määräämistä varten tarvittavat tiedot. Saman pykälän 2 momentissa on säädetty muun muassa, että verovelvollisen, joka ei ole kirjanpitovelvollinen, on pidettävä sellaisia muistiinpanoja, joista saadaan veron määräämistä varten tarvittavat tiedot. 41) 4) Valmisteverorikkomus. Valmisteverotuslain (182/2010) 100 :n mukaan valmisteverorikkomuksesta rangaistaan mm. sitä, joka viranomaisen kehotuksesta huolimatta jättää asianmukaisesti täyttämättä valmisteverotuslain :ssä säädetyn a) kirjanpitovelvollisuuden tai b) kirjanpitoaineiston säilyttämisvelvollisuuden. Kirjanpitovelvollisuudesta säädetään muun muassa valmisteverotuslain 92 :ssä, että valtuutetun varastonpitäjän on pi- 38) Yksityiskohtaiset säännökset palkkakirjanpidosta ja muistiinpanoista sisältyvät ennakkoperintäasetuksen (EPA) 5 lukuun, joka on annettu EPL 5 :n nojalla. 39) Tarkemmat säännökset, jotka ovat suurimmaksi osaksi viittaussäännöksiä, sisältyvät työnantajan sosiaaliturvamaksusta annetun asetuksen (940/1978) 3 ja 4 :ään. 40) RL:n kokonaisuudistuksen ensimmäisen vaiheen yhteydessä VakuutusmaksuveroL 7a :n 3 momenttiin otettiin vakuutusmaksuverorikkomusta koskeva säännös, jonka tunnusmerkistössä on nimenomainen viittaus vuoden 1963 liikevaihtoverolain (LvvL) 69 :ssä tarkoitettuun kirjanpidon järjestämistä koskevaan säännökseen. Ks. HE 66/1988: 199. Vuoden 1991 LvvL:n ja vuoden 1993 arvonlisäverolain (1501/1993) säätämisen yhteydessä ei kuitenkaan tehty muutosta VakuutusmaksuveroL 7a.3 :ssä tarkoitettuun vakuutusmaksuverorikkomuksen tunnusmerkistöön, mistä johtuen tunnusmerkistön soveltuvuus on nykyisin ongelmallista. Asiantilan tekee erityisen vaikeaselkoiseksi se, että vuoden 1993 AVL:n säätämisen yhteydessä muutettiin VakuutusmaksuveroL 7 :n yleistä viittaussäännöstä siten, että siinä viitataan arvonlisäveroa koskeviin arvonlisäverolain säännöksiin. 41) Tarkemmat kirjanpitoa koskevat säännökset on annettu arvonlisäveroasetuksen (50/1994) 1 luvussa. Muistiinpanoista säädetään tarkemmin verohallituksen päätöksellä. Ks. VeroHp ilmoittamisvelvollisuudesta ja muistiinpanoista ( /4) 35, mitä säännöksiä sovelletaan myös arvonlisäverolain perusteella muistiinpanovelvollisiin.

14 14 dettävä valmisteverotusta varten sellaista kirjanpitoa, josta käy selville asianomaisten tuotteiden määrät sekä muut valmisteveron määräämistä ja verotuksen valvontaa varten tarvittavat tiedot. Lain 93 :ssä on säädetty muun verovelvollisen kirjanpitovelvollisuudesta. Sama velvollisuus on säädetty sille, joka Suomesta etämyynnillä myy valmisteveron alaisia tuotteita toiseen jäsenvaltioon. 94 :n mukaan sen, joka on hankkinut valmisteveron alaisia tuotteita verotta valmisteverotuslaissa tai asianomaisessa valmisteverolaissa verottomaksi säädettyyn tarkoitukseen, on pidettävä valmisteverotusta varten sellaista kirjanpitoa, josta selviävät verotta hankitut tuotemäärät, tuotteiden käyttö sekä varaston määrät. Valmisteverotuslain 95 :ssä säädetään muun muassa kirjanpitoaineiston säilyttämisvelvollisuudesta, että kirjanpitoaineisto on säilytettävä neljän kalenterivuoden ajan. Sanotut verolakien verovelvollisen kirjanpitoa koskevat määräykset asettavat kirjanpitovelvolliselle sellaisia verotuksen tehokkuutta edistäviä velvoitteita, joita ei voida perustaa kirjanpitolakiin. Verolakien rikossäännösten ja kirjanpitorikossäännösten tavoitteet ovat toisistaan poikkeavat. Jälkimmäisten ensisijaisena tavoitteena on suojata kirjanpidon oikeellisuutta ja luotettavuutta sinänsä. Verolakien selostetuilla rikossäännöksillä ediste- 42) tään verovalvonnan suorittamista ja verotuksen toimittamista. 43) Tuloverotusta koskevassa verotusmenettelystä annetun lain 12 :ssä ( /1079) on säädetty verovelvollisen muistiinpanovelvollisuudesta. Muistiinpanovelvollisuus koskee maataloutta, metsätaloutta, vuokraustoimintaa, sijoitustoimintaa tai muuta sellaista muuna kuin elinkeinotoimintana pidettävää tulonhankkimistoimintaa harjoittavaa verovelvollista, joka ei ole kirjanpitovelvollinen. Tällaisen verovelvollisen on ilmoittamisvelvollisuuttaan varten pidettävä sellaisia muistiinpanoja, joihin riittävästi eriteltyinä sisältyvät verotuksessa tarvittavat tiedot. Muistiinpanojen on perustuttava tositteisiin. Muistiinpanot ja 44) tositteet on säilytettävä viisi vuotta. VML 12 :ssä säädetty muistiinpanovelvollisuus koskee vain sellaisia verovelvollisia, jotka 45) eivät ole kirjanpitovelvollisia. Kysymys ei ole kirjanpitolainsäädäntöön perustuvasta velvoitteesta. Kirjanpitorikosta koskevia säännöksiä ei voida soveltaa verotusmenettelylaissa säädetyn muistiinpanovelvollisuuden rikkomiseen, koska tämä muistiinpanovelvollisuus ei perustu kirjanpitolainsäädäntöön eikä se koske kirjanpitovelvollisia. VML:ssa säädetyn muistiinpanovelvollisuuden laiminlyöntiin ei liittynyt alun perin rangaistusuhkaa, koska VML 86 :n 1 momentin viittaussäännöksessä tarkoitetut rikoslain 29 luvun 1-3 :n veropetossäännökset eivät tulleet sovellettaviksi. Vuonna 1998 lavennettiin rikoslain 29 luvun 1 :n 3) kohdassa tarkoitetun passiivisen veropetoksen tunnusmerkistöä siten, että se saattaa tulla sovellettavaksi verotusmenettelylaissa säädetyn muistiinpanovelvollisuuden laiminlyöntiin. 46) 42) Ks. HE 66/1988: 91, HE 53/2002: 5, Lehtonen 1990: 122 ja Rautio 2002: ) Ks. HE 66/1988: 58 ja Lehtonen 1984: 8 ja ) Tarkempia säännöksiä muistiinpanoista ja tositteista sisältyy VeroHp ilmoittamisvelvollisuudesta ja muistiinpanoista, joka on annettu verotusmenettelystä annetun lain (VML) 12.2 ja 13.1 :n delegointisäännösten nojalla. 45) Ks. HE 91/2005: ja ) Ks. vuoden 1998 uudistuksesta tarkemmin Lehtonen 1998:

15 Kirjanpitoon liittyvät kvalifiointiperusteet Rikoksen tekeminen kirjanpitoa käyttämällä on voinut johtaa tavanomaista ankarampaan rangaistukseen. Kirjanpidon käyttäminen on tällöin muodostanut ns. ankaroittamisperusteen. Esimerkkinä voidaan mainita kaksi vanhaa säännöstä. 1) Törkeää kavallusta koskeneessa VRL 29 luvun 2 :ssä ja 2) törkeää veropetosta koskeneessa VRL 38 luvun 11 :n 2 momentissa oli mainittu yhtenä kvalifiointiperusteena (erityisenä ankaroittamisperusteena) se, että kavaltaminen tai veron pidättäminen tapahtui käyttäen hyväksi sitä varten valmistettua virheellistä kirjanpitoa. Kirjanpito oli sanottujen kvalifioitujen rikosten säännönmukainen tekotapa silloin, kun ne liittyivät kirjanpitovelvollisen toimintaan. Törkeän kavalluksen ja törkeän veropetoksen sekä vuoden 1973 kirjanpitolain 38 :ssä tarkoitettujen kirjanpitorikosten välillä vallitsi lainkonkurenssi (ns. hiljainen toissijaisuus), jos kavallus ja veropetos oli tehty sitä varten valmistettua kirjanpitoa hyväksi käyttäen. Kirjanpitorikosta koskeva säännös syrjäytyi. Rikokset saattoivat olla reaalikonkurrenssissa silloin, kun kirjanpito oli laimin- 47) lyöty pitää kokonaan tai lähes kokonaan taikka kun kirjanpitorikos ei liittynyt kavalluksen tai veropetoksen suorittamiseen. RL 29 luvun 2 :ssä tarkoitetun törkeän veropetoksen ankaroittavana tunnusmerkkinä eli kvalifiointiperusteena on mainittu "erityinen suunnitelmallisuus". Nykyisin ei olisi estettä soveltaa törkeän veropetoksen lisäksi kirjanpitorikosta koskevia säännöksiä sellaisessa tapauksessa, jossa kirjanpidon vääryys ei tule kokonaisuudessaan arvostelluksi jo veropetoksen erityistä suunnitelmallisuutta osoittavana ankaroittamisperusteena. Hallituksen lakiesityksessä lausuttiin, että jos erityinen suunnitelmallisuus ilmenisi ainoastaan siinä, että veropetoksen tekemiseen on käytetty virheellistä kirjanpitoa, ankaroittamisperusteen soveltamisessa olisi otettava huomioon, että tekijä tulee mahdollisesti tuomittavaksi erikseen myös kirjanpitorikoksesta. Virheellisen kirjanpidon käyttämiseen liittyvää saman teon kaksoiskvalifiointia eli ns. kaksinkertaista rikosoikeudellista arvottamista tulisi välttää. 48) Kirjanpitorikokseen voi liittyä jokin muu rikos, kuten veropetos, avustuspetos, väärennys tai velallisen rikos. Useasta rikoksesta tuomitaan tällöin pääsääntöisesti yksi yhteinen rangaistus RL 7 luvun säännösten mukaisesti. 47) Ks. Heinonen 1986: 181, Lehtonen 1990: 120 ja Rikoslain kokonaisuudistus 5/1984: Toissijaisuuden tapausryhmästä ks. tarkemmin Lahti 1968: 719 ss. 48) Ks. HE 66/1988: 64 ja 91 sekä Rautio 2002: 1060.

16 16 3. KIRJANPITORIKOSSÄÄNNÖSTEN MUUTTAMINEN Suomen ensimmäinen kirjanpitolaki säädettiin vuonna 1925 (54/1925). Sitä ennen kirjanpitovelvollisuus perustui konkurssilainsäädäntöön ja yhtiölainsäädäntöön, kuten osakeyhtiölakiin. Ensimmäisessä kirjanpitolaissa ei ollut rikossäännöksiä. Tähän aikaan merkit- 49) tävimmät kirjanpitoa koskevat rikossäännökset sisältyivät konkurssirikoksiin. 50) 3.1. Vuoden 1945 kirjanpitolain rikossäännös Vuoden 1945 kirjanpitolain 20 :ssä oli kriminalisoitu 1) yksilöidysti a) kirjanpitovelvollisuuden ja b) tilinpäätösten "julkisaattamisvelvollisuuden" laiminlyönnit sekä 2) muu kirjanpitolain ja sen nojalla annetun asetuksen säännösten rikkominen. Kirjanpitorikoksesta voitiin tuomita rangaistukseksi sakkoa tai vankeutta enintään 6 kuukautta. Rangaistussäännökseen sisältyi ankaruusvertailua edellyttävä toissijaisuuslauseke. 51) 3.2. Vuoden 1973 kirjanpitolain alkuperäiset säännökset ja niiden puutteet Vuoden 1973 kirjanpitolain 38 :n 2 momentin alkuperäinen säännös kirjanpitorikoksesta oli blankorangaistussäännös, jossa oli kriminalisoitu kirjanpitolain säännösten ja sen nojalla annettujen määräysten rikkominen. Rangaistavuuden ulkopuolelle oli jätetty vähäiset rikkomukset. Rangaistukseksi oli säädetty sakkoa tai vankeutta enintään 1 vuosi, minkä lisäksi säännökseen sisältyi ankaruusvertailua edellyttävä toissijaisuuslauseke. Nämä 49) Ks. Lehtonen 1991: ja siinä mainitut lähteet. 50) Rikoslain 39 luvun konkurssirikossäännöksissä oli alunperin kaksi pelkästään kirjanpitoa koskevaa rikossäännöstä: a) vanhan RL 39 luvun 1 :n 4 kohta (petollisena velallisena tehty konkurssirikos) ja b) vanhan RL 39 luvun 3 :n 2 kohta (huolimattomana tai kevytmielisenä velallisena tehty konkurssirikos). Edellistä on kuvattu usein ilmaisulla väärä tai petollinen kirjanpito sekä jälkimmäistä sanonnalla huolimaton kirjanpito. 51) Vuoden 1945 kirjanpitolain 20 :ssä kriminalisoidun kirjanpitorikoksen ja vanhan RL 39 luvun 3 :ssä tarkoitetun konkurssirikoksen välisistä soveltamisongelmista ks. tarkemmin Heinonen 1963: ja Heinonen 1966:

17 17 säännökset olivat voimassa vuoden 1985 loppuun. 52) Kirjanpitorikosta koskevaan rikossäännökseen liitettiin kolmenlaisia epäkohtia: 1) tunnusmerkistön avoimuus, 2) rangaistussäännöksen lievyys ja 3) syyksiluettavuusasteen korkeus. Blankorangaistussäännöksen muotoon kirjoitettuun avoimeen tunnusmerkistöön liittyy merkittäviä kriminaalipoliittisia, erityisesti rangaistuksen yleisestävää vaikutusta heikentäviä seikkoja (rikosoikeuden inflaatiovaara). Ensinnäkin säännöksen rangaistusuhka menettää tehoaan, kun lähes kaikki säännöksen rikkomisen muodot on kriminalisoitu, mutta valvontavoimavarat eivät kuitenkaan riitä syytteiden nostamiseen (kriminalisoinnin tehottomuus). Toiseksi säännöksen ohjausvaikutus jää heikoksi, kun eri tekojen haitallisuusja paheksuttavuusastetta ei osoiteta erikseen. Kolmanneksi blankosäännökseen liittyy rangaistavan käyttäytymisen rajojen 53) epämääräisyys. Alkuperäisen säännöksen aikana koettiin puutteeksi se, ettei rangaistavaksi ollut nimenomaisesti säädetty 1) kirjanpidon laatimista virheellisesti, 2) kirjanpidon laatimisen osittaista tai täydellistä laiminlyöntiä sekä 3) kirjanpidon hävittämistä, vahingoittamista ja kätkemistä. 54) Rangaistusasteikkoa pidettiin sekä preventiivisistä että rikostutkinnallisista syistä liian alhaisena. Erityisesti vero- ja konkurssirikosten selvittämisen estämiseksi tai vaikeuttamiseksi kirjanpidon pitäminen saatettiin laiminlyödä tai laadittu kirjanpito hävittää. Rangaistusasteikon lievyydestä johtuen kirjanpitorikoksen syyteoikeus vanheni liian lyhyessä ajassa eivätkä silloisessa RVA 20 :n 1 mom:ssa säädetyt vangitsemisen edellytykset täyttyneet. Kirjanpitorikoksen rangaistavuuden tahallisuusvaatimuksen johdosta kirjanpidon hävittämisestä oli ollut mahdollista selvitä ilman rangaistusta, jos teko oli naamioitu huolimattomuudesta tapahtuneeksi. 55) 3.3. Vuoden 1986 uudistuksen tavoitteet Kirjanpitolain 38 :n muuttamisella vuonna 1985, joka muutos tuli voimaan lukien, pyrittiin seuraaviin tavoitteisiin: 1) tunnusmerkistön selkeyttämiseen, 2) moitearvostelun tehostamiseen, 3) eräiden talousrikosten ehkäisemiseen sekä 4) rikostutkinnan helpottamiseen. 56) 52) Vuoden 1973 kirjanpitolain 38 :ssä tarkoitettujen kirjanpitorikosten ja kirjanpitoa koskevien velallisen konkurssirikossäännösten välistä suhteesta ks. tarkemmin Heinonen 1986: ) Ks. HE 23/1985: 3. 54) Ks. Rikoslain kokonaisuudistus 5/1984: ) Ks. HE 23/1985: 7. 56) Ks. HE 23/2985: 3-4.

18 18 Haitallisimmiksi koetut tekomuodot kuvattiin yksityiskohtaisesti kirjanpitorikoksen tunnusmerkistössä. Teonkuvaukset oli tarkoitettu tyhjentäviksi. Tällä tavoin rangaistusuhka pyrittiin kohdentamaan sellaisia tekoja vastaan, jotka estävät kirjanpidon päätarkoituksen toteutumisen. Huomiota kiinnitettiin yrityksen omistajien, luotonantajien, henkilökunnan sekä julkisen vallan tärkeään intressiin saada kirjanpidon avulla luotettava kuva yrityksen toiminnan taloudellisesta tuloksesta ja asemasta. Säännöksen selkeyttämisellä ja rangaistusasteikon ankaroittamisella on pyritty ehkäisemään erityisesti verorikoksia ja velallisen rikoksia. Lainvalmistelu- ja lainsäädäntöaineistossa on otettu nimenomaisesti kantaa uuden säännöksen suojeluobjektiin (oikeushyvään), millä on merkitystä säännöksen tulkinnassa. Säännöksellä on pyritty suojaamaa kirjanpidon luotettavuutta (oikeellisuutta) sinänsä. Kirjanpitorikoksen tunnusmerkistön täyttymiseltä ei siten edellytetty hyötymistarkoitusta. Kirjanpitorikoksen kriminalisoinnin välillisenä tavoitteena on ollut suojata myös yrityksen sidosryhmiä (esim. luotonantajia, omistajia ja veronsaajaa) niihin kohdistuvilta muilta rikoksilta, kuten velallisen rikoksilta ja verorikoksilta. Kirjanpito on keskeisessä asemas- 57) sa yrityksen toiminnan kontrolloimisessa. Yrityksen omistajien ja hallituksen sekä velkojien tiedonsaantimahdollisuus katkeaa tai poistuu, jos kirjanpitoa ei ole pidetty tai se hävitetään. Tällöin kaventuvat mahdollisuudet saattaa esim. toimitusjohtaja ja hallituksen jäsenet henkilökohtaiseen vastuuseen. Samoin vaarantuu velkojien tasapuolinen kohtelu maksukyvyttömyystilanteessa. Seurauksena on yleensä myös se, että oikean verotuksen toimittamiselta puuttuvat asianmukaiset perusteet. Tämän lisäksi työntekijöiden palkkaasioiden selvittely voi jäädä vajaaksi RL:n I vaiheen uudistuksen tuomat keskeiset muutokset Rikoslain kokonaisuudistuksen ensimmäisen vaiheen lakiesitykset (HE 66/1988 vp) hyväksyttiin eräin muutoksin eduskunnassa Lait tulivat voimaan Tähän lakipakettiin sisältyneet kirjanpitorikoksia koskeneet keskeisimmät muutokset olivat seuraavat. Kirjanpitorikosta koskeva rikossäännös siirrettiin vuoden 1973 kirjanpitolain 38 :n 2 momentista RL 30 luvun 9 ja 10 :ään. Kirjanpitorikosta koskeva rikossäännös jaettiin kahdeksi eri pykäläksi syyksiluettavuuden asteen perusteella: a) (tahallinen) kirjanpitorikos (RL 30:9) ja b) tuottamuksellinen kirjanpitorikos (RL 30:10), jonka rangaistavuus edellytti törkeää huolimattomuutta. Kirjanpitorikoksen (RL 30:9) rangaistusasteikon enimmäisrangaistus korotettiin kahdesta vuodesta kolmeen vuoteen vankeutta. Kirjanpitorikkomusta koskeva säännös sijoitettiin vuoden 1973 kirjanpitolain 38 a :ksi. 58) Törkeästä huolimattomuudesta johtunut "väärien tai harhaanjohtavien tietojen merkitseminen kirjanpitoon" jäi rangaistavaksi vain kirjanpitorikkomuksena vuoden 1973 kirjan- 57) Ks. HE 23/1985: 6 ja Rikoslain kokonaisuudistus 5/1984: 161. Ks. samoin HE 66/1988: 91 ja HE 53/2002: 5. 58) Nykyisen kirjanpitolain säätämisen yhteydessä kirjanpitorikkomusta koskeva rikossäännös otettiin KPL 8 luvun 4 :ksi.

19 19 59) pitolain 38a :n nojalla. Kirjanpitorikkomuksen syyksiluettavuuden astetta nostettiin tuottamuksesta "törkeään huolimattomuuteen". Yhteisöoikeudellisten kirjanpitoa koskevien rikossäännösten rangaistustasoa alennettiin siirtämällä säännökset "rikos"-kategoriasta rikkomukseksi. Velallisen konkurssirikoksina rangaistut väärää ja huolimatonta kirjanpitoa koskevat rikossäännökset kumottiin. Niitä vastaava käyttäytyminen säädettiin rangaistavaksi RL 30 luvun 9 :ssä tarkoitettuna kirjanpitorikoksena tai saman luvun 10 :ssä tarkoitettuna tuottamuksellisena kirjanpitorikoksena taikka kirjanpitolaissa tarkoitettuna kirjanpitorikkomuksena. 60) 3.5. Kirjanpitorikossäännösten muuttaminen vuonna 2003 Rikoslain kokonaisuudistuksen ensimmäisessä vaiheessa säädettyjen talousrikossäännösten tarkistamisen aika tuli kymmenen vuoden voimassaolon jälkeen. Eräiden talousrikossäännösten muuttamiseksi annettiin vuonna 2002 eduskunnalle hallituksen lakiesitys, jossa 61) keskeinen merkitys oli kirjanpitorikosten tunnusmerkistöillä. Eduskunta hyväksyi lakiesityksen eräin muutoksin Nämä muutokset tulivat voimaan Kirjanpitorikokselle on säädetty uusi törkeä tekomuoto eli törkeä kirjanpitorikos, jota koskeva rikossäännös lisättiin RL 30 luvun 9a :ään. Kirjanpitorikoksen perustunnusmerkistöön (RL 30:9) on tehty joitakin tarkistuksia. Uuden törkeän tekomuodon säätämisen johdosta poistettiin RL 30 luvun 9 :ssä tarkoitetun kirjanpitorikoksen seuraustunnusmerkeistä olennaisuusvaatimus. Samalla kun kirjanpitorikoksen (RL 30:9) soveltamiskynnystä alennettiin, laskettiin myös tämän perustekomuodon rangaistusasteikon maksimi kolmesta vuodesta kahteen vuoteen vankeutta. Törkeän kirjanpitorikoksen (RL 30:9a) enimmäisrangaistus on 4 vuotta vankeutta. Kirjanpitorikoksen (RL 30:9) ja tuottamuksellisen kirjanpitorikoksen (RL 30:10) tekijäpiiriin on lisätty oikeushenkilössä tosiasiallista määräysvaltaa käyttävät tahot. Kirjanpitolain 8 luvun 4 :ssä säädetyn kirjanpitorikkomuksen kriminalisoinnin alaa supistettiin poistamalla tunnusmerkistöstä yksi tekotapa. 62) 59) Nykyisen KPL 8 luvun 4 :n rikossäännökseen ei tosin sisälly vastaavaa kriminalisointia. 60) Ks. HE 66/1988: ) Ks. HE 53/2002 vp. 62) Kirjanpitolainsäädännön tarkistamisen yhteydessä vuonna 2004 lisättiin kirjanpitorikkomuksen tunnusmerkistöön yksi uusi tekotapa.

20 20 4. KIRJANPITORIKOS (RL 30:9) Kirjanpitovelvollisen ja muun tekijän käyttäytyminen voi tulla rangaistavaksi kirjanpitorikoksena vain sillä edellytyksellä, että se täyttää kirjanpitorikoksen tunnusmerkistön kokonaisuudessaan. RL 30 luvun 9 :ssä tarkoitetun kirjanpitorikoksen tunnusmerkistö voidaan jakaa seuraavaan neljään ryhmään: 1) tekijätunnusmerkit, 2) tekotapatunnusmerkit, 3) seuraustunnusmerkit ja 4) tahallisuusvaatimus Rikoksentekijät Rikoslain 30 luvun 9 :n tunnusmerkistössä lueteltiin alun perin kolme tekijäkategoriaa: 1) kirjanpitovelvollinen, 2) kirjanpitovelvollisen edustaja ja 3) se, jonka tehtäväksi kirjanpito on toimeksiannolla uskottu. Rikoslain eräiden talousrikossäännösten uudistuksen yhteydessä vuonna 2003 lisättiin kirjanpitorikoksen tunnusmerkistön tekijäpiiriin neljäs kategoria ( /61): 4) kirjanpitovelvollisessa oikeushenkilössä tosiasiallista määräysvaltaa käyttävä. Kirjanpitolaissa säädetyn kirjanpitorikoksen rikosoikeudellinen tekijävastuu oli aluksi sidottu kirjanpitolaissa tarkoitettuun kirjanpitovelvollisuuteen, kuten edellä on selvitetty. 63) Hallituksen lakiesityksessä todettiin, että vuoden 1985 lainmuutoksella ei ollut tarkoitus muuttaa oikeustilaa rikosoikeudellisen vastuun kohdentamissa. Ehdotetut rangaistussäännökset olisivat koskeneet vain kirjanpitovelvollisia. 64) Edellä luetellut kolme ensimmäistä tekijäkategoriaa eivät perustu hallituksen lakiesitykseen vaan lakivaliokunnan vuonna 1985 annettuun mietintöön, joka koski vuoden 1973 kirjanpitolain 38 :ssä tarkoitetun kirjanpitorikossäännöksen muuttamista. Valiokunnan mietinnössä laajennettiin kirjanpitorikoksen tekijäpiiriä siitä, mitä se oli hallituksen esityksessä. Näitä tekijäkategorioita koskevat alkuperäiset lain esityöt löytyvät siten lakiva- 65) liokunnan mietinnöstä vuodelta ) Ks. HE 120/1972: ) Ks. HE 23/1985: 5. Rikoslakiprojektin ehdotuksessa oli esitetty, että tekijäpiiriin kuuluisi kirjanpitovelvollisen lisäksi kirjanpitovelvollisen puolesta toimiva henkilö. Rikoslain kokonaisuudistus 5/1984: ) Ks. LaVM 7/1985: 1-2.

Rikoslaki 19.12.1889/39 30 LUKU (24.8.1990/769) Elinkeinorikoksista

Rikoslaki 19.12.1889/39 30 LUKU (24.8.1990/769) Elinkeinorikoksista Rikoslaki 19.12.1889/39 30 LUKU (24.8.1990/769) Elinkeinorikoksista 1 (1.4.1999/475) Markkinointirikos Joka tavaroiden, palveluksien, kiinteistöjen, yksityisen osakeyhtiön arvopapereiden tai muiden hyödykkeiden

Lisätiedot

Tällöin he ovat panneet merkille seuraavat yksipuoliset julistukset:

Tällöin he ovat panneet merkille seuraavat yksipuoliset julistukset: SOPIMUSTA TŠEKIN TASAVALLAN, VIRON TASAVALLAN, KYPROKSEN TASAVALLAN, LATVIAN TASAVALLAN, LIETTUAN TASAVALLAN, UNKARIN TASAVALLAN, MALTAN TASAVALLAN, PUOLAN TASAVALLAN, SLOVENIAN TASAVALLAN JA SLOVAKIAN

Lisätiedot

Lainvalmisteluosasto OM 3/41/2014 26.2.2014 LUONNONSUOJELU- JA YMPÄRISTÖRIKOSSÄÄNNÖSTEN TARKISTAMISTA VALMISTELEVA TYÖRYHMÄ

Lainvalmisteluosasto OM 3/41/2014 26.2.2014 LUONNONSUOJELU- JA YMPÄRISTÖRIKOSSÄÄNNÖSTEN TARKISTAMISTA VALMISTELEVA TYÖRYHMÄ ASETTAMISPÄÄTÖS Lainvalmisteluosasto OM 3/41/2014 26.2.2014 LUONNONSUOJELU- JA YMPÄRISTÖRIKOSSÄÄNNÖSTEN TARKISTAMISTA VALMISTELEVA TYÖRYHMÄ 1 Asettaminen 2 Toimikausi 3 Tausta Oikeusministeriö on tänään

Lisätiedot

Nykytila. 1994 vp - HE 133. Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi veronkantolain muuttamisesta ESITYKSEN P ÄÅASIALLINEN SISÅLTÖ

Nykytila. 1994 vp - HE 133. Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi veronkantolain muuttamisesta ESITYKSEN P ÄÅASIALLINEN SISÅLTÖ 1994 vp - HE 133 Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi veronkantolain muuttamisesta ESITYKSEN P ÄÅASIALLINEN SISÅLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi veronkantolakia, jossa säädettäisiin avoimen yhtiön

Lisätiedot

Jätealan ympäristörikokset

Jätealan ympäristörikokset Jätealan ympäristörikokset Jätehuoltopäivät 10.-11.10.2012 Satu Lyytikäinen, Uudenmaan elinkeino-, liikenne- ja ympäristökeskus 8.10.2012 Ympäristöviranomaisen roolit YSL:ssä ja jätelaissa säädetty valvontaviranomaiselle

Lisätiedot

Oikeusministeriön vastine lakivaliokunnalle hallituksen esityksestä 55/2015 vp annettujen asiantuntijoiden lausuntojen johdosta

Oikeusministeriön vastine lakivaliokunnalle hallituksen esityksestä 55/2015 vp annettujen asiantuntijoiden lausuntojen johdosta VASTINE 1 (8) Lainvalmisteluosasto OM 3/41/2014 Lainsäädäntöneuvos Ville Hinkkanen 19.11.2015 Eduskunnan lakivaliokunnalle Oikeusministeriön vastine lakivaliokunnalle hallituksen esityksestä 55/2015 vp

Lisätiedot

HENKILÖTIETOLAIN SEURAAMUSJÄRJESTELMÄ

HENKILÖTIETOLAIN SEURAAMUSJÄRJESTELMÄ TIETOSUOJAVALTUUTETUN TOIMISTO HENKILÖTIETOLAIN SEURAAMUSJÄRJESTELMÄ Päivitetty 27.07.2010 www.tietosuoja.fi 2 HENKILÖTIETOLAIN SEURAAMUSJÄRJESTELMÄ Yleistä Henkilötietolain valvontajärjestelmä perustuu

Lisätiedot

osakeyhtiölain kielenhuolto

osakeyhtiölain kielenhuolto Kotimaisten kielten tutkimuskeskus Kielitoimisto Asunto-osakeyhti osakeyhtiölain kielenhuolto Salli Kankaanpää, Aino Piehl ja Matti Räsänen 20.3.2008 Kielenhuoltajien kommenttien aiheita Saako lukija tarpeeksi

Lisätiedot

Ekosysteemin eri toimijat. Yritys Työntekijä Ulkopuolinen taho Media Muut tiedonvälittäjät (esim. Wikileaks)

Ekosysteemin eri toimijat. Yritys Työntekijä Ulkopuolinen taho Media Muut tiedonvälittäjät (esim. Wikileaks) Lainsäädännölliset keinot onko niitä kansainvälisellä tasolla? - Kansainvälisesti poikkeavat lähestymistavat - Ekosysteemin eri toimijoiden roolit ja rajat Mikko Manner Riskienhallintayhdistyksen seminaari

Lisätiedot

Ia on Euroopan unionin neuvoston antama päätöslauselma rahanväärennyksen estämiseksi annettavan rikosoikeudellisen suojan

Ia on Euroopan unionin neuvoston antama päätöslauselma rahanväärennyksen estämiseksi annettavan rikosoikeudellisen suojan HE 154/1999 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi rikoslain 37 luvun 12 :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan, että rikoslain rahan määritelmä laajennetaan koskemaan

Lisätiedot

Kuka kantaa virkavastuuta? Tanja Mansikka, VT, OTL Kuntamarkkinat 9.9.2015

Kuka kantaa virkavastuuta? Tanja Mansikka, VT, OTL Kuntamarkkinat 9.9.2015 Kuka kantaa virkavastuuta? Tanja Mansikka, VT, OTL Kuntamarkkinat 9.9.2015 Väärinkäytösten ehkäisy kunnallishallinnossa Vaalikelpoisuusrajoitukset valtuuston ja toimielimiin Esteellisyyssäännökset Kuntalaki

Lisätiedot

OSAKEYHTIÖN HALLINNON NEUVONTA KRIISITILANTEESSA. XLVI Asianajajapäivät Helsinki 10.1.2014. Asianajaja Ville Kotka

OSAKEYHTIÖN HALLINNON NEUVONTA KRIISITILANTEESSA. XLVI Asianajajapäivät Helsinki 10.1.2014. Asianajaja Ville Kotka OSAKEYHTIÖN HALLINNON NEUVONTA KRIISITILANTEESSA XLVI Asianajajapäivät Helsinki 10.1.2014 Asianajaja Ville Kotka Esityksen sisältö OYL:n huolellisuusperiaate ja vahingonkorvausvastuu Rikosoikeudellinen

Lisätiedot

HE 12/2000 vp ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

HE 12/2000 vp ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 2/2000 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle valtion erityisrahoitusyhtiön luotto- ja takaustoiminnasta annetun lain ja 8 :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi

Lisätiedot

SÄÄDÖSKOKOELMA. 564/2015 Laki. rikoslain muuttamisesta

SÄÄDÖSKOKOELMA. 564/2015 Laki. rikoslain muuttamisesta SUOMEN SÄÄDÖSKOKOELMA Julkaistu Helsingissä 12 päivänä toukokuuta 2015 564/2015 Laki rikoslain muuttamisesta Annettu Helsingissä 8 päivänä toukokuuta 2015 Eduskunnan päätöksen mukaisesti muutetaan rikoslain

Lisätiedot

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 111/2002 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi Euroopan yhteisön yleisen tutkintojen tunnustamisjärjestelmän voimaanpanosta annetun lain 6 ja 10 :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

Lisätiedot

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 181/2002 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi aravalain :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan omistusaravalainan siirtoa kunnalle koskevaa aravalain säännöstä

Lisätiedot

LAUSUNTO OSUUSKUNTA PPO:N KOKOUKSELLE

LAUSUNTO OSUUSKUNTA PPO:N KOKOUKSELLE LAUSUNTO OSUUSKUNTA PPO:N KOKOUKSELLE Pohjois-Suomen aluehallintoviraston määräys 27.3.2014 1. Pohjois-Suomen aluehallintovirasto on päätöksellään 27.3.2014 määrännyt osuuskuntalain (1488/2001) 7 luvun

Lisätiedot

LAUSUNTO 1 (5) Sosiaali- ja terveysministeriö kirjaamo@stm.fi tom.strandstrom@stm.fi. Lausuntopyyntö STM/4750/2014

LAUSUNTO 1 (5) Sosiaali- ja terveysministeriö kirjaamo@stm.fi tom.strandstrom@stm.fi. Lausuntopyyntö STM/4750/2014 LAUSUNTO 1 (5) Sosiaali- ja terveysministeriö kirjaamo@stm.fi tom.strandstrom@stm.fi Suomen Tilintarkastajat ry on tilintarkastajia edustava edunvalvontajärjestö. Jäsenemme ovat tilintarkastuslain mukaisesti

Lisätiedot

SÄÄDÖSKOKOELMA. 2003 Julkaistu Helsingissä 4 päivänä helmikuuta 2003 N:o 61 68. Laki. N:o 61. rikoslain muuttamisesta

SÄÄDÖSKOKOELMA. 2003 Julkaistu Helsingissä 4 päivänä helmikuuta 2003 N:o 61 68. Laki. N:o 61. rikoslain muuttamisesta SUOMEN SÄÄDÖSKOKOELMA 2003 Julkaistu Helsingissä 4 päivänä helmikuuta 2003 N:o 61 68 SISÄLLYS N:o Sivu 61 Laki rikoslain muuttamisesta... 137 62 Laki kirjanpitolain 8 luvun 4 :n muuttamisesta... 143 63

Lisätiedot

Asiantuntijalausunto lakivaliokunnalle Tapani, Jussi; Lahti, Raimo Date 2009-04-23 http://hdl.handle.net/10224/4727

Asiantuntijalausunto lakivaliokunnalle Tapani, Jussi; Lahti, Raimo Date 2009-04-23 http://hdl.handle.net/10224/4727 This document is downloaded from HELDA - The Digital Repository of University of Helsinki. Title Asiantuntijalausunto lakivaliokunnalle Author(s) Tapani, Jussi; Lahti, Raimo Date 2009-04-23 URL http://hdl.handle.net/10224/4727

Lisätiedot

Sisällys. Lukijalle... 13. Esipuhe 4. painokseen... 13

Sisällys. Lukijalle... 13. Esipuhe 4. painokseen... 13 Lukijalle................................................... 13 Esipuhe 4. painokseen................................... 13 1. Kirjanpitolainsäädännön rakenne.......................... 15 1.1 EU:n tilinpäätössäädökset...................................

Lisätiedot

Julkaistu Helsingissä 23 päivänä syyskuuta 2015. 1142/2015 Laki. julkishallinnon ja -talouden tilintarkastuksesta

Julkaistu Helsingissä 23 päivänä syyskuuta 2015. 1142/2015 Laki. julkishallinnon ja -talouden tilintarkastuksesta SUOMEN SÄÄDÖSKOKOELMA Julkaistu Helsingissä 23 päivänä syyskuuta 2015 1142/2015 Laki julkishallinnon ja -talouden tilintarkastuksesta Annettu Helsingissä 18 päivänä syyskuuta 2015 Eduskunnan päätöksen

Lisätiedot

Asia: Hallituksen esitys (HE) 32/2015 vp eduskunnalle laiksi verotuksen oikaisemisesta oma-aloitteisesti annettujen tietojen perusteella vuonna 2016

Asia: Hallituksen esitys (HE) 32/2015 vp eduskunnalle laiksi verotuksen oikaisemisesta oma-aloitteisesti annettujen tietojen perusteella vuonna 2016 Rikosoikeuden apulaisprofessori Sakari Melander Helsingin yliopisto Oikeustieteellinen tiedekunta 20.10.2015 Eduskunnan lakivaliokunnalle Yleistä Asia: Hallituksen esitys (HE) 32/2015 vp eduskunnalle laiksi

Lisätiedot

HE 23/2003 vp. 2. Ehdotetut muutokset

HE 23/2003 vp. 2. Ehdotetut muutokset Hallituksen esitys Eduskunnalle laeiksi aravalain, aravarajoituslain 23 :n sekä vuokra-asuntolainojen ja asumisoikeustalolainojen korkotuesta annetun lain 39 :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

Lisätiedot

1907. V. Liitemlet. Esit. n;o 19.

1907. V. Liitemlet. Esit. n;o 19. 1907. V. Liitemlet. Esit. n;o 19. Talousvaliokunnan mietintö n:o 4 Keisarillisen Majesteetin armollisen esityksen johdosta, joka koskee suostuntaveroa mallasjuomain valmistamisesta. Valtiovarainvaliokunta,

Lisätiedot

HE 107/1996 vp ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

HE 107/1996 vp ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 107/1996 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi varallisuusverolain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi omistajayrittäjien varallisuusverohuojennusta

Lisätiedot

Tulitöitä koskeva lainsäädäntö, määräykset ja ohjeet. Mikko Ahtola

Tulitöitä koskeva lainsäädäntö, määräykset ja ohjeet. Mikko Ahtola Tulitöitä koskeva lainsäädäntö, määräykset ja ohjeet Mikko Ahtola Laki velvoittaa, ohjeet ohjaavat 1. Pelastuslaki, työturvallisuuslaki ja asetus, rikoslaki, vahingonkorvauslaki 1. Velvoittavaa lainsäädäntöä

Lisätiedot

Lakivaliokunnalle. PERUSTUSLAKIVALIOKUNNAN LAUSUNTO 53/2006 vp. Hallituksen esitys alkoholirikoksia koskevien säännösten uudistamisesta JOHDANTO

Lakivaliokunnalle. PERUSTUSLAKIVALIOKUNNAN LAUSUNTO 53/2006 vp. Hallituksen esitys alkoholirikoksia koskevien säännösten uudistamisesta JOHDANTO PERUSTUSLAKIVALIOKUNNAN LAUSUNTO 53/2006 vp Hallituksen esitys alkoholirikoksia koskevien säännösten uudistamisesta Lakivaliokunnalle JOHDANTO Vireilletulo Eduskunta on 2 päivänä maaliskuuta 2004 lähettäessään

Lisätiedot

Julkaistu Helsingissä 14 päivänä huhtikuuta 2015. 368/2015 Laki. rikoslain muuttamisesta. Annettu Helsingissä 10 päivänä huhtikuuta 2015

Julkaistu Helsingissä 14 päivänä huhtikuuta 2015. 368/2015 Laki. rikoslain muuttamisesta. Annettu Helsingissä 10 päivänä huhtikuuta 2015 SUOMEN SÄÄDÖSKOKOELMA Julkaistu Helsingissä 14 päivänä huhtikuuta 2015 368/2015 Laki rikoslain muuttamisesta Annettu Helsingissä 10 päivänä huhtikuuta 2015 Eduskunnan päätöksen mukaisesti kumotaan rikoslain

Lisätiedot

VALTION TILINTARKASTUSLAUTAKUNTA KANNANOTTO Annettu Helsingissä 31 päivänä elokuuta 2009 N:o 1/2009. Tilintarkastuskertomuksen sisältö.

VALTION TILINTARKASTUSLAUTAKUNTA KANNANOTTO Annettu Helsingissä 31 päivänä elokuuta 2009 N:o 1/2009. Tilintarkastuskertomuksen sisältö. VALTION TILINTARKASTUSLAUTAKUNTA KANNANOTTO Annettu Helsingissä 31 päivänä elokuuta 2009 N:o 1/2009 Asia Aloite Kannanotto Tilintarkastuskertomuksen sisältö Keskuskauppakamarin tilintarkastuslautakunnan

Lisätiedot

Eläketurvakeskuksen asema eläkelaitosten yhteistyöelimenä

Eläketurvakeskuksen asema eläkelaitosten yhteistyöelimenä Eläketurvakeskuksen asema eläkelaitosten yhteistyöelimenä Eläketurvakeskus (jäljempänä ETK) on perustettu hoitamaan yksityisten eläkelaitosten yhteisiä palvelu-, ohjaus-, rekisteröinti- ja neuvonta-asioita.

Lisätiedot

Antamispäivä Diaarinumero 20.6.2012 R 11/2887. Helsingin käräjäoikeus 5/10 os. 21.9.2011 nro 8349 (liitteenä) Kihlakunnansyyttäjä Tuomas Soosalu

Antamispäivä Diaarinumero 20.6.2012 R 11/2887. Helsingin käräjäoikeus 5/10 os. 21.9.2011 nro 8349 (liitteenä) Kihlakunnansyyttäjä Tuomas Soosalu Helsingin hovioikeus Tuomio Nro 1697 Antamispäivä Diaarinumero 20.6.2012 R 11/2887 Ratkaisu, johon on haettu muutosta Helsingin käräjäoikeus 5/10 os. 21.9.2011 nro 8349 (liitteenä) Asia Valittaja Vastapuolet

Lisätiedot

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 243/2001 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laeiksi porotalouden ja luontaiselinkeinojen rahoituslain 58 :n sekä kolttalain 68 :n muuttamisesta Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi porotalouden ja luontaiselinkeinojen

Lisätiedot

Määräykset ja ohjeet 14/2013

Määräykset ja ohjeet 14/2013 Määräykset ja ohjeet 14/2013 Kolmansien maiden kaupankäyntiosapuolet Dnro FIVA 15/01.00/2013 Antopäivä 10.6.2013 Voimaantulopäivä 1.7.2013 FINANSSIVALVONTA puh. 010 831 51 faksi 010 831 5328 etunimi.sukunimi@finanssivalvonta.fi

Lisätiedot

Laki asunto-osakeyhtiölain voimaanpanosta

Laki asunto-osakeyhtiölain voimaanpanosta Eduskunnan päätöksen mukaisesti säädetään: Laki asunto-osakeyhtiölain voimaanpanosta Annettu Helsingissä 22 päivänä joulukuuta 2009 1 Asunto-osakeyhtiölain voimaantulo Asunto-osakeyhtiölaki ( / ), jäljempänä

Lisätiedot

Kirjanpitolautakunnan kuntajaosto LAUSUNTO 108 1 (5) 16.1.2015

Kirjanpitolautakunnan kuntajaosto LAUSUNTO 108 1 (5) 16.1.2015 Kirjanpitolautakunnan kuntajaosto LAUSUNTO 108 1 (5) 16.1.2015 LAUSUNTO POTILASVAKUUTUSVASTUUN KIRJAAMISOHJEIDEN MUUTTAMISESTA 1 Lausuntopyyntö Sairaanhoitopiiri A ja sairaanhoitopiiri B (myöhemmin hakijat)

Lisätiedot

VAASAN YLIOPISTO KAUPPATIETEELLINEN TIEDEKUNTA TALOUSOIKEUDEN LAITOS

VAASAN YLIOPISTO KAUPPATIETEELLINEN TIEDEKUNTA TALOUSOIKEUDEN LAITOS VAASAN YLIOPISTO KAUPPATIETEELLINEN TIEDEKUNTA TALOUSOIKEUDEN LAITOS Riina Eskola VERORIKOKSET YRITYSVEROTUKSESSA Talousoikeuden pro gradu -tutkielma VAASA 2008 1 SISÄLLYSLUETTELO sivu OIKEUSTAPAUSLUETTELO

Lisätiedot

HE 196/2008 vp. saattaminen olisi rangaistavaa. Uuden rikosnimikkeen tuotteita. Asetuksen täytäntöönpano

HE 196/2008 vp. saattaminen olisi rangaistavaa. Uuden rikosnimikkeen tuotteita. Asetuksen täytäntöönpano HE 196/2008 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle rikoslain 17 luvun muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan rikoslakia muutettavaksi siten, että kissan tai koiran turkiksen neuvoston

Lisätiedot

Työ- ja elinkeinoministeriön asetus

Työ- ja elinkeinoministeriön asetus Työ- ja elinkeinoministeriön asetus KHT- ja HTM-tilintarkastajan hyväksymisvaatimuksista Annettu Helsingissä 22 päivänä huhtikuuta 2008 Työ- ja elinkeinoministeriön päätöksen mukaisesti säädetään 13 päivänä

Lisätiedot

Kirjanpitäjän ja tilintarkastajan vastuusta talousrikoksissa

Kirjanpitäjän ja tilintarkastajan vastuusta talousrikoksissa Minna Hällström Kirjanpitäjän ja tilintarkastajan vastuusta talousrikoksissa 1. Johdanto Taloudelliseen toimintaan kytkeytyvä rikos tehdään tavallisesti oikeushenkilön toiminnan yhteydessä. Moitittava

Lisätiedot

Laki. osuuskuntalain 5 luvun 5 :n muuttamisesta

Laki. osuuskuntalain 5 luvun 5 :n muuttamisesta Liite 1 Rinnakkaistekstit 2. osuuskuntalain 5 luvun 5 :n muuttamisesta muutetaan 28 päivänä joulukuuta 2001 annetun osuuskuntalain (1488/2001) 5 luvun 5 :n 2 momentti, sellaisena kuin se on laissa 890/2002,

Lisätiedot

Yritysmuodot. Yksityinen toiminimi Avoin yhtiö Kommandiittiyhtiö 4. Osakeyhtiö Osuuskunta Lähde: Tomperi, Käytännön kirjanpito

Yritysmuodot. Yksityinen toiminimi Avoin yhtiö Kommandiittiyhtiö 4. Osakeyhtiö Osuuskunta Lähde: Tomperi, Käytännön kirjanpito Yritysmuodot Yksityinen toiminimi Avoin yhtiö Kommandiittiyhtiö 4. Osakeyhtiö Osuuskunta Lähde: Tomperi, Käytännön kirjanpito Marjatta Kariniemi 7.2.2005 1 Osakeyhtiö Lue Kehittyvä kirjanpitotaito kirjasta

Lisätiedot

LAUSUNTO KIRJANPITOLAIN SOVELTAMISESTA POTILASVAHINKOVASTUUN KIR- JANPITOKÄSITTELYSSÄ

LAUSUNTO KIRJANPITOLAIN SOVELTAMISESTA POTILASVAHINKOVASTUUN KIR- JANPITOKÄSITTELYSSÄ Kirjanpitolautakunnan kuntajaosto LAUSUNTO 42 16.11.1999 LAUSUNTO KIRJANPITOLAIN SOVELTAMISESTA POTILASVAHINKOVASTUUN KIR- JANPITOKÄSITTELYSSÄ 1. Lausuntopyyntö Sairaanhoitopiirin kuntayhtymä pyytää kuntajaostolta

Lisätiedot

UUSI OSUUSKUNTALAKI Keskeiset muutokset ja vaikutus osuuskuntiin

UUSI OSUUSKUNTALAKI Keskeiset muutokset ja vaikutus osuuskuntiin UUSI OSUUSKUNTALAKI Keskeiset muutokset ja vaikutus osuuskuntiin Pellervo Päivä 2013 Lakiasiainjohtaja Anne Kontkanen Pellervo-Seura ry Miksi uusi osuuskuntalaki? valmistelulle aseteut tavoitteet: osuuskuntien

Lisätiedot

SISÄLLYS. N:o 833. Laki. Euroopan yhteisöjen taloudellisten etujen suojaamista koskevan yleissopimuksen eräiden määräysten hyväksymisestä

SISÄLLYS. N:o 833. Laki. Euroopan yhteisöjen taloudellisten etujen suojaamista koskevan yleissopimuksen eräiden määräysten hyväksymisestä SUOMEN SÄÄDÖSKOKOELMA 2002 Julkaistu Helsingissä 9 päivänä lokakuuta 2002 N:o 833 839 SISÄLLYS N:o Sivu 833 Laki Euroopan yhteisöjen taloudellisten etujen suojaamista koskevan yleissopimuksen eräiden määräysten

Lisätiedot

Laki eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista. Katso tekijänoikeudellinen huomautus käyttöehdoissa.

Laki eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista. Katso tekijänoikeudellinen huomautus käyttöehdoissa. 13.8.1976/680 Laki eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista Katso tekijänoikeudellinen huomautus käyttöehdoissa. Eduskunnan päätöksen mukaisesti säädetään: 1 (30.12.1992/1536) Yhteiskunnallisesti

Lisätiedot

SÄÄDÖSKOKOELMA. 1998 Julkaistu Helsingissä 6 päivänä toukokuuta 1998 N:o 294 302. Laki. N:o 294. osakeyhtiölain muuttamisesta

SÄÄDÖSKOKOELMA. 1998 Julkaistu Helsingissä 6 päivänä toukokuuta 1998 N:o 294 302. Laki. N:o 294. osakeyhtiölain muuttamisesta SUOMEN SÄÄDÖSKOKOELMA 1998 Julkaistu Helsingissä 6 päivänä toukokuuta 1998 N:o 294 302 SISÄLLYS N:o Sivu 294 Laki osakeyhtiölain muuttamisesta... 1047 295 Laki osuuskuntalain 9 luvun muuttamisesta... 1050

Lisätiedot

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 108/2001 vp Hallituksen esitys eduskunnalle laeiksi työllisyyslain 21 :n, palkkaturvalain 9 :n, merimiesten palkkaturvalain 8 :n ja työehtosopimuslain muuttamisesta Esityksessä ehdotetaan muutettaviksi

Lisätiedot

HE 5/2015 vp. Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi työttömyysturvalain muuttamisesta

HE 5/2015 vp. Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi työttömyysturvalain muuttamisesta Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi työttömyysturvalain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan lisättäväksi työttömyysturvalakiin säännökset ikääntyneiden työnhakijoiden

Lisätiedot

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 212/2002 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi tieliikennelain :n muuttamisesta Tieliikennelakiin ehdotetaan koottaviksi liikenteen ohjauslaitteista annettavia asetuksia ja määräyksiä koskevat valtuussäännökset.

Lisätiedot

YLEINEN OHJE JA MÄÄRÄYS VKS:2004:1 syyttäjille Dnro 65/31/04. 28.12.2004 YSjäL 3 2 mom., AVKSV 13. Voimassa 1.1.2005 - toistaiseksi

YLEINEN OHJE JA MÄÄRÄYS VKS:2004:1 syyttäjille Dnro 65/31/04. 28.12.2004 YSjäL 3 2 mom., AVKSV 13. Voimassa 1.1.2005 - toistaiseksi YLEINEN OHJE JA MÄÄRÄYS VKS:2004:1 syyttäjille Dnro 65/31/04 Annettu Säädösperusta 28.12.2004 YSjäL 3 2 mom., AVKSV 13 Voimassa 1.1.2005 - toistaiseksi Menettely sananvapausrikosasioissa 1. Taustaa Vuoden

Lisätiedot

Valtioneuvoston asetus

Valtioneuvoston asetus Valtioneuvoston asetus rikesakkorikkomuksista Valtioneuvoston päätöksen mukaisesti säädetään rikoslain (39/1889) 2 a luvun 8 :n 2 momentin ja 9 :n 8 momentin nojalla, sellaisina kuin ne ovat 2 a luvun

Lisätiedot

Työeläkevakuutusyhtiöille sallitun myynti- ja markkinointiyhteistyön rajat sekä salassa pidettävien tietojen luovuttaminen

Työeläkevakuutusyhtiöille sallitun myynti- ja markkinointiyhteistyön rajat sekä salassa pidettävien tietojen luovuttaminen LAUSUNTO 1 (3) Minna Helle 26.4.2012 Finanssivalvonta kirjaamo@finanssivalvonta.fi Dnro 5/204/2011 Finanssivalvonnan kannanottoluonnos 21.3.2012 Työeläkevakuutusyhtiöille sallitun myynti- ja markkinointiyhteistyön

Lisätiedot

TYÖELÄKEVAKUUTUSMAKSUPETOS ESITUTKINNASSA

TYÖELÄKEVAKUUTUSMAKSUPETOS ESITUTKINNASSA TYÖELÄKEVAKUUTUSMAKSUPETOS ESITUTKINNASSA HTSY Verohallinto Päiväys Verohallinto 2 (5) TYÖELÄKEVAKUUTUSMAKSUPETOS ESITUTKINNASSA Työeläkevakuutusmaksupetos ja sen törkeä tekomuoto ovat rikosnimikkeitä,

Lisätiedot

Näytesivut. 4.1 Yhtiökokous. Kokoustapa. Päätöksentekoa yhtiökokouksessa koskevat säännökset vastaavat pääosin vanhan lain säännöksiä.

Näytesivut. 4.1 Yhtiökokous. Kokoustapa. Päätöksentekoa yhtiökokouksessa koskevat säännökset vastaavat pääosin vanhan lain säännöksiä. 4 4.1 Yhtiökokous HALLINTO Päätöksentekoa yhtiökokouksessa koskevat säännökset vastaavat pääosin vanhan lain säännöksiä. Kokoustapa Osakkaat käyttävät päätösvaltaansa yhtiökokouksessa, jossa päätökset

Lisätiedot

Mietintöjä ja lausuntoja. Lahjusrikoksia koskevien säännösten eräät muutostarpeet

Mietintöjä ja lausuntoja. Lahjusrikoksia koskevien säännösten eräät muutostarpeet Mietintöjä ja lausuntoja BETÄNKANDEN OCH UTLÅTANDEN 9 2015 Lahjusrikoksia koskevien säännösten eräät muutostarpeet MIETINTÖJÄ JA LAUSUNTOJA BETÄNKANDEN OCH UTLÅTANDEN 9 2015 Lahjusrikoksia koskevien säännösten

Lisätiedot

HE 18/2015 vp. Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi henkilötietojen käsittelystä poliisitoimessa annetun lain 40 :n muuttamisesta

HE 18/2015 vp. Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi henkilötietojen käsittelystä poliisitoimessa annetun lain 40 :n muuttamisesta Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi henkilötietojen käsittelystä poliisitoimessa annetun lain :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi henkilötietojen käsittelystä

Lisätiedot

Henkivakuutussopimusten ehtojen muuttaminen vahinkokehityksen tai korkotason muutoksen johdosta

Henkivakuutussopimusten ehtojen muuttaminen vahinkokehityksen tai korkotason muutoksen johdosta Kannanotto 1/2013 1 (5) Henkivakuutussopimusten ehtojen muuttaminen vahinkokehityksen tai korkotason muutoksen johdosta 1 Yleistä 2 Säädöstausta Henkivakuutusyhtiöt solmivat asiakkaidensa kanssa pääsääntöisesti

Lisätiedot

TOIMINNANTARKASTUS. Toiminnantarkastus vs. tilintarkastus

TOIMINNANTARKASTUS. Toiminnantarkastus vs. tilintarkastus TOIMINNANTARKASTUS Toiminnantarkastus vs. tilintarkastus Toiminnantarkastus Asunto-osakeyhtiöissä ja yhdistyksissä on oltava yhtiökokouksen valitsema toiminnantarkastaja, jos sillä ei ole tilintarkastajaa.

Lisätiedot

ULOSOTTOMENETTELYSSÄ VARATTOMAKSI TODETUT YRITYKSET

ULOSOTTOMENETTELYSSÄ VARATTOMAKSI TODETUT YRITYKSET ULOSOTTOMENETTELYSSÄ VARATTOMAKSI TODETUT YRITYKSET HTSY Verohallinto 2.9.2014 2 (5) ULOSOTTOMENETTELYSSÄ VARATTOMAKSI TODETUT YRITYKSET Harmaan talouden selvitysyksikkö on tarkastellut ulosotossa vuosina

Lisätiedot

EUROOPAN PARLAMENTTI

EUROOPAN PARLAMENTTI EUROOPAN PARLAMENTTI 1999 2004 Kansalaisvapauksien ja -oikeuksien sekä oikeus- ja sisäasioiden valiokunta 29. kesäkuuta 2001 PE 302.207/14-23 TARKISTUKSET 14-23 MIETINTÖLUONNOS: Luís Marinho (PE 302.207)

Lisätiedot

Miten estää nuuskan laiton kauppa?

Miten estää nuuskan laiton kauppa? Miten estää nuuskan laiton kauppa? Seuraamukset nuuskan laittomasta maahantuonnista ja myynnistä Seppo Raitolahti Tulliylitarkastaja Valmisteverotus Ulkomaankauppa- ja verotusosasto 1 Veroseuraamukset

Lisätiedot

Tiemaksut ja maksajan oikeusturva. Mirva Lohiniva-Kerkelä Dosentti, yliopistonlehtori Lapin Yliopisto

Tiemaksut ja maksajan oikeusturva. Mirva Lohiniva-Kerkelä Dosentti, yliopistonlehtori Lapin Yliopisto Tiemaksut ja maksajan oikeusturva Mirva Lohiniva-Kerkelä Dosentti, yliopistonlehtori Lapin Yliopisto Muutamia oikeusturvan kannalta olennaisia kysymyksiä Paikannus ja henkilötietojen käyttö Tietojen kerääminen

Lisätiedot

Osuuskuntien ja jäsenten veromuutokset. Hallituksen esitys ja osuuskuntien muutosvaatimukset

Osuuskuntien ja jäsenten veromuutokset. Hallituksen esitys ja osuuskuntien muutosvaatimukset Osuuskuntien ja jäsenten veromuutokset Hallituksen esitys ja osuuskuntien muutosvaatimukset Tilannekatsaus Hallituksen esitys eduskunnalle annettiin 15.9.2014 sekä osuuskuntien että niiden jäsenten verotukseen

Lisätiedot

Veronkorotukset Kohtuutonta piiskaa ja rangaistuksen uhkaa

Veronkorotukset Kohtuutonta piiskaa ja rangaistuksen uhkaa Veronkorotukset Kohtuutonta piiskaa ja rangaistuksen uhkaa SISÄLLYSLUETTELO 1. VERONKOROTUS TULOVEROTUKSESSA: NYKYTILA JA SEN KEHITYSVAIHEET.. 1 1.1. Verotusmenettelylain veronkorotussäännös...................................

Lisätiedot

16.4.2015 12.3.2015. Taloudellinen rikollisuus. Erikoistumisjakso

16.4.2015 12.3.2015. Taloudellinen rikollisuus. Erikoistumisjakso Taloudellinen rikollisuus Erikoistumisjakso 16.4.2015 1. Laajennettuun hyötykonfiskaatioon liittyvä kevennetty todistustaakka? (Viljanen: Konfiskaatio 2. Prejudikaatin KKO 2007:1 mukaan huumausaineen myymisen

Lisätiedot

5.3 Laillisuusperiaatteen osa-alueet muodolliset kriminalisointikriteerit

5.3 Laillisuusperiaatteen osa-alueet muodolliset kriminalisointikriteerit ... Sisällys Alkusanat... Lähteet... V XV Lyhenteet... LXIV 1 Tutkimuksen kysymyksenasettelu... 1 1.1 Johdatus aiheeseen ja kysymyksenasetteluun... 1 1.2 Tutkimuksen tavoite, kohde ja tehtävä... 2 1.3

Lisätiedot

Ilmoitusvelvollisuudet miten toimia Pirkanmaalla. Pirkanmaan poliisilaitos Rikoskomisario Pasi Nieminen 4.12.2013 Sampola

Ilmoitusvelvollisuudet miten toimia Pirkanmaalla. Pirkanmaan poliisilaitos Rikoskomisario Pasi Nieminen 4.12.2013 Sampola Ilmoitusvelvollisuudet miten toimia Pirkanmaalla Pirkanmaan poliisilaitos Rikoskomisario Pasi Nieminen 4.12.2013 Sampola Toimintaympäristö 1.1.2014 Pirkanmaan ja Keski-Suomen poliisilaitoksista Sisä-Suomen

Lisätiedot

Y:n poliisilaitos on antanut asiasta selvityksen ja Poliisihallitus lausunnon.

Y:n poliisilaitos on antanut asiasta selvityksen ja Poliisihallitus lausunnon. ANONYMISOITU PÄÄTÖS 02.06.2016 Dnro OKV/459/1/2016 1/5 ASIA Poliisin ja syyttäjän menettely tuomarin virkarikosasiassa KANTELU Kantelija on kannellut X:n syyttäjänviraston kihlakunnansyyttäjän A:n 4.5.2015

Lisätiedot

Laki maakaaren muuttamisesta

Laki maakaaren muuttamisesta LUONNOS 5.10.2015 Rinnakkaistekstit Laki maakaaren muuttamisesta Eduskunnan päätöksen mukaisesti muutetaan maakaaren (540/1995) 6 luvun :n 2 momentti, 9 a luvun 10 :n 2 momentti ja 15 :n 1 momentti, 15

Lisätiedot

HE 4/1998 vp ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

HE 4/1998 vp ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 4/1998 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi makeis- ja vilvoitusjuomaverosta annetun lain 5 :n ja lain liitteenä olevan virvoitusjuomaverotaulukon muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

Lisätiedot

TYÖNEUVOSTO LAUSUNTO TN 1443-11 Ratakatu 3, PL 32 00023 Valtioneuvosto puh. 09-645 593 9.6.2011 7/2011

TYÖNEUVOSTO LAUSUNTO TN 1443-11 Ratakatu 3, PL 32 00023 Valtioneuvosto puh. 09-645 593 9.6.2011 7/2011 TYÖNEUVOSTO LAUSUNTO TN 1443-11 Ratakatu 3, PL 32 00023 Valtioneuvosto puh. 09-645 593 9.6.2011 7/2011 Yhteistoimintalain soveltamisedellytykseksi säädettyä henkilöstömäärää laskettaessa oli otettava huomioon

Lisätiedot

Laki Rahoitustarkastuksesta annetun lain muuttamisesta

Laki Rahoitustarkastuksesta annetun lain muuttamisesta Annettu Helsingissä 13 päivänä toukokuuta 2005 Laki Rahoitustarkastuksesta annetun lain muuttamisesta Eduskunnan päätöksen mukaisesti muutetaan Rahoitustarkastuksesta 27 päivänä kesäkuuta 2003 annetun

Lisätiedot

Opintotukilaki 5 a, 2 mom.

Opintotukilaki 5 a, 2 mom. Opintotukilaki 5 a, 2 mom. Lukio-opinnot ovat päätoimisia, jos niiden oppimäärän mukainen laajuus on yhteensä vähintään 75 kurssia tai jos ne suoritetaan ammatillisen perustutkinnon yhteydessä aikuisille

Lisätiedot

HE 237/2014 vp. 1.2 Tietoyhteiskuntakaari

HE 237/2014 vp. 1.2 Tietoyhteiskuntakaari HE 237/2014 vp Hallituksen esitys eduskunnalle laeiksi valtion televisio- ja radiorahastosta annetun lain 4 :n sekä tietoyhteiskuntakaaren 351 :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä

Lisätiedot

HE 41/2008 vp. Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi

HE 41/2008 vp. Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi HE 41/2008 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi kuorma- ja linja-auton kuljettajien ammattipätevyydestä annetun lain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi

Lisätiedot

MÄÄRÄYS LUOTTOLAITOKSEN KIRJANPIDOSTA

MÄÄRÄYS LUOTTOLAITOKSEN KIRJANPIDOSTA Muutokset merkitty alleviivattuna 1 (5) Luottolaitoksille Omistusyhteisöille MÄÄRÄYS LUOTTOLAITOKSEN KIRJANPIDOSTA Rahoitustarkastus antaa rahoitustarkastuslain 14 :n 1 momentin nojalla seuraavan määräyksen

Lisätiedot

Ehdotus hallituksen esitykseksi eduskunnalle laiksi kielilain 5 :n muuttamisesta

Ehdotus hallituksen esitykseksi eduskunnalle laiksi kielilain 5 :n muuttamisesta Ehdotus hallituksen esitykseksi eduskunnalle laiksi kielilain :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi kielilakia. Esityksen mukaan yksikielinen kunta voitaisiin

Lisätiedot

Teija Marita Taskinen TALOUSRIKOLLISUUS SUOMESSA

Teija Marita Taskinen TALOUSRIKOLLISUUS SUOMESSA Teija Marita Taskinen TALOUSRIKOLLISUUS SUOMESSA Liiketalous ja matkailu 2009 VAASAN AMMATTIKORKEAKOULU Liiketalouden koulutusohjelma TIIVISTELMÄ Tekijä Teija Taskinen Opinnäytetyön nimi Talousrikollisuus

Lisätiedot

1. Laki joukkoliikenteen tarkastusmaksusta annetun lain muuttamisesta

1. Laki joukkoliikenteen tarkastusmaksusta annetun lain muuttamisesta Lakiehdotukset 1. Laki joukkoliikenteen tarkastusmaksusta annetun lain muuttamisesta Eduskunnan päätöksen mukaisesti kumotaan joukkoliikenteen tarkastusmaksusta 11 päivänä toukokuuta 1979 annetun lain

Lisätiedot

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 164/2001 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain 30 :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan arvonlisäverolakia muutettavaksi. Kiinteistön käyttöoikeuden

Lisätiedot

Yleishyödyllisen yhdistyksen ja säätiön tilinpäätös- ja verokysymyksiä Helmikuu 2011. SYS Audit Oy Jukka Sorjonen, KHT

Yleishyödyllisen yhdistyksen ja säätiön tilinpäätös- ja verokysymyksiä Helmikuu 2011. SYS Audit Oy Jukka Sorjonen, KHT Yleishyödyllisen yhdistyksen ja säätiön tilinpäätös- ja verokysymyksiä Helmikuu 2011 SYS Audit Oy Jukka Sorjonen, KHT 1 Yleishyödyllisyys n Yhteisö on yleishyödyllinen (TVL 22 ), jos se toimii yksinomaan

Lisätiedot

III RIKOLLISUUSKONTROLLI

III RIKOLLISUUSKONTROLLI III RIKOLLISUUSKONTROLLI Tässä jaksossa käsitellään virallisen kontrollijärjestelmän toimintaa kuvailemalla muun muassa rikosten ilmituloa, ilmi tulleiden rikosten selvittämistä, rikoksentekijöiden syytteeseen

Lisätiedot

Oikeusministeriö on lausuntopyynnössään 25.5.2015 pyytänyt arviomuistiosta lausuntoa muun muassa allekirjoittaneelta.

Oikeusministeriö on lausuntopyynnössään 25.5.2015 pyytänyt arviomuistiosta lausuntoa muun muassa allekirjoittaneelta. Rikosoikeuden apulaisprofessori Sakari Melander Helsingin yliopisto Oikeustieteellinen tiedekunta 12.7.2015 Oikeusministeriölle Asia: Arviomuistio terrorismirikosten uusien kansainvälisten kriminalisointivelvoitteiden

Lisätiedot

HE 172/2013 vp. on selkiyttää valtion eläkerahastoa koskevaa sääntelyä ja valtion eläketurvan rahoitusta koskevaa valmistelua valtioneuvostossa.

HE 172/2013 vp. on selkiyttää valtion eläkerahastoa koskevaa sääntelyä ja valtion eläketurvan rahoitusta koskevaa valmistelua valtioneuvostossa. Hallituksen esitys eduskunnalle laeiksi valtion eläkelain ja valtion eläkerahastosta annetun lain 5 ja 6 :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ PERUSTELUT Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi

Lisätiedot

Taloushallinnon tukipalvelut Arkistointi. Marja Lehtisaari 11.2.2013

Taloushallinnon tukipalvelut Arkistointi. Marja Lehtisaari 11.2.2013 Taloushallinnon tukipalvelut Arkistointi Marja Lehtisaari 11.2.2013 Arkistoinnin lainsäädäntö Perustuslaki 73/1999 Arkistolaki 831/1994 Julkisuuslaki 621/1999 Muutos 23.6.2005 495/2005, voimaan 1.10.2005

Lisätiedot

LUONNOS ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

LUONNOS ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ LUONNOS Hallituksen esitys Eduskunnalle laeiksi ajoneuvojen yksittäishyväksynnän järjestämisestä annetun lain ja ajoneuvojen yksittäishyväksynnän väliaikaisesta järjestämisestä annetun lain muuttamisesta

Lisätiedot

SISÄMINISTERIÖ Muistio Liite Lainsäädäntöneuvos 13.2.2015 SM066:00/2011

SISÄMINISTERIÖ Muistio Liite Lainsäädäntöneuvos 13.2.2015 SM066:00/2011 SISÄMINISTERIÖN ASETUS VARTIJAN JA JÄRJESTYKSENVALVOJAN ASUSTA JA JÄRJESTYKSENVALVOJAN TUNNUKSISTA 1. Yleistä Ehdotus liittyy hallituksen esitykseen HE 22/2014 eduskunnalle laiksi yksityisistä turvallisuuspalveluista

Lisätiedot

Työneuvoston lausunto TN 1347-98 (24/97)

Työneuvoston lausunto TN 1347-98 (24/97) 1 (5) Työneuvoston lausunto TN 1347-98 (24/97) Työneuvoston lausunto työaikalain (605/1996) 17 :n 1 ja 2 momentin tulkinnasta. Annettu Uudenmaan työsuojelupiirin pyynnöstä 18 päivänä maaliskuuta 1998.

Lisätiedot

Turvallisuusselvityslainsäädännön kokonaisuudistus Tausta ja keskeiset muutokset

Turvallisuusselvityslainsäädännön kokonaisuudistus Tausta ja keskeiset muutokset 1 Turvallisuusselvityslainsäädännön kokonaisuudistus Tausta ja keskeiset muutokset Valmisteluvaiheet Esivalmistelu arviointimuistio huhtikuu 2008 OM:n työryhmä 1.10.2008 28.2.2011 (OM:n mietintöjä ja selvityksiä

Lisätiedot

HE 217/2014 vp. Ehdotettu laki on käsiteltävä eduskunnassa. Esityksessä ehdotetaan Ahvenanmaan itsehallintolakia muutettavaksi niin, että tehtä-

HE 217/2014 vp. Ehdotettu laki on käsiteltävä eduskunnassa. Esityksessä ehdotetaan Ahvenanmaan itsehallintolakia muutettavaksi niin, että tehtä- HE 217/2014 vp Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi Ahvenanmaan itsehallintolain :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan Ahvenanmaan itsehallintolakia muutettavaksi niin,

Lisätiedot

Uusi yritys Perustamisilmoitus ja rekisteröityminen

Uusi yritys Perustamisilmoitus ja rekisteröityminen Uusi yritys ja rekisteröityminen Sanna Koivisto Pirkanmaan verotoimisto Mikä on YTJ? Yritys- ja yhteisötietojärjestelmä Verohallituksen ja Patentti- ja rekisterihallituksen yhdessä ylläpitämä tietojärjestelmä

Lisätiedot

Eurooppalaistuva rikosoikeus OTT, VT, dosentti Sakari Melander Nuorten akatemiaklubi, ma 21.11.2011

Eurooppalaistuva rikosoikeus OTT, VT, dosentti Sakari Melander Nuorten akatemiaklubi, ma 21.11.2011 Eurooppalaistuva rikosoikeus OTT, VT, dosentti Sakari Melander Nuorten akatemiaklubi, ma 21.11.2011 21.11.2011 1 Rikosoikeus kansallista vai jotakin muuta? 21.11.2011 2 Rikosoikeuden eurooppalaistuminen

Lisätiedot

Talousrikos ja rangaistus Venäjällä

Talousrikos ja rangaistus Venäjällä Talousrikos ja rangaistus Venäjällä Turvallisuus ja riskienhallinta Venäjän-kaupassa Huippuseminaari Lahdessa 4.10.2012 Jarmo Koistinen, OTT, kandidat juriditšeskih nauk (Venäjä), FM Sisältö Miten rikos

Lisätiedot

Kuntayhtymän sekä kunnan ja kuntayhtymän omistaman osakeyhtiön kuuluminen

Kuntayhtymän sekä kunnan ja kuntayhtymän omistaman osakeyhtiön kuuluminen 1 (5) Kirjanpitolautakunnan kuntajaosto LAUSUNTO 102 29.11.2011 Kuntayhtymän sekä kunnan ja kuntayhtymän omistaman osakeyhtiön kuuluminen kuntakonserniin 1 Lausuntopyyntö 1.1 Varsinainen lausuntopyyntö

Lisätiedot

Paperittomana peruskoulussa. Pentti Arajärvi Paperittomat -hanke 11.4.2014

Paperittomana peruskoulussa. Pentti Arajärvi Paperittomat -hanke 11.4.2014 Paperittomana peruskoulussa Pentti Arajärvi Paperittomat -hanke 11.4.2014 Perustuslain 16.1. Jokaisella on oikeus maksuttomaan perusopetukseen. Oppivelvollisuudesta säädetään lailla. Lapsen oikeuksien

Lisätiedot

Määräykset ja ohjeet 2/2012

Määräykset ja ohjeet 2/2012 Määräykset ja ohjeet 2/2012 Vastuuvelan suojaaminen, kirjanpito- ja Dnro FIVA 10/01.00/2011 Antopäivä 23.2.2012 Voimaantulopäivä 31.12.2011 FINANSSIVALVONTA puh. 010 831 51 faksi 010 831 5328 etunimi.sukunimi@finanssivalvonta.fi

Lisätiedot

Valokuva ja yksityisyyden suoja henkilötietolain kannalta

Valokuva ja yksityisyyden suoja henkilötietolain kannalta Valokuva ja yksityisyyden suoja henkilötietolain kannalta IT-erityisasiantuntija Lauri Karppinen Tietosuojavaltuutetun toimisto 21.11.2011 Valtakunnalliset kuva-arkistopäivät Tietosuojavaltuutettu Ohjaa,

Lisätiedot