Tilinpäätös ja verosuunnittelu

Transkriptio

1 Tilinpäätös ja verosuunnittelu Tilintarkastuksen ja arvioinnin symposium / Tampere Risto Walden, kauppat.lisensiaatti risto@bilanssi.fi /

2 IFRS EU KPL / FAS EVL / TVL OYL

3 Elinkeinoverolain suhde kirjanpito- ja yhtiöoikeudellisiin säännöksiin EVL => KPL: Verotettavan tulon ja kirjanpidon sidonnaisuuksien laajuus, riippuvaisuus EVL => IFRS: realisoitumattomien tulojen verotus ja informaation tuottamisen verohinta EVL => OYL: Pyrkimys estää verottamattomien tulojen jakokelpoisuus eli turvata velkojien/veronsaajien etu Vaihtoehtoja: a) Veronalaista heti b) Veronalaista varojenjakohetkellä c) Jakokelvotonta OYL säännöksin Walden Tax 2009

4 Verotettavan tulon määrittely Käyvän arvon periaate (IFRS) vs. veronmaksukyky- ja realisointiperiaate (kassavirran verottaminen?) Verotuksen poistojen, varausten ja eläkekulujen vähentämisen laajuus ja jaksottaminen Verotettavan tulon oikaisu kirjanpidon lähtökohtaisista luvuista. Verotuksen ja kirjanpidon heikko/vahva riippuvuus Vahva riippuvuus: Suomi, Ruotsi ja Saksa Riippuvuutta vähentäneet: Norja ja Tanska Riippuvuutta lisännyt: Iso-Britannia Heikko riippuvuus: Yhdysvallat

5 Kirjanpitoratkaisut tahdonilmaisuna Kirjanpito tuottaa verotuksen edellyttämän informaation Verovelvollisen vaatimukset sisältyvät kirjanpitoon, toissijaiset vaatimukset pätemättömiä, tehokas katuminen Perusteettomat veroedut voidaan estää veronkiertosäännöksin Verotuksen valmistuminen: varauksen/poistojen peruuttaminen ennen verotuksen päättymistä Todistusmateriaali ja yksityisoikeudellinen moitteettomuus => kirjanpitoon merkityt tahdonilmaisut ensisijaisia!

6 Nimenomaiset sidonnaisuudet EVL 54 : Yleissäännös sidonnaisuudesta, poikkeaminen vain erityisin perustein Vaihto-omaisuuden arvostamisen, poistojen ja varausten kirjanpitosidonnaisuus Poistot voidaan vaatia verotuksessa pienempinä kuin kirjanpidossa; hyllypoisto KVL 2003/51 Viittaukset pykälässä: EVL 25 : tutkimustoiminnan menot EVL 26 : kurssivoitot ja tappiot, indeksivoitot- ja tappiot sekä suojausinstrumenttien arvonmuutokset

7 Nimenomaiset sidonnaisuudet Hankintameno KPL 4:5 (KiLa ): Hankintamenoon luetaan hyödykkeen hankinnasta ja valmistuksesta aiheutuneet välittömät menot. Kohtuullinen osuus hyödykkeen hankintaan ja valmistukseen liittyvistä välillisistä menoista saadaan lukea hankintamenoon IAS 2 ja IAS 16: välillisiä menoja pakko aktivoida hankintamenoon => EVL 14 : huomiointi myös verotuksessa sekä KPL että IFRS sääntöjen mukaan

8 Nimenomaiset sidonnaisuudet Osatuloutus KPL 5:4 (KiLa ): Pitkän valmistusajan vaativasta suoritteesta syntyvä tulo saadaan kirjata tuotoksi valmistusasteen perusteella IAS 11 & IAS 18 & IFRIC 15: tuloutuspakko valmistusasteen perusteella => EVL 19.2 : huomiointi myös verotuksessa sekä KPL että IFRS sääntöjen mukaan Walden Tax 2009

9 Nimenomaiset sidonnaisuudet Kaupankäyntitarkoituksessa pidetyt rahoitusvälineet (KPL 5:2a ) Realisoitumattomat tulot ja menot kaupankäyntitarkoituksessa pidettyjen rahoitusvälineiden osalta mahdollista kirjata tulosvaikutteisesti IAS 39: käypää arvoa pakko soveltaa => Arvonnousu veronalaista tuloa (EVL 8.1 ) ja arvonalentuminen vähennyskelpoinen meno (EVL 5.1 ) Edellyttää IFRS tai KPL 5:2a :n soveltamista KiLa 2016/1951: mahdollista myös vaihto-omaisuuden rahoitusvälineisiin Walden Tax 2009

10 Nimenomaiset sidonnaisuudet Realisoitumattomat indeksi- ja kurssivoitot KPL 5:3 & IAS 21 => EVL 26 : Veronalaista tuloa siltä osin kuin merkitty tilikauden tuotoiksi. Vastaavat tappiot vähennyskelpoisia. Sovelletaan myös velkaa tai saamista suojaavan instrumentin (esim. termiini mutta EI optio) arvonmuutoksiin Walden Tax 2009

11 Jakokelvottomuus OYL säännöksin Kehittämismenot KPL 5:8 OYL 13:5 muutos: Jollei yhtiön maksukykyä koskevasta 2 :stä muuta johdu, yhtiö saa jakaa vapaan oman pääoman, josta on vähennetty yhtiöjärjestyksen mukaan jakamatta jätettävät varat sekä määrä, joka on kehitysmenona merkitty taseeseen kirjanpitolain mukaisesti. Aktivoitu osa jakokelvottomia varoja osakeyhtiöissä, osuuskunnissa ja henkilöyhtiöissä, joissa vastuunalaisina yhtiömiehinä vain osakeyhtiöitä => rajoitus on osakeyhtiön osalta direktiiviperusteinen eikä jäsenvaltiolla ole mahdollista säätää siitä poikkeusta.

12 KiLa 2016 / 1950 Omaehtoinen lausunto vuoden 2016 alusta voimaan tulleista kirjanpitolainsäädännön muutoksista Kehittämismenot; aktivoitujen kehittämismenojen vaikutus varojenjakokelpoisiin varoihin [KPL 5:8, OYL 13:5 ja OKL 16:5.1 ] Ennen lain voimaantuloa taseeseen aktivoitujen kehittämismenojen kuluksi kirjaamisessa saadaan noudattaa aikaisemmin voimassa olleita säännöksiä. Varojenjakorajoitus kuitenkin kohdistuu myös ennen lainmuutosta tehtyihin aktivointeihin; rajoitus on osakeyhtiön osalta direktiiviperusteinen eikä jäsenvaltiolla ole mahdollista säätää siitä poikkeusta. KiLa 2016/1961: kirjaustapa ja avustusten huomiointi

13 Nimenomaiset sidonnaisuudet Vaihto-omaisuuden hankintamenon arvostaminen: EVL 28.1 : taikka kirjanpitolain 7 a luvun 1 :ssä tarkoitetuissa kansainvälisissä tilinpäätösstandardeissa tarkoitetun nettorealisointiarvon. Nettorealisointiarvo 4. vaihtoehtona alimman arvon periaatteessa Nettorealisointiarvo = Myyntihinta myyntikulut loppuunsaattamisen kulut => EVL: Hyväksyttävissä vain IFRS-tilinpäätöksen soveltajalle! Walden Tax 2009

14 Riippumattomia säännöksiä Vaihto-omaisuuden arvostaminen (KPL 4:5 ) Jollei kirjanpitovelvollinen muuta näytä, vaihto-omaisuuteen kuuluvien samanlajisten hyödykkeiden hankintameno määritetään olettaen, että hyödykkeet on luovutettu: FIFO tai LIFO tai hankintojen painotettu keskiarvo Uuden kirjanpitolain perusteella arvo voidaan määritellä myös muulla yleisesti käytössä olevalla hyvän kirjanpitotavan mukaisella menettelytavalla. Kirjanpitolautakunnan kannanotto tarvittaessa. => EVL 14 : FIFO ellei verovelvollinen muuta näytä

15 Riippumattomia säännöksiä Rahoitusleasing-sopimukset (KPL 4:8 ) Rahoitusleasing-sopimusten kirjaaminen kuin osamaksusopimukset (aktivointi) mahdollista => käsittely kuin hyödyke olisi myyty ja ostettu (IFRS harmonisointia, IAS 17) Soveltaminen mahdollista erillis- ja konsernitilinpäätöksessä (KPL 4:8 ). Konsernissa pakko mikäli sovellettu erillistilinpäätöksissä Sovellettava kaikkiin taloudelliselta luonteeltaan vastaaviin sopimuksiin. Siirtymäsäännöksin voidaan menettelyä soveltaa esimerkiksi vain uusiin sopimuksiin => EVL ei tunnista menettelyä, verotuksessa ei huomioida

16 KHO 2016 T 4472 ( ): Rahoitusleasing Kirjanpitolakiin oli lisätty voimaan tulleet säännökset rahoitusleasingsopimuksella hankitun omaisuuden merkitsemisestä kirjanpitoon. Uuden säännöksen mukaan vuokrasopimuksen tehnyt kirjanpitovelvollinen vuokralleottaja voi merkitä tietyin ehdoin hyödykkeen tilinpäätökseensä siten kuin se olisi ostettu. Korkein hallinto-oikeus katsoi, että mainittuja kirjanpitolain periaatteita ei voitu soveltaa verotuksessa. Laki elinkeinotulon verottamisesta 5 1 momentti 1 kohta Kts. myös KHO1990/2531

17 Riippumattomia säännöksiä Sijoituskiinteistöt (KPL 5:2b ) Sijoituskiinteistön kirjaaminen käypään arvoon ja tulosvaikutteisesti mahdollista (IAS 40). Noudatetaan rahoitusvälineiden arvostamisen KPL 5:2a :n mukaista käypään arvoon merkitsemistä. Sijoituskiinteistöt (IAS 40): hankintameno tai käypäarvo, ei poistoja kiinteistöistä. Soveltaminen mahdollista toimialasta riippumatta Mikroyrityksen säännöksiä noudatettaessa ei saa soveltaa. Laadittava pienyrityssäännösten mukainen tilinpäätös mikäli haluaa soveltaa (KiLa) => EVL ei tunnista menettelyä, verotuksessa ei huomioida

18 KiLa 2016 / 1949: Sijoituskiinteistöjen tilinpäätöskäsittelystä KPL 5:2 b :n tarkoittamaa käyvän arvon menettelyä sovellettaessa Tuloslaskelmaan omana rivinään käyvän arvon muutos rivi, liiketoiminnan muiden tuottojen jälkeen. Voidaan merkitä myös tuloslaskelman rahoitustuotot ja kulut -ryhmän viimeisenä eränä (ei Käyvän arvon rahasto ) Käyvän arvon nettomuutoksen lisäksi voidaan esittää välisummat sijoituskiinteistöjen käyvän arvon lisäyksistä sekä käyvän arvon vähennyksistä. Sijoituskiinteistöt taseeseen omana erillisenä tase-eränä; taseen vastaavien ryhmään III Sijoitukset, viimeisenä kohtana: 5a Sijoituskiinteistöt. Laskennallinen verovelka huomioitava omana eränään!

19 Riippumattomia säännöksiä IFRS Biologiset hyödykkeet (IAS 41): käypä arvo (pakko) Vuokrasopimukset (IAS 17) tietyistä kuin myytyjen kiinteistöjen laskennallisista hankintamenoista poistopakko ( lukien korvataan standardilla: IFRS 16 Vuokrasopimukset ) Liikearvon arvotesti, ei sumu-poistoja => EVL ei tunnista menettelyä, verotuksessa ei huomioida Poistoero & verotusperusteinen varaus Konserniavustus => IFRS ei tunnista, huomioidaan verotuksessa Walden Tax 2009

20 Kiitokset!