Vastikesuoritusten kirjanpidollinen käsittely

Transkriptio

1 Päivitetty 09/2013 Vastikesuoritusten kirjanpidollinen käsittely Tämän ohjeistuksen tarkoituksena on antaa vuokranantajille, isännöitsijöille sekä asunto-osakeyhtiöiden hallituksille ja osakkaille tietoa siitä, miten osakkaiden vastikeosuuksia voisi käsitellä taloyhtiön kirjanpidossa taloyhtiön suurten korjaushankkeiden yhteydessä. Kyseessä on pääperiaatteita käsittelevä ohjeistus ja käytännön tilanteissa on asioita, joita ei ole kaikkia voitu ottaa tässä huomioon. Ohjeistus on laadittu yhteistyössä Isännöintiliiton kanssa. Lisäksi verotus- ja tilintarkastusalan ammattilaiset ovat toimineet ohjeen asiantuntijoina. Suurten korjaushankkeiden yhteydessä monissa taloyhtiöissä on käytäntönä, että kaikki osakkaiden maksusuoritukset rahastoidaan eli kirjataan taseessa olevaan rahastoon automaattisesti. Rahastoinnille on kuitenkin yleensä olemassa vaihtoehtoja. Taloyhtiön taseesta ja korjaushankkeen laadusta riippuu, mikä keino on kussakin tapauksessa järkevin ja kirjanpidollisesti, verotuksellisesti sekä yhtiöoikeudellisesti oikein. Parhaan ratkaisun löytämiseksi isännöitsijän tulee ymmärtää, että taloyhtiöt ovat erilaisia, eikä yksi ja sama malli sovi kaikille taloyhtiöille. Tässä ohjeessa esitetään muutamia esimerkkejä siitä, mitä vaihtoehtoja osakkaiden maksusuoritusten rahastoinnille eri tilanteissa voisi olla. Lue lisää: 1. Miten kirjanpito huomioidaan hankesuunnittelussa? 2. Miten remontin kulut tulisi kirjata? 3. Miten osakkaiden maksusuoritukset tulisi kirjata? 4. Esimerkkejä 5. Osakkaiden yhdenvertaisuus 6. Termit 1. Miten kirjanpito huomioidaan hankesuunnittelussa? Kun asunto-osakeyhtiö suunnittelee isoon korjaushankkeeseen ryhtymistä, on teknisen hankesuunnittelun yhteydessä suositeltavaa tehdä myös taloudellinen hankesuunnittelu. Tämä tarkoittaa muun muassa seuraavien seikkojen tekemistä: pankkien ja lainoituksen kilpailuttamista sisältäen mm. erilaisten laina-aikojen ja korkojen selvittämistä sen suunnittelua, otetaanko osakkailta ennen lainannostoa vastaan hankeosuuksia, joilla hankkeen alkuvaihetta rahoitetaan käytetäänkö limiittiluottoa vai nostetaanko jo korjauksen aikana varsinainen remonttilaina kuinka suuri osa hankkeesta on perusparannusta eli taseeseen rakennuksen arvoon kirjattavaa ja kuinka paljon vuosikorjausta, joka voidaan kirjata joko kuluna tuloslaskelmaan tai rakennuksen arvoon taseeseen missä vaiheessa korjaushanketta yhtiökokous määrittelee osakkaiden lainaosuudet (vaikuttaa varainsiirtoveron maksuvelvollisuuteen) miten osakkaiden yhdenvertaisuus otetaan hankkeen kirjanpidollisen käsittelyn osalta huomioon

2 Taloudellinen hankesuunnittelu ei kuitenkaan liity vain korjaushankkeen suunnittelu- ja toteutusvaiheeseen, vaan sen avulla linjataan myös tulevien tilikausien tilinpäätösten laatimisperiaatteita kyseessä olevan korjaushankkeen osalta. 2. Miten remontin kulut tulisi kirjata? Remontin kulujen kirjaus aloitetaan selvittämällä, kuinka suuri osa hankkeen kuluista on vuosikorjausta ja kuinka suuri osa on perusparannusta. Vuosikorjauksen kulut voidaan kirjata kuluiksi tuloslaskelmaan tai aktivoida taseen puolelle. Perusparannuksen osuus on pakko aktivoida taseeseen. Useimmissa korjaushankkeissa kulut jakautuvat osin vuosikorjauksen ja osin perusparannuksen kuluiksi. Taloyhtiön on arvioitava vuosikorjauksen ja perusparannuksen osuus prosenttiperusteisesti. Osuuksien arviointi perustuu urakan hankesuunnitelmaan, mutta apuna kannattaa käyttää myös urakoitsijan teknistä asiantuntemusta. Hyvän hallintotavan mukaista on, että osuuksien arviointi dokumentoidaan esimerkiksi hallituksen kokouspöytäkirjoihin tai urakoitsijan kanssa käytävien neuvotteluiden pöytäkirjoihin siten, että niistä käyvät ilmi myös arvioinnin perusteet. Taloyhtiön dokumentaatio toimii jälkikäteen myös verottajalle selvityksenä siitä, mitä hankkeessa on tehty ja perusteluna sille, miksi taloyhtiö on päättänyt aktivoida tietyt osuudet ja päättänyt kirjata kuluiksi tietyt osuudet. On muistettava, että verottajalla ei voi olla parempaa tietämystä taloyhtiön hankkeista kuin taloyhtiön omilla asiantuntijoilla (esimerkiksi omalla teknisellä asiantuntijalla tai urakoitsijalla). Tämän vuoksi taloyhtiön oma selvitys, joka on laadittu remontin yhteydessä ja josta käy ilmi, mihin kulujen kirjaukset perustuvat, on tärkeä dokumentti vielä korjaushankkeen päätyttyäkin. 3. Miten osakkaiden maksusuoritukset tulisi kirjata? Kun kulupuolen osuudet on arvioitu, nähdään, miten osakkaiden maksusuoritukset voidaan vastaavasti jakaa tuloslaskelmaan (maksusuoritusten tuloutus) ja taseeseen (maksusuoritusten rahastointi). Tärkeimpänä jakoperiaatteena pidetään yleensä sitä, että tuloslaskelmaan ei kirjata enempää tuottoja kuin mitä sinne on kirjattu kuluja. Taloyhtiön tarkoituksena ei ole voiton tuottaminen, joten tuloslaskelmassa pyritään yleensä siihen, että tuottoja ja kuluja olisi yhtä paljon. Kun tuotot ja kulut ovat tasapainossa, yhtiölle ei synny voittoa eikä siten verotettavaa tuloa. Tuloslaskelmassa on kuitenkin mahdollista tehdä tappio. Jos taloyhtiöllä on korjaushankkeesta isot tuloslaskelmaan kirjatut vuosikorjauskulut, mutta vähän osakkaiden maksusuorituksia eli kulut ovat suuremmat kuin tuotot, voidaan tuloslaskelmassa näyttää tarkoituksellisesti tämä epätasapaino kuluissa ja tuotoissa. Tällaisen ratkaisun tarkoituksena on, että tappion tekeminen mahdollistaa tulevina vuosina kuluihin nähden liiallisten tuottojen kirjaamisen tuloslaskelmaan. Korjaushankkeen jälkeisinä vuosina tuottoja on osakkaiden maksusuoritusten myötä nimittäin väistämättä enemmän kuin kuluja. Hyvään hallintotapaan kuuluu, että tappiot käytetään sikäli, kun niitä on. Tappioita voi hyödyntää enintään kymmenen vuoden ajan ja edellytyksenä on, ettei osakkeista vaihdu tänä aikana kuin enintään 50 %. Liiallisia tuottoja voidaan tasapainottaa myös poistoja tekemällä. Kun taseesta tehdään poistoja esimerkiksi rakennuksen arvosta tai koneista ja kalustosta, nämä kuittaavat tuloslaskelmassa olevan positiivisen tuloksen. Silloin, kun tuottoja on enemmän kuin tuloslaskelmaan kirjattavia kuluja, eikä taloyhtiöllä ole aiempien vuosien tappioita eikä poistopohjaa, joilla voitaisiin kuitata näitä liiallisia tuloja, ei osakkaiden maksusuoritusten tulouttaminen ole järkevä vaihtoehto. Tällöin maksusuoritukset on syytä rahastoida eli kirjata maksusuoritukset taseen puolelle. Taloyhtiössä voidaan kuitenkin rahastoida enintään niin paljon osakkaiden maksusuorituksia kuin mitä taseeseen on tehty kyseisen hankkeen osalta aktivointeja.

3 Näin ollen se, tuloutetaanko maksusuoritukset vai kirjataanko ne taseeseen, riippuu taloyhtiön kulloisestakin tilanteesta. Asia selviää yleensä lopullisesti vasta tilinpäätöstä laadittaessa. Tämän vuoksi olisi hyvä, että yhtiökokous antaa kyseisen tilikauden osalta hallitukselle valtuudet päättää rahastoinnista sikäli ja siltä osin kuin tilinpäätöksen tekeminen edellyttää, jotta veronmaksaminen vältetään. On huomattava, että rahastointipäätöstä ei voida tehdä enää tilinpäätösyhtiökokouksessa tilikauden päätyttyä. 4. Esimerkkejä Seuraavassa käsitellään joitakin vaihtoehtoja, miten taloyhtiön suuressa remontissa voidaan toimia ja miten vastikeosuudet voidaan kirjanpidossa käsitellä. Esimerkki 1. Esimerkki 2. Esimerkki 3. Taloyhtiön taseessa rakennuksen arvosta on tehty vuosien mittaan niin paljon poistoja, että arvoa ei ole enää paljon jäljellä. Korjaushanketta suunniteltaessa taloyhtiön tekninen asiantuntija on arvioinut, että korjaushankkeesta 40 % on vuosikorjausta ja 60 % perusparannusta. Arvioinnista on laadittu kirjallinen muistio. Koska taloyhtiön taseessa on hyvä olla poistopohjaa, päätetään hallituksessa, että sekä vuosikorjauksen osuus että perusparannuksen osuus kuluista aktivoidaan rakennuksen arvoon (taseeseen), eli kaikki hankkeen kulut aktivoidaan taseeseen. Tarkoituksena on, että jatkossa tehdään vuosittain kaikki mahdolliset poistot. Yhtiökokouksessa on päätetty, että korjaushankkeen aikana käytetään limiittiluottoa eikä osakkaiden hankeosuuksia oteta vastaan. Tilikauden aikana tehdään päätös, että lainaosuudet rahastoidaan, mutta pääomavastikkeet tuloutetaan poistoja vastaan. Päätös rahastoinnista on tehtävä yhtiökokouksessa. Toinen vaihtoehto on, että yhtiökokous valtuuttaa hallituksen tekemään rahastointipäätöksen. Valtuutuksessa on oltava rahastoinnin reunaehdot. Tällöin hallitus voi tilinpäätöskokouksen yhteydessä päättää rahastoinnista siltä osin, kuin se on tilinpäätöksen kannalta tarpeen. Myöhempinä vuosina pääomavastikkeet voidaan edelleen tulouttaa, koska poistopohjaa riittää. Taloyhtiön taseessa on mittava poistopohja. Korjaushanketta suunniteltaessa tekninen asiantuntija on arvioinut, että korjaushankkeesta 40 % on vuosikorjausta ja 60 % perusparannusta. Arvioinnista on laadittu kirjallinen muistio. Taloyhtiössä päätetään kirjata 40 % hankkeen kuluista vuosikorjauskuluiksi tuloslaskelmaan ja 60 % aktivoidaan taseeseen rakennuksen arvoon. 10 % osakkaista on ilmoittanut maksavansa osuutensa hankkeesta lainaosuutena heti, kun lainaosuudet on määritelty. Näin ollen päätetään, että sinä tilikautena, kun hanke toteutetaan, sekä lainaosuudet että pääomavastikkeet tuloutetaan hankkeen 40 % kulukirjausta vastaan. Jatkossa pääomavastikkeet tuloutetaan poistoja vastaan niin kauan kuin poistopohjaa riittää. Taloyhtiössä on päätetty säästää ennakkoon viiden vuoden kuluttua toteutettavaa putkiremonttia varten. Osakkaiden remonttia varten kerätyt vastikkeet päätetään tulouttaa ja muodostaa asuintalovaraus, jotta tulos ei näytä voittoa. Hanke päätetään toteuttaa siten, että siitä 50 % on

4 Esimerkki 4. peruskorjausta ja 50 % perusparannusta. Hankkeen toteutusvuonna asuintalovaraus puretaan hankkeen 50 % kulukirjausta vastaan. Koska 50 % kuluista on perusparannuksena kirjattu taseeseen, voidaan osakkaiden maksusuorituksia tulouttaa poistoja vastaan hankkeen toteutusvuonna sekä sen jälkeen niin kauan kuin poistopohjaa riittää. Yhtiössä tehdään sellainen korjaushanke, joka on euromääräisesti tässä yhtiössä pieni ja joka voidaan toteuttaa viiden vuoden laina-ajalla. Korjaus on luonteeltaan pelkkää vuosikorjausta, mutta hanke on luonteeltaan siinä määrin mittava, että se tulee yhtiöjärjestyksen mukaan kattaa pääomavastikkeilla. Hanke päätetään rahoittaa osakkailta kerättävillä lainaosuuksilla ja pääomavastikkeilla. Osakkaiden vaihtuvuus on yhtiössä vuosien mittaan ollut pientä ja arvioitavissa on, että tulevien kymmenen vuoden aikana yli 50 % osakkeista ei vaihdu. Yhtiö päättää toteuttaa hankkeen siten, että koko urakan kustannus kirjataan vuosikorjauskuluksi tuloslaskelmaan. Muodostunutta tappiota hyödynnetään hankkeen toteutusvuonna ja sitä seuraavina vuosina siten, että kaikki osakkaiden maksusuoritukset tuloutetaan. 5. Osakkaiden yhdenvertaisuus Osakkailla on remonteissa erilaisia intressejä. Esimerkiksi yksittäiselle vuokranantajalle merkitsevää on, rahastoidaanko hänen hankeosuus- tai lainaosuussuorituksensa tai hänen maksamansa pääomavastikkeet taloyhtiön taseeseen vai tuloutetaanko ne tuloslaskelmaan. Jos maksusuoritukset rahastoidaan, ei vuokranantaja pysty tekemään näiden osalta verovähennystä vuokratuloistaan ja maksusuoritus huomioidaan vasta huoneiston mahdollisessa myyntitilanteessa luovutusvoittoveroa määrättäessä. Jos suoritukset tuloutetaan eli näytetään yhtiön tuloslaskelmassa, ne ovat vuokranantajaosakkaalle vähennyskelpoisia vuokratuloista kuten muutkin tulonhankkimiskulut tuloverolain mukaan. Erityisesti vuokranantajaosakkaiden näkökulmasta on tärkeää miettiä, onko osakkaiden maksusuorituksia mahdollista tulouttaa. On kuitenkin huomioitava, että ainoastaan vuokranantajaosakkaiden maksusuorituksia ei voida tulouttaa. Heidän suorituksiaan ei yhdenvertaisuusperiaatteen vuoksi voida käsitellä toisista osakkaista poikkeavin keinoin yhtiön kirjanpidossa. Sen sijaan on mahdollista päättää esimerkiksi niin, että hanke- ja lainaosuudet tuloutetaan hankkeen toteutusvuonna, mutta pääomavastikkeet rahastoidaan. Tämä tarkoittaa, että erilaisia maksusuorituksia voidaan käsitellä toisistaan poikkeavalla tavalla yhtiön kirjanpidossa, kunhan erittelyä ei tehdä sillä perusteella, kuka suorituksen maksaa. Käsittelytavat voivat myös hieman poiketa toisistaan eri tilikausilla, koska tilikaudet ovat osittain toisistaan poikkeavia. 6. Termit Hankeosuus Limiittiluotto Perusparannus maksusuoritus, jolla osakas maksaa osuutensa taloyhtiön hankkeesta jo ennen kun taloyhtiö nostaa lainaa luotto, jossa maksetaan korjauksen aikana pelkkiä korkoja ja nostetaan varsinainen remonttilaina vasta hankkeen loputtua, kun lopulliset kustannukset ovat selvillä laajennus-, muutos-, uudistus- tai muu vastaava korjaustyö, jossa rakennusta laajennetaan tai muutetaan tasokkaammaksi

5 Rahastointi Tase Tuloslaskelma Tulouttaminen Varainsiirtovero Vuosikorjaus osakkaiden maksusuoritusten kirjaaminen taseessa olevaan oman pääoman rahastoon kertoo varat ja velat tilinpäätöshetkellä eli kuinka paljon taloyhtiöllä on esimerkiksi rahaa ja velkaa kuvaa tilikauden kirjanpidollisen tuloksen muodostumista eli tilikaudelle kuuluvien tuottojen sekä kulujen, poistojen ja varausten erotusta, eli näyttää, mistä rahat ovat tulleet ja mihin ne ovat menneet osakkaiden maksusuoritusten kirjaaminen tuloslaskelmaan tuottoihin varainsiirtoveroa maksetaan kiinteistön tai arvopaperien omistusoikeuden luovutuksesta. Varainsiirtoveron maksaa yleensä ostaja (tai muu luovutuksensaaja). korjaus, jossa ennallistetaan yhtiön rakennusta alkuperäiseen tai laatutasoltaan entisen kaltaiseen kuntoon