Sisällysluettelo Pääkirjoitus 3 Asiantuntijakirjoituksia 4 Muutokset kansainvälisen palvelukaupan myyntimaasäännöksiin 4 Varojenjaon verotus muuttumassa 6 Bonusten verotus 8 Oikeuskäytäntö 9 Elinkeinotulon verotus 9 Arvonlisäverotus 12 Tuloverotus 17 Vahvistetut lait ja asetukset 18 Verotililaki vahvistettu 18 Väliyhteisölain mustalle listalle muutos 18 Työpanokseen perustuvan osingon verosäännökset vahvistettu 18 Hallituksen esitykset 19 Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta 19 Työnantajan kansaneläkemaksu poistuu vuonna 2010 19 Arvonlisäverokantoihin muutoksia 1.7.2010 20 Pakettiautojen ajoneuvoverotukseen muutos 20 Muutoksia tuloverotukseen vuonna 2010 21 Uusia verosopimuksia eduskunnan käsittelyyn 22 Kiinteistöveroprosenttien ylä- ja alarajoihin korotuksia 23 Autoveroon sisältyvän arvonlisäveron palautus 23 Verohallinnon ohjeet ja päätökset 24 Verokantamuutoksessa oikaisueriin sovellettava arvonlisäverokanta 24 Peruskorko ja viitekorko ovat laskeneet 24 Ulkomaisen elinkeinonharjoittajan suomalaisen sivuliikkeen edustajan verovastuusta 25 Usein kysyttyjä kysymyksiä yleishyödyllisten yhteisöjen verotuksesta 3.7.2009 25 Arvonlisäveron ulkomaalaispalautushakemus EU:ssa sähköiseksi vuonna 2010 25 Henkilöstöruokailun arvonlisäverotus 26 Muuta verotukseen liittyvää 27 Työryhmän muistio yleishyödyllisten yhteisöjen verotuksesta 28 Yhteystiedot 31 1
Ajankohtaistilaisuus Yritysverotuksesta Järjestämme yritysverotuksen ajankohtaisia asioita käsittelevän koulutustilaisuuden. Tilaisuudessa käydään läpi arvonlisäverotuksen ja verotilijärjestelmän ajankohtaiset asiat sekä muita yritysverotukseen liittyviä kysymyksiä. AIKA PAIKKA AIKATAULU Torstai 22.10. klo 8.30 alkaen. Tuokko Tilintarkastus Oy, Munkkiniemen puistotie 25, 7. krs. Helsinki 8.30 Ilmoittautuminen ja aamukahvi 9.00-10.15 Arvonlisäverotuksen palvelukaupan uudet säännökset vuodelle 2010. Luennoitsijana arvonlisäverotuksen asiantuntija Leena Juusela. 10.15-11.00 Verotilijärjestelmän voimaantulo vuoden 2010 alusta lukien. Luennoitsijana Vero-osaston johtaja, VT Tom Hoffström. 11.00-12.00 Varojenjaon muuttuva verotus sekä muut verotuksen ajankohtaiset aiheet. Luennoitsijoina veroasiantuntija Alpo Ronkainen. HINTA ILMOITTAUTUMINEN Tuokko Tilintarkastus Oy:n ja Tuokko Laskenta Oy:n asiakkaille 100 euroa + ALV Muille 150 euroa + ALV Hinta sisältää luentoaineiston ja kokoustarjoilun. 19.10.2009 mennessä sähköpostilla osoitteeseen info@tuokko.fi tai puhelimitse 09 4366 140. Ilmoittautumisen yhteydessä pyydämme antamaan laskutusosoitteen. Osallistujamäärä on rajoitettu 20 henkilöön. Toinen tilaisuus järjestetään tarvittaessa. PIDÄTÄMME OIKEUDEN MUUTOKSIIN. TERVETULOA! 2
Pääkirjoitus TuokkoTaxin vuoden 2009 neljännessä numerossa käsitellään ajanjakson 6.6.2009-8.10.2009 ajankohtaisia ja tärkeimpiä verotusta koskevia oikeuden päätöksiä, hallituksen esityksiä ja verohallinnon ohjeistuksia. Korkein hallinto-oikeus on julkaissut lukuisia vuosikirjapäätöksiä ja lyhyitä ratkaisuselostuksia. Esimerkiksi päätöksessä KHO 2009:50 on käsitelty aina ajankohtaista kysymystä elinkeinotoiminnan ja tulonhankkimistoiminnan rajanvedosta. Arvonlisäverotuksen alalta KHO on julkaissut lukuisia päätöksiä mm. kaksi päätöstä veneiden talvisäilytyksestä ja vuokrauksesta. Tasavallan presidentti on vahvistanut työpanokseen perustuvan osingon verotuksesta. Vuoden 2010 alusta lukien mm. lääkärit eivät enää pysty jakamaan osakkaiden henkilökohtaiseen työpanokseen perustuvaa voittoa osinkoa eri osakesarjojen perusteella. Tasavallan presidentti tulee todennäköisesti antamaan lähiaikoina hallituksen esityksen eduskunnalle osakeyhtiön varojen jaon verottamisen muutoksista. Hallitus esittää, että osakeyhtiön SVOP-rahastosta tapahtuva varojenjako verotettaisiin vuoden 2010 alusta lukien osinkona. Esitys kiristää varojenjaon verotusta useissa tapauksissa huomattavasti. Yrittäjien olisi syytä selvittää tämän vuoden aikana mahdollisuudet nostaa varoja olemassa olevista SVOP-rahastoista ja vaihtoehdot rahoittaa yritystoimintaa. Veroasiantuntija Alpo Ronkainen on laatinut tästä asiantuntijakirjoituksen. Veroasiantuntija Leena Juusela on laatinut asiantuntijakirjoituksen kansainvälisen palvelukaupan myyntimaasäännösten muuttumisesta vuoden 2010 alusta lukien. Tuokko Tilintarkastus Oy:n vero-osasto järjestää arvonlisäverotuksen muutoksista, osakeyhtiön varojen jaon veromuutoksista ja verotilijärjestelmään siirtymisestä koulutuksen. Ohessa ilmoitus koulutuksesta. Tom Hoffström Vero-osaston johtaja Tuokko Tilintarkastus Oy 3
Asiantuntijakirjoituksia Muutokset kansainvälisen palvelukaupan myyntimaasäännöksiin Hallitus on 15.9.2009 antanut esityksen (HE 136/2009) laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta ja väliaikaisesta muuttamisesta sekä laiksi Ahvenanmaan maakuntaa koskevista poikkeuksista arvonlisävero- ja valmisteverolainsäädäntöön annetun lain muuttamisesta ja väliaikaisesta muuttamisesta. Vuoden 2010 alussa arvonlisäverolakiin on tulossa muutoksia johtuen Euroopan yhteisön palve-lujen verotuspaikkaa koskevasta direktiivistä. Merkittävin muutos on yleissäännön kääntyminen päinvastaiseksi nykyiseen sääntöön verrattuna. Toinen keskeinen muutos on lain rakenteellinen kahtiajako elinkeinonharjoittajille ja kuluttajille myytäviin palveluihin. Myös ilmoittamismenettely ja ulkomaalaispalautusten hakeminen tulee muuttumaan. Yleissäännökset Elinkeinonharjoittajille myydyt palvelut verotetaan jatkossa Suomessa, jos ostaja on sijoittunut tänne. Näihin myynteihin on jatkossa sovellettava käännettyä verovelvollisuutta kaikissa jäsenvaltioissa, jos myyjä on sijoittautunut eri jäsenvaltioon kuin ostaja. Tämä vähentää olennaisesti tarvetta hakea arvonlisäveron palautuksia muista jäsenvaltioista. Myös rekisteröitymisvelvoite muissa jäsenvaltioissa vähenee olennaisesti. Kuluttajille myytävät palvelut verotetaan Suomessa, jos myyjä on sijoittautunut tänne. Lakiin tulee tätä koskeva erillinen säännös, joka vastaa nykyistä sääntelyä. Uudet yleissäännökset eivät kuitenkaan koske kaikkia palveluja. Lakiin tulee tiettyjä palveluja koskevia erityissäännöksiä. Erityissäännökset Elinkeinoharjoittajille myytyjen välityspalvelujen verotus määräytyy yleissäännön perusteella. Verotuspaikka ei kuitenkaan pääsääntöisesti muutu, sillä VAT-tunnusta käyttämällä verotus on aiemminkin voitu siirtää ostajan maahan. Kuluttajille myytävien palvelujen osalta lakiin tulee nykyistä vastaava säännös, jonka mukaan välityspalvelu on myyty Suomessa, jos välitetty tavara tai palvelu on myyty täällä Kiinteistöpalvelujen verotukseen ei tule muutosta eli se määräytyy edelleen kiinteistön sijaintivaltion mukaan. Elinkeinonharjoittajille myytävien kuljetuspalvelujen, myös yhteisökuljetusten, verotusmaa määräytyy uuden yleissäännöksen mukaan. Käytännössä yhteisökuljetusten osalta ei tapahdu muutosta, sillä verotuspaikka voidaan nykyäänkin siirtää ostajan maahan VAT-tunnusta käyttämällä mutta muiden kuljetuspalvelujen verotus siirtyy suoritusvaltiosta ostajan sijoittautumisvaltioon. Kuluttajille myytävät kuljetuspalvelut suorakuljetuksia lukuun ottamatta verotetaan nykyiseen tapaan, eli yhteisökuljetukset kuljetuksen alkamisvaltiossa ja muut kuljetuspalvelut valtiossa, jossa kuljetus tapahtuu. Suorakuljetukset yhteisön ulkopuolelle ovat jatkossakin verottomia. Kuljetuksen liitännäispalvelujen verotukseen ei ole tulossa muutoksia. Elinkeinonharjoittajille myy- 4
tävien palvelujen verotus tosin tulee määräytymään uuden yleissäännöksen mukaan, mutta voimassa olevan lainsäädännön mukaan verotuspaikka on voitu siirtää ostajan maahan arvonlisäverotunnistetta käyttämällä, joten käytännössä tilanne pysyy samana. Lakiin on tulossa uusi, sekä elinkeinonharjoittajille että kuluttajille myytäviä henkilökuljetuksia koskeva säännös, joka suorakuljetuksia lukuun ottamatta vastaa nykyistä säännöstä. Verotus tapahtuu edelleen suoritusmaassa ja suorakuljetukset ulkomaille myös toisiin jäsenvaltioihin - säilyvät verottomina. Lakiin on tulossa oma säännös koskien ravintola- ja ateriapalveluja. Nykyisin ne verotetaan yleissäännön mukaan myyjän sijoittautumisvaltiossa. Jatkossa nämä verotetaan Suomessa, jos ne suoritetaan täällä. Vesi- ja ilma-aluksessa sekä junassa yhteisön alueella myytävien palvelujen verotuspaikka on Suomi, jos kuljetus alkaa täältä. Uusia säännöksiä sovelletaan sekä elinkeinonharjoittajille että kuluttajille myytäviin palveluihin. Kansainvälisessä liikenteessä olevilla vesi- ja ilma-aluksilla suoritettavat ravintola- ja ateriapalvelut säilyvät nykyiseen tapaan verottomina. Kuljetusvälineiden vuokraukseen tullaan soveltamaan erilaisia sääntöjä riippuen siitä, onko kysymyksessä lyhyt- vai pitkäaikainen vuokraus. Pitkäaikainen vuokraus tulee verotettavaksi ostajan sijoittautumisvaltiossa. Lyhytaikaisen vuokrauksen verotuspaikka puolestaan määräytyy sen mukaan, missä valtiossa kuljetusväline annetaan asiakkaan käyttöön. Elinkeinonharjoittajien osalta nämä muutokset tulevat voimaan vuonna 2010, mutta pitkäaikainen vuokraus kuluttaja-asiakkaille verotetaan nykyiseen tapaan vuoden 2012 loppuun asti. Immateriaalipalvelujen (mm. konsultointi, management feet, tuotekehittely, suunnittelu, työvoiman vuokraus) osalta verotus ei tule muuttumaan, vaikka säännökset muuttuvat. Vain immateriaalipalvelujen välityksen verotussäännökset muuttuvat sikäli, että elinkeinonharjoittajille myynnin osalta verotuspaikka määräytyy uuden yleissäännön perusteella ja kuluttajille myynnin osalta uuden välityspalveluja koskevan säännöksen mukaan. Matkatoimistopalvelujen verotus ei muutu, mutta uudesta yleissäännöksestä johtuen lakiin otetaan erityissäännös. Myöhemmin voimaan tulevat muutokset Kulttuuri- ja viihde- sekä muita vastaavia palveluja koskevat uudet säännökset tulevat voimaan vuoden 2011 alusta. Säännöksiin tulee uutena maininta messu- ja näyttelytapahtumista. Elinkeinonharjoittajille myynnin osalta verotus määräytyy muuten uuden yleissäännön perusteella, mutta pääsylippujen ja muiden niihin liittyvien palvelujen osalta verotus säilyy ennallaan, suoritusmaassa, kuten myös kuluttajille myytyjen palvelujen verotus. Vuoden 2010 verotus määräytyy nykyisten säännösten mukaisesti ja sitä varten lakiin otetaan väliaikaissäännös. Kuljetusvälineiden, myös huvialusten, pitkäaikainen vuokraus kuluttaja-asiakkaille verotetaan ostajan sijoittautumisvaltiossa vuoden 2013 alusta. Tästä syystä vuokralleantajat joutuvat suorittamaan veroa kuluttajan maassa. Vuodesta 2015 lähtien kuluttajille myytävien radio- ja televisiolähetyspalvelujen, sähköisten ja telepalvelujen verotus tulee tapahtumaan ostajan maassa myös silloin, kun myyjä on sijoittautunut yhteisön alueelle. Verovelvollisille tapahtuvan myynnin osalta ei verotukseen tule muutosta, ei myöskään sähköisten palvelujen erityisjärjestelmään. 5
Kirjanpito ja annettavat ilmoitukset Tulevat lakimuutokset eivät sinänsä aiheuta muutoksia arvonlisäveron kirjausmenettelyyn. Jatkossa yhä useammin sovellettava käännetty verovelvollisuus on jo nykyään käytössä, samoin ostajan maassa verotettavien palvelujen myynnin käsittely verottomana liikevaihtona. Verotilin myötä valvontailmoitus muuttuu kausiveroilmoitukseksi. Muissa valtioissa verotettavien palvelujen myynnille, muista jäsenvaltioista ostetuille Suomessa verotettaville palveluille sekä näistä suoritettavalle verolle tulee ilmoitukseen omat kohdat. Lisäksi yhteisökaupan valvontajärjestelmä koskee ensi vuoden alusta lähtien myös palveluja eli myös niiden osalta on annettava yhteenvetoilmoitus. Ilmoitukset tulee antaa sähköisesti. Ilmoituskausi lyhenee nykyisestä neljännesvuodesta kuukauteen ja antamisaika 20 päivään. Muutosten vaikutuksia yritysten kannalta Myönteinen muutos on käännetyn verovelvollisuuden soveltamisen laajentaminen, joka vähentää palautusten hakemisen tarvetta muista jäsenvaltioista sekä rekisteröitymisvelvoitetta muihin muissa yhteisövaltioissa. Myös palautusten hakeminen muista jäsenvaltioista helpottuu. Kokonaisuudessaan palvelukaupan säännökset selkiytyvät nykyisiin verrattuna. Yleissäännös muistuttaa jossakin määrin yhteisökaupan verotusmaasäännöksiä, mutta myynnin verottomuus ei erityissäännöksistä johtuen elinkeinonharjoittajienkaan välisessä palvelukaupassa ole yhtä laajaa kuin EUtavarakaupan osalta. Palvelukaupan tuleminen yhteenvetoilmoitusvelvollisuuden piiriin puolestaan lisää yritysten kustannuksia. Erityisiä ongelmia aiheuttaa ja ilmoitusjakson lyhentäminen lähes kuukaudella; ilmoitustenhan on oltava verohallinnolla 20 päivän kuluessa kohdekuukauden päättymisestä. Leena Juusela Veroasiantuntija Tuokko Tilintarkastus Oy Varojenjaon verotus muuttumassa Uusi osakeyhtiölaki (OYL) tuli voimaan syykuussa 2006. OYL:ssä on säännös muun muassa sijoitetun vapaan oman pääoman rahastosta (SVOP). Rahastoon voidaan merkitä esim. se osa osakkeiden merkintähinnasta, jota ei merkitä osakepääomaan. SVOP:iin voidaan merkitä myös muu yhtiöön tehty oman pääoman sijoitus kuten myös muita eriä esimerkiksi sidotun oman pääoman alentamiseen tai yritysjärjestelyyn liittyen. Osakeyhtiölain mukaiset varojenjakotavat ovat: voitonjako (osinko), varojen jakaminen SVOP:ista, sidotun oman pääoman alentaminen, omien osakkeiden hankinta sekä yhtiön purkaminen. Nykyisen lainsäädännön mukaan muihin kuin osinkoon ja voittovaroista kertyneen SVOP:in palauttamiseen sovelletaan osakkaan verotuksessa luovutusvoittoa koskevia määräyksiä. Pa- 6
lautetut varat ovat luovutusvoittoa vain siltä osin kuin niiden määrä ylittää osakkeiden hankintamenon. Eräissä tilanteissa sidotun oman pääoman alentaminen tai omien osakkeiden hankinta voi olla peiteltyä osinkoa. Varojenjaon verotukseen kaavailtujen muutosten mukaan varojenjakoon sidotusta ja vapaasta pääomasta sovellettaisiin osinkoa koskevia määräyksiä. Suunnitelmien mukaan varojenjako voittovaroista, vapaasta ja sidotusta pääomasta laskettaisiin yhteen. Tästä määrästä olisi henkilöomistajien verotuksessa pääomatuloa osakkeen matemaattisesta arvosta laskettu 9 prosentin osuus. Siltä osin kuin varojenjako olisi tapahtunut tuloslaskelman tuotoista muodostuneista voittovaroista, olisi se verovapaata 90.000 euroon asti, kuten se on nykyisenkin lainsäädännön mukaan. Muuhun varojenjakoon ei sovellettaisi kuitenkaan osinkoihin liittyvää 90.000 euron verovapautta, vaan se olisi veronalaista pääomatuloa 70 prosentin osalta kaikilta osin. Pääomatulon ylittävä varojenjako olisi 70 prosentin osalta veronalaista ansiotuloa. Muutoksilla ei olisi olennaista vaikutusta osakeyhtiöiden verotukseen, sillä niiden saamat osingot ovat pääsääntöisesti verovapaata tuloa. Sen sijaan muutoksella olisi huomattava vaikutus henkilöomistajien verotukseen, kun aiemmin lievästi verotettu luovutusvoitto tai osakkeiden hankintamenoa pienentänyt varojen palautus muuttuu veronalaiseksi osinkotuloksi. Mahdollisen lainsäädännön muutoksen jälkeenkin luovutusta koskevia säännöksiä voidaan kuitenkin soveltaa edellä kuvattuun varojenjakoon, kun siihen on saatu Verohallinnon lupa. Luvan saamisen edellytyksenä olisi, että yhtiön oma pääoma on liian suuri, varojenjako tehtäisiin osakkeenomistajan tekemistä sijoituksista perustellusta syystä, pääomasijoituksen tekemisestä on kulunut korkeintaan kaksi vuotta ja yhtiöllä ei ole jakamattomia voittovaroja. Jos varojenjakoon sovelletaan luovutusta koskevia säännöksiä, olisi osakkeiden hankintamenosta vähennettävissä vain varojenpalautusta vastaava suhteellinen osa. Varojenjaon verotus on siis todennäköisesti muuttumassa. Useimmissa tapauksissa muutokset lisäävät verorasitusta. Jossain tilanteissa muutokset johtavat kohtuuttomaan lopputulokseen, kun osakkaan yhtiöön tekemien sijoitusten palautusta verotetaan, vaikka tosiasiallisesti osakkaalla ei ole muodostunut varsinaista tuloa. Osakeyhtiöiden olisikin syytä selvittää mahdollisten muutosten vaikutukset osakkaiden verotukseen hyvissä ajoin, jotta varoja voitaisiin jakaa tarvittaessa vielä tämän vuoden puolella nykyisen lainsäädännön mukaisesti. Alpo Ronkainen veroasiantuntija Tuokko Tilintarkastus Oy 7
Bonusten verotus Helsingin hallinto-oikeus on antanut syksyllä julkaisemattoman päätöksen, jossa työmatkoista syntyvät bonuspisteet katsottiin työntekijän palkaksi. Työntekijät voivat saada bonuspisteitä esimerkiksi lentomatkoista ja hotelliyöpymisistä. Hallinto-oikeuden päätöksen mukaan työnantajan tulee suorittaa ennakonpidätys näistä palkaksi katsottavista eduista. Työntekijälle syntyy verotettava etu vain, jos työntekijä käyttää bonuspisteitä vapaa-ajan matkustamiseen. Työmatkoille käytetyistä bonuspisteistä ei luonnollisesti aiheudu työntekijälle verotettavaa etuutta. Verottaja on antanut bonusten verotuksesta ohjeen jo vuonna 2000. Ohjeessa todettiin, samoin kuin hallinto-oikeuden tuoreessa päätöksessä, että esimerkiksi lentomatkoista tai hotelliyöpymisistä saadut bonusetuudet ovat työntekijän palkkaa, jos bonusetuuksia käytetään työntekijän vapaa-ajalla. Ohjeen mukaan työnantajan on ilmoitettava työntekijän palkaksi katsottavat etuudet vuosi-ilmoituksellaan. Ohjeen mukaan työntekijän on puolestaan ilmoitettava saadut etuudet omassa veroilmoituksessaan, kun työnantajalla ei ole ollut mahdollisuutta saada tietoa bonusten kertymisestä tai niiden käyttämisestä. Hallinto-oikeus on tuoreessa päätöksessään katsonut, että työnantajan tulee suorittaa ennakonpidätys työntekijän bonuksista saamistaan eduista. Työnantajan vastuuta on siten lisätty. Mahdollisissa verotarkastuksissa työnantajan maksettavaksi voidaan laittaa toimittamaton ennakonpidätys viivästysseuraamuksineen. Työnantajien onkin siten syytä tarkistaa ohjeistuksena asiassa ja selvittää menettelyt ohjeistuksen valvonnalle. Tom Hoffström Vero-osaston johtaja Tuokko Tilintarkastus Oy 8
Oikeuskäytäntö Elinkeinotulon verotus Peitelty osingonjako, siirtohinnoitteluoikaisu Verotusmenettelystä annetun lain 31 :ää ei sovellettu A Oyj:n verotuksessa sen saadessa alihintaan osakkeita samaan konserniin kuuluvalta ruotsalaiselta yhtiöltä. A Oyj:n saaman edun osalta kysymys oli tilanteesta, johon verotusmenettelystä annetun lain 29 sanamuotonsa perusteella sinänsä soveltuu. Koska järjestelyn ei voitu katsoa tapahtuneen hakemuksessa ilmenneiden tietojen perusteella osingosta menevän veron välttämiseksi A Oyj:n saamaa etua ei ollut perusteltua lukea yhtiön tuloksi verotusmenettelystä annetun lain 29 :ssä tarkoitettuna peiteltynä osinkona. A Oyj:n suomalainen tytäryhtiö luovutti alihintaan ulkomaisen samaan konserniin kuuluvan yhtiön osakkeet konserniin kuuluvalle toiselle yhtiölle. Koska luovutettuja osakkeita voitiin hakemuksen olosuhteissa pitää elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 b :ssä tarkoitetulla tavalla verovapaasti luovutettavina osakkeina, luovuttavan yhtiön verotettava tulo ei jäänyt pienemmäksi tai tappio muodostunut suuremmaksi kuin se olisi muodostunut käypää hintaa käytettäessä. Näissä olosuhteissa verotusmenettelystä annetun lain 31 :n säännös ei tullut tytäryhtiön verotuksessa sovellettavaksi. Tytäryhtiön tuloon ei tullut tehdä lisäystä myöskään verotusmenettelystä annetun lain 29 :n nojalla. Ennakkoratkaisu verovuosille 2007 ja 2008. KHO 2009:70 2.7.2009 Elinkeinotuloa vai luovutusvoittoa A oli ostanut yhdessä kahden muun henkilön kanssa samansuuruisin osuuksin kiinteistöosakeyhtiö osakekannan 737 000 euron kauppahinnalla. Myyjänä oli suuri suomalainen yritys. Yhtiön omistamassa asuintalossa oli 24 huoneistoa. Kaupan jälkeen kiinteistöosakeyhtiö muutettiin huoneistojen edelleen myynnin mahdollistamiseksi asunto-osakeyhtiöksi. Huoneistosta kolmea remontoitiin yhteensä 9 123 eurolla. Yhteisomistajat myivät sitten verovuoden aikana 12 huoneistoa ulkopuolisille. Myynneistä syntyi voittoa yhteensä kolmelle osakkaalle 50 089 euroa. Vuoden 2003 lopussa yhteisomistuksessa oli vielä kuusi huoneistoa ja kunkin henkilökohtaisessa omistuksessa kaksi huoneistoa. A oli ammatiltaan kiinteistönvälittäjä ja myös muut ostajat olivat toimineet kiinteistönvälitysalalla. Asiassa tuli ratkaistavaksi, oliko osakkeiden luovutuksesta saatua tuloa pidettävä A:n elinkeinotulona vai pääomatulona verotettavana luovutusvoittona. Korkein hallinto-oikeus totesi, että kummassakaan tapauksessa ei seuraa verovapautta, vaan ratkaisulla on vaikutusta vain verotuksen tasoon, mihin vaikuttavat verovelvollisen yksilölliset olosuhteet. A ei ollut itse pitänyt toimintaansa elinkeinotoimintana, eikä ollut pitänyt siitä kirjanpitoa. Toiminta oli käsittänyt pelkästään julkisesti myytävänä olleen kerrostalon ostamisen yhdessä kahden muun henkilön kanssa. Kohteessa oli suoritettu vain vähäisiä vuosikorjauksen luonteisia korjauksia ja kiinteistön yhtiömuotoa oli muutettu kohteen edelleen myyntiä varten. Toimintaan ei ollut liittynyt elinkeinotoiminnalle luonteenomaista jatkuvuutta, eikä sitä kirjan- 9
pitolakia sovellettaessa olisi pidetty vastoin verovelvollisen omaa käsitystä liike- tai ammattitoimintana. Toiminnassa oli kysymys sijoituksesta kiinteistöön tuoton saamiseksi luovutusvoiton ja vuokratulon muodossa. Tällaista sijoittamista ei ollut perusteltua pitää elinkeinotoimintana vastoin verovelvollisen omaa käsitystä, eikä asiaan voinut vaikuttaa verojärjestelmän nykyinen rakenne huomioon ottaen sekään seikka, että A oli toiminut omistamansa osakeyhtiön puitteissa kiinteistönvälittäjänä. Tämän vuoksi korkein hallinto-oikeus katsoi, että A:n saama voitto oli verotettava tuloverolain luovutusvoiton verottamista koskevien säännösten mukaan. Verovuosi 2003. KHO 2009:50 5.6.2009 Jälleenhankintavaraus ja toimitilojen käyttöönotto Yhtiö oli myynyt omistamansa kiinteistön vuonna 2003 ja muodostanut tuolloin kiinteistön luovutushinnasta toimitilan jälleenhankintavarauksen. Verovirasto oli yhtiön hakemuksesta pidentänyt elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 43 :n 2 momentissa tarkoitettua määräaikaa vuoteen 2008. Yhtiö ei voinut käyttää toimitilan jälleenhankintavarausta vuonna 2008 toimitilojen hallintaan oikeuttavien osakkeiden hankintamenon kattamiseen, kun osakkeiden perusteena hallittavia toimitiloja ei ollut otettu käyttöön vuonna 2008. Ennakkoratkaisu verovuodelle 2008. KHO 6.7.2009/1735 Kuntayhtymän harjoittaman toiminnan verollisuus Jätehuollon kuntayhtymä oli perustettu vuonna 2001 ja sen tehtävänä on huolehtia kahdeksan jäsenkunnan puolesta jätelaissa kunnan tehtäväksi säädetyn jätehuollon järjestämisestä. Kuntayhtymän perussopimuksen mukaan kuntayhtymä huolehtii jätelain mukaisesti kunnalle kuuluvasta jätteen keräyksen järjestämisestä, jätteen kuljetuksen järjestämisestä, jätteen hyödyntämisen ja käsittelyn sekä kunnalle kuuluvan ongelmajätehuollon järjestämisestä. Kuntayhtymä hyväksyy kuntayhtymän toimialueella sovellettavat jätehuoltomääräykset, jätemaksutaksan sekä määrää ja maksuunpanee jätemaksut. Se myös käyttää jätelaissa kunnalle säädettyä toimivaltaa muissa jätehuoltoon kuuluvissa viranomaistehtävissä, huolehtii kunnallisen jätehuollon suunnittelusta ja kehittämisestä sekä huolehtii jätelain täytäntöönpanoon liittyvistä muista tehtävistä. Perussopimuksen mukaan kuntayhtymän tarkoituksena ei ole voiton tuottaminen. Kuntayhtymän toiminta järjestetään itsekannattavuuden periaatteen mukaan niin, että yhtymä varautuu maksutuloilla kattamaan toiminnan kaikki kulut. Palveluiden hinnoittelun perustana on jätelain mukaan määräytyvä omakustannushinta, joka sisältää toiminnan välittömät kustannukset, hallinnon yleiskustannukset ja pääomakustannukset. Verovuonna 2003 kuntayhtymän liikevaihto on ollut 2 324 098,81 euroa ja tuloslaskelman mukainen tilikauden voitto 262 578,65 euroa. Kuntayhtymän harjoittamastaan toiminnasta saamaa tuloa ei pidetty tuloverolain 21 :n 4 momentissa tarkoitettuna elinkeinotulona. Verovuosi 2003. KHO 24.6.2009/1648 10
Käyttöomaisuusosakkeiden luovutuksen verovapaus Kun pääomasijoitustoimintaa harjoittava osakeyhtiö luovutti sellaiset käyttöomaisuuteensa kuuluvat osakkeet, jotka se selitti alun perin hankitun yhtiön pysyvään omistukseen, osakkeet eivät olleet verovapaasti luovutettavia osakkeita. Ennakkoratkaisu vuosille 2008 ja 2009. KHO 23.6.2009/1619 Väliyhteisö ja kotipaikan siirto kesken vuoden Suomessa yleisesti verovelvollinen A Oy omisti Mansaarella asuvan B ltd:n, joka verotettiin ulkomaisena väliyhteisönä. B ltd:n tilikausi oli kalenterivuosi. Yhtiön kotipaikka oli tarkoitus siirtää pois Mansaarelta kesken tilikauden. B ltd:n katsottiin olevan ulkomainen väliyhteisö siihen hetkeen asti, jolloin yhtiö lakkasi olemasta Mansaarella asuva. Ennakkoratkaisu vuosille 2009 ja 2010. KVL 50/2009 (ei lainvoimainen) Takausvastuu ja vähennys tulonhankkimismenona A Oy omisti 25 prosenttia samalla alalla toimivan osakkuusyhtiönsä B Oy:n osakekannasta. Yhtiöt muun ohessa tuottivat toisilleen alihankintapalveluita. A Oy oli takausvastuussa B Oy:n pankkilainasta. C Oy, joka omisti 49 prosenttia B Oy:n osakekannasta, osti A Oy:ltä B Oy:n osakkeet. Osakkeiden kauppahinta oli 1 euro B Oy:n heikon taloudellisen tilanteen johdosta. Kauppakirjan ehtojen mukaan C Oy vapautti A Oy:n takausvastuusta B Oy:n pankkilainaan, mistä A Oy maksoi C Oy:lle korvausta 200 000 euroa. Kun A Oy:n B Oy:n veloista antama takaus oli liittynyt A Oy:n harjoittamaan elinkeinotoimintaan, oli A Oy:llä oikeus vähentää takauksesta vapautumisesta maksamansa korvaus elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 7 :n mukaisena tulon hankkimisesta johtuneena menona kaupantekovuoden eli sen vuoden verotuksessa, jonka aikana korvauksen suorittamisvelvollisuus oli syntynyt. Ennakkoratkaisu vuodelle 2008. KVL 043/2009-10.6.2009 (lainvoimainen) Kiinteistön siirtäminen osittaisjakautumisella A Oy harjoitti eräiden LVI-alan tuotteiden valmistusta, kauppaa, maahantuontia ja vientiä sekä näiden laitteistojen asennusta ja huoltoa. Yhtiö omisti toiminnassaan käytettävän kiinteistön, jolla sijaitsi teollisuushalli. A Oy:n oli tarkoitus siirtää kiinteistö perustettavalle yhtiölle siten, että A Oy:n osakkaat saisivat vastikkeena perustettavan yhtiön uusia osakkeita. A Oy:n harjoittaman liiketoiminnan käytössä olevan yksittäisen kiinteistön ei katsottu muodostavan elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 52 c :n 2 momentissa tarkoitettua liiketoimintakokonaisuutta. Tämän vuoksi järjestelyyn ei sovellettu elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 52 c :n osittaisjakautumista koskevia säännöksiä. 11
Jos A Oy vaihtoehtoisesti toteutti hakemuksessa tarkoitetun järjestelyn kokonaisjakautumisena, jossa yhtiö purkautuisi selvitysmenettelyttä siten, että kaikki sen varat ja velat siirtyisivät kahdelle uudelle osakeyhtiölle, joista toiseen siirtyisi yhtiön kiinteistöliiketoiminta ja toiseen muu liiketoiminta, järjestelyyn sovellettiin elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 52 c :n kokonaisjakautumista koskevia säännöksiä. Ennakkoratkaisu vuosille 2009 ja 2010. KVL 039/2009 27.5.2009 (ei lainvoimainen) Arvonlisäverotus Kiinteistöhallintapalvelujen oma käyttö Yhdistyksen omistuksessa tai hallinnassa olevia kiinteistöjä käytettiin yhdistyksen harjoittamassa verosta vapaassa koulutustoiminnassa. Yhdistyksen harjoittamaa koulutustoiminta ei kuitenkaan ollut kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä (77/388/ETY) tarkoitetulla tavalla vastikkeellista, koska koulutus oli oppilaille maksutonta eikä yhdistyksen saamaa valtion avustusta pidetty vastikkeena suoritetuista koulutuspalveluista. Tällainen kiinteistöillä harjoitettu toiminta ei ollut direktiivin eikä myöskään arvonlisäverolain soveltamisalaan kuuluvaa toimintaa. Yhdistys ei näin ollen ollut tämän toiminnan osalta arvonlisäverolaissa eikä direktiivissä tarkoitettu verovelvollinen eivätkä kiinteistöt olleet tältä osin arvonlisäverolain tai direktiivin soveltamisalaan kuuluvassa käytössä. Koska kiinteistöjä käytettiin lähes yksinomaan tai ainakin pääosin tässä tarkoituksessa, kiinteistöillä yhdistyksen omalla henkilökunnalla suoritettavien kiinteistöhallintapalvelujen verokohtelua oli arvioitava tästä lähtökohdasta. Yhdistyksen ei katsottu suorittavan noita kiinteistöhallintapalveluja verovelvollisen ominaisuudessa eikä yhdistyksen ollut siten suoritettava niistä kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön veroa. Äänestys 4-1. KHO 2009:84 30.9.2009 Luottamuksensuoja Verovirasto oli 19.5.2003 antanut autonvuokrausta harjoittavalle B Oy:lle selostettuaan ratkaisua KHO:2000:21 kirjallisen ohjauksen, jonka mukaan B Oy:n ei ollut ohjauksessa mainittujen edellytysten täyttyessä suoritettava arvonlisäveroa asiakkailtaan perimistä korvauksista kolariturvan ja varkausturvan omavastuun pienentämisestä. Sittemmin ratkaisussa KHO 12.11.2003 taltio 2786 oli katsottu, että tällaisista korvauksista oli suoritettava arvonlisäveroa. Samalla alalla toimiva A Ky, jolla oli sama omistus ja johto B Oy:n kanssa, oli suorittanut arvonlisäveroa tällaisista korvauksista. A Ky haki näiden arvonlisäverojen palauttamista luottamuksensuojaperiaatteen nojalla. Koska A Ky oli ollut velvollinen suorittamaan arvonlisäveroa korvauksista ja se oli laskuttanut korvaukset asiakkailta verollisena eikä siten ollut toiminut ohjauksen mukaisesti, A Ky:lle ei ollut palautettava näistä vakuutusmaksuista suoritettuja arvonlisäveroja luottamuksensuojaperiaatteen nojalla 19.5.2003 jälkeiseltä ajalta. Aikaisemmalta 12
ajalta ratkaisuiden KHO:2000:20 ja 2000:21 antamaan luottamuksensuojaan perustuva hakemus hylättiin, koska asioissa ei ollut kysymys samasta tilanteesta kuin A Ky:n hakemuksessa. KHO 2009:81 21.9.2009 Veneiden talvisäilytys A Oy:n harjoittama veneiden talvisäilytys/-telakointitoiminta oli arvonlisäverolain 29 :n 1 momentin 5 kohdassa tarkoitettua pysäköintitoiminnassa tapahtuvaa pysäköintipaikkojen verollista luovuttamista. Tämän vuoksi A Oy:llä oli arvonlisäverolain 102 :n nojalla oikeus vähentää tähän toimintaan kohdistuviin hankintoihin sisältyvät arvonlisäverot. Palautushakemus tilikaudelta 21.11.2005-31.12.2006. KHO 2009:74 13.8.2009 Venepaikkojen vuokraus A Oy:n ylläpitämä vierasvenesatama oli luokiteltu käyntisatamaksi. A Oy vuokrasi satamassa sijaitsevia vedessä olevia venepaikkoja lyhyt- ja pitkäaikaisin sopimuksin. Arvonlisäverolain 85a :n 1 momentin 2 kohdan mukaan käyntisataman käyttöoikeuden luovuttamiseen sovellettiin alennettua 8 prosentin verokantaa. Sataman luokittelu käyntisatamaksi ei kuitenkaan yksinomaan ratkaissut sitä, mitä verokantaa satamassa sijaitsevien venepaikkojen luovutukseen sovellettiin, vaan oli otettava huomioon palvelun luonne kokonaisuudessaan. Silloin, kun veneitä säilytettiin satamassa pitkäaikaisesti tai satama oli veneelle niin sanottu kotisatama, kysymys ei ollut arvonlisäverolain 85a :n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitetusta käyntisataman käyttöoikeuden luovuttamisesta. Tämän vuoksi A Oy:n oli suoritettava satamassaan sijaitsevien niin sanottujen kotisatamapaikkojen vuokrauksesta arvonlisäveroa 22 prosentin verokannan mukaan. KHO 18.9.2009/2282 Ohjattu ratsastus liikuntapalveluna A:n harjoittama ohjattujen ratsastustuntien pitäminen oli arvonlisäverolain 85 a :n 1 momentin 3 kohdassa tarkoitettua palvelua, jolla annettiin mahdollisuus liikunnan eli ratsastuksen harjoittamiseen valvotuissa olosuhteissa. A:n oli suoritettava ohjatuista ratsastustunneista arvonlisäveroa 8 prosenttia veron perusteesta. Ennakkoratkaisu ajalle 2008 ja 2009. KHO 21.9.2009/2291 13