Sisällysluettelo... 1. Pääkirjoitus... 3. Ajankohtaisia tapahtumia... 4. Asiantuntijakirjoituksia... 6

Sisällysluettelo Sisällysluettelo... 1 Pääkirjoitus... 3 Ajankohtaisia tapahtumia... 4 Asiantuntijakirjoituksia... 6 Yritysten sukupolvenvaihdosten verotuksen keventäminen... 6 KHO hyväksyi asiantuntijayrityksistä nostetun tulon osingoksi... 7 Negatiivisen arvonlisäveron vyöryttämisellä ei aikarajaa... 8 Verohallituksen ohje oman käytön verotuksesta tilanteissa, joissa liikeomaisuuskiinteistö on osittain muussa kuin liikekäytössä... 10 Verohallituksen päätös tositeaineiston korvaamisesta tavanomaisen kuuden vuoden säilytysajan jälkeen... 11 Osakeyhtiölain pääomavajaussäännöstön muutos... 12 Oikeuskäytäntö... 14 Elinkeinotulon verotus... 14 Arvonlisäverotus... 16 Henkilökohtaisen tulon verotus... 18 Vahvistetut lait ja asetukset... 19 Työnantajan sosiaaliturvamaksut vuonna 2008... 19 Arvonlisäverotus ja alihintainen myynti... 19 Hallituksen esitykset... 19 Tonttimaan myynnille määräaikainen verovapaus... 19 1

Verohallitukset ohjeet, päätökset ja julkaisut... 20 Ulkomaalaisen yrityksen ennakkoperintärekisteröinti... 20 Peruskorko 4,75 prosenttiin ja viitekorko 4,5 prosenttiin... 22 Verohallituksen yhtenäistämisohjeet vuodelta 2007 toimitettavaa verotusta varten... 22 Verohallituksen kannanottoja yritysverokysymyksiin 2007... 23 Kiinteistöinvestointien arvonlisäverotus... 23 Kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta arvonlisäverovelvolliseksi hakeutuminen... 24 Verohallituksen päätös yleisestä tiedonantovelvollisuudesta... 25 Verohallituksen päätös ilmoittamisvelvollisuudesta ja muistiinpanoista... 25 Verohallituksen päätös ennakonpidätyksen toimittamistavoista ja määrästä... 26 Hotellivarauksen peruutusmaksun arvonlisävero... 26 Yhteystiedot... 26 2

Pääkirjoitus TuokkoTaxin vuoden 2008 ensimmäisessä numerossa käsitellään ajanjakson 21.12.2007-26.2.2008 ajankohtaisia ja tärkeimpiä verotusta koskevia oikeuden päätöksiä, hallituksen esityksiä, vahvistettuja lakeja ja verohallituksen ohjeistusta. TuokkoTaxin uusimpaan numeroon allekirjoittanut on laatinut asiantuntijakirjoituksen yritysten sukupolvenvaihdoksiin tulossa olevista muutoksista. Veroasiantuntija Alpo Ronkainen on laatinut asiantuntijakirjoituksen tuoreesta KHO:n ennakkoratkaisusta, jossa otettiin kantaa lääkäriyhtiön maksaman osingon verokohteluun. Veroasiantuntija Leena Juusela on laatinut asiantuntijakirjoitukset KHO:n ratkaisusta, joka koskee negatiivisen arvonlisäveron vyöryttämistä, verohallituksen oman käytön arvonlisäverotusta käsittelevästä ohjeesta ja verohallituksen päätöksestä kiinteistöinvestointitositteiden säilyttämisestä. KHT Jari Miikkulainen on laatinut asiantuntijakirjoituksen liittyen pääomavajaussäännöstöön tulleeseen tuoreeseen muutokseen. Uudet kiinteistöjen arvonlisäverotukseen liittyvät säännökset ovat tulleet voimaan vuoden 2008 alusta lukien. Verohallitus on julkaissut näihin muutoksiin liittyen ohjeistuksia, joita käsitellään TuokkoTaxin tässä numerossa ja aikaisemmissa numeroissa. Veroasiantuntijamme antavat mielellään lisätietoja näistä, kuten muistakin ajankohtaisista verotukseen liittyvistä asioista. Tom Hoffström Vero-osaston johtaja, varatuomari 3

Ajankohtaisia tapahtumia :n vero-osasto järjestää seuraavat ajankohtaiset koulutukset Tuokko Tilintarkastus Oy:n Helsingin konttorilla osoitteessa Munkkiniemen puistotie 25. Sukupolvenvaihdos-tilaisuus 31.3.2008 klo 8.30-12.00 Luennoitsijat: Jari Pirinen, Finnvera Oyj, VT Tom Hoffström, HM Alpo Ronkainen Koulutusaiheet: Sukupolvenvaihdoksen verosäännökset ja tulevat muutokset Yritysjärjestelyt ja esitoimet yrityksen sukupolven vaihdoksessa Hallituksen rooli perheyrityksessä ja yrityskaupan rahoitus Tilaisuus on maksuton Ilmoittautumiset 27.3.2008 mennessä Anni Saastamoiselle joko sähköpostitse anni.saastamoinen@tuokko.fi tai puhelimitse (09) 4366 140. Kansainvälisen työskentelyn verotus 9.4.2008 klo 9.00-12.30 Luennoitsijat: DE Leena Juusela, VT Tom Hoffström Koulutusaiheet: Ulkomaille lähetetty työntekijä Ulkomaan kohteessa palkattu ulkomainen työntekijä Ulkomainen työntekijä suomessa Ulkomainen vuokratyövoima suomessa Esimerkkejä Työnantajan muistilista Hinta: 200,00 + alv Ilmoittautumiset 4.4.2008 mennessä Anni Saastamoiselle joko sähköpostitse anni.saastamoinen@tuokko.fi tai puhelimitse (09) 4366 140 4

Kiinteistöyhtiöiden veropäivä 17.4.2008 klo 9.00-12.00 Luennoitsijat: DE Leena Juusela, HM Alpo Ronkainen Koulutusaiheet: Keskinäiset ja ei-keskinäiset kiinteistöyhtiöt Kiinteistöhallintapalvelut Tilapäinen tilanvuokraus Autopaikat Kiinteistöhakeutuminen Edellytykset Vähennysoikeus Yritysjärjestelyt Kiinteistön tai kiinteistöyhtiön osakkeiden myynti Hinta: 200,00 + alv Ilmoittautumiset 13.4.2008 mennessä Anni Saastamoiselle joko sähköpostitse anni.saastamoinen@tuokko.fi tai puhelimitse (09) 4366 140 Lämpimästi tervetuloa! 5

Asiantuntijakirjoituksia Yritysten sukupolvenvaihdosten verotuksen keventäminen Valtiovarainministeriö on julkaissut 8.2.2008 hallituksen periaatelinjauksen yritysten sukupolvenvaihdosten tulevista kevennyksistä. Hallitus aikoo esittää, että nykyistä yritysten sukupolvenvaihdoksien verotusta tultaisiin keventämään entisestään. Kokonaan yritysten sukupolvenvaihdosten verottamisesta ei kuitenkaan luovuttaisi, kuten aikaisemmin on esitetty. Nykyinen perintö- ja lahjaverotuksen huojennus perustuu maatilan ja muun yrityksen yritysvarallisuuden arvostamiseen käyvän arvon sijasta 40 prosenttiin arvostamislain mukaisesta arvosta. Hallituksen linjauksen mukaan huojennusta lisättäisiin alentamalla arvostamistaso 20 prosenttiin. Tämä tarkoittaa käytännössä sitä, että jatkossakin yritystoiminnan jatkaja joutuu maksamaan perintö- tai lahjaveroa, mutta veron määrä on entistä pienempi. Muita muutoksia perintö- ja lahjaverolain yrityksen sukupolvenvaihdoksen verosäännöksiin ei ilmeisesti ole tulossa. Tämä tarkoittaa esimerkiksi sitä, että jatkajalle ei aiheudu lainkaan lahjaveroseuraamuksia toteutettaessa yrityksen sukupolvenvaihdos lahjanluonteisena kauppana. Vaikka jatkajan maksettavaksi määrättävän perintö- tai lahjaveron määrä alenee ehdotuksen mukaan, saattaa jatkaja joutua maksamaan enemmän luovutusvoittoveroa jatkajan myydessä myöhemmin yrityksen tai osuuden siitä edelleen. Hallitus kaavailee nimittäin jatkajan luovutusvoittoverotukseen kiristyvää muutosta, jonka perusteella yrityksen myynnin yhteydessä syntyvää luovutusvoittoa laskettaessa osakkeiden hankintamenona pidettäisiin aliarvostettua arvoa. Nykyisin jatkajan perintönä tai lahjana saamien osakkeiden hankintamenona pidetään omaisuuden käypää arvoa, vaikka perintötai lahjavero on suoritettu aliarvostetusta arvosta. Uusia säännöksiä sovellettaisiin todennäköisesti niihin sukupolvenvaihdoksiin, joissa verovelvollisuus on alkanut lain tultua voimaan. Mikäli hallituksen kaavaileman muutokset yritysten sukupolvenvaihdosta koskeviin säännöksiin toteutuvat esitetyn kaltaisesti, kevenee verotus joissakin tapauksissa. Joissakin tapauksessa varsinkin jatkajan myöhempi luovutusvoitonverotus saattaa kuitenkin kiristyä, joten yrityksen sukupolvenvaihdosta on syytä ryhtyä suunnittelemaan pikimmiten. Tom Hoffström 6

KHO hyväksyi asiantuntijayrityksistä nostetun tulon osingoksi Hakijoiden tarkoitus oli perustaa lääkäritoimintaa harjoittava osakeyhtiö. Lääkärit merkitsivät yhtiön osakkeet joko itse tai omistamansa holdingyhtiön kautta. Perustettavan yhtiön osakkeet jakautuivat kantaosakesarjaan ja useisiin vastaanotto-osakesarjoihin. Jokaiselle toimintaan mukaan tulevalle lääkärille oli yhtiössä oma vastaanottoosakesarja. Yhtiöjärjestyksen määräyksen mukaan kunkin vastaanotto- ja kantaosakesarjan oikeus yhtiön varoihin määräytyi asianomaisen osakesarjan toimintatuloksen ja aikaisemmilta vuosilta jakamattomien toimintatulosten yhteismäärän mukaan. Kantaosakesarjan toimintatulos laskettiin hallinnointitoiminnosta ja kunkin vastaanottoosakesarjan toimintatulos laskettiin kyseisestä vastaanottotoiminnosta. Yhtiöjärjestyksen mukaan yhtiön laskentatoimi oli hoidettava siten, että kutakin osakesarjaa vastaava toimintatulos oli todennettavissa. Kun osingon peruste oli määrätty yhtiöjärjestyksessä eikä osakkailla ollut harkintavaltaa osingonjaon kohdistumisessa osakesarjojen kesken, yhtiön jakama osinko katsottiin, lainsäädännön nykytila huomioon ottaen, veronalaiseksi osinkotuloksi, joka verotetaan osingonsaajasta riippuen siten kuin tuloverolaissa ja elinkeinotulon verottamisesta annetussa laissa säädetään. Ennakkoratkaisu verovuosille 2007-2008. Äänestys 3-1-1. KHO 5.2.2008/161 (vuosikirjanumero 6) Korkein hallinto-oikeus hyväksyi järjestelyn, jossa lääkäriyhtiön osakkaille eli lääkäreille ja näiden omistamille holdingyhtiöille jakama osinko verotetaan osinkona eikä palkkatulona. Ratkaisun myötä yrityksen omistus voidaan järjestää ja osingonjako suorittaa liiketaloudellisesti ja verotuksellisesti tehokkaammalla tavalla. Ratkaisun taustalla oli KHO:n jo vuonna 2001 ratkaisema tapaus. Tässä ratkaisussa hyväksyttiin järjestely, jossa asianajotoimiston osakkaat myivät osakkeensa perustamalleen yhtiölle. Asianajotoimiston voitto jaettiin osakkaiden perustamalle yhtiölle. Tämä ns. true partnership malli on ollut käytössä useissa asiantuntijayrityksissä. Selkeimmillään toimintamallissa yhtiön osakkeet jakaantuvat äänivaltaiseen perustajaosakesarjaan sekä osakaskohtaisiin osakesarjoihin. Osakaskohtaisten osakkeiden saama osinko määräytyy osakkaan työpanoksen tai yhtiön määrätyn toiminnon nettotulokseen. Käytännössä yhtiössä työskentelevä osakas on voinut muuttaa muutoin palkkana verotettavan tulon omistamansa yhtiön saamaksi verovapaaksi osingoksi. Kasvattamalla holdingyhtiön nettovarallisuutta, osakas pystyy nostamaan tästä holdingyhtiöstä verovapaita osinkoja. Tällöin osakkaan saamasta tulosta maksetaan veroa alimmillaan 26 prosenttia. Verohallitus ja veroviranomaiset ovat hyväksyneet toimintamallin. Asia tuli uudelleen tarkastelun kohteeksi, kun toimintapa levisi uusiin ammattiryhmiin, kuten esim. lääkäreihin. Syyskuussa 2006 voimaan tullut osakeyhtiölaki antoi myös entistä paremmat mahdollisuudet järjestää yhtiön toiminta true partnership mallin mukaiseksi. KHO vahvisti 5.2.2008 veroviranomaisen noudattaman linjan. KHO edellytti, että 7

kunkin osakkaan saaman osingon määrä on etukäteen yhtiöjärjestyksessä määrätty. KHO:n ratkaisu olisi voinut olla toinen, jos kunkin osakkaan osuudesta olisi voitu päättää vapaasti tilikauden päättymisen jälkeen. Yhtiön omistus ja toiminta voidaan järjestää siis siten, että osakaskohtainen osinko määräytyy osakesarjakohtaisen toimintatuloksen mukaan. Tämä antaa mahdollisuuden järjestää yhtiön omistus ja osingonjako taloudellisesti ja verotuksellisesti tarkoituksenmukaisella tavalla. Ratkaisu mahdollistaa esimerkiksi sen, että yhtiön osingonjako voidaan suorittaa pelkästään liiketaloudellisin perustein. Yhtiöiden taseet voidaan pitää optimaalisena osakaspohjan laajentamisen ja riskien hallinnan näkökulmasta. Yhtiön omistuspohjaa voidaan laajentaa helpommin koskemaan myös yhtiössä työskenteleviä. Toimintatavalla voidaan saavuttaa myös merkittäviä veroetuja varsinkin, jos osakkaalla on mahdollisuus kasvattaa holdingyhtiön nettovarallisuutta. Nettovarallisuus on yhtiön varojen ja velkojen erotus. Nettovarallisuuden kasvattaminen edellyttää siis osakkaan sijoituksia yhtiöön tai yhtiön saamien osinkojen jättämistä yhtiön varoiksi. Osakkaalla on mahdollisuus nostaa holdingyhtiöstä verovapaita osinkoja 9 prosenttia nettovarallisuuden perusteella lasketusta osakkeen matemaattisesta arvosta kuitenkin enintään 90 000 euroa vuodessa. KHO:n ratkaisun mukaista toimintamallia on syytä harkita yhtiöissä, joissa halutaan hallita liiketoimintaan sisältyviä riskejä, laajentaa osakaspohjaa tai sitouttaa henkilökuntaa verotuksellisesti tehokkaalla tavalla. Toimintamalliin sisältyy kuitenkin useita liiketoiminnan harjoittamiseen sekä vero-, yhtiö- ja sopimusoikeudellisiin asioihin liittyviä seikkoja, jotka tulee ottaa huomioon. Toimintamallia luodessa onkin syytä kiinnittää erityistä huomiota näihin asioihin. Hätiköidysti tehdyt ratkaisut voivat johtaa ennalta odottamattomiin haitallisiin taloudellisiin seuraamuksiin. Alpo Ronkainen Negatiivisen arvonlisäveron vyöryttämisellä ei aikarajaa Verovirasto oli hylännyt A:n 30.11.2005 saapuneen arvonlisäveron palautushakemuksen vuoden 2002 joulukuulta myöhästyneenä siltä osin kuin palautettavaksi haettuun määrään oli sisältynyt tilikaudelta 1.1.-31.12.2001 ostoenemmyyden vuoksi siirtynyttä veroa, koska hakemusta ei ollut tältä osin tehty arvonlisäverolain 191 :n 2 momentissa säädetyssä kolmen vuoden määräajassa tilikauden päättymisestä. Myös hallinto-oikeus oli hylännyt A:n valituksen samalla perusteella. Asiassa ensisijaisesti sovellettava säännös oli kuitenkin arvonlisäverolain 149 :n 1 momentti. Sen nojalla verovelvollinen voi tilikauden päätyttyä valita, hakeeko hän tilikaudelta vähentämättä jääneen veron palautuksena takaisin verovirastolta vai siirtääkö hän sen seuraavalle tilikaudelle. 8

A oli siirtänyt tilikaudelta 1.1.-31.12.2001 vähentämättä jääneen veron seuraavalle tilikaudelle. Ajalta 1.1.-31.5.2002 A oli antanut ei toimintaa -ilmoitukset. A oli ilmoittanut tilikaudelta 1.1.-31.12.2001 vähentämättä jääneen veron kesäkuun 2002 valvontailmoituksessa ja siirtänyt sitä eteenpäin seuraaville kuukausille siten, että tilikauden 1.1.- 31.12.2002 päättyessä vähentämättä jäänyttä veroa oli vielä ollut yli 10 000 euroa. Tilikaudelta 1.1.-31.12.2002 kaikki valvontailmoitukset oli annettu ajallaan. Siirto oli myös tehty johdonmukaisesti eikä ilmoituksia ollut jälkeenpäin korjailtu. Korkein hallintooikeus katsoi toisin kuin verovirasto ja hallinto-oikeus, että A:n palautushakemuksessa oli kysymys palautuksen hakemisesta tilikaudelta 1.1.-31.12.2002. Tämän vuoksi A:n 30.11.2005 saapunutta palautushakemusta ei olisi tullut hylätä arvonlisäverolain 191 :n 2 momentin nojalla myöhästyneenä siltä osin kuin palautettavaksi haettuun määrään oli sisältynyt tilikaudelta 1.1.-31.12.2001 ostoenemmyyden vuoksi siirtynyttä arvonlisäveroa. Näillä perusteilla korkein hallinto-oikeus hyväksyi A:n valituksen, kumosi hallinto-oikeuden ja veroviraston päätökset sekä palautti asian verovirastolle A:n arvonlisäveron palautushakemuksen uudelleen käsittelemistä varten. KHO 11.1.2008 T 26 Taustaa Asian taustalla on monia yrityksiä kohdannut käytäntö, jossa verovirastot ovat tulkinneet arvonlisäverolakia siten, että aiemmilta vuosilta siirtyneitä negatiivisia arvonlisäveroja ei hyväksytty enää kolmen vuoden jälkeen, vaikka kysymyksessä ei ole ollut mikään oikaisu tai muu muutos, joihin kolmen vuoden aikarajaa sovelletaan. Nyt esillä olevassa tapauksessa Verovirasto oli hylännyt A:n 30.11.2005 saapuneen arvonlisäveron palautushakemuksen vuoden 2002 joulukuulta myöhästyneenä siltä osin kuin palautettavaksi haettuun määrään oli sisältynyt 31.01.2001 päättyneeltä tilikaudelta siirtynyttä veroa, koska hakemusta ei ollut tältä osin tehty kolmen vuoden määräajassa tilikauden päättymisestä. Myös hallinto-oikeus oli hylännyt A:n valituksen samalla perusteella. KHO kumosi ratkaisussaan 26/2008 11.01.2008 hallinto-oikeuden päätöksen ja palautti asian verovirastolle uudelleen käsiteltäväksi, sillä hakemusta ei ollut pidettävä myöhästyneenä ja asiassa ensisijaisesti sovellettava säännös oli arvonlisäverolain 149 :n 1 momentti. Sen nojalla verovelvollinen voi tilikauden päätyttyä valita, hakeeko hän tilikaudelta vähentämättä jääneen veron palautuksena takaisin verovirastolta vai siirtääkö hän sen seuraavalle tilikaudelle. Johtopäätökset Keskeistä tässä ratkaisussa on se, että verovelvollinen voi tilikauden päätyttyä valita, hakeeko hän tilikaudelta vähentämättä jääneen veron palautuksena takaisin verovirastolta vai siirtääkö hän sen seuraavalle tilikaudelle. Muita rajoituksia arvonlisäverolaissa 9

ei veron vyöryttämiselle ole kuin se, että sitä ei ole saanut hakea palautuksena. Kolmen vuoden aikaraja koskee lain(avl 191 ) mukaan vain oikaisuja ja jälkiverotuksia. Negatiivinen vero voidaan siis vyöryttää eteenpäin riippumatta siitä, miltä ajalta se on muodostunut. Leena Juusela Verohallituksen ohje oman käytön verotuksesta tilanteissa, joissa liikeomaisuuskiinteistö on osittain muussa kuin liikekäytössä Verohallitus on julkaissut 14.12.2007 ohjeen Arvonlisäverolain 33 a :n mukainen oman käytön vero (Dnro 1846/40/2007 ). Ohje on luettavissa kokonaisuudessaan verohallinnon internetsivuilla www.vero.fi. 01.01.2008 voimaan tulleen arvonlisäverolain 33 a :n mukaan liikeomaisuuteen kuuluvan, arvonlisäverotuksen soveltamisalan ulkopuolisessa toiminnassa käytettävän kiinteistönosan osalta on suoritettava tarkistuskauden aikana oman käytön veroa. Vähennykset saadaan kuitenkin tehdä täysimääräisesti. Jos kiinteistö luetaan liikeomaisuuteen vain siltä osin kuin sitä käytetään liiketoiminnassa, oman käytön veroa ei 33 a :n nojalla suoriteta. Tällöin ei myöskään arvonlisäverovähennyksiä saa tehdä. Jos verovelvollinen ei ole lukenut arvonlisäverotuksen ulkopuolisessa käytössä olevaa kiinteistön osaa liikeomaisuuteen, tätä päätöstä ei voida jälkikäteen muuttaa. Sen sijaan alunperin liikeomaisuuteen luettu kiinteistö voidaan myöhemmin siirtää yksityisomaisuudeksi. Säännös tulee lähinnä sovellettavaksi yleishyödyllisten yhteisöjen ja seurakuntien sellaisiin kiinteistöihin, joita käytetään sekä arvonlisäverollisessa vähennyskelpoisessa liiketoiminnassa että sellaisessa vähennyskelvottomassa toiminnassa, joka ei ole liiketoimintaa eikä arvonlisäverolain 114 :ssä tarkoitettua vähennyskelvotonta käyttöä. Arvonlisäverolain 114 :n 1 momentin mukaan vähennystä ei saa tehdä verovelvollisen tai hänen henkilökuntansa asuntona, lastentarhana, harrastustilana tai vapaaajanviettopaikkana käytettävästä kiinteistöstä. Oman käytön veron suorittamisen edellytyksenä on, että kiinteistöinvestointi on suoritettu ainakin osittain vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Oman käytön veroa on myös suoritettava, jos verovelvollinen on tehnyt tarkistuksen sillä perusteella, että hän on myöhemmin siirtänyt alun perin vähennyskelvottomaan liiketoimintaan hankitun kiinteistön vähennykseen oikeuttavaan käyttöön sekä samalla tai myöhemmin muuhun kuin liiketoiminnan käyttöön. Velvollisuus suorittaa veroa omasta käytöstä syntyy sitä mukaa kuin kiinteistöä käytetään muuhun kuin liiketoiminnan tarkoitukseen eli veroa tilitetään kuukausittain oman 10

käytön perusteella. Omasta käytöstä suoritettavan arvonlisäveron peruste on kiinteistöinvestoinnin kustannukset kertaa aika, jona kiinteistö on muun kuin liiketoiminnan käytössä jaettuna tarkistuskauden pituudella. Säännös koskee vain verovelvollisen välittömästi omistamia kiinteistöjä eli se ei sovellu esim. vuokrattuihin kiinteistöihin. Säännöstä ei sovelleta valtioon, kuntiin, kuntayhtymiin, eikä Ahvenanmaan maakuntaan. Säännöksen ydin on se, että esimerkiksi yleishyödyllisten yhteisöjen ja seurakuntien sellaisista kiinteistöistä, joita käytetään sekä arvonlisäverollisessa vähennyskelpoisessa liiketoiminnassa että sellaisessa vähennyskelvottomassa toiminnassa, joka ei ole liiketoimintaa eikä arvonlisäverolain 114 :ssä tarkoitettua vähennyskelvotonta käyttöä, saadaan tehdä täysimääräinen vähennys rakennusinvestoinneista ja sitten kuukausittain tilittää oman käytön veroa muussa kuin vähennykseen oikeuttavassa käytössä olevasta kiinteistön osasta. Leena Juusela Verohallituksen päätös tositeaineiston korvaamisesta tavanomaisen kuuden vuoden säilytysajan jälkeen Verohallitus on julkaissut 12.12.2007 päätöksen arvonlisäverolain 209 m :ssä tarkoitetusta selvityksestä (Dnro 1877/40/2007). Päätös on luettavissa kokonaisuudessaan verohallinnon internetsivuilla www.vero.fi. Kiinteistöinvestointeja koskevan tositeaineiston säilytysaika on 13 vuotta, joista ensimmäiset kuusi vuotta on säilytettävä kaikki tositeaineisto. Tämän jälkeen tositteet voidaan korvata selvityksellä. Tällainen selvitys onkin syytä laatia hyvissä ajoin, yleensä sitä mukaa kuin kustannuksia syntyy. 11

Kiinteistöinvestoinnin suorittamiseen liittyvät laskut, tositteet sekä arvonlisäverolaissa tarkoitetut selvitykset voidaan korvata kuuden vuoden jälkeen selvityksellä, josta käy ilmi: 1. selvityksen laatimispäivä; 2. kiinteistöinvestoinnin hankkijan nimi, osoite sekä Y-tunnus; 3. hankinnan luonne; 4. arvonlisäverolain 121 a :n 2 momentissa tarkoitettu rakentamispalvelun valmistumisajankohta tai kiinteistön vastaanottoajankohta: 5. arvonlisäverolain 121 d :n 2 momentissa tarkoitettu kiinteistöinvestointia koskeva hankintaan sisältyvä vero; ja 6. se osa kiinteistöinvestoinnin hankintaan sisältyvästä verosta, josta on rakentamispalvelun valmistumisen tai kiinteistön vastaanottamisen yhteydessä voitu tehdä vähennys. Verovelvollisen on lisäksi säilytettävä kiinteistöinvestoinnin hankintaan sisältyvän arvonlisäveron määräytymiseen liittyvät urakkasopimukset, kauppakirjat ja muut vastaavat asiakirjat. Jos tiedot muuttuvat, selvitykseen on merkittävä muutoksen syy ja ajankohta, muuttuneet tiedot sekä muutoksen merkitsemispäivä. Leena Juusela Osakeyhtiölain pääomavajaussäännöstön muutos Osakeyhtiölain pääomavajaussäännöstön (OYL 20 luku 23 ) muutos tuli voimaan 31.12.2007. Säännöstöä on muutettu siten, että negatiivista omaa pääomaa koskevien kaupparekisteri-ilmoitusten edellytyksiä arvioitaessa oman pääoman määrä voi tietyin edellytyksin olla tilinpäätöksen osoittamaa määrää suurempi. Lisäksi velvollisuus yhtiökokouksen järjestämiseen oman pääoman vähentymisen (alle puoleen osakepääomasta) perusteella on rajattu vain julkisiin osakeyhtiöihin. Yksityisessä osakeyhtiössä ko. velvollisuus voi perustua vain yhtiön sisäisen päätökseen tai yleiseen huolellisuusvelvollisuuteen Negatiivisen oman pääoman rekisteröinti Osakeyhtiölaissa säädetään pääosin aiempaa osakeyhtiölain säännöstöä vastaavasti kaikkia osakeyhtiöitä koskevasta velvollisuudesta ilmoittaa negatiivinen oma pääoma kaupparekisteriin merkittäväksi sekä merkinnän poistamisesta (jos oma pääoma on kasvanut yli puoleen osakepääomasta). 12

Oman pääoman määrää laskettaessa osakeyhtiölain tarkoittama pääomalaina luetaan omaksi pääomaksi kuten tähänkin asti. Säännöstön muutoksen jälkeen oman pääoman lisäyksenä otetaan lisäksi huomioon ensinnäkin poistoero ja vapaaehtoiset varaukset edellisiin liittyvä verovelka vähennyksenä huomioiden. Toiseksi voidaan tietyin edellytyksin huomioida se, että yhtiön omaisuuden todennäköinen luovutushinta ylittää olennaisesti ja pysyvästi sen kirjanpitoarvon. Näistä lisäyksistä on annettava perusteltu selvitys toimintakertomuksessa tai taseen liitetiedoissa. Tase ja selvitys ovat tilintarkastettava, mikäli yhtiöllä on tilintarkastaja. Yhtiökokouksen järjestäminen oman pääoman vähentymisen perusteella Pääomavajaussäännöstön muutoksen myötä velvollisuus tilinpäätöksen ja toimintakertomuksen laatimiseen ja yhtiökokouksen järjestämiseen yhtiön menetettyä puolet osakepääomastaan koskee vain julkisia osakeyhtiöitä. Tässä kohden tilinpäätöksessä olevaa pääomalainaa pidetään vieraana pääomana toisin kuin negatiivisen oman pääoman yhteydessä. Julkisen yhtiön yhtiökokouksella ei ole aiemmasta säännöstöstä poiketen varsinaista velvollisuutta tehdä erityisiä päätöksiä taloudellisen aseman tervehdyttämiseksi, eikä hallituksella ole velvollisuutta sellaisia esittää. Jari Miikkulainen 13

Oikeuskäytäntö Elinkeinotulon verotus Konserniavustus, kotimaisuusvaatimus, sijoittautumisvapaus Korkeimmassa hallinto-oikeudessa vireillä olevassa asiassa oli kysymys siitä, voiko Suomessa yleisesti verovelvollinen osakeyhtiö antaa verotuksessaan vähennyskelpoisen konserniavustuksen Yhdistyneessä kuningaskunnassa asuvalle samaan konserniin kuuluvalle konserniyhtiölle. Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen lausuttua asiassa korkeimman hallinto-oikeuden pyynnöstä antamassaan ennakkoratkaisussa, että Euroopan yhteisön perustamissopimuksen 43 artiklan kanssa ei ole ristiriidassa sen kaltainen jäsenvaltion lainsäädännöllä perustettu järjestelmä, jonka mukaan tytäryhteisö, joka asuu tässä jäsenvaltiossa, voi vähentää veronalaisesta tulostaan emoyhteisölleen antamansa konserniavustuksen vain, jos emoyhteisön kotipaikka on tässä samassa jäsenvaltiossa, korkein hallintooikeus on hylännyt valituksen, jossa on vaadittu Iso-Britanniassa asuvalle samaan konserniin kuuluvalle yhtiölle annetun konserniavustuksen vähentämistä sen antajan verotuksessa Suomessa. Ennakkoratkaisu vuosilta 2004 ja 2005 toimitettavia yhteisön tuloverotuksia varten KHO 31.12.2007 T 3379 (vuosikirjanumero 93) Konserniavustus, kotimaisuusvaatimus Korkeimmassa hallinto-oikeudessa vireillä olevassa asiassa oli kysymys siitä, voiko Suomessa yleisesti verovelvollinen osakeyhtiö antaa verotuksessaan vähennyskelpoisen konserniavustuksen Yhdistyneessä kuningaskunnassa asuvalle samaan konserniin kuuluvalle konserniyhtiölle sen niin sanottujen pääomatappioiden kattamiseksi. Asian vireillä ollessa Euroopan yhteisöjen tuomioistuin antoi 18.7.2007 toisessa asiassa C-231/05, Oy AA ennakkoratkaisun, jonka mukaan Euroopan yhteisön perustamissopimuksen 43 artiklan kanssa ei ole ristiriidassa jäsenvaltion lainsäädännöllä perustettu järjestelmä (eli Suomen konserniavustusjärjestelmä), jonka mukaan tytäryhteisö, joka asuu tässä jäsenvaltiossa, voi vähentää veronalaisesta tulostaan emoyhteisölleen antamansa konserniavustuksen vain, jos emoyhteisön kotipaikka on tässä samassa jäsenvaltiossa. Ottaen huomioon yhteisöjen tuomioistuimen asiassa Oy AA lausuman korkein hallinto-oikeus katsoi, ettei se seikka, että tappiot Yhdistyneessä kuningaskunnassa asuvassa konserniyhtiössä mahdollisesti muodostuvat lopullisiksi ja niiden vä- 14

hentämiseen koko konsernin tasolla muodostuneesta tulosta ei ole muuta tapaa kuin konserniavustuksen myöntäminen Suomessa asuvasta konserniyhtiöstä sanotulle Yhdistyneessä kuningaskunnassa asuvalle tappiolliselle konserniyhtiölle, ole peruste, jonka mukaan konserniavustuslain yhteisöjen kotimaisuutta koskeva vaatimus tulisi katsoa EY 43 artiklan vastaiseksi. Ennakkoratkaisu verovuosi 2006. KHO 31.12.2007 T 3378 (vuosikirjanumero 92) Yritysmuodon muutos, osakeyhtiön muuttaminen kommandiittiyhtiöksi Osakeyhtiö oli tarkoitus muuttaa kommandiittiyhtiöksi osakeyhtiölain 19 luvun 4 :n 2 momentin mukaisesti ja kommandiittiyhtiön oli tarkoitus tämän jälkeen jatkaa osakeyhtiön toimintaa. Kun osakeyhtiön muuttaminen kommandiittiyhtiöksi ei kuulu tuloverolain 24 :n 1 momentin 1-5 kohdissa mainittuihin toimintamuodon muutoksiin eikä sitä voida pitää 1 momentin 6 kohdan mukaisesti 1-5 kohtiin rinnastettavana tapauksena, osakeyhtiön katsottiin purkautuvan verotuksessa. Ennakkoratkaisu verovuosille 2007 ja 2008. KHO 17.1.2008 T 55 Liikkeenharjoittaja, tilapäinen työmatka, lisääntyneet elantokustannukset, lisävähennys A harjoitti elinkeinotoimintana kiinteistöjen öljysäiliöiden tarkastusta ja korjausta. A:n elinkeinotoiminnan toimitilana oli hänen asuntonsa yhteydessä sijaitseva erillinen huone, mistä hän oli tehnyt päivittäin työmatkoja vaihtuviin tarkastuskohteisiin. A oli hoitanut keskimäärin yhdestä kolmeen öljysäiliön tarkastusta päivässä, mutta ajoittain yhden öljysäiliön tarkastus ja kunnostus oli kestänyt useita päiviä. Useimmat tarkastuskohteet sijaitsivat Tampereen alueella ja sen lähiympäristössä, mutta A oli tehnyt tarkastusmatkoja tämän alueen ulkopuolellekin. A:n elinkeinotoiminnan kirjanpitoon ei ollut kirjattu matkoista aiheutuneita ylimääräisiä elantokustannuksia. A:n asuntonsa yhteydessä sijaitsevasta työhuoneesta tekemät matkat vaihtuviin työkohteisiin olivat tilapäisiä matkoja tavanmukaisen toiminta-alueen ulkopuolelle ja A:lla oli oikeus tehdä näistä matkoista elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 55 :n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettu vähennys, jos Verohallituksen tuloverolain 73 :n 2 momentin nojalla määräämät verovapaan päivärahan kilometri- ja aikarajat ylittyivät. KHO 28.12.2007 T 3406 15

Arvonlisäverotus Osingonjako, ns. välitilinpäätös A Oy:n tilikausi oli kalenterivuosi. Yhtiön oli tarkoitus jakaa osinkoa osakeyhtiölakiin perustuen ajalta 1.1.2007 30.9.2007 laaditun ns. välitilinpäätöksen perusteella. Välitilinpäätöksen osalta oli tarkoitus toimittaa tilintarkastus ja se aiottiin vahvistaa ylimääräisessä yhtiökokouksessa. Osinkoa jaettaisiin edellä tarkoitetun 30.9.2007 laaditun välitilinpäätöksen osoittamien jakokelpoisten varojen puitteissa. Näissä olosuhteissa osinkoa pidettiin yhteisömuotoisen osingonsaajan verotuksessa verovapaana tulona siten kuin elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 a :n 1 momentissa säädetään. Ennakkoratkaisu vuosille 2007 ja 2008. KVL 5.12.2007 N:54/2007 (ei lainvoimainen) Verollinen myynti, telepalvelun myynti, veron peruste, pre paid liittymä A Oy harjoitti telepalvelujen myyntiä. A Oy myi telepalveluja jälleenmyyjiensä kautta siten, että se luovutti jälleenmyyjille Pre paid -liittymiä ja niihin soveltuvia latauslipukkeita. Pre paid -liittymä sisälsi SIM-kortin ja tietyn ennakkoon maksetun määrän puheaikaa. Telepalvelun ostajalle ei lähetetty laskua eikä häneltä peritty erillisiä kytkentä- ja kuukausimaksuja. Lisää puheaikaa voitiin ladata erikseen ostettavilla latauslipukkeilla. Yhtiön jälleenmyyjälle myymä Pre paid -liittymä ja siihen sisältyvä SIM-kortti mahdollisti telepalvelujen käytön. Kun yhtiö myi telepalvelujen ostoon tarkoitettuja Pre paid - liittymiä ja latauslipukkeita jälleenmyyjälleen edelleen myytäväksi telepalvelun loppukäyttäjille, kysymys ei ollut verottomasta maksuvälineiden eli rahoituspalvelun myynnistä vaan ennakkomaksua vastaan tapahtuvasta verollisesta telepalvelujen myynnistä. Tämän vuoksi A Oy:n oli suoritettava arvonlisäveroa sekä Pre paid -liittymien että latauslipukkeiden myynnistä jälleenmyyjälleen. SIM-kortin luovuttamisesta oli suoritettava arvonlisäveroa osana Pre paid -liittymää. Pre paid -liittymien ja niihin sisältyvien SIMkorttien sekä latauslipukkeiden myynnistä suoritettavan veron peruste oli A Oy:n jälleenmyyjältä saama vastike ilman veron osuutta. Ennakkoratkaisu ajaksi 15.11.2006-31.12.2007 KHO 21.2.2008 T 298 (vuosikirjanumero 11) 16

Rahoituspalvelu, pääomasijoitustoiminta, sijoitusrahasto, hallinnointipalvelu A Ky oli pääomasijoitusrahasto, jonka tarkoituksena oli muodostaa, säilyttää ja hallita sijoitussalkkua, jonka muodostivat oman pääoman ehtoiset sijoitukset. B Oy hallinnoi A Ky:tä ja hyväksyi sijoittajat A Ky:n äänettömiksi yhtiömiehiksi. B Oy myös päätti A Ky:n sijoitusten tekemisestä tämän investointipolitiikan mukaisesti. B Oy:llä ei ollut toiminnan alkuvaiheessa omia työntekijöitä, vaan B Oy osti tarvittavat A Ky:n hallinnointiin liittyvät palvelut C Oy:ltä silloin, kun sijoituskohteet olivat Suomeen sijoittuneita yhtiöitä ja D GmbH:lta, kun sijoituskohteet olivat Saksaan sijoittuneita yhtiöitä. D GmbH:lla ei ollut Suomessa arvonlisäverolaissa tarkoitettua kiinteää toimipaikkaa eikä se ollut rekisteröitynyt täällä arvonlisäverovelvolliseksi. A Ky:n tarkoituksena oli antaa yhtiömiehilleen eli sijoittajille mahdollisuus osallistua sijoitustoimintaan, jossa pääomasijoittamiseen liittyvä riski oli hajautettu rahaston kautta. Sijoitusaika oli viisi vuotta ja hallinnointiyhtiö B Oy valitsi sijoittajat A Ky:n äänettömiksi yhtiömiehiksi. A Ky:tä oli pidettävä suljettuna rahastona, jollainen voi Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen ratkaisun C-363/05 (JP Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust plc ja The Association of Investment Trust Companies) perusteella sisältyä käsitteeseen erityiset sijoitusrahastot. Kun huomioitiin verotuksen neutraalisuuden periaate sekä A Ky:n harjoittaman pääomasijoitustoiminnan direktiivin mukainen tarkoitus, A Ky:tä oli pidettävä sen oikeudellisesta muodosta riippumatta direktiivissä tarkoitettuna erityisenä sijoitusrahastona. B Oy:n suorittamat hallinnointipalvelut olivat luonteeltaan tunnusomaisia sijoitusrahaston hallinnointiin kuuluvia toimintoja. Kun B Oy hoiti kokonaisuudessaan A Ky:n hallinnoinnin, sen harjoittama toiminta muodosti A Ky:n kannalta erillisen kokonaisuuden, joka oli erityinen ja olennainen osa sijoitusrahaston verottomasta toiminnasta. Koska B Oy:llä ei ollut omaa henkilökuntaa, vaan se osti hallinnointipalvelut joko C Oy:ltä tai D GmbH:lta, myös näiden yhtiöiden myymät palvelut muodostivat erillisen sekä erityisen ja olennaisen osan sijoitusrahaston verottomasta toiminnasta. B Oy:n ei ollut siten suoritettava arvonlisäveroa D GmbH:lta ostamistaan palveluista arvonlisäverolain 9 :n käännettyä verovelvollisuutta koskevan säännön nojalla. Ratkaisun kannalta ei ollut merkitystä, ostiko palvelut B Oy vai B Oy:n, A Ky:n ja C Oy:n muodostama verovelvollisuusryhmä. Ennakkoratkaisu ajalle 12.12.2007 31.12.2008. KVL 12.12.2007 N: 57/2007 (ei lainvoimainen) 17

Hallintoriita, perusteettoman edun palautus Yhtiö vaati, että Suomen valtio velvoitetaan suorittamaan yhtiölle perusteettoman edun palautuksena vuosilta 1994-1998 liikaa maksettua arvonlisäveroa vastaavat määrät korkoineen. Yhtiö totesi hakemuksessaan suorittaneensa arvonlisäverolain voimaantulosta 1.6.1994 alkaen arvonlisäveroa myös liikehuoneistojen hallintaan oikeuttavien yhtiön F- sarjan osakkeiden yhtiövastikkeista ja vähentäneensä vastaavasti ostoihinsa sisältyneen arvonlisäveron erottelematta mainittuihin osakkeisiin kohdistunutta osuutta. Yhtiö ei kuitenkaan vielä tuolloin ollut arvonlisäverovelvollinen kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta, vaan se oli hakeutunut mainitusta toiminnasta verovelvolliseksi vasta 18.9.1998 lukien. Palautusvaatimus koostui edellä mainitusta syystä valtiolle liikaa tilitetyn arvonlisäveron määrästä. Yhtiö totesi lisäksi, että sen perimiin yhtiövastikkeisiin sisältynyttä arvonlisäveroa vastaavaa veroa ei kukaan muu verovelvollinen ollut vähentänyt arvonlisäverotuksessaan, joten valtio oli saanut yhtiön kustannuksella perusteetonta etua. Hallinto-oikeus jätti hakemuksen tutkimatta. Hallinto-oikeus perusteli päätöstään sillä, että arvonlisäverolain 191 :n 1 momentin säännös huomioon ottaen hakemuksessa tarkoitettujen arvonlisäverojen palauttamista oli haettava alueverovirastolta ja hakemukselle oli säädetty erityinen määräaika. Veron määrän korjaamista koskevaa arvonlisäverolain sääntelyä on pidettävä siten ehdottomana, ettei tuon määräajan päätyttyä hallinto-oikeudelle tehtyä verojen palauttamista koskevaa hakemusta voida tutkia hallintoriita-asiana hallinto-oikeudessa, vaikka hakemus perustuisi siihen, että veronsaaja on saanut perusteetonta etua. Oulun HAO 12.2.2008 08/0065/2 Henkilökohtaisen tulon verotus Tulonhankkimiskulut, auskultoinnista aiheutuneet asumiskulut L oli työskennellyt verovuonna vakituisen työnantajansa palveluksessa T:n kaupungissa ja saanut tuosta työstä palkkaa yli 100 000 markkaa. Hän oli samaan aikaan työskennellyt myös tuomioistuinharjoittelijana noin 160 kilometrin etäisyydellä K:n kaupungin käräjäoikeudessa. Tuomioistuinharjoittelusta hän sai palkkaa verovuonna yli 80 000 markkaa. L:lla oli käytössään vuokra-asunto sekä T:n että K:n kaupungissa. L:n tilapäiset asumiskulut K:n kaupungissa aiheutuivat tuomioistuinharjoittelusta saadun tulon hankkimisesta riippumatta siitä, että tuomioistuinharjoittelu voidaan myös rin- 18

nastaa opiskeluun. L:lla oli siten oikeus vähentää tulostaan K:n kaupungin asunnon vuokrakulut. Verovuosi 2000 Turun HAO 29.1.2008 08/0052/3 Vahvistetut lait ja asetukset Työnantajan sosiaaliturvamaksut vuonna 2008 Valtioneuvoston asetuksen 1501/2007 perusteella on vahvistettu työnantajan sosiaaliturvamaksun suuruus vuodelle 2008. Vuonna 2008 yksityisen työnantajan sosiaaliturvamaksu on I maksuluokassa 2,771 prosenttia, II maksuluokassa 4,971 prosenttia ja III maksuluokassa 5,871 prosenttia. Muiden työnantajien sosiaaliturvamaksu on 3,821 prosenttia. Arvonlisäverotus ja alihintainen myynti Laki arvonlisäverolain muuttamisesta (HE 110/2007, 1312/2007) Tasavallan presidentti on vahvistanut lain arvonlisäverolain muuttamisesta. Lain taustalla oleva hallituksen esitys on käsitelty TuokkoTaxin numerossa 2/2007. Laki tuli voimaan 1 päivänä tammikuuta 2008. Lakia sovelletaan, jos myyty tavara on toimitettu, palvelu on suoritettu, yhteisöhankinta on tehty, tavara tai palvelu on otettu omaan käyttöön taikka tavara on siirretty varastointimenettelystä lain tultua voimaan. Hallituksen esitykset Tonttimaan myynnille määräaikainen verovapaus Hallituksen esitys laiksi tuloverolain väliaikaisesta muuttamisesta (HE 8/2008). Hallitus esittää, että tuloverolakia muutetaan väliaikaisesti siten, että luonnollisen henkilön myydessä kiinteää omaisuutta kunnalle on myyntivoitto verovapaata tuloa. Kiinteistön luovutusvoiton verovapautta sovelletaan luovutuksiin, jotka on tehty 1.2.2008 tai sen jälkeen viimeistään 31.1.2009. Lain tarkoituksena on kannustaa kiinteistön omistajia myymään maata kunnalle. 19

Verohallitukset ohjeet, päätökset ja julkaisut Ulkomaalaisen yrityksen ennakkoperintärekisteröinti Verohallitus antoi 18.2.2008 menettelyohjeen Ulkomaisen yrityksen ennakkoperintärekisteröinti ja tuloverovelvollisuus (Dnro 284/345/2008). Seuraavassa toimitus on poiminut eräitä keskeisiä kohtia ohjeesta. Ohje on luettavissa kokonaisuudessaan verohallinnon internet-sivuilla www.vero.fi. Ohje on tarkoitettu ulkomaisille yrityksille, jotka aloittavat palveluiden myyntitoiminnan Suomessa. Ohjeessa annetaan mm. ohjeita tilanteista, jolloin yritykselle muodostuu kiinteä toimipaikka Suomeen ja jolloin yritys on siten velvollinen maksamaan Suomeen tuloveroa. Työkorvauksesta perittävä lähdevero Jos ulkomaiselle yritykselle ei muodostu Suomeen kiinteää toimipaikkaa, se ei ole velvollinen maksamaan tuloveroa Suomeen. Suomalainen työn teettäjä saattaa kuitenkin olla velvollinen perimään lähdeveron ulkomaiselle yritykselle maksamastaan työkorvauksesta, kun työ on tehty Suomessa. Lähdeveron periminen työkorvauksesta tulee kysymykseen lähinnä silloin, kun ulkomainen yritys harjoittaa elinkeinotoimintaansa pääasiallisesti ulkomailla, mutta yrityksellä on Suomessa tilapäisiä, lyhyitä ja yksittäisiä toimeksiantoja. Työkorvaus on työstä, tehtävästä tai palveluksesta muuna kuin palkkana maksettu korvaus. Jos työkorvaukseen liittyvään laskuun sisältyy myös tavaranmyyntiä, tulee lähdevero periä laskun kokonaissummasta. Työn teettäjän ei tarvitse periä maksamastaan työkorvauksesta lähdeveroa, jos a) ulkomainen yritys kuuluu ennakkoperintärekisteriin tai b) ulkomainen yritys esittää työn teettäjälle lähdeverokortin, jolla perittävän veron määrä on 0 % tai c) ulkomainen yritys esittää muun selvityksen, joka estää veron perimisen. Muulla selvityksellä tarkoitetaan selvitystä, joka osoittaa, että kiinteän toimipaikan syntymisen edellytyksiä ei ole. Huomattava kuitenkin on, että kun työkorvausta maksetaan tehdystä talonrakennus-, maanrakennus-, vesirakennus- tai muusta rakennustyöstä, asennus- tai kokoonpanotyöstä, laivanrakennustyöstä, kuljetustyöstä tai siivous-, hoiva- tai hoitotyöstä, työn teet- 20

täjä voi jättää lähdeveron perimättä vain silloin, jos korvauksen saaja on merkitty ennakkoperintärekisteriin tai esittää 0-veron lähdeverokortin. Lähdevero työkorvauksesta on 13 %, kun työkorvauksen saaja on osakeyhtiöön tai henkilöyhtiöön rinnastuva yritys ja 35 %, kun työkorvauksen saaja on yksityinen liikkeen- tai ammatinharjoittaja. Jos ulkomainen yritys haluaa välttää lähdeveron perimisen sen saamasta työsuorituksesta, on yrityksen selkeintä hakeutua ennakkoperintärekisteriin tai hakea lähdeverokortti, jolla perittävän veron määrä on 0 %. Ennakkoperintärekisteröinti vai lähdeverokortti? Jos ulkomaisella yrityksellä on Suomessa vain yksittäisiä toimeksiantoja, jotka yritys pystyy yksilöimään ja joista on olemassa toimeksiantosopimus, ulkomainen yritys voi hakea lähdeverokorttia, jolla perittävän veron määrä on 0 %. Lähdeverokortti myönnetään määräajaksi tätä kyseistä toimeksiantoa varten. Jos yrityksellä on Suomessa useampia toimeksiantoja, mutta yritys ei vielä toimintaa aloitettaessa voi yksilöidä näitä kaikkia, yrityksen on suositeltavaa hakeutua ennakkoperintärekisteriin. Ennakkoperintärekisteröinti on voimassa määräajan. Esittämällä 0 %:n lähdeverokortin tai rekisteröitymällä ennakkoperintärekisteriin ulkomainen yritys välttyy lähdeveron perimiseltä työkorvauksesta sekä tarpeettomalta lähdeverojen palautusten hakemiselta. Ulkomainen yritys voidaan merkitä Suomessa ennakkoperintärekisteriin, jos se harjoittaa Suomessa elinkeinotoimintaa ja Suomella on verosopimus yrityksen asuinvaltion kanssa. Kiinteän toimipaikan tuloverotus Kiinteän toimipaikan verotettava tulo lasketaan Suomessa elinkeinoverolain mukaan. Ulkomaiset yritykset antavat veroilmoituksensa samana tilikauden mukaan määräytyvänä ajankohtana kuin vastaavat kotimaiset yritykset. Ulkomaisen yrityksen kiinteän toimipaikan tilikausi ratkeaa pääliikkeen tilikauden mukaan. Suomessa oleva kiinteä toimipaikka on velvollinen pitämään erillistä kirjanpitoa. Ulkomaiset yritykset käyttävät veroilmoituksen antamiseen soveltuvin osin samoja Verohallituksen vahvistamia lomakkeita kuin vastaavat kotimaiset yritykset. 21

Suomalaiseen osakeyhtiöön verrattavan ulkomaisen yrityksen Suomessa oleva kiinteä toimipaikka suorittaa saamastaan tulosta veroa normaalin yhteisöverokannan mukaan (26 % vuonna 2008). Muussa yritysmuodossa harjoitetun liike- tai ammattitoiminnan muodostaman kiinteän toimipaikan tulo verotetaan osakkaina olevien rajoitetusti verovelvollisten luonnollisten henkilöiden tulona. Liike- tai ammattitulo jaetaan tällöin ansiotuloon ja pääomatuloon siten kuin tuloverolaissa säädetään. Ulkomaisen rajoitetusti verovelvollisen luonnollisen henkilön pääomatuloon sovellettava verokanta on 28 prosenttia, kun taas ansiotuloa verotetaan progressiivisen veroasteikon mukaan. Peruskorko 4,75 prosenttiin ja viitekorko 4,5 prosenttiin Valtiovarainministeriö on vahvistanut peruskoroksi 4,75 prosenttia ajalle 1.1.2008-30.6.2008. Suomen Pankin ilmoittama viitekorko ajalle 1.7.2007 31.12.2007 on 4,5 prosenttia. Viitekorko vaikuttaa palautuskorkoon, jäännösveron korkoon, maksettavaan yhteisökorkoon, veronlisäykseen ja viivekorkoon. Nyt ilmoitettua viitekorkoa sovelletaan verotuksessa 1.1.2008 31.12.2008. Verohallitus on antanut 4.2.2008 ohjeen liittyen peruskoron ja viitekoron määrään (Dnro 240/345/2008). Ohjeessa käydään läpi ne tilanteet, joissa peruskorkoa ja viitekorkoa käytetään. Ohje on luettavissa kokonaisuudessaan verohallinnon sivuilla www.vero.fi. Verotuksen korot vuosina 2007 ja 2008 Korko Peruste 2007 2008 Palautuskorko viitekorko - 2 % 1,0 % 2,5 % Palautettava yhteisökorko viitekorko - 2 % 1,0 % 2,5 % Jäännösveron korko: 10 000 euroon asti viitekorko - 2 % 1,0 % 2,5 % Jäännösveron korko: yli 10 000 euron osalta viitekorko + 2 % 5,0 % 6,5 % Maksettava yhteisökorko viitekorko + 2 % 5,0 % 6,5 % Viivekorko viitekorko + 7 % 10,0 % 11,5 % Veronlisäys viitekorko + 7 % 10,0 % 11,5 % Verohallituksen yhtenäistämisohjeet vuodelta 2007 toimitettavaa verotusta varten Verohallitus on julkaissut 21.12.2007 Yhtenäistämisohjeen vuodelta 2007 toimitettavaa verotusta varten (Dnro 1809/32/2007 ). Ohjeessa käydään läpi henkilökohtaisen tulon verotukseen, elinkeinoverotukseen, maa- ja metsätalouden tuloverotukseen sekä ve- 22

ronkorotukseen liittyviä asioita. Elinkeinotulon verotuksen osalta ohjeessa käsitellään mm. arvopaperikaupan elinkeinotoiminnan luonnetta, autokulujen vähentämistä eri yhtiömuodoissa, kiinteistön kuulumista elinkeinotoiminnan tulolähteeseen, osakkaalle maksetun vuokran veroseuraamuksia, yhtiön osakkaalle olevan palkkavelan vero- ja kirjanpitokäsittelyä, mainos- ja markkinointimenojen vähentämistä sekä osakkeiden ja muiden arvopapereiden arvonalennusten vähentämistä verotuksessa. Yhtenäistämisohjeiden tarkoituksena on yhdenmukaistaa verotusta, kuitenkin siten, että verovelvollisen oikeusturvan kannalta yksilölliset olosuhteet on aina otettava huomioon. Ohje on luettavissa verohallinnon internetsivuilla www.vero.fi. Verohallituksen kannanottoja yritysverokysymyksiin 2007 Verohallitus on julkaissut 21.12.2007 ohjeen Verohallituksen kannanottoja yritysverokysymyksiin 2007 (Dnro 1582/345/2007). Ohjeessa verohallitus vastaa elinkeinoverotusta, maatalousverotusta ja verotusmenettelyä koskeviin kysymyksiin. Elinkeinotuloverotuksen osalta kysymykset ja vastaukset käsittelevät yrityksen palauttaman autoveroalennuksen vähennyskelpoisuutta, ennakkomaksujen tulouttamisajankohtaa, liikuntaseteleitä ammatin- ja liikkeenharjoittajan verotuksessa, EVL 55 :n mukaisen lisävähennyksen laskemista, kun tilikausi on poikkeava, taselainatun kiinteistön osan käsittelyä yhtiöosuuden myynnissä, yksityisen elinkeinonharjoittajan omistamien sijoitusrahasto-osuuksien tulolähdettä ja omaisuuslajia sekä lunastuksia ja sitä onko osakehuoneiston myyntiin sovellettava laki, EVL vai TVL. Ohje on luettavissa verohallinnon internetsivuilla www.vero.fi. Kiinteistöinvestointien arvonlisäverotus Verohallitus on julkaissut 14.12.2007 ohjeen Kiinteistöinvestointien arvonlisäverotus (Dnro 1845/40/2007). Ohje on luettavissa verohallinnon internetsivuilla www.vero.fi. Ohje käsittelee 1.1.2008 voimaan tulleita uusia kiinteistöinvestointia koskevia säännöksiä, jotka koskevat kiinteistöjen uudisrakentamisesta ja perusparantamisesta tehtäviä oikaisuja kymmenen vuoden pituisen tarkistuskauden aikana. Säännöksiä sovelletaan lain voimaan tulon jälkeen tapahtuneisiin kiinteistön käytön muutoksiin. Uusia säännöksiä ei kuitenkaan sovelleta sellaisiin kiinteistön uudisrakentamiseen tai perusparantamiseen liittyneisiin rakentamispalveluihin, jotka ovat valmistuneet ennen vuotta 2004. Ohjeessa käydään läpi mm. kiinteistöinvestoinnin määritelmä, uusien säännösten mukainen tarkastuskausi ja tarkistusvuosi sekä tilanteet, joissa kiinteistöinvestoinnista tehtyä vähennystä tarkistetaan. Ohjeessa käsitellään myös mm. tarkistuksen laskemista käytännössä ja tarkistusoikeuden ja -velvollisuuden siirtoa luovutuksensaajalle. 23

Kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta arvonlisäverovelvolliseksi hakeutuminen Verohallitus on 31.12.2007 julkaissut ohjeen Kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta arvonlisäverovelvolliseksi hakeutuminen (Dnro 1962/40/2007 ). Ohje on päivitetty vuoden 2008 alusta voimaatulleen arvonlisäverolain muutoksen johdosta. Myös ohjeen rakennetta on muokattu selkeämmäksi. Tässä otetaan esille vain olennaiset muutokset. Ohje on luettavissa kokonaisuudessaan verohallinnon internetsivuilla www.vero.fi. Ohjeessa käsitellään hakeutumisen edellytyksiä ja hakeutumismenettelyä yksityiskohtaisesti. Muutokset koskevat vähennysoikeutta tilanteissa, joissa hakeutuminen tapahtuu myöhemmin kuin kuuden kuukauden kuluessa kiinteistön käyttöönotosta sekä arvonlisäverollisen käytön muuttuessa. Silloin, kun hakeutuminen tapahtuu edellä mainitun kuuden kuukauden määräajan jälkeen, ei uudisrakentamis- tai perusparannustöiden hankintahintaan sisältyvää arvonlisäveroa voida vähentää täysimääräisesti. Uudisrakentamis- ja perusparannustöiden hankintahintaan sisältyvän arvonlisäveron vähentämiseen sovelletaan tällöin arvonlisäveron vähennysten tarkistamista koskevia säännöksiä. Tarkistamista koskevia säännöksiä sovelletaan aina silloin, kun kiinteistön käyttötarkoitus muuttuu siten, että arvonlisäverollisen käytön osuus kasvaa tai pienenee suhteessa alkuperäiseen käyttötarkoitukseen kiinteistö myydään tai muutoin luovutetaan eikä tarkistusoikeus- ja velvollisuus siirry ostajalle tai muulle luovutuksensaajalle kiinteistön vuokrauksesta tai muusta luovuttamisesta arvonlisäverovelvolliseksi hakeutuminen päättyy kiinteistö poistetaan liikeomaisuudesta. Tarkistamista koskevia säännöksiä sovelletaan siis tilanteissa, jolloin hakeutuminen tapahtuu myöhemmin kuin kuuden kuukauden kuluessa ja myös silloin, kun kiinteistön käyttötarkoitus myöhemmin muuttuu siten, että vähennykseen oikeuttavan käytön osuus pienenee tai kasvaa suhteessa alkuperäiseen vähennykseen. Kiinteistön vuokrauksesta tai muusta luovuttamisesta arvonlisäverovelvolliseksi hakeutuneen hakeutuminen päättyy kyseisen kiinteistön osalta esimerkiksi, kun vuokralainen vaihtuu ja uusi vuokralainen ei käytä kiinteistöä arvonlisäveron vähennykseen oikeuttavassa toiminnassa kiinteistön omistaja myy kiinteistön 24

keskinäisen kiinteistöosakeyhtiön osakas myy huoneiston hallintaan oikeuttavat osakkeet (Osakkaan hakeutuminen päättyy.) kiinteistön loppukäyttäjä ottaa kiinteistön muuhun kuin arvonlisäveron vähennykseen oikeuttavaan käyttöön, esimerkiksi lopettaa arvonlisäverollisen liiketoiminnan harjoittamisen. Kiinteistön vuokrauksesta arvonlisäverovelvolliseksi hakeutuneen hakeutuminen ei sen sijaan pääty, kun vuokralainen muuttaa pois, jos uusi vuokralainen ryhtyy harjoittamaan kiinteistöllä arvonlisäveron vähennykseen oikeuttavaa toimintaa. Myöskään keskinäisen kiinteistöosakeyhtiön hakeutuminen osakkaan hallitsemien tilojen osalta ei pääty, kun osakas myy huoneiston hallintaan oikeuttavat osakkeet, jos uusi osakas ryhtyy käyttämään tiloja kokonaisuudessaan arvonlisäveron vähennykseen oikeuttavaan toimintaan. Hakeutuminen ei pääty myöskään silloin, kun kiinteistö on tilapäisesti tyhjänä haettaessa uutta arvonlisäverovelvollista vuokralaista, joka ryhtyy harjoittamaan kiinteistöllä arvonlisäveron vähennykseen oikeuttavaa toimintaa. Kun hakeutumisen edellytykset ovat lakanneet kaikkien kiinteistöjen osalta, antaa kiinteistön vuokrauksesta tai muusta luovuttamisesta arvonlisäverovelvolliseksi hakeutunut muutos- ja lopettamisilmoituksen, jolla hakeutuja ilmoittaa lopettavansa arvonlisäverollisen toiminnan kiinteistön vuokraajana tai muuna luovuttajana. Ilmoitukseen on liitettävä selvitys hakeutumisen edellytysten lakkaamisesta. Verohallituksen päätös yleisestä tiedonantovelvollisuudesta Verohallitus on antanut 31.12.2007 päätöksen Yleisestä tiedonantovelvollisuudesta (Dnro 1580/31/2007 ). Päätöksessä käydään läpi eri suorituksista toimitettavien ennakonpidätysten toimittamistavat ja määrät. Päätös tuli voimaan 1 päivänä tammikuuta 2008. Päätös on luettavissa verohallinnon internetsivuilla www.vero.fi. Päätöksessä annetaan tarkennettuja ohjeita mm. palkan maksajan, verovapaan ulkomaantyötulon maksajan ja kustannusten korvausten maksajan verottajalle annettavaksi määrätyistä tiedoista, osakaslainasta annettavista tiedoista, rajoitetusti verovelvolliselle maksetuista suorituksista annettavista tiedoista, eräistä varallisuustiedoista verottajalle annettavista tiedoista, veloista verottajalle annettavista tiedoista ja ulkomaista työvoimaa koskevista verottajalle annettavista tiedoista. Verohallituksen päätös ilmoittamisvelvollisuudesta ja muistiinpanoista Verohallitus on antanut 19.12.2007 päätöksen Ilmoittamisvelvollisuudesta ja muistiinpanoista (Dnro 1888/38/2007 ). Päätöksessä käydään läpi niin luonnollisten henkilöiden kuin eri yhtiömuotojen veroilmoitusten antamispaikkaa ja aikaa kuin annettavia tietoja ja muistiinpanovelvollisuutta koskevia asioita. Päätöksen määräyksiä sovelletaan 25