Oikeustapauskokoelma

Oikeustapauskokoelma JULKISASIAMIEHEN RATKAISUEHDOTUS ELEANOR SHARPSTON 1 7 päivänä maaliskuuta 2013 Asia C-219/12 Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr vastaan Unabhängiger Finanzsenat Außenstelle Linz (Ennakkoratkaisupyyntö Verwaltungsgerichtshof (Itävalta)) Arvonlisävero Taloudellisen toiminnan käsite Omakotitalon katolle asennettu aurinkosähköjärjestelmä Sähköntoimittajalle, joka toimittaa sähkön omakotitalon tarpeisiin, myyty sähkö 1. Talonomistaja on asentanut aurinkosähköjärjestelmän (aurinkopaneelin), joka tuottaa sähköä mutta jossa ei ole varastointikapasiteettia. Järjestelmän vuosituotanto on omakotitalon vuotuista kulutusta alhaisempi. Talonomistajalla on sähköntoimittajan kanssa sopimus, jonka mukaan talonomistaja myy sähkön kyseiselle sähköntoimittajalle, joka myös toimittaa sähkön kyseiseen kotitalouteen. Koska talonomistaja katsoo, että hänen sähkönmyyntiään on pidettävä taloudellisena toimintana, hän vaatii järjestelmään ja sen asennukseen sisältyvän arvonlisäveron palautusta. Verwaltungsgerichtshof (Itävallan ylemmän oikeusasteen hallintotuomioistuin) tiedustelee, onko tämä oikea lähestymistapa. Kuudes arvonlisäverodirektiivi 2. Kyseessä olevat aurinkopaneelit asennettiin vuonna 2005, jolloin sovellettava Euroopan unionin 2 lainsäädäntö oli kuudes arvonlisäverodirektiivi. Erityisesti seuraavat säännökset ovat merkityksellisiä 3 asiassa. 3. Direktiivin 2 artiklan mukaan arvonlisäveroa on kannettava verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta. FI 1 Alkuperäinen kieli: englanti. 2 Jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste 17.5.1977 annettu kuudes neuvoston direktiivi 77/388/ETY (EYVL L 145, s. 1; jäljempänä kuudes direktiivi, sellaisena kuin se on muutettuna). Kyseinen direktiivi kumottiin ja korvattiin 1.1.2007 lukien yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetulla neuvoston direktiivillä 2006/112/EY (EUVL L 347, s. 1; jäljempänä direktiivi 2006/112), jossa on sovellettavat arvonlisäverosäännökset uudelleen laaditussa rakenteessa sekä sanamuodossa sisällöltään lähtökohtaisesti muuttumattomina. 3 Ks. nykyisin direktiivin 2006/112 seuraavat säännökset: 1 artiklan 2 kohta, 9 artiklan 1 kohta, 14 artiklan 1 kohta ja 15 artiklan 1 kohta sekä 16, 74, 167, 168, 168 a ja 281 291 artikla. ECLI:EU:C:2013:152 1

4. Direktiivin 4 artiklan 1 kohdan mukaan verovelvollisella tarkoitetaan jokaista, joka itsenäisesti harjoittaa missä tahansa jotakin 2 kohdassa tarkoitettua taloudellista toimintaa, riippumatta tämän toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta. Saman 4 artiklan 2 kohdan mukaan taloudellista toimintaa on kaikki tuottajan, kauppiaan tai palvelujen suorittajan harjoittama toiminta, mukaan lukien kaivostoiminta, maataloustoiminta ja vapaa ammattitoiminta tai vastaava. Taloudellisena toimintana on pidettävä myös liiketoimintaa, joka käsittää aineellisen tai aineettoman omaisuuden hyödyntämistä jatkuvaluonteisessa tulonsaantitarkoituksessa. 5. Direktiivin 5 artiklan 1 kohdan mukaan tavaroiden luovutuksella tarkoitetaan aineellisen omaisuuden omistajalle kuuluvan määräämisvallan siirtoa, ja 5 artiklan 2 kohdassa täsmennetään, että sähkövirtaa on pidettävä aineellisena omaisuutena. Direktiivin 5 artiklan 6 kohdassa säädetään, että vastikkeelliseen luovutukseen on rinnastettava yrityksen liikeomaisuuteen kuuluvan tavaran ottaminen verovelvollisen omaan tai hänen henkilöstönsä yksityiseen käyttöön, tavaran vastikkeeton luovutus taikka yleisesti ottaen käyttö yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin, jos tavara tai sen ainesosat [ovat oikeuttaneet] arvonlisäveron täyteen tai osittaiseen vähennykseen.. 6. Direktiivin 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan a alakohdassa säädetään yleisestä säännöstä, jonka mukaan veron perusteena on kaikki se, mikä muodostaa luovuttajan tai suorittajan näistä liiketoimista ostajalta, vastaanottajalta tai kolmannelta saaman tai saatavan vastikkeen, mukaan lukien näiden liiketoimien hintaan suoraan liittyvät tuet. Direktiivin 5 artiklan 6 kohdassa tarkoitettujen liiketoimien osalta 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan b alakohdassa säädetään kuitenkin, että veron perusteena on näiden tai samanlaisten tavaroiden ostohinta taikka ostohinnan puuttuessa näiden liiketoimien suoritushetkellä määrätty omakustannushinta. 7. Direktiivin 17 artiklassa 4 ( Vähennysoikeuden syntyminen ja laajuus ) säädetään erityisesti seuraavaa: 1. Vähennysoikeus syntyy, kun vähennyskelpoista veroa koskeva verosaatava syntyy. 2. Jos tavaroita ja palveluja käytetään verovelvollisen verollisiin liiketoimiin, verovelvollinen saa vähentää verosta, jonka [hän] on velvollinen maksamaan[,] a) arvonlisävero[n], joka on maan alueella maksettu tai maksettava tavaroista tai palveluista, jotka toinen verovelvollinen on toimittanut tai toimittaa hänelle 8. Direktiivin 20 artiklassa säädetään ostoihin sisältyvää veroa koskevien vähennysten oikaisemisesta tarpeen mukaan seuraavaa: 1. Alun perin tehty vähennys on oikaistava jäsenvaltioiden vahvistamien yksityiskohtaisten sääntöjen mukaan, erityisesti b) jos vähennysten määrän määräytymisessä huomioon otetuissa erissä on veroilmoituksen antamisen jälkeen tapahtunut muutoksia 4 Sellaisena kuin kyseinen artikla on muutettuna 28 f artiklalla, joka lisättiin tähän direktiiviin yhteisen arvonlisäverojärjestelmän täydentämisestä ja direktiivin 77/388/ETY muuttamisesta verotuksellisten rajojen poistamiseksi 16.12.1991 annetulla neuvoston direktiivillä 91/680/ETY (EYVL L 376, s. 1). 2 ECLI:EU:C:2013:152

2. Investointitavaroiden osalta oikaisu suoritetaan viiden vuoden ajalta, mukaan lukien tavaran hankinta- tai valmistusvuosi. Kunakin vuonna oikaisu kohdistuu vain viidennekseen näiden tavaroiden verosta. Oikaisu perustuu seuraavien vuosien aikana tapahtuneisiin vähennysoikeuden muutoksiin suhteessa tavaran hankinta- tai valmistusvuoteen. 9. Lopuksi 24 artiklassa sallitaan jäsenvaltioiden ottaa käyttöön tai pysyttää voimassa tietyin edellytyksin tiettyjä erityisjärjestelmiä, mukaan lukien pienten yritysten verovapautukset tai asteittaiset verohelpotukset. Erityisesti 24 artiklan 2 kohdassa sallitaan arvonlisäveron vapautuksen myöntäminen yrityksille, joiden vuosittainen liikevaihto ei ylitä määriteltyä raja-arvoa. 24 artiklan 5 kohdassa säädetään, että verovelvolliset, jotka saavat vapautuksen, eivät ole oikeutettuja 17 artiklan mukaiseen vähennykseen eivätkä veron mainitsemiseen laskussa. 10. Direktiivin 24 artiklan 2 kohdassa tarkoitettu asianomainen raja-arvo vaihtelee huomattavasti jäsenvaltioiden kesken liittymisajankohdan tai ennen kuudennen direktiivin voimaantuloa sovellettujen 5 arvonlisäverotusta koskevien kynnysten mukaan. Jotkin jäsenvaltiot eivät sovella pieniä yrityksiä koskevaa järjestelmää laisinkaan, kun taas toiset soveltavat 70 000 euron vuotuisen liikevaihdon 6 ylittävää raja-arvoa. Itävallassa raja-arvona on enintään 30 000 euron vuotuinen nettoliikevaihto, ja 7 sitä sovelletaan automaattisesti, ellei elinkeinonharjoittaja hakeudu verovelvolliseksi. Tosiseikat, oikeudenkäyntimenettely ja ennakkoratkaisukysymys 11. Ennakkoratkaisupyynnön mukaan kansallisessa menettelyssä asianosaisena oleva talonomistaja Fuchs asennutti aurinkopaneelit talonsa katolle vuonna 2005. Aurinkopaneeleissa ei ole sähkönvarastointikapasiteettia. Koska kaikki tuotettu sähkö syötetään yleiseen verkkoon, omakotitalon tarvitsema sähkö ostetaan takaisin samalla hinnalla kuin se syötettiin verkkoon, nimittäin 0,181 eurolla mukaan lukien 20 prosentin arvonlisävero kummassakin tapauksessa. Fuchs osti ja asennutti laitteiston 38 367,76 eurolla. Hinta sisälsi 20 prosentin arvonlisäveron eli 6 394,63 euroa. Asennuksen osalta hän sai 19 020 euron kertaluonteisen tuen. 12. Ennakkoratkaisupyynnössä todetaan myös, että vuosina 2005 2008 Fuchsin kotitaloudessa kulutettiin sähköä noin 44 600 kwh ja että kaikesta kyseisenä ajanjaksona hänen aurinkosähköjärjestelmällään tuotetusta ja verkkoon syötetystä sähköstä eli 19 801 kwh:sta hän luovutti 8 11 156 kwh yleiseen sähköverkkoon ja käytti suoraan itse 8 645 kwh. Järjestelmän viiden ensimmäisen toimintakuukauden aikana vuonna 2005 sähköä tuotettiin 2 829 kwh, joista 1 986 kwh syötettiin verkkoon. 13. Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr (Freistadt Rohrbach Urfahrin verovirasto, jäljempänä Finanzamt) lähetti Fuchsille vuoden 2005 arvonlisäveroa koskevan verotuspäätöksen, jolla evättiin ostoihin sisältyvän veron vähennykset. Fuchs haki muutosta Unabhängiger Finanzsenat, Außenstelle Linziltä (Linzin alueen riippumaton veroasioiden tuomioistuin, jäljempänä Unabhängiger Finanzsenat), joka totesi 6 309,29 euron suuruisen veronhyvityksen Fuchsin hyväksi. Tämä summa saatiin vähentämällä laitteiston ostoon sisältyvä 6 394,63 euron suuruinen vero kaiken laitteistolla vuonna 2005 tuotetun sähkön (sekä verkkoon syötetty sähkö että kotitalouden kuluttama sähkö) myynnistä suoritetusta 85,34 euron suuruisesta verosta. 5 6 7 8 Ks. nykyisin direktiivin 2006/112 284 287 artikla. Vuoden 1994 liikevaihtoverolain (Umsatzsteuergesetz) 6 :n 1 momentin 27 kohta. Em. lain 6 :n 3 momentti. Ks. jäljempänä 17 ja 18 kohta. ECLI:EU:C:2013:152 3

14. Finanzamt haki muutosta kyseiseen päätökseen ennakkoratkaisua pyytäneeltä tuomioistuimelta, joka on esittänyt seuraavan ennakkoratkaisukysymyksen: Voiko sellaisen ilman omaa sähkönvarastointimahdollisuutta toimivan yksityisen, asuinkäyttöön tarkoitetun omakotitalon katolle tai viereen sijoitetun verkkoon kytketyn aurinkosähkölaitteiston, joka on suunniteltu teknisesti siten, että laitteiston sähköntuotanto alittaa jatkuvasti laitteiston omistajan omakotitalossaan yksityisesti yhteensä kuluttaman sähkön määrän, käyttö olla laitteiston omistajan kuudennen direktiivin 4 artiklassa tarkoitettua taloudellista toimintaa? 15. Itävallan ja Saksan hallitukset sekä komissio ovat esittäneet kirjallisia huomautuksia. Istuntoa asianosaisten kuulemiseksi ei ole pyydetty eikä järjestetty. Arviointi Alustavat kysymykset 16. Verwaltungsgerichtshofin esittämä kysymys koskee ainoastaan sitä, onko Fuchsin tilanteessa olevan henkilön toteuttamaa sähkön toimitusta yleiseen verkkoon pidettävä taloudellisena toimintana arvonlisäverotuksessa. Selitän, miksi olen sitä mieltä, että toimitusta on pidettävä tällaisena toimintana. Vaikka tämän vastauksen perusteella pääasia voidaan ratkaista, on kuitenkin muita näkökohtia, jotka voi olla tarpeen ottaa huomioon Fuchsin tilanteessa sekä samankaltaisissa tilanteissa. 17. Ensimmäiseksi totean, ettei ole täysin selvää, miten Fuchsin järjestelmä toimii. Ennakkoratkaisupyynnössä todetaan yhtäältä, että kaikki tuotettu sähkö syötetään verkkoon, ja toisaalta, että vuosina 2005 2008 osa sähköstä syötettiin verkkoon ja loppuosa käytettiin suoraan kotitalouden kulutukseen. 18. Vastauksena unionin tuomioistuimen pyyntöön Verwaltungsgerichtshof on selventänyt näkökantaa joiltakin osin. Vaikuttaa siltä, että Unabhängiger Finanzsenat piti tosiseikkana sitä, että kaikki tuotettu sähkö syötettiin yleiseen verkkoon ja että 8 645 kwh, jotka kuvailtiin kotitalouden suoraan kuluttamiksi, kulutettiin samalla, kun vastaavaa määrää sähköä syötettiin verkkoon. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin on tarkastellut asiaa tästä lähtökohdasta, mutta se toteaa, että Finanzamt pitää Unabhängiger Finanzsenatin toteamusta virheellisenä ja väittää, että Fuchsin sähkönkulutukseen käytetään ensin aurinkopaneeleita, joita täydennetään verkosta otettavalla sähköllä tarpeen mukaan, ja että ainoastaan kotitalouden kulutuksen ylittävä sähkö (silloin, kun paneelit tuottavat sähköä enemmän kuin kotitalous kuluttaa) syötetään verkkoon. 19. Verwaltungsgerichtshof katsoo, että näiden kahden tilanteen välisellä erolla ei ole merkitystä ratkaistavana olevan asian kannalta. Katson kuitenkin, että on hyödyllistä tarkastella kuudennen direktiivin säännöksiä vaihtoehtoisten tilanteiden kannalta. Taloudellisen toiminnan harjoittaminen 20. Unionin tuomioistuin on katsonut, että kuudennen direktiivin 4 artiklan 2 kohdassa mainittu taloudellisen toiminnan käsite on hyvin laaja soveltamisalaltaan ja objektiivinen ominaisuuksiltaan siten, että toimintaa tarkastellaan sellaisenaan sen tarkoituksesta tai tuloksesta riippumatta. Toiminta katsotaan siis yleensä taloudelliseksi, jos se on jatkuvaluonteista ja jos se suoritetaan toiminnan 9 harjoittajan saamaa vastiketta vastaan. 9 Asia C-246/08, komissio v. Suomi, tuomio 29.10.2009 (Kok., s. I-10605, 37 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen). 4 ECLI:EU:C:2013:152

21. Kuudennen direktiivin 5 artiklan 2 kohdan mukaan sähköä on pidettävä aineellisena omaisuutena. Fuchs tuottaa sähköä aurinkopaneeleillaan. Hän luovuttaa tuottamansa sähkön vastiketta vastaan verkonhaltijalle. Kyse on siten lähtökohtaisesti veronalaisesta tavaroiden luovutuksesta. Tuotanto ja luovutus eivät toteudu yhtäjaksoisesti, mutta ne toteutetaan jatkuvaluonteisesti. Ne ovat jo jatkuneet vuosien ajan. Niin kauan kuin aurinkopaneelit toimivat ja Fuchs jatkaa verkonhaltijan kanssa sovittua järjestelyään, sähköä tuotetaan jatkossa aina, kun päivänvaloa on riittävästi ja sääolot sallivat, ja sitä syötetään jatkossakin verkkoon kyseisten järjestelyjen mukaisesti. 22. Ennakkoratkaisupyynnön tiedoista käy selvästi myös ilmi, että Fuchsin tarkoituksena on ainakin osittain saada tuloa sähkön toimituksesta. Vaikka tämä tosiasiassa tarkoittaa vain Fuchsin sähkölaskun pienenemistä, tämä pieneneminen johtuu siitä, että maksuista, jotka Fuchsin on suoritettava verkonhaltijalle, vähennetään tulot, jotka verkonhaltijan on suoritettava Fuchsille; Fuchsin tarkoituksena on toimituksillaan ansaita kyseisiä tuloja jatkuvaluonteisesti. 23. Näkemykseni mukaan asiassa ei ole merkitystä sillä, että aurinkosähköjärjestelmä kattaa rakenteensa vuoksi osan kotitalouden tarpeista mutta ei järjestelmällisesti tuota ylijäämää, joka olisi aina myynnissä kotitalouden kulutuksesta riippumatta. 24. Se, onko toiminnalla jatkuvaluonteinen tulonsaantitarkoitus, on tosiseikkoja koskeva kysymys, jota on arvioitava ottamalla huomioon kaikki käsiteltävää asiaa koskevat seikat, joihin kuuluu muun 10 muassa kyseessä olevan omaisuuden luonne. 25. Käsiteltävässä asiassa Fuchs käyttää aurinkosähköjärjestelmäänsä sitä varten, että tuotettu sähkö tai osa siitä (asianmukaisen todellisen tilanteen mukaan) luovutetaan verkonhaltijalle, ja Fuchs on tehnyt kyseisen haltijan kanssa sopimuksen, jonka mukaan luovutus on vastikkeellinen. Tätä on objektiivisesti arvioituna pidettävä taloudellisena toimintana. Toimintaa ei kuitenkaan olisi katsottu taloudelliseksi toiminnaksi, jos laitteiston tarkoituksena olisi ollut tuottaa sähköä ainoastaan kotitalouteen esimerkiksi siten, että väliaikaisesti tuotettu ylijäämä voitaisiin varastoida akkuihin myöhempää käyttöä varten ja että sähköä voitaisiin mahdollisesti ottaa verkosta väliaikaisten katkosten ajaksi koneistoon, jolla sähköä ei voitaisi syöttää verkkoon. 26. Tältä osin en yhdy Itävallan hallituksen näkemykseen siitä, että nämä kaksi erilaista laitteistoa ovat luonteeltaan niin samankaltaisia, että niitä on kohdeltava arvonlisäverotuksessa samalla tavoin. Kuten olen huomauttanut, arviointi on suoritettava objektiivisesti. Järjestelmän, jonka tarkoituksena on täyttää ainoastaan kotitalouden sähköntarve, ja järjestelmän, jonka tarkoituksena on syöttää osa tai kaikki tuotettu sähkö sähköverkkoon vastiketta vastaan, välillä on objektiivinen ero, joka on merkityksellinen taloudelliseksi toiminnaksi luokittelun kannalta. Ymmärrän kyseisen hallituksen esittämät poliittiset väitteet (siitä, ettei yhdenlaisen aurinkosähköjärjestelmän tulisi arvonlisäveron vähennyksen nojalla saada enemmän julkista tukea kuin toisenlaisen järjestelmän). Katson kuitenkin, että tällainen käytäntö voidaan toteuttaa muilla keinoin, kuten epäämällä oikeus hakeutua 11 12 verovelvolliseksi tai muuttamalla kyseisten laitteistojen asennukseen myönnettävää tukea, vääristämättä taloudellisen toiminnan objektiivista käsitettä. 27. Olen täten sitä mieltä, että Fuchs harjoittaa kuudennen direktiivin 4 artiklan 2 kohdassa tarkoitettua taloudellista toimintaa (tuottamalla sähköä ja/tai hyödyntämällä aurinkopaneeleja jatkuvaluonteisessa tulonsaantitarkoituksessa) ja hän on siten 4 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu verovelvollinen. 10 11 12 Ks. asia C-263/11, Rēdlihs, tuomio 19.7.2012, 33 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen. Ks. edellä 10 kohta ja jäljempänä 32 kohta. Ks. edellä 12 kohta. ECLI:EU:C:2013:152 5

28. Samaan päätelmään voitaisiin nimittäin päätyä Itävallan veroviranomaisten itse liiketoimiin soveltaman verokohtelun perusteella. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin toteaa, että Fuchsin verkonhaltijalle suorittamista luovutuksista kannetaan arvonlisäveroa. Ainoastaan verovelvollisen tässä ominaisuudessaan suorittamat luovutukset ovat arvonlisäverollisia. Tästä seuraa, että jos Fuchs tekee verollisia luovutuksia, hänen on oltava tässä ominaisuudessa toimiva verovelvollinen. Ennakkoratkaisupyynnössä esitetty veroviranomaisen näkemys ja Itävallan hallituksen unionin tuomioistuimelle esittämä näkemys (jonka mukaan Fuchs toimii yksityishenkilön ominaisuudessa) eivät ole yhdenmukaisia sen kanssa, että Fuchsin toimittamasta sähköstä kannetaan arvonlisävero. 29. Siltä osin kuin Fuchs toimii verovelvollisen ominaisuudessa hänen on epäilemättä noudatettava kaikkia unionin ja kansallisen oikeuden sääntöjä, joissa säädetään verovelvollisten oikeuksista ja velvollisuuksista. Ostoihin sisältyvän veron vähennyskelpoisuus 30. Kansallisessa tuomioistuimessa esillä oleva kysymys ei liity pelkästään siihen, onko sitä, että Fuchs käyttää aurinkopaneeleita, pidettävä taloudellisena toimintana, vaan etenkin siihen, onko Fuchsilla oikeus vähentää paneeleiden ostoon sisältyvä arvonlisävero verkonhaltijalle suoritettavista sähköntoimituksista suoritettavasta arvonlisäverosta. 31. Jos käytön ainoana tarkoituksena on toimittaa sähköä verkkoon vastiketta vastaan, vastaus olisi lähtökohtaisesti myöntävä. Kuudennen direktiivin 17 artiklan 1 kohtaa ja 2 kohdan a alakohtaa mukaillen Fuchsilla olisi verovelvollisena oikeus vähentää verosta, jonka hän on velvollinen suorittamaan verollisista myynneistään (sähköntoimitus), ostoihin sisältyvä vero, joka on maksettu toisen verovelvollisen hänelle luovuttamista sellaisista tavaroista ja suorittamista sellaisista palveluista (eli aurinkopaneeleista ja niiden asennuksesta), joita on käytetty kyseisiin liiketoimiin. Vähennysoikeus syntyy lisäksi heti, kun ostoihin sisältyvää veroa koskeva verosaatava syntyy. 32. On kuitenkin muistutettava, että henkilö, joka toimittaa ainoastaan Fuchsin aurinkopaneeleilla tuotettuja sähkömääriä, alittaisi todennäköisesti useissa jäsenvaltioissa verotuskynnyksen. Hän ei voisi siten kuudennen direktiivin 24 artiklan 5 kohdan nojalla laskuttaa veroa myynneistään eikä vähentää ostoihin sisältyvää veroa. Fuchsin tapauksessa toimitukset alittavat verotuskynnyksen Itävallassa. Koska kyseisistä toimituksista on kuitenkin peritty arvonlisävero, on oletettava, että Fuchs on hakeutunut 13 verovelvolliseksi ja että hänellä on vastaavasti oikeus vähentää arvonlisävero. Jos Itävallan viranomaiset ovat nimittäin hyväksyneet sen, että Fuchs voi hakeutua verovelvolliseksi, tätä on pidettävä lisänäyttönä siitä, että ne ovat katsoneet Fuchsin harjoittavan taloudellista toimintaa, koska 14 verovelvolliseksi ei voi hakeutua sellaisen toiminnan osalta, joka ei kuulu arvonlisäverotuksen alaan. 33. Toiminnan ainoana tarkoituksena ei joka tapauksessa voi olla sähköntoimitus verkkoon vastiketta vastaan. Fuchsin kotitalous voi kuluttaa mahdollisesti noin 44 prosenttia tuotetusta sähköstä, jota ei 15 mahdollisesti syötetä verkkoon. Jos näin on, tämä seikka on myös otettava huomioon määritettäessä, miten vähennysoikeus toteutetaan. 13 14 15 Ks. edellä 10 kohta. Ks. edellä 28 kohta. Ks. edellä 18 kohta. 6 ECLI:EU:C:2013:152

34. Sähköntoimitukseen liittyvästä taloudellisesta toiminnasta on todettava, että aurinkopaneeleja on pidettävä kuudennessa direktiivissä tarkoitettuina investointitavaroina. Unionin tuomioistuin on määritellyt investointitavarat arvonlisäverotuksessa tavaroiksi, jotka liiketoiminnassa käytettyinä erottuvat muista tavaroista pysyvyytensä ja arvonsa vuoksi, mistä johtuu, että niiden hankintakustannuksia ei yleensä kirjata juokseviin kuluihin vaan ne jaksotetaan poistoina useammalle 16 tilivuodelle. 35. Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan tilanteessa, jossa investointitavaraa käytetään sekä liiketoimintaan että yksityisiin tarkoituksiin (kuten mahdollisesti tässä tapauksessa), verovelvollinen voi arvonlisäveron kannalta joko i) lukea tämän tavaran kokonaan yrityksensä liikeomaisuuteen tai ii) pitää sen kokonaisuudessaan osana yksityisomaisuuttaan ja sulkea sen näin ollen kokonaan arvonlisäverojärjestelmän ulkopuolelle taikka iii) lukea sen liikeomaisuuteensa ainoastaan siltä osin 17 kuin sitä käytetään liiketoimintaan. 36. Se, miten vähennysoikeus voidaan toteuttaa niiden aurinkopaneeleiden osalta, joiden tuotanto käytetään osittain yksityisiin tarkoituksiin (suora kulutus ilman kulkua verkon kautta) ja osittain liiketoiminnallisiin tarkoituksiin (syöttö verkkoon vastiketta vastaan), riippuu siten muun muassa siitä, miten kyseiset paneelit on jaoteltu asianomaisen henkilön liikeomaisuuden ja yksityisomaisuuden kesken. 37. Ensimmäiseksi on niin, että jos aurinkopaneelit pidetään kokonaisuudessaan osana yksityisomaisuutta, ne jäävät kokonaan arvonlisäverojärjestelmän ulkopuolelle eikä kysymystä 18 vähennyksestä voi nousta esille. Lisään, että tätä sovellettaisiin myös erilliseen aurinkosähköjärjestelmään, jota ei ole liitetty verkkoon ja joka tuottaa sähköä ainoastaan kotitalouden tarpeisiin. Tällaisessa tilanteessa kyseessä ei olisi taloudellinen toiminta eikä verollinen luovutus. 38. Toiseksi on niin, että jos aurinkopaneelit luetaan kokonaan verovelvollisen ominaisuudessa toimivan talonomistajan liikeomaisuuteen (kuten on mahdollista käsiteltävässä asiassa), vaikutusta vähennysoikeuteen ei ole, mutta tilanne vaikuttaa henkilön oman kotitalouden kuluttaman sähkön arvonlisäverokohteluun. Tätä sähköä on pidettävä tavarana, jonka henkilö liiketoiminnassaan luovuttaa omaan yksityiseen käyttöönsä, mistä säädetään kuudennen direktiivin 5 artiklan 6 kohdassa, ja sähkö on siten arvonlisäverollista. 39. Kyseisessä tilanteessa veron perusteena on 11 artiklan A kohdan 1 alakohdan b alakohdan mukaisesti näiden tai samanlaisten tavaroiden ostohinta taikka ostohinnan puuttuessa näiden liiketoimien suoritushetkellä määrätty omakustannushinta. Koska on niin, että vaikka oletettaisiin, että talonomistaja toimittaa sähköä omaan käyttöönsä, hän ei ole ostanut tavaroita (eli kyseessä olevaa sähköä) vaan tuottanut ne, veron perusteen on joko oltava samanlaisten tavaroiden ostohinta (eli verkosta ostetun sähkön hinta) tai toimitushetkellä määrätty omakustannushinta. Voidaan kysyä, onko asianmukaista käyttää samanlaisten tavaroiden ostohintaa, joka voi olla omakustannushintaa korkeampi tai alhaisempi, silloin kun oikea omakustannushinta voidaan laskea. Käsiteltävässä asiassa omakustannushinta olisi todennäköisesti korkeampi ainakin muutaman ensimmäisen vuoden ajan. Koska nykyiset tuotantokustannukset (esim. kunnossapito) voivat olla hyvin alhaiset, on otettava huomioon myös paneeleiden hinta ja niiden asennuskustannukset, joista suoritetaan poistoja asianmukaisella aikavälillä. Tämä lisäisi todennäköisesti kwh:n hintaa ja siten aurinkopaneeleilla tuotetusta ja kotitalouden poistoaikana kuluttamasta sähköstä suoritettavan arvonlisäveron määrää. 16 Ks. viimeksi asia C-118/11, Eon Aset Menidjmunt, tuomio 16.2.2012, 35 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen. 17 Ks. viimeksi asia C-594/10, Van Laarhoven, tuomio 16.2.2012, 25 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen. Ks. kuitenkin myös jäljempänä 41 kohta. 18 Ks. julkisasiamies Jacobsin esittämä ratkaisuehdotus asiassa C-434/03, Charles ja Charles-Tijmens, tuomio 14.7.2005 (Kok., s. I-7037, ratkaisuehdotuksen 58, 75 ja 76 kohta). ECLI:EU:C:2013:152 7

40. Kolmanneksi on niin, että jos aurinkopaneelit ovat osa verovelvollisen ominaisuudessa toimivan talonomistajan liikeomaisuutta ainoastaan niiltä osin kuin niitä tosiasiassa käytetään verkonhaltijalle toimitettavan sähkön tuottamiseen, vähennysoikeutta voidaan käyttää ainoastaan vastaavassa määrin. Vaikeuksia voi kuitenkin ilmetä, jos kotitaloudelle toimitetun sähkön osuus ja verkkoon syötetyn sähkön osuus vaihtelisivat huomattavasti. Tällaisessa tilanteessa saattaisi olla asianmukaista soveltaa 19 kuudennen direktiivin 20 artiklan 2 kohdassa säädettyä oikaisumenettelyä. 41. Huomauttaisin kuitenkin, että pääasian oikeudenkäynti koskee aurinkopaneelien hankintaa ja asennusta vuonna 2005, jolloin verovelvollisilla oli oikeus (ja itse asiassa velvollisuus) jaotella investointitavarat yksityiselämän tai liiketoiminnan piiriin kuuluviksi. Vuodesta 2010 lähtien direktiivin 2006/112 168 a artiklan 2 kohdassa sallittiin jäsenvaltioiden säätävän, että liikeomaisuuteen kuuluvia tavaroita koskevat kustannukset voidaan vähentää ainoastaan siinä suhteessa kuin niitä käytetään 20 verovelvollisen liiketoimintaan. 42. Huomauttaisin lopuksi, että siltä osin kuin Fuchs voi vähentää aurinkopaneeleiden ostoon 21 sisältyvän arvonlisäveron, voidaan kysyä, voiko 19 020 euron tuella olla vaikutusta vähennyskelpoiseen määrään. Jos tukea on pidettävä maksuna osasta koko arvonlisäverollista hintaa, voidaan väittää, että Fuchs maksoi itse ainoastaan jäljelle jäävään hintaan sisältyvän arvonlisäveron ja että hänellä oli oikeus vähentää ainoastaan kyseinen määrä. Tällainen lähestymistapa näyttäisi kuitenkin olevan suljettu pois 22 unionin tuomioistuimen asiassa komissio vastaan Ranska antaman tuomion nojalla. Ratkaisuehdotus 43. Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että unionin tuomioistuin vastaa seuraavasti Verwaltungsgerichtshofin esittämään kysymykseen: Asuinkäyttöön tarkoitetun yksityisen omakotitalon talon katolle tai viereen asennetun verkkoon kytketyn aurinkosähkölaitteiston käyttöä on pidettävä jäsenvaltioiden liikevaihtoverolainsäädännön yhdenmukaistamisesta yhteinen arvonlisäverojärjestelmä: yhdenmukainen määräytymisperuste 17.5.1977 annetun kuudennen neuvoston direktiivin 77/388/ETY 4 artiklassa tarkoitettuna taloudellisena toimintana siltä osin kuin laitteiston tuottama sähkö toimitetaan verkkoon vastiketta vastaan. Tällaisessa tilanteessa laitteiston hankintaan sisältyvä vero voidaan vähentää sähkön verkkoon toimittamisesta maksettavasta verosta, ellei tällaista vähennystä koskevista kyseisen direktiivin säännöksistä muuta johdu. 19 20 21 22 Ks. edellä 8 kohta. Ks. myös asia C-72/05, Wollny, tuomio 14.9.2006 (Kok., s. I-8297). Ks. yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun direktiivin 2006/112/EY eräiden säännösten muuttamisesta 22.12.2009 annettu neuvoston direktiivi 2009/162/EU (EUVL 2010, L 10, s. 14). Ks. edellä 12 kohta. Asia C-243/03, tuomio 6.10.2005 (Kok., s. I-8411). 8 ECLI:EU:C:2013:152