Jarmo Leppiniemi Timo Kaisanlahti OIKEAT JA RIITTÄVÄT KIRJAUKSET Alma Talent Helsinki 2016
7., uudistettu painos Copyright 2016 Talentum Media Oy ja tekijät ISBN 978-952-14-2775-6 ISBN 978-952-14-2360-4 (verkkopalvelu) Kansi ja taitto: Sirpa Puntti Balto print Liettua 2016 Anna palautetta kirjasta: protoimitus@almamedia.fi
Sisällys Johdanto............................................... 13 1 Vaatimus oikeista ja riittävistä kirjauksista................ 17 Suorite-, maksu- ja laskutusperuste.................... 17 Olennaisuusperiaate................................ 18 Arvostaminen ja jaksottaminen........................ 19 Oikean ja riittävän kuvan varmistaminen liitetietojen avulla.. 19 Johdonmukaisuus.................................. 19 Sisältöpainotteisuus: sisältö ennen muotoa............... 20 Määräajat........................................ 20 Verolainsäädäntö toissijaista......................... 21 Pien- ja mikro-osakeyhtiöllä ei vaatimusta toimintakertomuksesta.............................. 21 Hyvä kirjanpitotapa................................ 22 Entiteettiperiaatteen mukainen erilläänpitotehtävä sekä liiketapahtumien tyhjentävä kuvaaminen............ 22 Jälkikäteinen tarkastettavuus.......................... 24 2 Tulot............................................... 25 Liikevaihto............................................ 25 Varsinainen toiminta............................... 26 Arvopaperien myynti- ja hallinnointituotot.............. 26 Saamiskantojen hankinta ja saamisten perinnästä saadut tuotot...................................... 26 Sivutuotteesta saadut tuotot.......................... 28 5
Vaihto-omaisuushyödykkeestä saatu vuokratulo........... 28 Jatkuva sivutoiminta................................ 29 Vaihtokauppa..................................... 29 Osamaksukauppa.................................. 31 Liikevaihto, ehdoton suoriteperusteisuus................ 32 Ehdollinen tulo.................................... 32 Konsernin sisäiset myynnit........................... 33 Perustajaurakoitsijan liikevaihto....................... 34 Konsernirahoitus................................... 36 Myyntitulo vai ennakkomaksu........................ 37 Ennakkomaksun veloittaminen....................... 37 Suoritesarja, palvelusuorite........................... 38 Suoritus aliurakoitsijalle............................. 39 Saadut liittymismaksut.............................. 40 Tarjoilupalkkio, myyntiprovisio....................... 41 Komissiokauppa................................... 41 Myynnin oikaisuerät................................ 42 Läpikulkuerät..................................... 42 Myynti henkilökunnalle............................. 43 Varainsiirtovero.................................... 43 Osatuloutus........................................... 44 Liiketoiminnan muut tuotot................................ 46 Saadut tuet....................................... 46 Sijoituskiinteistöjen tilinpäätöskäsittely käyvän arvon menettelyä sovellettaessa............................. 47 Rahoitustuotot......................................... 48 Poikkeukselliset erät ei enää satunnaisten tuottojen ja kulujen nimikettä........................... 50 Vastikkeeton saanto................................ 50 Tulot pysyvistä vastaavista................................ 51 Tulo pysyvän vastaavan myynnistä..................... 51 Pysyvien vastaavien vaihdot.......................... 51 Asunto- ja kiinteistöyhtiön tulot............................. 52 Aikaisemmalle tilikaudelle kuuluva tulo....................... 54 6
3 Juoksevat menot..................................... 56 Materiaalit ja palvelut.................................... 57 Ostomenot ja ostokulut............................. 57 Ulkopuoliset palvelut............................... 58 Henkilöstömenot....................................... 58 Palkat ja palkkiot.................................. 59 Luontoisedut...................................... 59 Henkilösivumenot................................. 60 Liiketoiminnan muut menot............................... 61 Vuokrat.............................................. 61 Edustusmenot ja mainoslahjojen menot................. 62 Tilintarkastus- ja muut asiantuntijapalkkiot.............. 63 Julkiset maksut.................................... 64 Luottotappiot..................................... 65 Veronkorotus..................................... 65 Sakko........................................... 66 Valmistus omaan käyttöön, menojen oikaisuerä................. 67 Rahoituskulut.......................................... 67 Korkomenot...................................... 68 Ehdollinen korko.................................. 68 Rakennusaikainen korko............................. 69 Muut rahoitusmenot..................................... 69 Sijoitusten arvonalentumiset............................... 70 Aikaisemmalle tilikaudelle kuuluva meno...................... 71 4 Välittömät verot...................................... 73 Tuloverot ja muut välittömät verot........................... 73 Laskennalliset verovelat ja -saamiset........................ 76 5 Pysyvät vastaavat.................................... 80 Pysyvien vastaavien hankintameno..................... 80 Rakennuksen hankintameno.......................... 82 Perusparannusmenot................................ 83 Osakkeiden hankintameno........................... 84 Lahjaksi saadut hyödykkeet.......................... 85 7
Apporttina saatu omaisuus........................... 85 Pysyvien vastaavien hankintamenon jaksottaminen........ 85 Poistojen verosidonnaisuus............................... 87 Investointivarauksen käyttäminen...................... 88 Avustus pysyvien vastaavien hankintaan...................... 88 Rahoitusleasing-perusteinen hankinta........................ 89 Aineettoman hyödykkeen jaksottaminen...................... 90 Perustamismenot.................................. 91 Tutkimusmenot................................... 91 Kehittämismenot.................................. 92 Aineettomat oikeudet............................... 94 Liikearvo......................................... 95 Muut pitkävaikutteiset menot......................... 96 Hankintatilikauden poisto................................. 97 Liittymismaksut........................................ 98 Sijoitukset........................................... 100 Osakkeen hankintameno........................... 101 Osakehuoneiston perusparannukset................... 103 Maksuttomassa osakeannissa saadut osakkeet........... 104 Sijoituskiinteistön merkitseminen käypään arvoonsa............ 105 Poistosuunnitelman muuttaminen.......................... 106 Luovuttaminen ja romuttaminen........................... 107 Pien- ja mikroyrityksen suunnitelman mukaiset poistot.......... 109 6 Arvonnousut ja -alenemiset........................... 111 Pysyvien vastaavien arvonkorotukset....................... 112 Arvonalennukset...................................... 115 Arvonpalautumiset..................................... 117 Rahoitusvälineet...................................... 117 7 Vaihtuvat vastaavat.................................. 121 Vaihto-omaisuus...................................... 121 Hankintamenon määrittäminen...................... 122 Sitovin sopimuksin edelleen myydyn vaihto-omaisuuden arvostaminen..................... 122 8
Välillisten menojen lukeminen hankintamenoon......... 123 Välillisten menojen sisällyttäminen hankintamenoon: verosidonnaisuus ja menettelyn aloittaminen............ 124 Varaston käyttöjärjestys............................ 125 Varastokirjaukset.................................. 126 Vaihto-omaisuus kaupintarahoituksessa................ 127 Saamiset............................................ 127 Rahat ja pankkisaamiset................................. 129 Kassatili......................................... 130 Yhteiskassat ja kassatilin täsmäyttäminen............... 131 Lähipiirisaamiset.................................. 132 8 Oma pääoma ja voitonkäyttö........................... 134 Osakeyhtiön oma pääoma................................ 134 Osakepääoma ja rekisteröinti........................ 135 Osakeanti....................................... 136 Osakepääoman korotuskirjaukset..................... 138 Osakkeiden nimellisarvo............................ 139 Apporttiomaisuus................................. 140 Vaihtovelkakirjalainat.............................. 140 Osakeannin ja listautumisen menot................... 141 Osakepääoman alentaminen......................... 141 Omien osakkeiden hankkiminen ja lunastaminen........ 142 Arvonkorotusrahasto................................... 142 Käyvän arvon rahasto................................... 143 Uudelleenarvostusrahasto............................... 144 Vararahasto ja ylikurssirahasto............................ 145 Sijoitetun vapaan oman pääoman rahasto.................... 146 Rakennusrahasto...................................... 146 Voiton käyttö......................................... 148 Osingonjako ja muu voiton käyttö.................... 148 Rahastointi.......................................... 151 Osuuskunnan oma pääoma............................... 152 Osuuspääoman sijoitukset ja palautukset............... 152 Ylijäämän palautus ja osuuspääoman korko............. 154 9
Henkilöyhtiön oma pääoma.............................. 155 Henkilöyhtiön voitto-osuuden kohdistaminen yhtiömiehelle....... 157 Yksityisliikkeen oma pääoma............................. 157 Aatteellisen yhteisön ja säätiön oma pääoma.................. 159 Tilikauden tulos....................................... 162 9 Tilinpäätössiirrot.................................... 163 Kertynyt poistoero..................................... 163 Verotusperusteiset varaukset............................. 164 Jälleenhankintavaraus, investointivaraus................ 165 Toimintavaraus................................... 166 Hinnanlaskuvaraus................................ 166 Asuintalovaraus................................... 167 Muut verotusperusteiset varaukset.................... 168 Konserniavustus...................................... 168 10 Pakolliset varaukset.................................. 170 Eläkevaraukset........................................ 171 Verovaraukset........................................ 171 Muut pakolliset varaukset................................ 172 11 Vieras pääoma...................................... 173 Pitkäaikainen vieras pääoma............................. 173 Myyntisaamisten luototus ja myynti................... 179 Luotollinen sekkitili............................... 179 Ostovelat........................................ 180 Saadut ennakot ja Siirtovelat......................... 181 Muut lyhytaikaiset velat............................ 182 12 Ulkomaanrahan määräiset erät........................ 183 Ulkomaanrahan määräiset liiketapahtumat................... 183 Remburssi........................................... 184 Muuntaminen tilinpäätöksessä............................ 185 Ennakkomaksut tilinpäätöksessä........................... 185 10
Tilinpäätöskäsittelyn erityiskysymyksiä...................... 186 Suojaamistilanteet................................. 186 Tilinpäätöstietojen muuntamisen vaihtoehtoja........... 188 13 Arvonlisäverotus.................................... 189 Brutto- ja nettokirjausmenettely........................... 190 Suorite-, maksu- ja laskutusperuste......................... 191 Alennus......................................... 193 Omaan käyttöön otto.............................. 193 Luottotappio..................................... 194 Virheet ja niiden oikaiseminen....................... 195 Verokannat.......................................... 195 Pysyvät vastaavat..................................... 196 Vähennyskelvottomat menot.............................. 196 Yhteisökauppa........................................ 197 Lopuksi............................................... 198 Esimerkit.............................................. 199 Tulot............................................... 199 Juoksevat menot...................................... 247 Välittömät verot....................................... 266 Pysyvät vastaavat..................................... 274 Arvonnousut ja -alenemiset.............................. 312 Vaihtuvat vastaavat.................................... 321 Oma pääoma ja voitonkäyttö.............................. 331 Tilinpäätössiirrot...................................... 354 Pakolliset varaukset.................................... 362 Vieras pääoma........................................ 366 Ulkomaanrahan määräiset erät............................ 377 Arvonlisäverotus...................................... 384 Hakemisto............................................. 393 11