9.11.2017 L 291/1 II (Muut kuin lainsäätämisjärjestyksessä hyväksyttävät säädökset) ASETUKSET KOMISSION ASETUS (EU) 2017/1986, annettu 31 päivänä lokakuuta 2017, tiettyjen kansainvälisten tilinpäätösstandardien hyväksymisestä Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksen (EY) N:o 1606/2002 mukaisesti annetun asetuksen (EY) N:o 1126/2008 muuttamisesta kansainvälisen tilinpäätösstandardin IFRS 16 osalta (ETA:n kannalta merkityksellinen teksti) EUROOPAN KOMISSIO, joka ottaa huomioon Euroopan unionin toiminnasta tehdyn sopimuksen, ottaa huomioon kansainvälisten tilinpäätösstandardien soveltamisesta 19 päivänä heinäkuuta 2002 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksen (EY) N:o 1606/2002 ( 1 ) ja erityisesti sen 3 artiklan 1 kohdan, sekä katsoo seuraavaa: (1) Komission asetuksella (EY) N:o 1126/2008 ( 2 ) hyväksyttiin tiettyjä kansainvälisiä standardeja ja tulkintoja, jotka olivat voimassa 15 päivänä lokakuuta 2008. (2) IASB (International Accounting Standards Board) julkaisi 13 päivänä tammikuuta 2016 kansainvälisen tilinpäätösstandardin IFRS 16 Vuokrasopimukset. Kyseisen standardin tarkoituksena on parantaa vuokrasopimuksia koskevaa taloudellista raportointia. (3) IFRS 16:n hyväksymisestä seuraa, että seuraavia standardeja tai standardien tulkintoja on muutettava: kansainväliset tilinpäätösstandardit IFRS 1, IFRS 3, IFRS 4, IFRS 7, IFRS 9, IFRS 13, IFRS 15, IAS 1, IAS 2, IAS 7, IAS 12, IAS 16, IAS 21, IAS 23, IAS 32, IAS 37, IAS 38, IAS 39, IAS 40, IAS 41, kansainvälisen tilinpäätöskysymysten tulkintakomitean tulkinnat IFRIC 1 ja IFRIC 12 sekä pysyvän tulkintakomitean tulkinnat SIC-29 ja SIC-32. (4) Euroopan tilinpäätösraportoinnin neuvoa-antavan ryhmän (European Financial Reporting Advisory Group, EFRAG) kuulemisessa vahvistettiin, että IFRS 16 täyttää asetuksen (EY) N:o 1606/2002 3 artiklan 2 kohdassa säädetyt hyväksymisperusteet. (5) Sen vuoksi asetusta (EY) N:o 1126/2008 olisi muutettava. (6) Tässä asetuksessa säädetyt toimenpiteet ovat tilinpäätöskysymysten sääntelykomitean lausunnon mukaiset, ON HYVÄKSYNYT TÄMÄN ASETUKSEN: Muutetaan asetuksen (EY) N:o 1126/2008 liite seuraavasti: 1 artikla a) lisätään kansainvälinen tilinpäätösstandardi IFRS 16 Vuokrasopimukset tämän asetuksen liitteen mukaisesti; ( 1 ) EYVL L 243, 11.9.2002, s. 1. ( 2 ) Komission asetus (EY) N:o 1126/2008, annettu 3 päivänä marraskuuta 2008, tiettyjen kansainvälisten tilinpäätösstandardien hyväksymisestä Euroopan parlamentin ja neuvoston asetuksen (EY) N:o 1606/2002 mukaisesti (EUVL L 320, 29.11.2008, s. 1).
L 291/2 9.11.2017 b) muutetaan standardit ja standardien tulkinnat IAS 1, IAS 2, IAS 7, IAS 12, IAS 16, IAS 21, IAS 23, IAS 32, IAS 37, IAS 38, IAS 39, IAS 40, IAS 41, IFRS 1, IFRS 3, IFRS 4, IFRS 7, IFRS 9, IFRS 13, IFRS 15, IFRIC 1, IFRIC 12, SIC-29 ja SIC-32 tämän asetuksen liitteen mukaisesti. 2 artikla Yritysten on sovellettava 1 artiklassa tarkoitettuja muutoksia viimeistään sen ensimmäisen tilikauden alusta, joka alkaa 1 päivänä tammikuuta 2019 tai sen jälkeen. 3 artikla Tämä direktiivi tulee voimaan kahdentenakymmenentenä päivänä sen jälkeen, kun se on julkaistu Euroopan unionin virallisessa lehdessä. Tämä asetus on kaikilta osiltaan velvoittava, ja sitä sovelletaan sellaisenaan kaikissa jäsenvaltioissa. Tehty Brysselissä 31 päivänä lokakuuta 2017. Komission puolesta Puheenjohtaja Jean-Claude JUNCKER
9.11.2017 L 291/3 LIITE Kansainvälinen tilinpäätösstandardi IFRS 16 Vuokrasopimukset Kansainvälinen tilinpäätösstandardi IFRS 16 Vuokrasopimukset TAVOITE 1 Tässä standardissa esitetään vuokrasopimusten kirjaamista, arvostamista ja esittämistapaa sekä niistä tilinpäätöksessä esitettäviä tietoja koskevat periaatteet. Tavoitteena on varmistaa, että vuokralle ottajat ja vuokralle antajat esittävät merkityksellistä informaatiota tavalla, joka kuvastaa kyseisiä liiketoimia todenmukaisesti. Tämä informaatio antaa tilinpäätöksen käyttäjille perustan sen arvioimista varten, millainen vaikutus vuokrasopimuksilla on yhteisön taloudelliseen asemaan, taloudelliseen tulokseen ja rahavirtoihin. 2 Yhteisön on otettava tätä standardia soveltaessaan huomioon sopimusten ehdot sekä kaikki merkitykselliset tosiseikat ja olosuhteet. Yhteisön on sovellettava tätä standardia johdonmukaisesti ominaispiirteiltään samankaltaisiin sopimuksiin ja samankaltaisissa olosuhteissa. SOVELTAMISALA 3 Yhteisön on sovellettava tätä standardia kaikkiin vuokrasopimuksiin, mukaan lukien käyttöoikeusomaisuuseriä koskevat vuokrasopimukset edelleenvuokrauksessa, lukuun ottamatta: a) vuokrasopimuksia, jotka koskevat mineraalien, öljyn, maakaasun ja muiden vastaavanlaisten uusiutumattomien varantojen etsintää tai käyttöä; b) vuokralle ottajien hallussa olevia IAS 41:n Maatalous soveltamisalaan kuuluvia biologisia hyödykkeitä koskevia vuokrasopimuksia; c) IFRIC 12:n Palvelutoimilupajärjestelyt soveltamisalaan kuuluvia palvelutoimilupajärjestelyjä; d) IFRS 15:n Myyntituotot asiakassopimuksista soveltamisalaan kuuluvia vuokralle antajan myöntämiä henkistä omaisuutta koskevia lisenssejä; ja e) oikeuksia, joita vuokralle ottajalla on IAS 38:n Aineettomat hyödykkeet soveltamisalaan kuuluvien, esimerkiksi elokuvia, videotallenteita, näytelmiä, käsikirjoituksia, patentteja ja tekijänoikeuksia koskevien lisenssisopimusten perusteella. 4 Vuokralle ottaja saa soveltaa tätä standardia muita kuin kappaleessa 3(e) kuvattuja aineettomia hyödykkeitä koskeviin vuokrasopimuksiin, mutta tätä ei vaadita. KIRJAAMISTA KOSKEVAT HELPOTUKSET (KAPPALEET B3 B8) 5 Vuokralle ottaja saa olla soveltamatta kappaleiden 22 49 vaatimuksia: a) lyhytaikaisiin vuokrasopimuksiin; ja b) vuokrasopimuksiin, joissa kohdeomaisuuserä on arvoltaan vähäinen (kuvataan kappaleissa B3 B8). 6 Jos vuokralle ottaja päättää olla soveltamatta kappaleiden 22 49 vaatimuksia joko lyhytaikaisiin vuokrasopimuksiin tai vuokrasopimuksiin, joissa kohdeomaisuuserä on arvoltaan vähäinen, vuokralle ottajan on kirjattava kyseisiin vuokrasopimuksiin liittyvät vuokrat kuluiksi joko tasaerinä vuokra-ajalle tai jollakin muulla systemaattisella perusteella. Vuokralle ottajan on sovellettava muuta systemaattista perustetta, jos kyseinen peruste kuvaa paremmin vuokralle ottajan saaman hyödyn jakautumista. 7 Jos vuokralle ottaja käsittelee lyhytaikaisia vuokrasopimuksia kirjanpidossa kappaleen 6 mukaisesti, sen on pidettävä kyseistä vuokrasopimusta tätä standardia sovellettaessa uutena vuokrasopimuksena, jos: a) tapahtuu vuokrasopimuksen muutos; tai b) vuokra-aika muuttuu millään tavoin (esimerkiksi vuokralle ottaja käyttää option, jota se ei aiemmin sisällyttänyt määrittämäänsä vuokra-aikaan).
L 291/4 9.11.2017 8 Lyhytaikaisia vuokrasopimuksia koskeva valinta on tehtävä koskien kutakin kohdeomaisuuserien luokkaa, johon käyttöoikeus liittyy. Kohdeomaisuuserien luokka on samanluonteisten, yhteisön toiminnassa samankaltaisessa käytössä olevien kohdeomaisuuserien muodostama ryhmä. Sopimuksia, joissa kohdeomaisuuserä on arvoltaan vähäinen, koskeva valinta voidaan tehdä vuokrasopimuskohtaisesti. VUOKRASOPIMUKSEN YKSILÖIMINEN (KAPPALEET B9 B33) 9 Yhteisön on arvioitava sopimuksen syntymisajankohtana, onko sopimus vuokrasopimus tai sisältyykö siihen vuokrasopimus. Sopimus on vuokrasopimus tai siihen sisältyy vuokrasopimus, jos sopimus antaa oikeuden yksilöidyn omaisuuserän käyttöä koskevaan määräysvaltaan tietyksi ajanjaksoksi vastiketta vastaan. Kappaleissa B9 B31 on ohjeistusta sen arvioimisesta, onko sopimus vuokrasopimus tai sisältyykö siihen vuokrasopimus. 10 Ajanjakso voidaan kuvata yksilöidyn omaisuuserän käytön määränä (esimerkiksi niiden tuotantoyksikköjen määränä, joiden tuottamiseen laitetta käytetään). 11 Yhteisön on arvioitava uudelleen, onko sopimus vuokrasopimus tai sisältyykö siihen vuokrasopimus, vain jos sopimuksen ehtoja muutetaan. Sopimuksen komponenttien erottaminen 12 Jos sopimus on vuokrasopimus tai siihen sisältyy vuokrasopimus, yhteisön on käsiteltävä kutakin sopimukseen sisältyvää vuokrasopimuskomponenttia erillään sopimuksen muista kuin vuokrasopimuskomponenteista, paitsi jos yhteisö soveltaa kappaleen 15 mukaista käytännön apukeinoa. Kappaleissa B32 B33 on ohjeistusta sopimuksen komponenttien erottamisesta. Vuokralle ottaja 13 Jos sopimus sisältää vuokrasopimuskomponentin ja sen lisäksi yhden tai useamman vuokrasopimuskomponentin tai muun kuin vuokrasopimuskomponentin, vuokralle ottajan on kohdistettava sopimuksen mukainen vastike kullekin vuokrasopimuskomponentille kyseisen vuokrasopimuskomponentin suhteellisen erillishinnan ja muiden kuin vuokrasopimuskomponenttien yhteenlasketun erillishinnan perusteella. 14 Vuokrasopimuskomponenttien ja muiden kuin vuokrasopimuskomponenttien suhteelliset erillishinnat on määritettävä perustuen hintaan, jonka vuokralle antaja tai vastaava toimittajaosapuoli veloittaisi yhteisöltä kyseisestä tai vastaavanlaisesta komponentista erikseen. Jos havainnoitavissa oleva erillishinta ei ole helposti saatavissa, vuokralle ottajan on arvioitava erillishinta käyttämällä mahdollisimman paljon havainnoitavissa olevaa informaatiota. 15 Vuokralle ottaja voi käytännön apukeinona tehdä kohdeomaisuuseräluokittain valinnan, jonka mukaan muita kuin vuokrasopimuskomponentteja ei eroteta vuokrasopimuskomponenteista vaan kutakin vuokrasopimuskomponenttia ja siihen liittyviä muita kuin vuokrasopimuskomponentteja käsitellään kirjanpidossa yhtenä vuokrasopimuskomponenttina. Vuokralle ottaja ei saa soveltaa tätä käytännön apukeinoa kytkettyihin johdannaisiin, jotka täyttävät IFRS 9:n Rahoitusinstrumentit kappaleen 4.3.3 mukaiset kriteerit. 16 Ellei vuokralle ottaja sovella kappaleen 15 mukaista käytännön apukeinoa, sen on käsiteltävä muut kuin vuokrasopimuskomponentit kirjanpidossa muiden soveltuvien standardien mukaisesti. Vuokralle antaja 17 Jos sopimus sisältää vuokrasopimuskomponentin ja sen lisäksi yhden tai useamman muun kuin vuokrasopimuskomponentin, vuokralle antajan on kohdistettava sopimuksen mukainen vastike IFRS 15:n kappaleiden 73 90 mukaisesti. VUOKRA-AIKA (KAPPALEET B34 B41) 18 Yhteisön on määritettävä vuokra-aika siten, että se on ajanjakso, jona vuokrasopimus ei ole purettavissa, mukaan lukien molemmat seuraavat: a) vuokrasopimuksen jatkamisoption kattamat ajanjaksot, jos on kohtuullisen varmaa, että vuokralle ottaja käyttää kyseisen option; ja b) vuokrasopimuksen päättämisoption kattamat ajanjaksot, jos on kohtuullisen varmaa, että vuokralle ottaja ei käytä kyseistä optiota.
9.11.2017 L 291/5 19 Arvioitaessa, onko kohtuullisen varmaa, että vuokralle ottaja käyttää vuokrasopimuksen jatkamisoption tai että se ei käytä vuokrasopimuksen päättämisoptiota, yhteisön on otettava huomioon kaikki merkitykselliset tosiseikat ja olosuhteet, jotka synnyttävät vuokralle ottajalle taloudellisen kannustimen vuokrasopimuksen jatkamisoption käyttämiseen tai päättämisoption käyttämättä jättämiseen, kuten kappaleissa B37 B40 kuvataan. 20 Vuokralle ottajan on arvioitava uudelleen, onko kohtuullisen varmaa, että se käyttää jatkamisoption tai jättää käyttämättä päättämisoption, silloin kun toteutuu joko merkittävä tapahtuma tai merkittävä olosuhteiden muutos, joka: a) on vuokralle ottajan määräysvallassa; ja b) vaikuttaa siihen, onko kohtuullisen varmaa, että vuokralle ottaja käyttää option, jota se ei ole aiemmin sisällyttänyt määrittämäänsä vuokra-aikaan, tai jättää käyttämättä option, jonka se on aiemmin sisällyttänyt määrittämäänsä vuokra-aikaan (kuvataan kappaleessa B41). 21 Yhteisön on oikaistava vuokra-aikaa, jos ajanjakso, jona vuokrasopimus ei ole purettavissa, muuttuu. Ajanjakso, jona vuokrasopimus ei ole purettavissa, muuttuu esimerkiksi, jos: a) vuokralle ottaja käyttää option, jota ei aiemmin ole sisällytetty yhteisön määrittämään vuokra-aikaan; b) vuokralle ottaja ei käytä optiota, joka on aiemmin sisällytetty yhteisön määrittämään vuokra-aikaan; c) toteutuu tapahtuma, joka sopimuksen mukaan velvoittaa vuokralle ottajan käyttämään option, jota ei aiemmin ole sisällytetty yhteisön määrittämään vuokra-aikaan; tai d) toteutuu tapahtuma, joka sopimuksen mukaan estää vuokralle ottajaa käyttämästä optiota, joka on aiemmin sisällytetty yhteisön määrittämään vuokra-aikaan. VUOKRALLE OTTAJA Kirjaaminen 22 Vuokralle ottajan on sopimuksen alkamisajankohtana kirjattava käyttöoikeusomaisuuserä ja vuokrasopimusvelka. Arvostaminen Alkuperäinen arvostaminen Käyttöoikeusomaisuuserän alkuperäinen arvostaminen 23 Vuokralle ottajan on sopimuksen alkamisajankohtana arvostettava käyttöoikeusomaisuuserä hankintamenoon. 24 Käyttöoikeusomaisuuserän hankintamenoon on sisällytettävä: a) vuokrasopimusvelan alkuperäisen arvostuksen mukainen määrä, jota kuvataan kappaleessa 26; b) sopimuksen alkamisajankohtaan mennessä maksetut vuokrat vähennettyinä mahdollisilla saaduilla vuokrasopimukseen liittyvillä kannustimilla; c) mahdolliset vuokralle ottajalle syntyneet alkuvaiheen välittömät menot; ja d) arvio menoista, joita vuokralle ottajalle syntyy kohdeomaisuuserän purkamisesta ja poistamisesta, sen sijaintipaikan palauttamisesta alkuperäiseen tilaan tai kohdeomaisuuserän palauttamisesta vuokrasopimuksen ehdoissa vaadittavaan kuntoon, paitsi jos kyseiset menot syntyvät vaihto-omaisuuden valmistamisesta. Vuokralle ottajalle syntyy kyseisiä menoja koskeva velvoite joko sopimuksen alkamisajankohtana tai sen käytettyä kohdeomaisuuserää tietyn ajanjakson. 25 Vuokralle ottajan on kirjattava kappaleessa 24(d) kuvatut menot osaksi käyttöoikeusomaisuuserän hankintamenoa, kun sille syntyy kyseisiä menoja koskeva velvoite. Vuokralle ottaja soveltaa IAS 2:ta Vaihtoomaisuus menoihin, jotka syntyvät tiettynä ajanjaksona sen seurauksena, että se on käyttänyt käyttöoikeusomaisuuserää vaihto-omaisuuden valmistamiseen kyseisellä ajanjaksolla. Tällaisia tämän standardin tai IAS 2:n mukaisesti kirjanpidossa käsiteltäviä menoja koskevat velvoitteet kirjataan ja arvostetaan IAS 37:n Varaukset, ehdolliset velat ja ehdolliset varat mukaisesti.
L 291/6 9.11.2017 Vuokrasopimusvelan alkuperäinen arvostaminen 26 Vuokralle ottajan on sopimuksen alkamisajankohtana arvostettava vuokrasopimusvelka niiden vuokrien nykyarvoon, joita ei kyseisenä päivänä ole maksettu. Vuokrat on diskontattava vuokrasopimuksen sisäisellä korolla, jos kyseinen korko on helposti määritettävissä. Jos kyseinen korko ei ole helposti määritettävissä, vuokralle ottajan on käytettävä vuokralle ottajan lisäluoton korkoa. 27 Vuokrasopimusvelan arvoon sopimuksen alkamisajankohtana sisällytettävät vuokrat koostuvat seuraavista kohdeomaisuuserän käyttöoikeudesta vuokra-aikana suoritettavista maksuista, joita ei sopimuksen alkamisajankohtana ole suoritettu: a) kiinteät maksut (mukaan lukien kappaleessa B42 kuvatut tosiasiallisesti kiinteät maksut) vähennettyinä mahdollisilla saatavilla vuokrasopimukseen liittyvillä kannustimilla; b) muuttuvat vuokrat, jotka riippuvat indeksistä tai hintatasosta ja jotka alun perin määritetään sopimuksen alkamisajankohdan indeksin tai hintatason perusteella (kuvataan kappaleessa 28); c) määrät, jotka vuokralle ottajan odotetaan maksavan jäännösarvotakuiden perusteella; d) osto-option toteutushinta, jos on kohtuullisen varmaa, että vuokralle ottaja käyttää kyseisen option (arvioidaan ottamalla huomioon kappaleissa B37 B40 kuvatut tekijät); ja e) maksut vuokrasopimuksen päättämisestä aiheutuvista sanktioista, jos vuokra-ajassa on otettu huomioon, että vuokralle ottaja käyttää vuokrasopimuksen päättämisoption. 28 Kappaleessa 27(b) kuvattuja indeksistä tai hintatasosta riippuvia muuttuvia vuokria ovat esimerkiksi kuluttajahintaindeksiin sidotut maksut, viitekorkoon (kuten LIBOR) sidotut maksut tai markkinavuokratason muutosten mukaisesti vaihtelevat maksut. Myöhempi arvostaminen Käyttöoikeusomaisuuserän myöhempi arvostaminen 29 Sopimuksen alkamisajankohdan jälkeen vuokralle ottajan on arvostettava käyttöoikeusomaisuuserä hankintamenomallin mukaisesti, paitsi jos se soveltaa jompaakumpaa kappaleissa 34 ja 35 kuvatuista arvostusmalleista. Hankintamenomalli 30 Hankintamenomallia sovellettaessa vuokralle ottajan on arvostettava käyttöoikeusomaisuuserä hankintamenoon: a) josta vähennetään kertyneet poistot ja arvonalentumistappiot; ja b) jota oikaistaan kappaleessa 36(c) täsmennetyllä vuokrasopimusvelan uudelleen määrittämisestä johtuvalla erällä. 31 Vuokralle ottajan on sovellettava käyttöoikeusomaisuuserän poistoihin IAS 16:n Aineelliset käyttöomaisuushyödykkeet vaatimuksia, ellei kappaleesta 32 muuta johdu. 32 Jos vuokrasopimus siirtää kohdeomaisuuserän omistuksen vuokralle ottajalle vuokra-ajan päättymiseen mennessä tai jos käyttöoikeusomaisuuserän hankintamenossa on otettu huomioon, että vuokralle ottaja käyttää osto-option, vuokralle ottajan on tehtävä käyttöoikeusomaisuuserästä poistot sopimuksen alkamisajankohdan ja kohdeomaisuuserän taloudellisen vaikutusajan päättymisen välisenä aikana. Muussa tapauksessa vuokralle ottajan on tehtävä käyttöoikeusomaisuuserästä poistot sopimuksen alkamisajankohdan ja käyttöoikeusomaisuuserän taloudellisen vaikutusajan päättymisen tai sitä aikaisemman vuokra-ajan päättymisen välisenä aikana. 33 Vuokralle ottajan on sovellettava IAS 36:ta Omaisuuserien arvon alentuminen sen määrittämiseen, onko käyttöoikeusomaisuuserän arvo alentunut, sekä mahdollisesti tunnistettavan arvonalentumistappion kirjanpitokäsittelyyn. Muut arvostusmallit 34 Jos vuokralle ottaja soveltaa sijoituskiinteistöihinsä IAS 40:n Sijoituskiinteistöt mukaista käyvän arvon mallia, sen on sovellettava tätä käyvän arvon mallia myös käyttöoikeusomaisuuseriin, jotka ovat IAS 40:ssä esitettävän sijoituskiinteistön määritelmän mukaisia.
9.11.2017 L 291/7 35 Jos käyttöoikeusomaisuuserät liittyvät sellaiseen aineellisten käyttöomaisuushyödykkeiden luokkaan, johon vuokralle ottaja soveltaa IAS 16:n mukaista uudelleenarvostusmallia, vuokralle ottaja saa valita tämän uudelleenarvostusmallin soveltamisen kaikkiin kyseiseen aineellisten käyttöomaisuushyödykkeiden luokkaan liittyviin käyttöoikeusomaisuuseriin. Vuokrasopimusvelan myöhempi arvostaminen 36 Vuokralle ottajan on sopimuksen alkamisajankohdan jälkeen arvostettava vuokrasopimusvelka: a) kasvattamalla kirjanpitoarvoa vuokrasopimusvelan koron huomioon ottamiseksi; b) pienentämällä kirjanpitoarvoa maksettujen vuokrien huomioon ottamiseksi; ja c) määrittämällä kirjanpitoarvo uudelleen kappaleissa 39 46 täsmennettyjen uudelleen arviointien tai vuokrasopimuksen muutosten huomioon ottamiseksi taikka oikaistujen tosiasiallisesti kiinteiden vuokrien huomioon ottamiseksi (ks. kappale B42). 37 Vuokrasopimusvelan koron on oltava jokaisella vuokra-aikaan kuuluvalla kaudella määrä, joka tuottaa jäljellä olevalle vuokrasopimusvelalle jokaisella kaudella samansuuruisen korkoprosentin. Kauden korkoprosentti on kappaleessa 26 kuvattu diskonttauskorko tai soveltuvissa tapauksissa kappaleessa 41, kappaleessa 43 tai kappaleessa 45(c) kuvattu oikaistu diskonttauskorko. 38 Vuokralle ottajan on sopimuksen alkamisajankohdan jälkeen kirjattava molemmat seuraavat erät tulosvaikutteisesti, paitsi jos kyseiset menot sisällytetään muiden sovellettavien standardien mukaisesti jonkin muun omaisuuserän kirjanpitoarvoon: a) vuokrasopimusvelan korko; ja b) muuttuvat vuokrat, joita ei ole sisällytetty määritettyyn vuokrasopimusvelkaan kaudella, jolla kyseisten maksujen toteutumisen aiheuttava tapahtuma tai olosuhde toteutuu. Vuokrasopimusvelan uudelleenarviointi 39 Vuokralle ottajan on sopimuksen alkamisajankohdan jälkeen sovellettava kappaleita 40 43 määrittäessään vuokrasopimusvelan uudelleen vuokrien muutosten huomioon ottamiseksi. Vuokralle ottajan on kirjattava vuokrasopimusvelan uudelleen määrittämisestä johtuva määrä käyttöoikeusomaisuuserän oikaisuksi. Jos käyttöoikeusomaisuuserän kirjanpitoarvo kuitenkin pienenee nollaan ja vuokrasopimusvelan määrä pienenee edelleen, vuokralle ottajan on kirjattava jäljellä oleva uudelleen määrittämisestä johtuva määrä tulosvaikutteisesti. 40 Vuokralle ottajan on määritettävä vuokrasopimusvelka uudelleen diskonttaamalla oikaistut vuokrat oikaistulla diskonttauskorolla, jos tapahtuu jompikumpi seuraavista: a) vuokra-ajassa tapahtuu kappaleissa 20 21 kuvattu muutos. Vuokralle ottajan on määritettävä oikaistut vuokrat oikaistun vuokra-ajan perusteella; tai b) tapahtuu muutos kohdeomaisuuserän osto-optiota koskevassa arviossa, joka on tehty ottamalla huomioon kappaleissa 20 21 kuvatut tapahtumat ja olosuhteet osto-optioon soveltaen. Vuokralle ottajan on määritettävä oikaistut vuokrat siten, että niissä otetaan huomioon osto-option perusteella maksettavien määrien muutos. 41 Kappaletta 40 soveltaessaan vuokralle ottajan on määritettävä oikaistu diskonttauskorko siten, että se on vuokrasopimuksen sisäinen korko jäljellä olevalta vuokra-ajalta, jos tämä korko on helposti määritettävissä, tai vuokralle ottajan lisäluoton korko uudelleenarvioinnin ajankohtana, jos vuokrasopimuksen sisäinen korko ei ole helposti määritettävissä. 42 Vuokralle ottajan on määritettävä vuokrasopimusvelka uudelleen diskonttaamalla oikaistut vuokrat, jos tapahtuu jompikumpi seuraavista: a) jäännösarvotakuun perusteella maksettaviksi odotettavissa määrissä tapahtuu muutos. Vuokralle ottajan on määritettävä oikaistut vuokrat siten, että niissä otetaan huomioon jäännösarvotakuun perusteella maksettaviksi odotettavien määrien muutos; b) vastaisissa vuokrissa tapahtuu muutos, joka johtuu kyseisten maksujen määrittämiseen käytettävän indeksin tai hintatason muutoksesta, kuten esimerkiksi markkinavuokrien tarkastelun seurauksena tehtävä markkinavuokratason muutoksia kuvastava muutos. Vuokralle ottaja saa määrittää vuokrasopimusvelan uudelleen
L 291/8 9.11.2017 näiden oikaistujen vuokrien huomioon ottamiseksi vain silloin, kun rahavirrat muuttuvat (ts. kun vuokrien oikaisu tulee voimaan). Vuokralle ottajan on määritettävä oikaistut vuokrat jäljellä olevalle vuokra-ajalle oikaistujen sopimukseen perustuvien maksujen perusteella. 43 Kappaletta 42 soveltaessaan vuokralle ottajan on käytettävä muuttamatonta diskonttauskorkoa, paitsi jos vuokrien muutos johtuu vaihtuvien korkojen muutoksesta. Tällöin vuokralle ottajan on käytettävä oikaistua diskonttauskorkoa, jossa on otettu huomioon koron muutokset. Vuokrasopimuksen muutokset 44 Vuokralle ottajan on käsiteltävä vuokrasopimuksen muutos erillisenä vuokrasopimuksena, jos molemmat seuraavat toteutuvat: a) muutos lisää vuokrasopimuksen laajuutta lisäämällä käyttöoikeuden yhteen tai useampaan kohdeomaisuuserään; ja b) vuokrasopimuksen mukainen vastike nousee määrällä, joka on verrannollinen laajuuden lisäyksen erillishintaan ja asianmukaisiin oikaisuihin, jotka kyseiseen erillishintaan mahdollisesti tehdään asianomaisen sopimuksen olosuhteiden huomioon ottamiseksi. 45 Jos kyseessä on vuokrasopimuksen muutos, jota ei käsitellä erillisenä vuokrasopimuksena, vuokralle ottajan on vuokrasopimuksen muutoksen voimaantulopäivänä: a) kohdistettava muutetun sopimuksen mukainen vastike soveltaen kappaleita 13 16; b) määritettävä muutetun vuokrasopimuksen mukainen vuokra-aika soveltaen kappaleita 18 19; ja c) määritettävä vuokrasopimusvelka uudelleen diskonttaamalla oikaistut vuokrat oikaistulla diskonttauskorolla. Oikaistu diskonttauskorko määritetään siten, että se on vuokrasopimuksen sisäinen korko jäljellä olevalta vuokra-ajalta, jos tämä korko on helposti määritettävissä, tai vuokralle ottajan lisäluoton korko muutoksen voimaantulopäivänä, jos vuokrasopimuksen sisäinen korko ei ole helposti määritettävissä. 46 Jos kyseessä on vuokrasopimuksen muutos, jota ei käsitellä erillisenä vuokrasopimuksena, vuokralle ottajan on käsiteltävä vuokrasopimusvelan uudelleen määrittäminen kirjanpidossa: a) pienentämällä käyttöoikeusomaisuuserän kirjanpitoarvoa vuokrasopimuksen osittaisen tai täydellisen päättämisen huomioon ottamiseksi, jos on kyse vuokrasopimuksen laajuutta pienentävistä muutoksista. Vuokralle ottajan on kirjattava vuokrasopimuksen osittaisesta tai täydellisestä päättämisestä syntyvä voitto tai tappio tulosvaikutteisesti. b) tekemällä kaikista muista vuokrasopimuksen muutoksista vastaava oikaisu käyttöoikeusomaisuuserään. Esittämistapa 47 Vuokralle ottajan on esitettävä joko taseessa tai liitetiedoissa: a) käyttöoikeusomaisuuserät erillään muista varoista. Jos vuokralle ottaja ei esitä käyttöoikeusomaisuuseriä erikseen taseessa, sen on: i) sisällytettävä käyttöoikeusomaisuuserät siihen erään, jossa vastaavat kohdeomaisuuserät esitettäisiin, jos ne omistettaisiin; ja ii) annettava tieto siitä, mihin taseen eriin kyseiset käyttöoikeusomaisuuserät sisältyvät; b) vuokrasopimusvelat erillään muista veloista. Jos vuokralle ottaja ei esitä vuokrasopimusvelkoja erikseen taseessa, sen on annettava tieto siitä, mihin taseen eriin kyseiset velat sisältyvät. 48 Kappaleen 47(a) vaatimusta ei sovelleta sijoituskiinteistön määritelmän mukaisiin käyttöoikeusomaisuuseriin, jotka on esitettävä taseessa sijoituskiinteistöinä.
9.11.2017 L 291/9 49 Vuokralle ottajan on esitettävä vuokrasopimusvelan korkokulu voittoa tai tappiota ja muita laajan tuloksen eriä osoittavassa laskelmassa erillään käyttöoikeusomaisuuserän poistoista. Vuokrasopimusvelan korkokulu on osa rahoituskuluja, jotka on IAS 1:n Tilinpäätöksen esittäminen kappaleen 82(b) mukaisesti esitettävä voittoa tai tappiota ja muita laajan tuloksen eriä osoittavassa laskelmassa erikseen. 50 Rahavirtalaskelmassa vuokralle ottajan on luokiteltava: a) vuokrasopimusvelan pääoman osuutta koskevat maksut rahoitustoimintaan; b) vuokrasopimusvelan koron osuutta koskevat maksut soveltaen IAS 7:n Rahavirtalaskelmat mukaisia vaatimuksia, jotka koskevat maksettuja korkoja; ja c) lyhytaikaisista sopimuksista ja arvoltaan vähäisiä omaisuuseriä koskevista sopimuksista maksettavat vuokrat sekä vuokrasopimusvelkaa määritettäessä huomioon ottamattomat muuttuvat vuokrat liiketoimintaan. Tilinpäätöksessä esitettävät tiedot 51 Tilinpäätöksessä esitettävien tietojen tavoitteena on, että vuokralle ottajat esittävät liitetiedoissa informaatiota, joka yhdessä taseessa, voittoa tai tappiota ja muita laajan tuloksen eriä osoittavassa laskelmassa ja rahavirtalaskelmassa esitettävän informaation kanssa antaa tilinpäätöksen käyttäjille perustan sen arvioimista varten, millainen vaikutus vuokrasopimuksilla on vuokralle ottajan taloudelliseen asemaan, taloudelliseen tulokseen ja rahavirtoihin. Kappaleissa 52 60 esitetään vaatimukset siitä, kuinka tämä tavoite saavutetaan. 52 Vuokralle ottajan on esitettävä tiedot vuokrasopimuksista, joissa se on vuokralle ottajana, tilinpäätöksessään yhdessä liitetiedossa tai tilinpäätöksen erillisessä osassa. Vuokralle ottajan ei kuitenkaan tarvitse toistaa informaatiota, joka jo esitetään muualla tilinpäätöksessä edellyttäen, että tämä informaatio on sisällytetty ristikkäisviittauksin vuokrasopimuksia käsittelevään liitetietoon tai erilliseen osaan. 53 Vuokralle ottajan on esitettävä seuraavat luvut raportointikaudelta: a) käyttöoikeusomaisuuserien poistot kohdeomaisuuseräluokittain; b) vuokrasopimusvelkojen korkokulut; c) kappaleen 6 mukaisesti käsiteltyihin lyhytaikaisiin vuokrasopimuksiin liittyvät kulut. Näihin kuluihin ei tarvitse sisällyttää kuluja, jotka liittyvät vuokra-ajaltaan enintään yhden kuukauden pituisiin vuokrasopimuksiin; d) kappaleen 6 mukaisesti käsiteltyihin arvoltaan vähäisiä omaisuuseriä koskeviin vuokrasopimuksiin liittyvät kulut. Näihin kuluihin ei saa sisällyttää kappaleeseen 53(c) kuuluvia arvoltaan vähäisiä omaisuuseriä koskeviin vuokrasopimuksiin liittyviä kuluja; e) sellaisiin muuttuviin vuokriin liittyvät kulut, joita ei sisällytetä määritettäviin vuokrasopimusvelkoihin; f) tuotot käyttöoikeusomaisuuserien edelleenvuokrauksesta; g) vuokrasopimuksista johtuva lähtevä rahavirta yhteensä; h) käyttöoikeusomaisuuserien lisäykset; i) myynti- ja takaisinvuokraustapahtumista syntyvät voitot tai tappiot; ja j) käyttöoikeusomaisuuserien kirjanpitoarvo raportointikauden lopussa kohdeomaisuuseräluokittain. 54 Vuokralle ottajan on esitettävä kappaleessa 53 määritellyt tiedot taulukkomuodossa, ellei jokin muu muoto ole asianmukaisempi. Esitettävien määrien on sisällettävä menot, jotka vuokralle ottaja on raportointikauden aikana sisällyttänyt jonkin muun omaisuuserän kirjanpitoarvoon. 55 Vuokralle ottajan on esitettävä kappaleen 6 mukaisesti kirjanpidossa käsiteltyjä lyhytaikaisia vuokrasopimuksia koskevien vuokrasitoumusten määrä, jos lyhytaikaisten vuokrasopimusten salkku, johon se on sitoutunut raportointikauden lopussa, poikkeaa siitä lyhytaikaisten vuokrasopimusten salkusta, johon kappaleen 53(c) mukaisesti esitetty lyhytaikaisista vuokrasopimuksista johtuva kulu liittyy.
L 291/10 9.11.2017 56 Jos käyttöoikeusomaisuuserät ovat sijoituskiinteistön määritelmän mukaisia, vuokralle ottajan on sovellettava IAS 40:n mukaisia vaatimuksia tilinpäätöksessä esitettävistä tiedoista. Tällöin vuokralle ottajan ei tarvitse esittää kappaleiden 53(a), (f), (h) tai (j) mukaisia tietoja kyseisistä käyttöoikeusomaisuuseristä. 57 Jos vuokralle ottaja arvostaa käyttöoikeusomaisuuserät IAS 16:n mukaisesti uudelleenarvostukseen perustuviin arvoihin, sen on esitettävä kyseisistä käyttöoikeusomaisuuseristä IAS 16:n kappaleessa 77 vaadittavat tiedot. 58 Vuokralle ottajan on esitettävä vuokrasopimusvelkojen maturiteettijakauma IFRS 7:n Rahoitusinstrumentit: tilinpäätöksessä esitettävät tiedot kappaleiden 39 ja B11 mukaisesti erillään muiden rahoitusvelkojen maturiteettijakaumista. 59 Vuokralle ottajan on esitettävä kappaleissa 53 58 vaadittavien tietojen lisäksi vuokraustoiminnoistaan muita laadullisia ja määrällisiä tietoja, jotka tarvitaan kappaleen 51 mukaisen esitettäviä tietoja koskevan tavoitteen saavuttamiseksi (kuvataan kappaleessa B48). Näihin lisätietoihin voi sisältyä niihin kuitenkaan rajoittumatta tietoja, jotka auttavat tilinpäätöksen käyttäjiä arvioimaan: a) vuokralle ottajan vuokraustoimintojen luonnetta; b) tulevaisuudessa syntyviä lähteviä rahavirtoja, joille vuokralle ottaja mahdollisesti altistuu ja joita ei ole otettu huomioon vuokrasopimusvelkoja määritettäessä. Tähän kuuluu seuraavista seikoista aiheutuva altistuminen: i) muuttuvat vuokrat (kuvataan kappaleessa B49); ii) jatko- ja päättämisoptiot (kuvataan kappaleessa B50); iii) jäännösarvotakuut (kuvataan kappaleessa B51); ja iv) vielä alkamattomat vuokrasopimukset, joihin vuokralle ottaja on sitoutunut; c) vuokrasopimuksista johtuvat rajoitukset tai kovenantit; ja d) myynti- ja takaisinvuokraustapahtumat (kuvataan kappaleessa B52). 60 Vuokralle ottajan, joka käsittelee lyhytaikaisia vuokrasopimuksia tai arvoltaan vähäisiä omaisuuseriä koskevia vuokrasopimuksia kappaleen 6 mukaisesti, on annettava tästä tieto. VUOKRALLE ANTAJA Vuokrasopimusten luokittelu (kappaleet B53 B58) 61 Vuokralle antajan on luokiteltava kukin vuokrasopimuksensa joko operatiiviseksi vuokrasopimukseksi tai rahoitusleasingsopimukseksi. 62 Vuokrasopimus luokitellaan rahoitusleasingsopimukseksi, jos se siirtää kohdeomaisuuserän omistamiselle ominaiset riskit ja edut kaikilta olennaisilta osin. Vuokrasopimus luokitellaan operatiiviseksi vuokrasopimukseksi, jos se ei siirrä kohdeomaisuuserän omistamiselle ominaisia riskejä ja etuja kaikilta olennaisilta osin. 63 Se, onko kyseessä rahoitusleasingsopimus vai operatiivinen vuokrasopimus, riippuu ennemminkin liiketoimen tosiasiallisesta sisällöstä kuin sopimuksen muodosta. Esimerkkejä tilanteista, jotka yksin tai yhdessä yleensä johtavat vuokrasopimuksen luokittelemiseen rahoitusleasingsopimukseksi, ovat: a) sopimus siirtää kohdeomaisuuserän omistuksen vuokralle ottajalle vuokra-ajan loppuun mennessä; b) vuokralle ottajalla on oikeus ostaa kohdeomaisuuserä hintaan, jonka odotetaan olevan, silloin kun option toteuttaminen tulee mahdolliseksi, niin paljon käypää arvoa alempi, että option käyttäminen on sopimuksen syntymisajankohtana kohtuullisen varmaa; c) vuokra-aika kattaa valtaosan kohdeomaisuuserän taloudellisesta kokonaisvaikutusajasta, vaikka omistusoikeus ei siirtyisi; d) vuokrien nykyarvo kattaa sopimuksen syntymisajankohtana kohdeomaisuuserän käyvän arvon vähintään kaikilta olennaisilta osin; ja e) kohdeomaisuuserä on niin erityisluonteinen, että vain vuokralle ottaja pystyy käyttämään sitä ilman merkittäviä muutoksia.
9.11.2017 L 291/11 64 Tunnusomaista tilanteille, jotka myös voisivat yksin tai yhdessä johtaa vuokrasopimuksen luokittelemiseen rahoitusleasingsopimukseksi, on: a) jos vuokralle ottaja voi purkaa vuokrasopimuksen, se kantaa ne tappiot, joita vuokralle antajalle syntyy purkamisesta; b) jäännösarvon käyvän arvon vaihtelusta syntyvät voitot tai tappiot tulevat vuokralle ottajalle (esimerkiksi vuokranalennuksena, joka vastaa suurinta osaa myyntitulosta vuokra-ajan päättyessä); ja c) vuokralle ottaja pystyy jatkamaan vuokrasopimusta lisäkaudeksi markkinavuokraa tuntuvasti alemmalla vuokralla. 65 Kappaleissa 63 64 esitetyt esimerkit ja tunnusmerkit eivät ole aina ratkaisevia. Jos muiden piirteiden perusteella on selvää, että vuokrasopimus ei siirrä kohdeomaisuuserän omistamiselle ominaisia riskejä ja etuja kaikilta olennaisilta osin, vuokrasopimus luokitellaan operatiiviseksi vuokrasopimukseksi. Näin voi olla esimerkiksi silloin, kun kohdeomaisuuserän omistusoikeus siirtyy vuokra-ajan päättyessä omaisuuserän senhetkistä käypää arvoa vastaavaa muuttuvaa maksua vastaan, tai jos sopimukseen liittyy muuttuvia vuokria, joiden vuoksi tällaiset riskit ja edut eivät siirry kaikilta olennaisilta osin pois vuokralle antajalta. 66 Vuokrasopimuksen luokittelu tehdään sopimuksen syntymisajankohtana, ja se arvioidaan uudelleen vain, jos tapahtuu vuokrasopimuksen muutos. Arvioiden muutokset (esimerkiksi kohdeomaisuuserän taloudellista kokonaisvaikutusaikaa tai jäännösarvoa koskevien arvioiden muutokset) tai olosuhteiden muutokset (esimerkiksi vuokralle ottajan laiminlyönti) eivät johda vuokrasopimuksen uudelleenluokitteluun kirjanpitokäsittelyä varten. Rahoitusleasingsopimukset Kirjaaminen ja arvostaminen 67 Vuokralle antajan on sopimuksen alkamisajankohtana merkittävä rahoitusleasingsopimuksen kohteena olevat omaisuuserät taseeseensa ja esitettävä ne saamisena määrään, joka on yhtä suuri kuin nettosijoitus vuokrasopimukseen. Alkuperäinen arvostaminen 68 Vuokralle antajan on käytettävä vuokrasopimukseen tehdyn nettosijoituksen määrittämiseen vuokrasopimuksen sisäistä korkoa. Jos kyseessä on edelleenvuokraussopimus ja jos edelleenvuokraussopimuksen sisäinen korko ei ole helposti määritettävissä, edelleenvuokraaja voi käyttää edelleenvuokraussopimukseen tehdyn nettosijoituksen määrittämiseen päävuokrasopimuksessa käytettyä diskonttauskorkoa (oikaistuna edelleenvuokraussopimukseen mahdollisesti liittyvillä alkuvaiheen välittömillä menoilla). 69 Muille kuin valmistajana tai jälleenmyyjänä toimiville vuokralle antajille syntyvät alkuvaiheen välittömät menot sisällytetään vuokrasopimukseen tehdyn nettosijoituksen alkuperäiseen arvoon, ja ne vähentävät vuokra-ajan kuluessa kirjattavien tuottojen määrää. Vuokrasopimuksen sisäinen korko määritellään siten, että alkuvaiheen välittömät menot sisällytetään automaattisesti vuokrasopimukseen tehtyyn nettosijoitukseen eikä niitä tarvitse lisätä erikseen. Vuokrasopimukseen tehtyyn nettosijoitukseen sisällytettävien vuokrien alkuperäinen arvostaminen 70 Vuokrasopimukseen tehdyn nettosijoituksen arvoon sopimuksen alkamisajankohtana sisällytettävät vuokrat koostuvat seuraavista kohdeomaisuuserän käyttöoikeudesta vuokra-aikana suoritettavista maksuista, joita ei sopimuksen alkamisajankohtana ole vielä saatu: a) kiinteät maksut (mukaan lukien kappaleessa B42 kuvatut tosiasiallisesti kiinteät maksut) vähennettyinä maksettavilla vuokrasopimukseen liittyvillä kannustimilla; b) muuttuvat vuokrat, jotka riippuvat indeksistä tai hintatasosta ja jotka alun perin määritetään sopimuksen alkamisajankohdan indeksin tai hintatason perusteella;
L 291/12 9.11.2017 c) vuokralle antajalle annetut jäännösarvotakuut, jotka on antanut vuokralle ottaja, sen lähipiiriin kuuluva osapuoli tai kolmas osapuoli, joka ei kuulu vuokralle antajan lähipiiriin ja on taloudellisesti kykenevä hoitamaan takuun mukaiset velvoitteet; d) osto-option toteutushinta, jos on kohtuullisen varmaa, että vuokralle ottaja käyttää kyseisen option (arvioidaan ottamalla huomioon kappaleessa B37 kuvatut tekijät); ja e) vuokrasopimuksen päättämisestä aiheutuvista sanktioista johtuvat maksut, jos vuokra-ajassa on otettu huomioon, että vuokralle ottaja käyttää vuokrasopimuksen päättämisoption. Valmistajana tai jälleenmyyjänä toimivat vuokralle antajat 71 Valmistajana tai jälleenmyyjänä toimivan vuokralle antajan on sopimuksen alkamisajankohtana kirjattava jokaisesta rahoitusleasingsopimuksestaan seuraavat erät: a) myyntituotto, joka on kohdeomaisuuserän käypä arvo tai sitä pienempi vuokralle antajalle kertyvien vuokrien nykyarvo markkinakorolla diskontattuna; b) myytyä suoritetta vastaava kulu, joka on kohdeomaisuuserän hankintameno tai siitä poikkeava kirjanpitoarvo vähennettynä takaamattoman jäännösarvon nykyarvolla; ja c) myyntivoitto tai -tappio (joka on myyntituoton ja myytyä suoritetta vastaavan kulun välinen erotus) sen periaatteen mukaisesti, jota se soveltaa IFRS 15:n soveltamisalaan kuuluviin suoriin myynteihin. Valmistajana tai jälleenmyyjänä toimivan vuokralle antajan on kirjattava rahoitusleasingsopimuksesta myyntivoitto tai -tappio sopimuksen alkamisajankohtana riippumatta siitä, luovuttaako vuokralle antaja kohdeomaisuuserän IFRS 15:ssä kuvatulla tavalla. 72 Valmistajat tai jälleenmyyjät tarjoavat usein asiakkaille vaihtoehtoina omaisuuserän ostamista tai vuokraamista. Valmistajan tai jälleenmyyjän tekemästä rahoitusleasingsopimuksesta syntyy voitto tai tappio, joka on samansuuruinen kuin se voitto tai tappio, joka syntyisi kohdeomaisuuserän suorasta myynnistä tavanomaisella myyntihinnalla mahdolliset paljous- tai muut alennukset huomioon ottaen. 73 Valmistajana tai jälleenmyyjänä toimivat vuokralle antajat tarjoavat joskus keinotekoisen alhaisia korkoja houkutellakseen asiakkaita. Tällaisen koron käyttäminen johtaisi siihen, että vuokralle antaja kirjaa liian suuren osuuden liiketoimen kokonaistuotoista sopimuksen alkamisajankohtana. Jos tarjotaan keinotekoisen alhaisia korkoja, valmistajana tai jälleenmyyjänä toimivan vuokralle antajan on rajoitettava myyntivoitto määrään, joka syntyisi, jos veloitettaisiin markkinakorkoa. 74 Valmistajana tai jälleenmyyjänä toimivan vuokralle antajan on kirjattava rahoitusleasingsopimuksen saamisen yhteydessä syntyvät menot kuluiksi sopimuksen alkamisajankohtana, koska ne pääosin liittyvät valmistajan tai jälleenmyyjän myyntivoiton ansaitsemiseen. Valmistajana tai jälleenmyyjänä toimiville vuokralle antajille rahoitusleasingsopimuksen saamisen yhteydessä syntyvät menot jäävät alkuvaiheen välittömien menojen määritelmän ulkopuolelle, eikä niitä näin ollen sisällytetä vuokrasopimukseen tehtyyn nettosijoitukseen. Myöhempi arvostaminen 75 Vuokralla antajan on kirjattava rahoitustuotot vuokra-ajalle sellaisella perusteella, joka tuottaa vuokralle antajan nettosijoitukselle vuokrasopimukseen jokaiselta kaudelta samansuuruisen tuottoasteen. 76 Vuokralle antaja pyrkii jaksottamaan rahoitustuotot vuokra-ajalle systemaattisella ja rationaalisella perusteella. Vuokralle antajan on kirjattava kauden vuokrat vuokrasopimukseen tehtyä bruttosijoitusta vastaan siten, että ne vähentävät sekä pääomaa että kertymätöntä rahoitustuottoa. 77 Vuokralle antajan on sovellettava vuokrasopimukseen tekemäänsä nettosijoitukseen IFRS 9:n mukaisia vaatimuksia, jotka koskevat taseesta pois kirjaamista ja arvon alentumista. Vuokralle antajan on säännöllisesti tarkasteltava arvioituja takaamattomia jäännösarvoja, joita on käytetty laskettaessa bruttosijoitusta vuokrasopimukseen Jos arvioitu takaamaton jäännösarvo on pienentynyt, vuokralla antajan on tarkistettava tuottojen jakautumista vuokra-ajalle, ja kirjattava välittömästi vähennys, joka koskee jo kertynyttä määrää.
9.11.2017 L 291/13 78 Vuokralla antajan, joka luokittelee rahoitusleasingsopimuksen kohteena olevan omaisuuserän myytävänä olevaksi (tai sisällyttää sen myytävänä olevaksi luokiteltuun luovutettavien erien ryhmään) IFRS 5:n Myytävänä olevat pitkäaikaiset omaisuuserät ja lopetetut toiminnot mukaisesti, on käsiteltävä omaisuuserä kirjanpidossa kyseisen standardin mukaisesti. Vuokrasopimuksen muutokset 79 Vuokralle antajan on käsiteltävä rahoitusleasingsopimuksen muutos erillisenä vuokrasopimuksena, jos molemmat seuraavat toteutuvat: a) muutos lisää vuokrasopimuksen laajuutta lisäämällä käyttöoikeuden yhteen tai useampaan kohdeomaisuuserään; ja b) vuokrasopimuksen mukainen vastike nousee määrällä, joka on verrannollinen laajuuden lisäyksen erillishintaan ja asianmukaisiin oikaisuihin, jotka kyseiseen erillishintaan mahdollisesti tehdään asianomaisen sopimuksen olosuhteiden huomioon ottamiseksi. 80 Rahoitusleasingsopimuksen muutos, jota ei käsitellä erillisenä vuokrasopimuksena, vuokralle antajan on käsiteltävä seuraavasti: a) jos vuokrasopimus olisi luokiteltu operatiiviseksi vuokrasopimukseksi, mikäli muutos olisi ollut voimassa sopimuksen syntymisajankohtana, vuokralle antajan on: i) käsiteltävä vuokrasopimuksen muutos uutena vuokrasopimuksena muutoksen voimaantulopäivästä lähtien; ja ii) määritettävä kohdeomaisuuserän kirjanpitoarvo siten, että se on nettosijoitus vuokrasopimukseen välittömästi ennen vuokrasopimuksen muutoksen voimaantuloa; b) muussa tapauksessa vuokralle antajan on sovellettava IFRS 9:n vaatimuksia. Operatiiviset vuokrasopimukset Kirjaaminen ja arvostaminen 81 Vuokralle antajan on tuloutettava operatiivisista vuokrasopimuksista saatavat vuokrat joko tasaerinä tai muulla systemaattisella perusteella. Vuokralle antajan on sovellettava muuta systemaattista perustetta, jos kyseinen peruste kuvaa paremmin kohdeomaisuuserän käytöstä saatavan hyödyn vähenemistapaa. 82 Vuokralle antajan on kirjattava vuokratuoton ansaitsemisesta syntyneet menot, poistot mukaan luettuina, kuluiksi. 83 Vuokralle antajan on lisättävä kohdeomaisuuserän kirjanpitoarvoon alkuvaiheen välittömät menot, joita syntyy operatiivisen vuokrasopimuksen saamisesta, ja nämä menot on kirjattava kuluiksi vuokra-ajan kuluessa samalla perusteella kuin vuokratuotot. 84 Operatiivisen vuokrasopimuksen kohteena olevien kohdeomaisuuserien poistoperiaatteiden on oltava yhdenmukaiset vuokralle antajan samankaltaisiin poistojen kohteena oleviin omaisuuseriin soveltamien tavanomaisten poistoperiaatteiden kanssa. Vuokralle antajan on laskettava poistot IAS 16:n ja IAS 38:n mukaisesti. 85 Vuokralle antajan on sovellettava IAS 36:ta sen määrittämiseen, onko operatiivisen vuokrasopimuksen kohteena olevan kohdeomaisuuserän arvo alentunut, sekä mahdollisesti tunnistettavan arvonalentumistappion kirjanpitokäsittelyyn. 86 Valmistajana tai jälleenmyyjänä toimiva vuokralle antaja ei kirjaa myyntivoittoa operatiivisesta vuokrasopimuksesta, koska se ei ole verrattavissa myyntiin. Vuokrasopimuksen muutokset 87 Vuokralle antajan on käsiteltävä operatiivisen vuokrasopimuksen muutos uutena vuokrasopimuksena muutoksen voimaantulopäivästä alkaen ja pidettävä alkuperäiseen vuokrasopimukseen liittyviä ennalta maksettuja tai siirtyviä vuokria osana uuden vuokrasopimuksen vuokria.
L 291/14 9.11.2017 Esittämistapa 88 Vuokralle antajan on esitettävä operatiivisen vuokrasopimuksen kohteena olevat kohdeomaisuuserät taseessaan kohdeomaisuuserän luonteen mukaisesti. Tilinpäätöksessä esitettävät tiedot 89 Tilinpäätöksessä esitettävien tietojen tavoitteena on, että vuokralle antajat esittävät liitetiedoissa informaatiota, joka yhdessä taseessa, voittoa tai tappiota ja muita laajan tuloksen eriä osoittavassa laskelmassa ja rahavirtalaskelmassa esitettävän informaation kanssa antaa tilinpäätöksen käyttäjille perustan sen arvioimista varten, millainen vaikutus vuokrasopimuksilla on vuokralle antajan taloudelliseen asemaan, taloudelliseen tulokseen ja rahavirtoihin. Kappaleissa 90 97 esitetään vaatimukset siitä, kuinka tämä tavoite saavutetaan. 90 Vuokralle antajan on esitettävä seuraavat luvut raportointikaudelta: a) rahoitusleasingsopimuksista: i) myyntivoitto tai -tappio; ii) rahoitustuotto vuokrasopimukseen tehdylle nettosijoitukselle; ja iii) sellaisiin muuttuviin vuokriin liittyvät tuotot, joita ei sisällytetä vuokrasopimuksen tehdyn nettosijoituksen arvoon; b) operatiivisista vuokrasopimuksista vuokratuotot siten, että esitetään erikseen sellaisiin muuttuviin vuokriin liittyvät tuotot, jotka eivät riipu indeksistä tai hintatasosta. 91 Vuokralle antajan on esitettävä kappaleessa 90 määritellyt tiedot taulukkomuodossa, ellei jokin muu muoto ole asianmukaisempi. 92 Vuokralle antajan on esitettävä vuokraustoiminnoistaan lisää laadullisia ja määrällisiä tietoja, jotka tarvitaan kappaleen 89 mukaisen esitettäviä tietoja koskevan tavoitteen saavuttamiseksi. Näihin lisätietoihin kuuluu niihin kuitenkaan rajoittumatta tietoja, jotka auttavat tilinpäätöksen käyttäjiä arvioimaan: a) vuokralle antajan vuokraustoimintojen luonnetta; ja b) sitä, kuinka vuokralle antaja hallitsee riskiä, joka liittyy sen kohdeomaisuuseristä itsellään pitämiin oikeuksiin. Vuokralle antajan on erityisesti esitettävä riskienhallinnan strategiansa, joka koskee sen kohdeomaisuuseristä itsellään pitämiä oikeuksia, mukaan lukien keinot, joilla se pienentää kyseistä riskiä. Tällaisiin keinoihin voivat kuulua esimerkiksi takaisinostosopimukset, jäännösarvotakuut tai muuttuvat vuokrat, jotka tulevat maksettaviksi tiettyjen käyttörajojen ylittyessä. Rahoitusleasingsopimukset 93 Vuokralle antajan on esitettävä laadullinen ja määrällinen selostus rahoitusleasingsopimuksiin tehdyn nettosijoituksen kirjanpitoarvon merkittävistä muutoksista. 94 Vuokralle antajan on esitettävä vuokrasaamisten maturiteettijakauma, joka osoittaa diskonttaamattomat tulevaisuudessa saatavat vuokrat vuosittain vähintään viideltä ensimmäiseltä vuodelta sekä yhteismäärän niiden jälkeisiltä vuosilta. Vuokralle antajan on täsmäytettävä diskonttaamattomat vuokrat ja nettosijoitus vuokrasopimukseen keskenään. Täsmäytyslaskelmassa on yksilöitävä vuokrasaamisiin liittyvä kertymätön rahoitustuotto ja mahdollinen diskontattu takaamaton jäännösarvo. Operatiiviset vuokrasopimukset 95 Vuokralle antajan on sovellettava operatiivisen vuokrasopimuksen kohteena oleviin aineellisiin käyttöomaisuushyödykkeisin IAS 16:n mukaisia vaatimuksia tilinpäätöksessä esitettävistä tiedoista. IAS 16:n mukaisia esitettäviä tietoja koskevia vaatimuksia soveltaessaan vuokralle antajan on jaoteltava kukin aineellisten käyttöomaisuushyödykkeiden luokka operatiivisten vuokrasopimusten kohteena oleviin omaisuuseriin ja toisaalta omaisuuseriin, jotka eivät ole operatiivisten vuokrasopimusten kohteena. Näin ollen vuokralle antajan on esitettävä IAS 16:n mukaan vaadittavat tiedot operatiivisen vuokrasopimuksen kohteena olevista omaisuuseristä (kohdeomaisuuseräluokittain) erillään omistamistaan omassa hallussaan ja käytössään olevista omaisuuseristä. 96 Vuokralle antajan on sovellettava operatiivisten vuokrasopimusten kohteena oleviin omaisuuseriin IAS 36:n, IAS 38:n, IAS 40:n ja IAS 41:n mukaisia vaatimuksia tilinpäätöksessä esitettävistä tiedoista.
9.11.2017 L 291/15 97 Vuokralle antajan on esitettävä vuokrien maturiteettijakauma, joka osoittaa saatavat diskonttaamattomat vuokrat vuosittain vähintään viideltä ensimmäiseltä vuodelta sekä yhteismäärän jäljellä olevilta vuosilta. MYYNTI JA TAKAISINVUOKRAUS 98 Jos yhteisö (myyjä-vuokralle ottaja) luovuttaa omaisuuserän toiselle yhteisölle (ostaja-vuokralle antaja) ja vuokraa kyseisen omaisuuserän ostaja-vuokralle antajalta, sekä myyjä-vuokralle ottajan että ostaja-vuokralle antajan on käsiteltävä luovutussopimus ja vuokrasopimus kappaleiden 99 103 mukaisesti Sen arvioiminen, onko omaisuuserän luovutus myynti 99 Yhteisön on sovellettava vaatimuksia sen määrittämisestä, milloin suoritevelvoite täyttyy IFRS 15:n mukaisesti, sen ratkaisemiseen, käsitelläänkö omaisuuserän luovutus kirjanpidossa kyseisen omaisuuserän myyntinä. Omaisuuserän luovutus on myynti 100 Jos myyjä-vuokralle ottajan tekemä omaisuuserän luovutus täyttää IFRS 15:n mukaiset vaatimukset, joiden mukaan se on käsiteltävä omaisuuserän myyntinä: a) myyjä-vuokralle ottajan on arvostettava takaisinvuokrauksesta syntyvä käyttöoikeusomaisuuserä siten, että se on myyjä-vuokralle ottajan itsellään pitämään käyttöoikeuteen liittyvä suhteellinen osuus omaisuuserän aiemmasta kirjanpitoarvosta. Näin ollen myyjä-vuokralle ottajan on kirjattava vain se voiton tai tappion määrä, joka liittyy ostaja-vuokralle antajalle siirrettyihin oikeuksiin; b) ostaja-vuokralle antajan on käsiteltävä omaisuuserän osto soveltuvien standardien mukaisesti ja vuokrasopimus tämän standardin vuokralle antajan kirjanpitoa koskevien vaatimusten mukaisesti. 101 Jos omaisuuserän myynnistä suoritettavan vastikkeen käypä arvo ei ole yhtä suuri kuin omaisuuserän käypä arvo tai jos vuokrasopimukseen perustuvat maksut eivät ole markkinahintatason mukaisia, yhteisön on tehtävä seuraavat oikaisut, jotta myyntituotto vastaisi käypää arvoa: a) markkinaehtoja huonommat ehdot on käsiteltävä ennakkoon maksettuina vuokrina; ja b) markkinaehtoja paremmat ehdot on käsiteltävä lisärahoituksena, jonka ostaja-vuokralle antaja antaa myyjävuokralle ottajalle. 102 Yhteisön on määritettävä kappaleen 101 mahdollisesti edellyttämä oikaisu perustuen siihen, joka seuraavista on helpommin määritettävissä: a) myynnistä suoritettavan vastikkeen käyvän arvon ja omaisuuserän käyvän arvon välinen erotus; ja b) vuokrasopimukseen perustuvien maksujen nykyarvon ja markkinahintaisten vuokrien nykyarvon välinen erotus. Omaisuuserän luovutus ei ole myynti 103 Jos myyjä-vuokralle ottajan toteuttama omaisuuserän luovutus ei täytä IFRS 15:n mukaisia vaatimuksia, joiden mukaan se olisi käsiteltävä omaisuuserän myyntinä: a) myyjä-vuokralle ottajan on pidettävä luovutettu omaisuuserä taseessaan ja kirjattava luovutushintaa vastaava rahoitusvelka. Sen on käsiteltävä rahoitusvelka IFRS 9:n mukaisesti. b) ostaja-vuokralle antaja ei saa kirjata sille luovutettua omaisuuserää, ja sen on kirjattava luovutushintaa vastaava määrä rahoitusvaroiksi. Sen on käsiteltävä rahoitusvarat IFRS 9:n mukaisesti.
L 291/16 9.11.2017 Liite A Määritelmät Tämä liite on kiinteä osa standardia. vuokrasopimuksen alkamisajankohta (sopimuksen alkamisajankohta) Päivä, jona vuokralle antaja antaa kohdeomaisuuserän vuokralle ottajan käytettäväksi. taloudellinen kokonaisvaikutusaika muutoksen voimaantulopäivä Joko ajanjakso, jona omaisuuserän odotetaan olevan taloudellisesti käyttökelpoinen yhdelle tai useammalle käyttäjälle tai niiden suoriteyksikköjen tai muiden vastaavien yksikköjen lukumäärä, jotka yhden tai useamman käyttäjän odotetaan saavan omaisuuserästä. Päivä, jona molemmat osapuolet sopivat vuokrasopimuksen muutoksesta. käypä arvo rahoitusleasingsopimus kiinteät maksut bruttosijoitus vuokrasopimukseen Vuokralle antajaa koskevia kirjanpitovaatimuksia sovellettaessa rahamäärä, johon omaisuuserä voitaisiin vaihtaa tai jolla velka voitaisiin suorittaa asiaa tuntevien, liiketoimeen halukkaiden, toisistaan riippumattomien osapuolten välillä. Vuokrasopimus, joka siirtää kohdeomaisuuserän omistamiselle ominaiset riskit ja edut kaikilta olennaisilta osin. Maksut, jotka vuokralle ottaja suorittaa vuokralle antajalle oikeudesta käyttää kohdeomaisuuserää vuokra-aikana, lukuun ottamatta muuttuvia vuokria. Seuraavien yhteismäärä: a) vuokrat, jotka vuokralle antaja saa rahoitusleasingsopimuksen mukaan; ja b) vuokralle antajan hyväksi tuleva takaamaton jäännösarvo. vuokrasopimuksen syntymisajankohta (sopimuksen syntymisajankohta) Vuokrasopimuksen päiväys tai sitä aikaisempi päivä, jona osapuolet sitoutuvat noudattamaan vuokrasopimuksen pääasiallisia ehtoja. alkuvaiheen välittömät menot vuokrasopimuksen sisäinen korko vuokrasopimus vuokrasopimukseen liittyvät kannustimet vuokrasopimuksen muutos Vuokrasopimuksen saamisesta aiheutuvat lisämenot, joita ei olisi syntynyt, ellei vuokrasopimusta olisi saatu, lukuun ottamatta menoja, joita valmistajana tai jälleenmyyjänä toimivalle vuokralle antajalle syntyy rahoitusleasingsopimuksen yhteydessä. Korko, jota käyttäen (a) vuokrien ja (b) takaamattoman jäännösarvon nykyarvo vastaa (i) kohdeomaisuuserän käyvän arvon ja (ii) vuokralle antajalle syntyneiden alkuvaiheen välittömien menojen yhteismäärää. Sopimus tai sopimuksen osa, joka antaa oikeuden käyttää omaisuuserää (kohdeomaisuuserä) tiettynä ajanjaksona vastiketta vastaan. Vuokrasopimukseen liittyvät maksut, jotka vuokralle antaja suorittaa vuokralle ottajalle, tai vuokralle ottajan menot, jotka vuokralle antaja korvaa tai ottaa vastattavikseen. Vuokrasopimuksen laajuuden tai vuokrasopimuksen mukaisen vastikkeen muutos, joka ei ollut osa vuokrasopimuksen alkuperäisiä ehtoja (esimerkiksi yhden tai useamman kohdeomaisuuserän käyttöoikeuden lisääminen tai päättäminen tai sopimuksen mukaisen vuokraajan jatkaminen tai lyhentäminen).