KESKUSKAUPPAKAMARI Tilintarkastuslautakunta VUODEN 2005 KHT-TUTKINNON ARVOSTELUPERUSTEET

Transkriptio

1 KESKUSKAUPPAKAMARI Tilintarkastuslautakunta VUODEN 2005 KHT-TUTKINNON ARVOSTELUPERUSTEET Vahvistettu

2 2 KHT-TUTKINTO OSA HYVÄ TILINTARKASTUSTAPA JA HYVÄ KIRJANPITOTAPA Tehtävä 1 1 a) 2,00 1 b) 2,00 Ks. Tilintarkastusalan suositukset s Pääperiaatteet: rehellisyys, objektiivisuus, pätevyys ja huolellisuus, salassapitovelvollisuus, ammattimainen käyttäytyminen ja teknisten standardien noudattaminen (hyvä tilintarkastustapa). Lisäksi edellytetään, että vastauksessa on kerrottu lyhyesti, mitä kukin periaate tarkoittaa. Eettiset säännöt vaikuttavat lainsäännösten taustalla. Laki on useissa kohdissa saanut sisältönsä eettisistä säännöistä (esimerkiksi salassapitovelvollisuus). Eettisiä sääntöjä sovelletaan kaikkeen tilintarkastajan toimintaan, kun taas Tilintarkastusalan suositukset (standardit) ja useat tilintarkastuslain säännökset ovat soveltamisalaltaan rajatut (ks. TilintL 1.2 TilintL 1:3 * ). Eettiset säännöt ja Tilintarkastusalan suositukset ovat suositusluonteisia. Lain säännökset ovat yksiselitteisesti velvoittavia. Laintasoisen normin rikkominen on sanktioitu rikosoikeudellisin ja vahingonkorvausoikeudellisin normein. Hyväksytyillä tilintarkastajilla on myös tilintarkastuslakiin perustuva kurinpidollinen vastuu, jonka sanktioina ovat huomautus, varoitus ja hyväksymisen peruuttaminen. Tilintarkastajan toiminnan lainmukaisuutta esimerkiksi oikeudenkäynnissä voidaan arvioida eettisten sääntöjen ja suositusten avulla. KHT-yhdistyksen jäsenen on yhdistyksen sääntöjen mukaan noudatettava hyvää tilintarkastustapaa ja sovellettava työssään yhdistyksen hyväksymiä hyvää tilintarkastustapaa koskevia suosituksia. Vaikka KHT-yhdistyksellä ei ole aktiivista valvontaa, noudattamatta jättämisen varalta on käytettävissä yhdistyslain mukaisia sanktioita (jäsenyydestä erottaminen). 1 c) 2,00 Eettiset säännöt ovat yleisluonteisia ammattinormeja. ISA:t ovat teknisiä standardeja, jotka auttavat tilintarkastuksen suunnittelussa ja toteutuksessa. Teknisten standardien noudattaminen on osa eettisiä sääntöjä (hyvää tilintarkastustapaa). Eettiset säännöt ja ISA-standardit ovat erillisiä normilähteitä. Tilintarkastusalan suosituksissa olevien ISA-standardien (suositukset) soveltamisala ilmenee itse suosituksesta. Useita suosituksia sovelletaan ainoastaan kirjanpidon, tilinpäätöksen ja hallinnon tilintarkastukseen. Eettisten sääntöjen soveltamisala on laaja. Eettisten sääntöjen A-osa soveltuu kaikkeen tilintarkastajan toimintaan. B-osa koskee tilintarkastajien TilintL 1:1.1:ssa mainittuja tehtäviä (kirjanpidon, tilinpäätöksen ja hallinnon tilintarkastusta) ja C-osa koskee tilintarkastajien muita tehtäviä. Ks. Tilintarkastusalan suositukset s * korjattu kirjoitusvirheenä

3 3 1 d) 2,00 Tilintarkastuslain esitöissä hyvä tilintarkastustapa on määritelty siten, että se tarkoittaa huolellisten ammattihenkilöiden yleisesti noudattamaa tilintarkastuskäytäntöä. Hyvän tilintarkastustavan normilähteitä ovat laki, asetus, viranomaismääräykset, oikeuskäytäntö (oikeusistuinten sekä TILA:n ja VALA:n tulkinnat), Tilintarkastusalan suositukset, oikeuskirjallisuus sekä yleisesti huolellisten tilintarkastajien noudattama käytäntö (empiirinen tieto). Hyvä tilintarkastustapa velvoittaa kaikkia tilintarkastajia riippumatta siitä, ovatko he hyväksyttyjä tilintarkastajia vai ei (TilintL 16 ). 1 e) 2,00 Vastuuperusteissa on eroja, koska KHT Anselmi toimii TilintL 1:1.1,1:n mukaisessa tehtävässä. Sen sijaan HTM Anelma ei toimi tilintarkastajan asemassa, vaan hän tarjoaa niin sanottua lisäpalvelua. KHT Anselmi on TilintL 16.1:n nojalla velvollinen noudattamaan hyvää tilintarkastustapaa. Sen sisältöön/tulkintaan vaikuttavat IFAC:in (Tilintarkastusalan suosituksiin sisältyvät) eettiset säännöt ja ISA-standardit. KHT Anselmi soveltaa ISA standardeja. KHT Anselmin rikosvastuu määräytyy tilintarkastuslain 43 :n 1 momentin mukaisesti ja vahingonkorvausvastuu tilintarkastuslain 44 :n mukaisesti. Lisäksi hänen toimintaansa valvotaan (kurinpidollinen vastuu) tilintarkastuslain 34 :n nojalla. HTM Anelman toiminta on tilintarkastuslain 1 :n 2 momentissa tarkoitettua muuta toimintaa, johon sovelletaan osaa tilintarkastuslain säännöksistä, muun muassa velvoitetta toimia hyvän tilintarkastustavan mukaisesti. Hyvän tavan sisältöön/tulkintaan vaikuttavat IFAC:in (Tilintarkastusalan suosituksiin sisältyvät) eettiset säännöt ja ISA-standardit. HTM Anelma ei sovella varmennustoimeksiantoja koskevia ISA-standardeja, vaan erityistoimeksiantoja koskevaa ISA 920 -standardia, jos se sopii neuvonantotehtävän luonteeseen tässä tapauksessa. Lisäksi HTM Anelman toimintaa valvotaan (kurinpidollinen vastuu) tilintarkastuslain 34 :n nojalla. Sen sijaa tilintarkastuslain 1 :n 2 momentin viittaussäännöksen mukaisesti HTM Anelman rikosoikeudellinen ja vahingonkorvausoikeudellinen vastuu eivät määräydy tilintarkastuslain nojalla, vaan yleisten rikos- ja vahingonkorvausvastuusäännösten perusteella. Käytännössä konsulttina toimivalla HTM Anelmalla on hieman lievempi vastuu kuin KHT Anselmilla, joka toimii lakisääteisen tilintarkastajan asemassa. YHTEENSÄ 10,00 PISTETTÄ

4 4 KHT-TUTKINTO OSA HYVÄ TILINTARKASTUSTAPA JA HYVÄ KIRJANPITOTAPA Tehtävä ,0 Tilintarkastajan tulee saada varmuus tilinpäätöserien oikeellisuudesta jokaisen tilintarkastusstandardeissa määritellyn tilinpäätösolettaman osalta. Varmuutta voidaan saada joko kontrollien avulla tai aineistotarkastuksella. Mikäli tilintarkastusstrategiassa on päädytty luottamaan kontrolleista saatavaan evidenssiin, myös järjestelmäkontrollit tulee tarkastaa (arvioida kontrollitavoitteiden kattavuus ja testata näihin liittyvien kontrollien toimivuus). TrustMe Oyj:n kaltaisessa vakuutusyhtiöympäristössä järjestelmäkontrollien merkitys on keskeinen. Pelkästään manuaalisten kontrollien tarkastuksella ei voida saada riittävää varmuutta tilintarkastustavoitteiden toteutumisesta ilman laajaa aineistotarkastusta. 0,20 Jotta järjestelmäkontrolleihin voidaan luottaa, tulee tarkastaa, että seuraavissa Cobitin osa-alueissa (domains) määriteltyjen kontrollitavoitteiden toteutumisesta saadaan kontrollien kautta varmuus: 0,20 1. suunnittelu ja organisointi 0,20 2. hankinta ja käyttöönotto 0,20 3. tuotanto ja tuki 0,20 4. valvonta 0,30 TrustMe Oyj:n omassa luokittelussa kontrollit oli jaoteltu yleisiin järjestelmäkontrolleihin, sovellustason kontrolleihin sekä manuaalisiin kontrolleihin, mikä asiallisesti vastaa Cobitin luokittelua. Lähtökohtaisesti, jos esimerkiksi yleisiä järjestelmäkontrolleja ei ole, ylemmän tason ns. sovelluskontrolleihinkaan ei voida luottaa. 0,70 Mikäli kontrollit todetaan toimiviksi (sekä kontrollien suunnittelu että toimivuus), ns. aineistotarkastusta voidaan vähentää tai äärimmäisessä tapauksessa aineistotarkastusta voidaan vähentää merkittävästi. Tällöin riittää kontrollien toimivuuden testaus (otoksen on oltava riittävä ja otoskoon määrittämisessä on käytettävä tilastollisia menetelmiä) ja kontrollitarkastuksen täydennykseksi tehtävät ns. analyyttiset tarkastustoimenpiteet tilintarkastusstandardin edellyttämällä tavalla. Yhteensä 3,00 pistettä 2.2.a 0, b 1,00 Työpaperin havainnot antavat osittain varmuutta Cobitin Delivery and Support -osion Ensure Systems Security -prosessin kontrollitavoitteisiin. Esimerkkejä puuttuvista kontrollitavoitteista ja kontrolleista: - käyttäjähallinta (uusien käyttäjien hyväksymisrutiinit, käyttämättömien tunnusten valvonta) - käyttäjän tunnistaminen - käyttäjäroolit (säännölliset vertailut järjestelmään määriteltyjen käyttäjärooli-

5 5 en ja henkilön työtehtävien välillä, mahdollisten muutosten seuranta) - vastaukseen käyvät myös muut DS5:n tavoitteet ja näistä esimerkkikontrolli 2.2.c 1,00 Tilintarkastuksessa tulee ottaa käyttöön täydentäviä tilintarkastustoimenpiteitä: - käyttäjälistojen manuaalitarkastukset (muutokset) - käyttäjäroolien tarkastukset (vastaavuus työtehtäviin) - tai muut vastaavat täydentävät tarkastustoimenpiteet Yhteensä 2,50 pistettä 2.3.a 1,50 (0,15 p. per kohta) 2.3 b 0, c 1,20 Ainakin seuraaviin seikkoihin tulee kiinnittää huomiota (Cobit DS2): - ulkoistusta koskevat sopimukset on laadittu ja niissä on selkeästi määritelty osapuolten vastuut ja roolit - sopimusten seuranta, päivitykset ja valvonta on järjestetty (esim. arvioitu toimittajan luotettavuutta) - toimittajan kanssa on laadittu NDA:t (non-disclosure agreements) - mahdolliset lainsäädäntöön ja muihin määräyksiin perustuvat lisävaatimukset on otettu huomioon - on sovittu, kuinka palvelun tasoa seurataan ja kuinka siitä raportoidaan (SLA:t) - ulkoistuksen vaikutus it-riskeihin on arvioitu (esim. jatkuvuuden osalta) - suoritustasosta riippuvat lisäpalkkiot ja sakot määritelty ja valvottu - selkeästi määritellyt vastuuhenkilöt (sekä TrustMe Oyj:stä että toimittajan puolelta) - analyysi palvelutason vaihteluvälistä ja kustannuksista on järjestetty - muut asiaan vaikuttavat kohteet. Tilintarkastuksessa on varmistuttava aiemmin TrustMe Oyj:n omassa toiminnassa todettujen kontrollien toimivuudesta myös palveluntarjoajan toiminnassa, vaikka palveluntarjoaja onkin tunnetusti hyvämaineinen. Tilintarkastajan on siis käytävä läpi samojen kontrollien suunnittelu ja toimivuus ulkopuolisen palveluntarjoajan tiloissa. Tämä kontrollien suunnittelu ja toimivuus palveluntarjoajalla voidaan jättää tekemättä, jos palveluntarjoajalla on kolmannen osapuolen varmennuslausunto ja lausunnon luotettavuudesta voidaan varmistua. - Tilintarkastajan tulee varmistua lausunnonantajan pätevyydestä lausunnossa tarkoitettujen asioiden tarkastamisessa ja lausunnonantajan työn sisällöstä. - Tilintarkastajan tulee selvittää, miten lausunnossa esitettyyn lopputulokseen on päädytty. Toisin sanoen on selvitettävä tehdyt tarkastustoimenpiteet. - Tilintarkastajan tulee varmistua siitä, että lausunto kattaa ne prosessit, joista tilintarkastusevidenssiä haetaan. Tässä tapauksessa lausunto ei kata kaikkia ulkoistettuja prosesseja, joten ne on tarkastettava itse. - Tilintarkastajan tulee varmistua siitä, että lausunto on annettu koko tilikaudelta, mikä on mainittava erikseen lausunnossa. Mikäli lausunto kattaa vain osan tilikautta, tilintarkastajan tulee harkita, onko tämä jäljellä oleva osa katettava muilla tarkastusvoimilla. Liitteenä oleva lausunto on annettu vain tie-

6 6 tyltä ajankohdalta eikä ajanjaksolta, jolloin kontrollien toimivuus on käytävä testaamassa erikseen. - Kontrollien toimivuus on testattu samalta ajanjaksolta. - Lausunnossa on kuvattu kuhunkin kontrollitavoitteeseen liittyvät kontrollit ja niiden testaus (laajuus, menetelmä): lausunnossa ei ole kuvattu kontrollitavoitteita, kontrolleja eikä näiden testausta. Yhteensä 3,50 pistettä Tehtävän vastausten yleiskuvasta yhteensä 1,00 pistettä. Yleiskuvaan on vaikuttanut vastauksen selkeys ja vastauksesta välittyvä käsitys vastaajan osaamisesta tehtävän aiheista. YHTEENSÄ 10,00 PISTETTÄ

7 7 KHT-TUTKINTO OSA HYVÄ TILINTARKASTUSTAPA JA HYVÄ KIRJANPITOTAPA Tehtävä 3 Yleistä Liitetiedoissa on esitettävä velat, joista kirjanpitovelvollinen on pantannut, kiinnittänyt tai muulla tavalla antanut vakuudeksi omaisuuttaan, eriteltyinä vakuuslajeittain kultakin asetuksen mukaisen taseen vastattavissa esitettävän vieraan pääoman erältä (KPA 2:7.1,1). Liitetietoina on annettava edellisessä kohdassa tarkoitettujen vakuuksien yhteenlaskettu arvo mainitun kohdan mukaisesti eriteltynä (KPA 2:7.1,2). Liitetiedoissa on annettava selvitys niistä vakuuksista, jotka kirjanpitovelvollinen on muuten kuin edellä tarkoitetulla tavalla antanut puolestaan, yhteenlaskettu arvo vakuuslajeittain eriteltynä (KPA 2:7.1,3). Liitetiedoissa on annettava selvitys vakuuksista, jotka kirjanpitovelvollinen on antanut sen kanssa samaan konserniin kuuluvien yritysten puolesta, yhteenlaskettu arvo vakuuslajeittain eriteltynä (KPA 2:7.1,4). Liitetiedoissa on esitettävä yhteenlaskettu arvo kirjanpitovelvollisen antamista muista kuin edellä tarkoitetuista vakuuksista lajeittain eriteltynä (KPA 2:7.1,5). Näitä ovat kirjanpitovelvollisen muiden kuin omasta tai samaan konserniin kuuluvien yritysten puolesta antamat vakuudet. Taseeseen sisältymättömistä vastuusitoumuksista ja vastuista on esitettävä liitetietona KPA 2:7.2:n mukaiset asiat. KPA 5:2:n mukaan vakuuksien ja vastuusitoumusten osalta tulee tehdä liitetietona esitettyjen tietojen erittely luetteloimalla vakuudet ja vastuusitoumukset ryhmittäin. Muutoksista tulee pitää luetteloa tai erillistä kirjanpitoa tilikauden aikana, jos tiedot eivät ilmene pääkirjanpidosta. 1) 1,00 a) Virheet ja puutteet: Vastuina ei ole esitetty taseen ulkopuolisia vastuita eli leasingvastuita kattavia kiinteistökiinnityksiä. b) Perustelut: Sekä Treton Oy että RR Kate Oy ovat antaneet kiinteistökiinnitykset yleispanttauksena vakuudeksi pankille, joten tällöin ne ovat kunkin kyseessä olevan yhtiön kaikkien pankissa olevien vastuiden vakuutena. c) Liitetietoerittelyn korjattu esittämistapa: Konserni Emoyhtiö Velat ja vastuut, joiden vakuudeksi on taseen taseen annettu kiinteistökiinnityksiä velkamäärä kiinnitykset velkamäärä kiinnitykset Taseen ulkopuoliset vastuut Treton Oy yleispanttaus leasingvastuut (s.13) , , , ,00 RR Kate Oy yleispanttaus leasingvastuut (s.16) , ,00

8 8 2) 1,00 a) Virheet ja puutteet: Taseen ulkopuolisena vastuuna ei ole esitetty saatujen pankkitakausten vakuudeksi annettuja yrityskiinnityksiä. b) Perustelut: Taseen ulkopuolisena vastuuna tulee esittää saatujen pankkitakausten vakuudeksi annetut yrityskiinnitykset. c) Liitetietoerittelyn korjattu esittämistapa: Konserni Emoyhtiö Velat ja vastuut, joiden vakuudeksi on annettu yrityskiinnityksiä taseen velkamäärä kiinnitykset taseen velkamäärä kiinnitykset Taseen ulkopuoliset vastuut Treton Oy erityispanttaus pankkitakaukset (s. 13) , , , ,80 3) 0,50 a) Virheet ja puutteet: Treton Oy:n vakuudeksi antamia kiinteistökiinnityksiä ei ole huomioitu konserniluvuissa. b) Perustelut: Treton Oy:n vakuudeksi antamat kiinteistökiinnitykset tulee huomioida myös konserniluvuissa, koska se on konserniyhtiö. c) Liitetietojen erittelyn korjattu esittämistapa: Velat ja vastuut, joiden vakuudeksi on annettu kiinteistökiinnityksiä Konserni Emoyhtiö taseen velkamäärä kiinnitykset taseen velkamäärä kiinnitykset Lainat rahoituslaitoksilta Treton Oy yleispanttauslaina Trade Pankki Oyj (s. 13) , , , ,00 4) 0,50 a) Virheet ja puutteet: Treton Oy:n antama takaus Rakennus-Rihti Oy:lle ei ole konserniyhtiöiden puolesta annettu. b) Perustelut: Treton Oy:n antama takaus Rakennus-Rihti Oy:lle ei ole konserniyhtiöiden puolesta annettu, koska Treton Oy:n omistusosuus Rakennus-Rihti Oy:ssä on 35 %. Takaus tulee esittää annettuna takauksena muiden puolesta. c) Liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa: Annetut takaukset Konserni Emoyhtiö Muiden puolesta Treton Oy Rakennus-Rihti Oy:n puolesta (s. 7) , ,89

9 9 5) a) Virheet ja puutteet: Leasingvuokrasopimusten mukaisia vuokrien nimellismääriä ei ole eritelty alkaneella ja sitä seuraavilla tilikausilla maksettaviin. RR Kate Oy:n leasingsopimukset on esitetty sekä emoyrityksen että konsernin tiedoissa. Leasingsopimusten olennaisia irtisanomis- ja lunastusehtoja ei ole ilmoitettu. 1,00 0,50 b) Perustelut: Leasingvuokrasopimusten mukaisten vuokrien nimellismäärät tulee eritellä alkaneella ja sitä seuraavilla tilikausilla maksettaviin (KPA 2:7.2.). RR Kate Oy:n leasingsopimukset on esitetty sekä emoyrityksen että konsernin tiedoissa, vaikka ne tulisi esittää vain konsernitiedoissa. Leasingsopimusten olennaiset irtisanomis- ja lunastusehdot tulee ilmoittaa liitetiedoissa. c) Liitetietojen erittelyn korjattu esittämistapa: Leasingsopimukset ja sopimusvelvoitteet Konserni Emoyhtiö Leasingvuokrasopimusten mukaisten vuokrien nimellisarvot Seuraavan vuoden aikana maksettavat Treton Oy (s.13) , ,55 RR Kate Oy (s.16) ,31 0,00 Yhteensä , ,55 Seuraavan vuoden jälkeen maksettavat Treton Oy (s. 13) , ,05 RR Kate Oy (s. 16) ,69 0,00 Yhteensä , ,05 Yhteensä , ,60 Leasingsopimusten olennaiset irtisanomis- ja lunastusehdot: Tuotantokoneiden leasingsopimukset ovat pääsääntöisesti 5 10 vuoden leasingsopimuksia, joihin ei liity lunastusehtoja. 6) a) Virheet ja puutteet: Vuokrasopimusten mukaisten vuokrien nimellismääriä ei ole eritelty alkaneella ja sitä seuraavilla tilikausilla maksettaviin. Vuokrasopimuksen olennaisia irtisanomis- ja lunastusehtoja ei ole ilmoitettu. 1,00 b) Perustelut: Vuokrasopimusten mukaisten vuokrien nimellismäärät tulee eritellä alkaneella ja sitä seuraavilla tilikausilla maksettaviin. Vuokrasopimusten olennaiset irtisanomisehdot tulee esittää liitetiedoissa.

10 10 Laskutapa: Vuokra-aika Vuokravastuu 3 %:n korotuksella Vuokravastuu ilman korotusta: 2001: , ,55 kuukausia 2002: , ,55 jäljellä: 2003: , , : , , : , , , , : , , , , : , , , , : , , , , : , , , , : , , , , : , , , , , ,44 77 c) Liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa: Konserni Emoyhtiö Vuokravastuut Seuraavan vuoden aikana maksettavat Treton Invest Oy:n toimitila (s. 8) ,67 0,00 Seuraavan vuoden jälkeen maksettavat Treton Invest Oy:n toimitila (s. 8) ,41 0,00 Vuokravastuut yhteensä ,08 0,00 Vuokrasopimusten olennaiset irtisanomisehdot: Toimitilan vuokrasopimus on tehty 10 vuodeksi, eikä se ole irtisanottavissa. Vuokravastuun määrä, kun huomioidaan vuosittainen 3 %:n korotus, on ,08 euroa. 7) 1,00 a) Virheet ja puutteet: Pankkitakaukset on esitetty konserniyhtiöiden puolesta annettuina takauksina. b) Perustelut: Pankkitakaukset eivät ole yhtiön antamia takauksia, vaan pankki on antanut ne yhtiön puolesta. c) Liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa: Ei esitetä liitetiedoissa. 8) 0,80 a) Virheet ja puutteet: Muuta vastuuta ei ole esitetty liitetiedoissa. b) Perustelut: Muu vastuu olisi tullut esittää sanallisessa muodossa olemassa olevana velvoitteena, kun sen suuruutta ei voida luotettavasti arvioida.

11 11 0,20 c) Liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa: Muut vastuut (s. 22) Treton Oy on nimetty yhdeksi useista vastuullisista osapuolista Helsingissä sijaitsevien maa-alueiden puhdistamisessa. Maa-alueiden tutkiminen on kesken, joten maa-alueisiin mahdollisesti liittyvää vastuuta ei ole voitu arvioida. 9) 1,00 a) Virheet ja puutteet: Muuna liitetietovastuuna esitettyä korvausta laittomasta irtisanomisesta ei tule esittää liitetietovastuuna. b) Perustelut: Muuna liitetietovastuuna esitetty korvaus laittomasta irtisanomisesta olisi tullut esittää tilinpäätöksessä siirtovelkana. c) Liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa: Muut vastuut (s. 22) Treton Oy on purkanut työntekijän työsuhteen käräjäoikeuden antaman tuomion mukaan laittomasti vuonna Käräjäoikeus velvoitti tuomiossaan Treton Oy:tä maksamaan euroa korvauksena työntekijälle. Sen lisäksi Treton Oy joutuu korvaamaan vastapuolen oikeudenkäyntikulut euroa. 10) 0,50 a) Virheet ja puutteet: Eläkelainan kiinnitysten määränä on esitetty virheellisesti ,00 euroa. b) Perustelut: Eläkelainan kiinnitysten määränä on esitetty ,00 euroa, kun oikea summa on ,00 euroa. Guilio Oy:n kiinnitykset: Pantattu Trade Pankki Oyj:lle ,00 Pantattu Turvavakuutus Oy:lle ,00 Yhtiön hallussa ,00 Rasitustodistuksella haettuja yhteensä ,00 c) Liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa: Eläkelainat Konserni Emoyhtiö taseen velkamäärä kiinnitykset taseen velkamäärä Kiinnitykset Guilio Oy yleispanttaus laina Turvavakuutus Oy (s. 19 ja 20) , , ) 0,50 a) Virheet ja puutteet: Saadut pantit on esitetty yhtiön vastuina. b) Perustelut: Saatuja pantteja ei esitetä yhtiön vastuina. Treton Oy on vastaanottanut pankkitilitalletuksen tekemänsä urakkasopimuksen vakuudeksi.

12 12 c) Liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa: Ei esitetä liitetiedoissa. 12) 0,50 a) Virheet ja puutteet: Hakuvaiheessa olevat yrityskiinnitykset on esitetty liitetietovastuuna. b) Perustelut: Yrityskiinnityksiä ei esitetä vastuuna tilinpäätöksessä 2004, koska yrityskiinnitykset ovat vasta haussa eikä niitä vielä ole pantattu eikä lainaa nostettu. Pontos Oy:n hallituksen kokouksessa päätettiin hakea yrityskiinnityksiä Trade Pankki Oyj:ltä nostettavan lainan lisävakuudeksi. c) Liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa: Ei esitetä liitetiedoissa. 13) 0,50 a) Virheet ja puutteet: Annettujen panttien osalta ei ole esitetty vastaavaa velan määrää. b) Perustelut: Annettujen panttien lisäksi on esitettävä myös velan määrä, josta pantti on annettu. c) Liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa: Konserni Emoyhtiö pantattujen osakkeiden taseen velkamäärarvo kirjanpito- taseen velkamäärä pantattujen osakkeiden kirjanpitoarvo Velat, joiden vakuudeksi on annettu osakkeita Rahalaitoslainat Treton Oy erityispanttaus liikehuoneiston osakkeet (s.12 ja 13) , , , ,59 Rahalaitoslainat yhteensä , , , ,59 Eläkelainat Tristan Oy Pontos Oy:n puolesta liikehuon. osakkeet (s. 8) , ,07 0,00 0,00 Eläkelainat , ,07 0,00 0,00 Yhteensä , ,07 0,00 0,00 14) 0,50 a) Virheet ja puutteet: Edellisen vuoden vertailutietoja ei ole esitetty liitetietoerittelyssä. b) Perustelut: Kuten liitetiedoissa myös liitetietojen erittelyissä on suositeltavaa esittää edellisen vuoden vertailutiedot.

13 13 c) Liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa: Katso yhteenveto liitetietojen erittelyiden korjatusta esittämistavasta. 15) 0,50 a) Virheet ja puutteet: Liitetietoerittelyssä ei ole annettu selvitystä vakuuksien yhteenlaskettua arvoa vakuuslajeittain eriteltynä. b) Perustelut: Liitetiedoissa on annettava selvitys vakuuksista, jotka kirjanpitovelvollinen on antanut sen kanssa samaan konserniin kuuluvien yritysten puolesta, yhteenlaskettuna arvona vakuuslajeittain eriteltynä (KPA 2:7.1,4). c) Liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa: Samaan konserniin kuuluvien yritysten puolesta annetut vakuudet Kiinteistökiinnitykset ,28 Yrityskiinnitykset ,56 Pantatut osakkeet ,07 Yhteensä ,91 Yhteensä 11,50 pistettä TEHTÄVÄSTÄ 3 ENIMMÄISPISTEMÄÄRÄ 10,00

14 14 Muut huomiot A) Suomen RakTek Oy:n esittämä haastehakemusluonnos ja ilmoitus asian saattamisesta käräjäoikeuden käsiteltäväksi eivät ole vielä realisoineet vahingonkorvausvaatimusta. Asiaa on käsitelty jo vuodesta 2002, joten näyttää siltä, että vahingonkorvausvaatimukseen liittyy epävarmuutta. Yhtiö on kiistänyt vaatimuksen perusteeltaan ja määrältään. Jotta asiaa ei tuotaisi keskeneräisenä ja epävarmana esille, otetaan vahingonkorvausvaatimus liitetietoihin vasta kun haastehakemus on jätetty. (s. 22) B) Rakennus-Rihti Oy ei ole konserniyhtiö, joten tehtävän liitteen 9 osakepanttausta ei tule huomioida konsernin liitetietovastuuna. (s. 21) Yhteenveto: liitetietojen erittelyiden korjattu esittämistapa Tilinpäätös Liitetietojen erittely ANNETUT VAKUUDET, VASTUUSITOUMUKSET JA MUUT VASTUUT Konserni Emoyhtiö Konserni Emoyhtiö taseen velkamäärä kiinnitykset taseen velkamäärä kiinnitykset taseen velkamäärä kiinnitykset taseen velkamäärä kiinnitykset Velat ja vastuut, joiden vakuudeksi on annettu kiinteistökiinnityksiä Rahalaitoslainat Treton Oy yleispanttaus laina Trade Pankki Oyj , , , ,00 xx xx xx xx RR Kate Oy yleispanttaus laina Trade Pankki Oyj , ,00 0,00 0,00 xx xx xx xx Guilio Oy yleispanttaus laina Trade Pankki Oyj , ,00 0,00 0,00 xx xx xx xx Rahalaitoslainat yhteensä , , , ,00 xx xx xx xx Eläkelainat Guilio Oy yleisvakuus laina Turvavakuutus Oy , ,00 0,00 0,00 xx xx xx xx Eläkelainat yhteensä , ,00 0,00 0,00 xx xx xx xx

15 Taseen ulkopuoliset vastuut Treton Oy yleispanttaus leasing vastuut , , , ,00 xx xx xx xx RR Kate Oy yleispanttaus leasing vastuut , ,00 0,00 0,00 xx xx xx xx Taseen ulkopuoliset vastuut yhteensä , , , ,00 xx xx xx xx Vakuudeksi annetut kiinteistökiinnitykset yhteensä , , , ,00 xx xx xx xx 15 Konserni Emoyhtiö Konserni Emoyhtiö Velat ja vastuut, joiden vakuudeksi on annettu yrityskiinnityksiä taseen velkamäärä kiinnitykset taseen velkamäärä kiinnitykset taseen velkamäärä kiinnitykset taseen velkamäärä kiinnitykset Rahalaitoslainat RR Kate Oy erityispanttaus laina , ,00 0,00 0,00 xx xx xx xx Rahalaitoslainat yhteensä , ,00 0,00 0,00 xx xx xx xx Taseen ulkopuoliset vastuut Treton Oy erityispanttaus pankkitakaukset , , , ,80 xx xx xx xx Taseen ulkopuoliset vastuut yhteensä , , , ,80 xx xx xx xx Vakuudeksi annetut yrityskiinnitykset yhteensä , , ,80 xx xx xx xx Konserni Emoyhtiö Konserni Emoyhtiö pantattujen pantattujen pantattujen osakkeiden osakkeiden osakkeiden kirjanpitoarvo taseen kirjanpi- taseen kirjanpi- taseen velkamäärä toarvo velkamäärä toarvo velkamäärä pantattujen osakkeiden kirjanpitoarvo Velat, joiden vakuudeksi on annettu osakkeita taseen velkamäärä Rahalaitoslainat Treton Oy erityispanttaus liikehuoneiston osakkeet 0, ,59 0, ,59 xx xx xx xx Rahalaitoslainat yhteensä 0, ,59 0, ,59 xx xx xx xx Eläkelainat Tristan Oy Pontos Oy:n puolesta liikeh. osakkeet ,07 0,00 0,00 0,00 xx xx xx xx Eläkelainat ,07 0,00 0,00 0,00 xx xx xx xx Yhteensä ,07 0,00 0,00 0,00 xx xx xx xx

16 16 Samaan konserniin kuuluvien yritysten puolesta annetut vakuudet Kiinteistökiinnitykset ,28 xx Yrityskiinnitykset ,56 xx Pantatut osakkeet ,07 xx Yhteensä ,91 xx Konserni Emoyhtiö Konserni Emoyhtiö Annetut takaukset Konsernityhtiöiden puolesta Treton Oy Pontos Oy:n puolesta , ,76 xx xx Treton Oy Gateway Oy:n puolesta , ,00 xx xx Konserniyhtiöiden puolesta annetut takaukset yhteensä , ,76 xx xx Muiden puolesta Treton Oy Rakennus-Rihti Oy:n puolesta , ,89 xx xx Muiden puolesta annetut takaukset yhteensä , ,89 xx xx Yhteensä , ,41 xx xx Konserni Emoyhtiö Konserni Emoyhtiö Leasingsopimukset ja sopimusvelvoitteet Leasingvuokrasopimusten mukaisten vuokrien nimellisarvot Seuraavan vuoden aikana maksettavat Treton Oy , ,55 xx xx RR Kate Oy ,31 0,00 xx xx Yhteensä , ,55 xx xx Seuraavan vuoden jälkeen maksettavat Treton Oy , ,05 xx xx RR Kate Oy ,69 0,00 xx xx Yhteensä , ,05 xx xx Yhteensä , ,60 xx xx Tuotantokoneiden leasingsopimukset ovat pääsääntöisesti 5-10 vuoden leasingsopimuksia, joihin ei liity lunastusehtoja.

17 17 Konserni Emoyhtiö Konserni Emoyhtiö Vuokravastuut Seuraavan vuoden aikana maksettavat Treton Invest Oy:n toimitila ,67 0,00 xx xx Seuraavan vuoden jälkeen maksettavat Treton Invest Oy:n toimitila ,41 0,00 xx xx Vuokravastuut yhteensä ,08 0,00 xx xx Toimitilan vuokrasopimus on tehty 10 vuodeksi, eikä se ole irtisanottavissa. Muut vastuut Treton Oy on nimetty yhdeksi useista vastuullisista osapuolista Helsingissä sijaitsevien maa-alueiden puhdistamisessa. Maa-alueiden tutkiminen on kesken, joten maa-alueisiin mahdollisesti liittyvää vastuuta ei ole voitu arvioida.

18 18 KHT-TUTKINTO OSA HYVÄ TILINTARKASTUSTAPA JA HYVÄ KIRJANPITOTAPA Tehtävä 4 4.a Yleistä Tehtävän pisteytyksessä on korostunut merkittävien puutteiden ja suunnitelmaan liittyvien riskien havaitseminen. Vähemmän oleellisten muotovirheiden havaitsemisesta on annettu 0,10 0,20 pistettä/havainto. Edellä mainituista asioista on annettu yhteensä enintään 1,30 pistettä. Merkittäviä puutteita ovat: - perusteet, joiden mukaan merkintähinta määritetään suunnatussa annissa - perusteet, miksi merkintäetuoikeudesta poiketaan - selostus, että osa suunnatusta annista suunnataan yhtiön lähipiirille, jolloin eh dotusta tulee täydentää asianomaisilla lisätiedoilla Edellä mainituista asioista on annettu yhteensä enintään 2,20 pistettä. Tehtävään liittyvä merkittävä kokonaisuus on suunnattu anti Marjo Hirvoselle kuittausmenettelyä käyttäen. Tämä kokonaisuus korostuu myös pisteytyksessä. Kokonaisuuden hallinta edellyttää sekä OYL:n apporttisäännösten hallintaa että myös erityisen tilintarkastusriskin tunnistamista. Vastauksessa piti tuoda esiin seuraavat asiaan liittyvät seikat: - OYL:n mukaan kuittausoikeutta käytettäessä ehdotukseen tulee liittää asiaa koskeva hallituksen määräys. Vastaukseksi on käynyt myös, että hallituksen tulisi selostaa kuittausmenettelyyn liittyvät käsitteet ja taustatiedot tarkemmin. - Hallituksen ehdotuksesta puuttuu riippumattoman asiantuntijan lausunto kuittausoikeuden kohteena olevasta omaisuudesta. - Hallituksen ehdotukseen tulee liittää hallituksen selvitys kuittausoikeuden kohteena olevan omaisuuden arvosta ja merkityksestä yhtiön liiketoiminnalle. - Vastauksessa tulee tuoda esiin, että kuittausmenettelyyn liittyy epävarmuutta ja riskejä esiapportin kohteena olevan omaisuuden lunastuslausekkeesta johtuen. Edellä mainituista asioista on annettu yhteensä 2,00 pistettä. 0,10 Antiesitteen esilläoloaika ei täsmää yhtiökokouksen päivämäärään. 0,20 Ei ole tarkkaan yksilöity, kuka on oikeutettu merkintään (OYL 4:5). 0,20 Merkittävien osakkeiden nimellisarvoa ei kaikilta osin ole selkeästi määritelty (OYL 4:5). Nimellisarvo on mainittu vain joissain kohdissa mutta ei jokaisessa mahdollisessa kohdassa. 0,20 Yhtiön hallitus on velvollinen osakkaan pyynnöstä antamaan osakkeista osakekirjat (OYL 3:7).

19 19 0,20 Hallituksen ehdotuksesta puuttuu korotettavan osakepääoman vähimmäismäärä (OYL 4:5). 0,20 Hallituksen ehdotuksesta puuttuu maininta siitä, minkä lajisia merkittävät osakkeet ovat (OYL 4:5). 0,20 Hallituksen ehdotuksesta puuttuu peruste, jonka mukaan tarjotaan merkittäväksi ne osakkeet, joiden oikeutta merkintään ei ole määräajassa käytetty (OYL 4:5). 0,30 Hallituksen ehdotuksessa on selostettava selkeämmin käsitteet ja taustatiedot suunnatussa annissa sovellettavasta kuittausmenettelystä ja sen rinnastamisesta esiapporttiin. Tässä kohdassa annetaan pisteitä, jos tuo esiin "muodollisen" puutteen. Muodollisella puutteella tarkoitetaan, ettei hallituksen ehdotuksessa tuoda esiin OYL 4:6:n tarkoittamalla tavalla, että kyse on kuittausmenettelystä ja apportista. 0,60 Hallituksen ehdotus ei sisällä riittäviä selvityksiä kuittausoikeuden kohteena olevasta omaisuudesta. Puute hallituksen ehdotuksessa: Jos uusi osake voidaan merkitä käyttämällä kuittausoikeutta, tulee hallituksen ehdotukseen liittää OYL 2:4:n ja 2:4a:n mukaiset tiedot eli selvitys niistä seikoista, joilla voi olla merkitystä yhtiölle tulevan omaisuuden arvioinnissa. Selvityksessä on mainittava riittävät tiedot siitä, mitä kuittausoikeus koskee ja arvo, joka yhtiöön tulevalle omaisuudelle ehdotetaan taseeseen merkittäväksi. Hallituksen ehdotuksessa todetaan ainoastaan, että Marjo Hirvoselle suunnattujen osakkeiden merkintähinta kuitataan ko. henkilölle olevaa kauppahintavelkaa vastaan. Ehdotuksessa tulisi selostaa yksityiskohtaisemmin kuittauksen kohteena olevan omaisuuden (33 % Viestintäkoulutus Oy:n osakkeista) sisältöä sekä perustella sen taloudellista arvoa Mediajulkaisut Oy:lle. 0,50 Puute hallituksen ehdotuksessa: Jos poikkeamista ehdotetaan yhtiön lähipiiriin kuuluvan hyväksi, ehdotuksessa on selostettava, kuinka suuren osan lähipiiriin kuuluva omistaa yhtiön osakepääomasta ja kuinka suuri osa hänellä on yhtiön kaikkien osakkeiden tuottamasta äänimäärästä ennen uusmerkintää ja sen jälkeen, jos hän merkitsee kaikki hänelle tarjotut osakkeet ja uusmerkintä muutenkin merkitään kokonaan (OYL 4:4.1). 0,50 Tehtävässä suunnataan anti yhtiön henkilökunnalle mukaan lukien yhtiön toimitusjohtaja, joka OYL 1:4.3:n mukaisesti kuuluu yhtiön lähipiiriin. Pisteitä on annettu, jos kokelas on tuonut esiin, että lähipiiriläisiin kuuluu ainakin toimitusjohtaja. 0,50 Hallituksen ehdotukseen tulee liittää riippumattoman asiantuntijan lausunto kuittausoikeuden kohteena olevasta omaisuudesta (OYL 4:6.1). 0,60 Hallituksen ehdotuksesta puuttuvat perusteet, joiden mukaan osakkeiden merkintähinta määritetään (OYL 4:4.1). 0,60 Merkintäetuoikeudesta poikkeamiseen on oltava yhtiön kannalta painava taloudellinen syy. Hallituksen ehdotuksessa ei ole perusteltu riittävästi tätä syytä (OYL 4:2:2). 0,60 Kokelaalle on annettu pisteitä, jos hän on kommentoinut, että hallituksen ehdotus suunnatusta annista Marjo Hirvoselle sisältää epävarmuustekijöitä johtuen esiapportin kohteena olevan omaisuuden lunastuslausekkeesta, jonka realisoituminen on edelleen auki. Tehtävä 4.a yhteensä 5,50 pistettä

20 20 4.b Yleistä Pisteytyksessä painottuvat OYL:n edellyttämät tilintarkastajan lausunto suunnatun annin yhteydessä sekä tilintarkastajan todistus osakepääoman maksusta. Vakiotietojen lisäksi annetaan 0,30 lisäpistettä, jos on tuonut esiin, että osakepääoman maksun todistuksessa on noudatettava erityistä huolellisuutta tarkastettaessa, että kuittausoikeuteen liittyvä omaisuus on yhtiön hallussa (lainvoimaisesti). Edellä mainituista asioista on saanut yhteensä 1,30 pistettä. Lisäksi arvosteluperusteeseen sisältyy maininta riippumattoman asiantuntijan lausunnosta kuittausoikeuden kohteena olevasta omaisuudesta. Vaikka riippumaton asiantuntija ei välttämättä ole sama henkilö kuin yhtiön tilintarkastaja, vakiintunut käytäntö on, että yhtiön tilintarkastaja toimii myös riippumattomana asiantuntijana. Tämän vuoksi ko. lausunto tulisi myös vastauksessa tuoda esiin. Jos vastaus on muotoiltu siten, että yhtiön tilintarkastaja on automaattisesti lausunnonantaja, vastauksesta ei anneta pisteitä. Edellä mainituista asioista on saanut yhteensä 0,50 pistettä. Hallituksen ehdotus: 0,50 0,50 Tilintarkastajan tulee antaa yhtiökokoukselle lausunto perusteista, joiden mukaan merkintähinta määritetään, ja merkintäetuoikeudesta poikkeamisen syistä (OYL 4:4a). Kuittausoikeuden kohteena olevasta omaisuudesta tulee antaa riippumattoman asiantuntijan lausunto. Mediajulkaisut Oy voi valita yhtiön tilintarkastajan tähän tehtävään. Osakepääoman maksun jälkeen: 0,50 Osakepääoman korotuksen rekisteri-ilmoitukseen on liitettävä tilintarkastajan todistus siitä, että OYL:n säännöksiä osakepääoman maksusta on noudatettu. Tällöin tilintarkastajan tulee varmistaa, että: a. hallituksen ehdotus on OYL:n mukainen, b. yhtiökokouksen päätös on OYL:n mukainen ja c. korotuksena rekisteröitävistä osakkeista maksettava määrä on yhtiön omistuksessa ja hallinnassa ennen korotuserän ilmoittamista rekisteröitäväksi. i. Rahassa maksettava määrä on maksettu yhtiön tilille. ii. Kuittausoikeuden kohteena olevat osakekirjat ovat yhtiön hallussa. Koska osakkeita koski lunastusoikeus, tulee tarkastaa, ettei tätä oikeutta ole käytetty, vaan alkuperäinen kauppa on vahvistettu. Lisäksi tulee arvioida Viestintäkoulutus Oy:n osakkeiden arvo suhteessa niitä vastaan merkittyihin Mediajulkaisut Oy:n osakkeisiin. 0,30 Tilintarkastajan todistuksessa on varmistuttava, että kuittausoikeuden kohteena oleva omaisuus on yhtiön hallussa. Tehtävä 4.b yhteensä 1,80 pistettä

21 21 4.c Yleistä 1,00 Vastauksessa piti tuoda esiin sekä sekaemissioon liittyvä 9/10 määräenemmistö että suunnattuun antiin liittyvä 2/3 määräenemmistö. Pisteytyksessä painottuu sekaemission 9/10 määräenemmistön maininta, sillä asian havaitseminen on vaikeampaa kuin 2/3 3/4 * määräenemmistön havaitseminen. Sekaemissio on myös käytännössä huomattavasti harvemmin toistuva järjestely kuin suunnattu anti. a. Uusmerkinnässä uudet osakkeet saadaan OYL 4:12.2:n mukaisesti merkitä nimellisarvoa alempaan hintaan, jos osakepääomaan siirretään muusta omasta pääomasta uusien osakkeiden yhteenlasketun nimellisarvon ja osakkeista maksettavan määrän erotus. Jos erotus on enemmän kuin neljäsosa osakkeen nimellisarvosta, on päätös pätevä vain, jos sitä ovat kannattaneet osakkeenomistajat, joilla on enemmän kuin yhdeksän kymmenesosaa annetuista äänistä ja kokouksessa edustetuista osakkeista. Suunnatussa annissa ehdotetaan vanhoille osakkaille osakkeiden merkintähinnasta/ nimellisarvosta osakkaan itsensä maksettavaksi 102,20 euroa ja vapaasta omasta pääomasta katettavaksi 150 euroa per osake. Tällöin omasta pääomasta katettava osuus on yli neljäsosa osakkeen nimellisarvosta ja päätös vanhoille osakkaille suunnatusta uusmerkinnästä vaatii yli yhdeksän kymmenesosan enemmistöpäätöksen ollakseen pätevä. Yksinkertaisella ääntenenemmistöllä tehty päätös ei ole pätevä. 0,50 b. Suunnatun annin osalta yhtiökokouksen päätökseen tarvitaan vähintään kaksi kolmasosaa annetuista äänistä ja kokouksessa edustetuista osakkeista. Yksinkertaisella ääntenenemmistöllä tehty päätös ei ole pätevä. Tehtävä 4.c yhteensä 1,50 pistettä 4.d Yleistä Arvostelu perustuu OYL:sta luettaviin seikkoihin ja OYL:ia soveltavaan tietoon. OYL 4:5.2 kohdasta on suoraan luettavissa, että päätös voi poiketa hallituksen esityksestä ja tällöin merkintäaika ei ala, ennen kuin päätöksestä on ilmoitettu kaikille yhtiön osakkaille. Edellä mainituista asioista on saanut yhteensä 0,70 pistettä. Lisäpisteitä on annettu yhteensä 0,50, jos on tuonut esiin, että OYL:n yhdenvertaisuusperiaatteen mukaisesti tulee arvioida, kuinka merkittävästi lopullinen päätös poikkeaa alkuperäisestä kokouskutsussa mainitusta ehdotuksesta. Jos lopullinen päätös poikkeaa oleellisesti alkuperäisestä ehdotuksesta ja yhtiökokouksessa on ollut vain osa osakkaista edustettuna, voi olla syytä harkita uuden yhtiökokouksen järjestämistä. 0,50 Yhtiökokouksen päätös voi poiketa hallituksen esityksestä. OYL 4:5.2: Jos uusmerkintää koskeva päätös sisällöltään poikkeaa siitä, mitä kokouskutsussa (= hallituksen ehdotuksessa) on mainittu, on osakkeenomistajalle, jolla päätöksen mukaan on oikeus osakkeiden merkitsemiseen, viivytyksettä ilmoitettava päätöksestä samalla tavalla kuin kutsu yhtiökokoukseen toimitetaan. 0,20 Merkintäaika ei ala kulua ennen kuin edellä mainittu ilmoitus on tehty. 0,50 Vastauksessa on tuotu esiin, kuinka oleellisesti yhtiökokouksen päätös muuttuu hallituksen esityksestä ja olisiko yhdenvertaisuusperiaatteen nojalla syytä järjestää uusi yhtiökokous. Tehtävä 4 d yhteensä 1,20 pistettä YHTEENSÄ 10,00 PISTETTÄ * korjattu kirjoitusvirheenä

22 22 KHT-TUTKINTO OSA HYVÄ TILINTARKASTUSTAPA JA HYVÄ KIRJANPITOTAPA Tehtävä ,70 - Hankintamenoon luetaan hankinnasta aiheutuneet muuttuvat menot (KPL 4:5.1). - Tietyin edellytyksin hankintamenoon voidaan sisällyttää myös hankinnasta johtuvia kiinteitä menoja (KPL 4:5.2). - Tässä tapauksessa muuttuvia osakkeiden hankintamenoon kuuluvia menoja ovat kauppahinta, mahdollinen varainsiirtovero, juristin palkkio, mahdolliset due diligence -kulut ja muut vastaavat hankinnasta välittömästi aiheutuneet menot. - Aktivoitava hankintameno ei saa kuitenkaan ylittää osakkeisiin liittyvää vastaista tulonodotusta. - Hankkivan yhtiön toimitusjohtajan ja talousjohtajan osallistumisesta aiheutuvia menoja ei voida kohdistaa hankintamenoon ,70 - Sijoituksen luonne vaikuttaa, vaikka kummassakin tapauksessa pääsääntöisesti arvostusperusteena on hankintameno (KPL 5:5.1). - Tytäryhtiöosakkeiden arvostuksessa voidaan ottaa huomioon niiden merkitys konsernikokonaisuuden tulonmuodostuksen kannalta eikä pelkästään emoyhtiön kannalta. - Sijoitusmielessä hankittujen osakkeiden arvostuksessa suurempi merkitys on sijoituksen välittömällä (osinko-) tuotolla. - Tasearvo ei saa ylittää vastaisen tulon määrää, ja tästä syystä on pyrittävä selvittämään kyseisen yhtiön osingonjakomahdollisuuksia tulevaisuudessa ja osakkeiden todennäköistä luovutushintaa. - On kirjattava arvonalennus, jos tytäryhtiöosakkeiden tai muun sijoituksen todennäköisesti tulevaisuudessa kerryttämä tulo on pysyvästi kirjanpitoarvoa pienempi (KPL 5:13). - Molempiin pätee velvollisuus arvonpalautumisen kirjaamiseen (KPL 5:16) ,70 - Velvollisuutta hankintamenoa korkeampaan käypään arvoon arvostamiselle ei ole missään tilanteessa. - Osake on arvostettava kirjanpitoarvoa alempaan käypään arvoon, mikäli osakkeen arvo on alentunut olennaisesti ja pysyvästi (KPL 5:13). - Voidaan arvostaa käypään arvoon arvonkorotuksessa (KPL 5:17). - Voidaan arvostaa käypään arvoon, mikäli sijoitusta voidaan pitää rahoitusvälineenä (KPL 5:2a sekä KTMa 1315/2004, 3 ). Tässä tapauksessa rahoitusvälineenä voidaan pitää muita kuin tytär- ja osakkuusyritysosakkeita. - Käypään arvoon arvostettavina rahoitusvälineinä ei voida pitää osakkuusyhtiöosakkeita, vaikka niiden käypä arvo on luotettavasti määriteltävissä.

23 ,80 - Tilinpäätös laaditaan kirjanpitolain säännösten perusteella, joten verosäännökset eivät periaatteessa vaikuta arvonalennusten kirjaamiseen. - Arvonalennus on kirjattava, jos KPL 5:13:n tarkoittama tilanne on kyseessä riippumatta siitä, mikä on arvonalentumisen vaikutus verotukseen. - Osakkeiden arvo on alennettava 1 euroon ja lainasaamiset on kirjattava kuluksi. - Myyntisaamisten todennäköisen arvon arvioinnissa on pyrittävä selvittämään osakkuusyrityksen pääosakkaan maksukyky. - Osakkeiden arvonalennus ei ole verotuksessa vähennyskelpoinen, koska osakkeet on omistettu yli vuoden ja omistus on yli 10 % omistetusta yhtiöstä ja koska osakkeet ovat omistajansa käyttöomaisuutta ja kuuluvat elinkeinotoiminnan tulolähteeseen. - Saamisen menetys on verotuksessa vähennyskelvoton, koska saaminen on yhtiöltä, josta omistetaan yli 10 % ja kysymys on muun kuin myyntisaamisen menetyksestä ,70 - Arvonalentumisen väliaikaisuus tai pysyvyys ei vaikuta arvostukseen. - Rahoitusomaisuuteen kuuluvat arvopaperit arvostetaan hankintamenoon tai, jos niiden todennäköinen luovutushinta tilinpäätöspäivänä on sitä alempi, todennäköisen luovutushinnan määräisinä (KPL 5:2). - Salkun sisältämät sijoitukset arvostetaan erillisarvostuksen periaatteella eli siten, että kukin sijoitus arvostetaan erikseen, eikä toisen sijoitusomaisuuden arvonnousulla voi kuitata toisen arvonalentumista. - Diili Oy:n näkemys ei ole hyvän kirjanpitotavan mukainen ,70 - FAS:in mukaan osakkeet arvostetaan hankintahintaan, mutta tytär- ja osakkuusyritysosakkeita lukuun ottamatta ne on mahdollista arvostaa myös käypään arvoon (KPL 5:5 ja 5:2a). Tytäryhtiöosakkeita ei esitetä konsernitilinpäätöksessä, kun se yhdistellään. - IFRS:in mukaan arvostus tehdään käypään arvoon lukuun ottamatta tytär- ja osakkuusyritysosakkeita sekä osakkeita, joille ei voida luotettavasti määritellä käypää arvoa. - FAS:in mukaan osakkeisiin on mahdollista kirjata arvonkorotus, mikäli edellytykset täyttyvät. Tällöin ei voida käyttää KPL 5:2a:n mukaista käyvän arvon arvostusta. - FAS:in mukaan arvonalentuminen on kirjattava, mikäli osakkeen tulontuottokyky on olennaisesti pysyvästi hankintamenoa pienempi (KPL 5:13). - IFRS:n mukaan arvonalentuminen on kirjattava, mikäli tilinpäätösajankohtana tarkasteltuna osakkeen kerrytettävissä oleva rahamäärä on pienempi kuin sen kirjanpitoarvo (IAS 36 ja 39) ,70 - Vaihto-omaisuus arvostetaan ns. alimman arvon periaatteella, joten kyseisessä tilanteessa arvonalennus on kirjattava (KPL 5:6). - Arvonalentuminen kirjataan tuloslaskelmassa varaston muutoksen kautta tai jos arvonalentuminen on poikkeuksellinen, poistojen pääryhmän alakohtaan Vaihtuvien vastaavien poikkeukselliset arvonalentumiset (KPA 1:1). - Siirto pysyviin vastaaviin on perusteltu, jos huoneisto otetaan vuokrauskäyttöön pois myynnistä (KPL 4:3 ).

24 24 - Pysyviin vastaaviin siirrosta huolimatta arvonalennuksen kirjaamisen tarve on olemassa, koska huoneisto on ollut myymättä kolme vuotta. - Arvonalennuksen pitää olla suurempi kuin 25 %. - Jos huoneistosta todennäköisesti saatava nettovuokratulo tiedetään, huomioidaan se arvostuksessa ja mahdollisen arvonalennuksen määrässä ,70 - Käypään arvoon arvostaminen ei sovellu tytäryritysosakkeisiin rahoitusvälineiden arvostusta koskevien säännösten perusteella (KTMa 1315/2004, 3 ). - Arvonkorotus voidaan kirjata, mutta arvon tulee perustua todennäköiseen luovutushintaan eikä tuottoarvoon. - Osakkeita ei voida arvostaa Supernova Oy:n aikomalla tavalla ,80 - Voidaan, mikäli emoyhtiö soveltaa hankintamenopohjaista arvostusta. - Voidaan, mikäli itse valmistetun hyödykkeen hankintamenoon on sisällytetty myös valmistuksen kiinteät menot. - Voidaan, mikäli valmistusaikaiset korkomenot sisältyvät sekä FAS:in että IFRS:n mukaiseen hankintamenoon (on sallittua FAS:ssa ja IFRS:ssä). - Voidaan, mikäli FAS:in mukaiseen hankintamenoon ei ole tarpeen sisällyttää IFRS:n tarkoittamia purkumenoja. - Voidaan, mikäli tytäryhtiössä ei ole tilinpäätöshetken tilanteeseen perustuvaa IFRS:n edellyttämää arvonalennuksen kirjaamistarvetta. - IFRS edellyttää arvonalentumisen kirjaamista, jos tilinpäätöshetkellä tarkasteltuna hyödykkeen kerrytettävissä oleva rahamäärä on pienempi kuin poistamaton hankintameno. - FAS:in mukaan arvonalentuminen on kirjattava, jos se on pysyvä ja olennainen. - Ei voida, jos emoyhtiö soveltaa uudelleenarvostukseen perustuvaa arvostusta. - Voidaan myös siinä tapauksessa, että FAS:in mukainen tasearvo sisältää arvonkorotuksen/arvonkorotuksia (maa-alueet), mikäli arvo ei ylitä IFRS:n mukaisesti määriteltyä kerrytettävissä olevaa rahamäärää. Tällöin kuitenkin arvonkorotusosuudesta on kirjattava poisto. - Rahoitusleasingsopimukset kirjataan IFRS:n mukaan laadittuun taseeseen. FAS:in mukaiseen taseeseen niitä ei voida kirjata , ,70 - Arvonalentuminen pitää esittää kuluna tuloslaskelmassa rahoitustuottojen ja kulujen pääryhmän alakohdassa Arvonalentumiset pysyvien vastaavien sijoituksista (KPA 1:1 ja 2). - Arvonalentuminen on esitettävä myös pysyviä vastaavia koskevissa liitetiedoissa (KPA 2:4.2 KPA 2:4.12 * ). - Ei vaikuta, mikäli osakkeisiin liittyvä tulonodotus perustuu tilinpäätösajankohtana saatavissa olevaan luovutusarvoon. - Vaikuttaa, mikäli osakkeet ovat luovutettavissa tilinpäätösajankohdan käypään arvoon esimerkiksi vasta kahden vuoden kuluttua. - Vaikuttaa, mikäli vastainen tulo perustuu osakkeiden juoksevaan tulevaisuudessa kertyvään muuhun kuin myyntituottoon (tuottoarvoon). * korjattu kirjoitusvirheenä

25 25 - Tasearvoa verrataan osakkeiden tulevaisuudessa kerryttämän tulon nykyarvoon ,70 - Hyvän kirjanpitotavan mukaan tytär- ja osakkuusyrityksen osakkeet arvostetaan hankinta-arvoon, kuitenkin enintään niiden tulevaisuudessa kerryttämän kokonaistulon mukaiseen (nyky-) arvoon. - Väittämä on sekä tytäryhtiöosakkeiden että osakkuusyritysosakkeiden erillistilinpäätöksen arvostuksen osalta oikein. - Konsernitilinpäätöksessä osakkuusyritysosakkeet ovat niiden hankintahintaa korkeammassa arvossa, mikäli konsernin osuus osakkuusyrityksen hankinnan jälkeisestä voitosta on suurempi kuin osakkuusyritykseen liittyvät osakkeiden arvoa vähentävät eliminoinnit ja oikaisut. - Arvonkorotus osakkeisiin, myös tytär- ja osakkuusyritysosakkeisiin, on hyvän kirjanpitotavan mukaista, kun sen edellytykset ovat olemassa ,70 - Osakkeet arvostetaan omistavan yhtiön tilinpäätöksessä pääsääntöisesti hankintaarvoon. - Osakkeista on kirjattava arvonalennus, mikäli arvo on pysyvästi ja olennaisesti alentunut. - Voidaan kirjata arvonkorotus, mikäli kirjausedellytykset täyttyvät. - Yleensä kiinteistöyhtiön osakkeen käypä arvo perustuu kiinteistöosakeyhtiön omistaman kiinteistön luovutusarvoon, joka mahdollisessa osakkeiden arvonkorotuksessa on arvonmäärityksen perusteena. - Kiinteistön luovutusarvo voi perustua sen tuottoarvoon. - Kiinteistöosakeyhtiön muut varat lisäävät osakkeen arvoa. - Kiinteistöosakeyhtiön velat vähentävät osakkeen arvoa. - Osakkeiden kokonaisarvo voidaan laskea seuraavalla kaavalla: kiinteistön arvo + muiden varojen arvo vähennettynä kiinteistöyhtiön veloilla ja kiinteistön realisointikuluilla. - Kun määritellään osakkeen arvoa ottaen huomioon varovaisuuden periaate, tulisi huomioida myös kiinteistön realisointiin mahdollisesti liittyvä tulovero. - Mikäli osakkeisiin kirjataan arvonkorotus, väliaikaisesta veronalaisesta erosta saadaan kirjata laskennallinen verovelka ,70 - Tilinpäätöksessä ei ole esitetty kaikkia hyvän kirjanpitotavan edellyttämiä tietoja. - Tarvitaan liitetieto jälleenhankintahintojen ja aktivoitujen hankintahintojen erotuksesta, jos se on olennainen (KPA 2:4.10). - Mikäli kyseessä on pieni kirjanpitovelvollinen, tietoa ei tarvitse esittää. - Tässä tapauksessa arvoero on olennainen. YHTEENSÄ 10,00 PISTETTÄ

26 KHT-TUTKINTO OSA TILINTARKASTUSKERTOMUS JA MUUT RAPORTIT 26 KHT-tutkinnon 2-osan pisteet muodostuvat siten, että kokelaalle on annettu pisteitä arvosteluperusteiden taulukon mukaisesti, minkä jälkeen kokelaan saama pistemäärä on kerrottu 1,3:lla. Tehtävä 1 7,00 pistettä Tarkastettu asia Tarkastushavainto, sen perusteltu arviointi ja korjausmenettely Vaikutus raportointiin ja raportointi, ellei korjata Hallinto 1 Hallituksen jäsenten riippumattomuus yhtiöstä Corporate Governance -suositusten * 17 ja 18 mukaisesti Poikkeaminen Corporate Governance -suosituksista 17 ja 18: Corporate Governance -suositus 17:n mukaan hallituksen jäsenten enemmistön on oltava riippumaton yhtiöstä. Hallituksen puheenjohtaja omistaa yli 10 % yhtiön osakkeista, joten hän ei ole riippumaton yhtiöstä Corporate Governance -suositus 18 i)-kohdan mukaan. Toimitusjohtaja on hallituksen jäsen, joten hän ei ole riippumaton yhtiöstä Corporate Governance -suositus 18 a)-kohdan mukaan. Hallituksen jäsen David Nyman on Ocean- Capital Ltd:n osakas ja hallituksen puheenjohtaja. OceanCapital Ltd:llä on merkittäviä liiketoimia yhtiön kanssa, josta OceanCapital Ltd saa vähäistä suuremman konsultointipalkkion. David Nyman ei ole riippumaton yhtiöstä Corporate Governance -suositus 18 d)-kohdan mukaan. Viidestä hallituksen jäsenestä kolme ei ole riippumattomia, joten suosituksen 17 kohta ei toteudu. Yhtiö on ilmoittanut noudattavansa Corporate Governance -suositusta. Edellä mainittu ei kuitenkaan ole OYL:n vastaista. Kirjallinen raportointi hallitukselle muistiolla tai tilintarkastuspöytäkirjalla Pisteet: havainto/ raportointi 0,4/0,1 Jos otettu tilintarkastuskertomukseen, ei pluspisteitä eikä miinuspisteitä * Corporate Governance -suosituksella tarkoitetaan Hex Oyj:n, Keskuskauppakamarin ja Teollisuuden ja Työnantajain Keskusliiton vuonna 2003 antamaa Corporate Governance -suositusta listayhtiöiden hallinnointi- ja ohjausjärjestelmistä.