TAX VIEW. Budjettiesityksen uusi osinkoverojärjestelmä. KPMG:n veropalveluiden tiedotuslehti / 2 / 2013

Transkriptio

1 TAX VIEW KPMG:n veropalveluiden tiedotuslehti / 2 / 2013 Budjettiesityksen uusi osinkoverojärjestelmä Tässä numerossa: Yrityksen verojalanjälki Teknologiasta turvaa ja tehokkuutta arvonlisäveroasioiden hoitoon

2 Poukkoilevaa veropolitiikkaa Yritysten varojenjaon verotuksen muuttamisesta on puhuttu koko tämä vuosi. Hallituksen keväisen kehysriihen jälkeen korjattiin sen valuvikoja ja elokuisessa budjettiesityksessään hallitus muutti taas osinkojen verotusta koskevia suunnitelmiaan. Tätä kirjoitettaessa lausuntokierroksella on parhaillaan hallituksen esitys varojenjaon verotuksen muuttamisesta sisältäen lisäkiristyksiä, joita ei ollut esillä vielä elokuun budjettiriihessä. Juuri näiden jatkuvien suunnitelmamuutosten vuoksi varojenjaon verotus ja yritysverotus yleisemminkin ovat puhuttaneet tänä vuonna erityisen paljon. Muiden yritysverotukseen kaavailtujen muutosten lisäksi hallitus on antanut esityksen uudesta koulutusvähennyksestä. Tätä kirjoitettaessa esitys on eduskunnan käsiteltävänä. Tämän uuden verovähennyksen on suunniteltu tulevan voimaan jo ensi vuoden alusta ja se mahdollistaa lisävähennyksen tekemisen elinkeinoverotuksessa koulutukseen osallistuneiden työntekijöiden ja yritysten keskimääräisen päiväpalkan perusteella. Lisävähennyksen perusteena olisi työnantajan työntekijälle järjestämä koulutus, joka ylläpitäisi ja edistäisi työntekijöiden ammatillista osaamista. Vähennysmahdollisuus saattaa koskea jo yritysten kuluvaa tilikautta, jos tilikausi päättyy ensi vuoden puolella. Mikäli hallituksen esitys hyväksytään, yritykset voivat siis jatkossa hyötyä henkilökuntansa kouluttamisesta henkilökuntansa osaamisen kehittymisen kautta ja saada sen lisäksi myös verovähennyksen. Yritysten verotukseen on siis lähitulevaisuudessa odotettavissa sekä helpotuksia että mahdollisuuksia, mutta myös kiristyksiä. Päällimmäisin vaikutelma on kuitenkin se, ettei muutoksia pystytä enää helposti ennakoimaan. Hallituksen suunnitelmien jatkuva muuttuminen lyhyessä ajassa ei anna kuvaa pitkäjänteisestä, pysyvästä ja ennustettavasta veroympäristöstä, jollaisena yritykset ovat tottuneet Suomea pitämään. Hallituksen poukkoilevaa veropolitiikkaa on kritisoitu jo viime kevään kehysriihestä asti, mutta ainakaan toistaiseksi sillä ei ole ollut vaikutusta. Päätoimittaja Jukka-Pekka Kankaanpää / Veropalvelut P: / E: jukka-pekka.kankaanpaa@kpmg.fi

3 Lehden sähköinen versio osoitteessa: Sisällys Vuoden 2014 budjettiesityksen uusi osinkoverojärjestelmä 4 Yritysten verojalanjälki -- missä mennään, minne mennään? 7 Teknologiasta turvaa ja tehokkuutta arvonlisäveroasioiden hoitoon 10 Työluvat yrityksen riskienhallinnan näkökulmasta 13 Uusi säätiölaki 14 Ulkomaisia maksuja koskeva verotodistusmenettely uudistettiin Kiinassa 18 Elinkeinoverotuksen asiantuntijatyöryhmän ehdotukset verotuksen kehittämiseen 19 Kaikki puhuvat BEPSistä 22 Paikallinen sopiminen parantaa tuottavuutta 24 Henkilökuvassa: Dayla Pegueño Siirtohinnoittelua Suomessa meksikolaisilla mausteilla 28 Transfer Pricing seminar by Tax Office of the Major Corporations 30 Verosuunnittelun ja siirtohinnoittelun ilmapiiri murroksessa Teknologiasta turvaa ja tehokkuutta arvonlisäveroasioiden hoitoon Uusi säätiölaki Ulkomaisia maksuja koskeva verotodistusmenettely uudistettiin Kiinassa TAX VIEW Julkaisija KPMG Oy Ab PL Helsinki puh etunimi.sukunimi@kpmg.fi Osoitteenmuutokset ja tilaukset tax@kpmg.fi Päätoimittaja Jukka-Pekka Kankaanpää Toimitussihteeri Miia Meklin Ulkoasu ja taitto KPMG Painopaikka Uusimaa kpmgfinland 2013 KPMG Oy Ab, a Finnish limited liability company and a member firm of the KPMG network of independent member firms affiliated with KPMG International Cooperative ( KPMG International ), a Swiss entity. All rights reserved. Printed in Finland. The views and opinions expressed herein are those of the interviewees/authors and do not necessarily represent the views and opinions of KPMG (KPMG Oy Ab). The KPMG name, logo and cutting through complexity are registered trademarks or trademarks of KPMG International Cooperative, a Swiss entity. The information contained herein is of a general nature and is not intended to address the circumstances of any particular individual or entity. Although we endeavor to provide accurate and timely information, there can be no guarantee that such information is accurate as of the date it is received or that it will continue to be accurate in the future. No one should act on such information without appropriate professional advice after a thorough examination of the particular situation. Tax View / 3

4 Vuoden 2014 budjettiesityksen uusi osinkoverojärjestelmä Teksti: Ville Maasalo Yhteisövero lasketaan verovuodesta 2014 alkaen 20 prosenttiin. Listattujen yhtiöiden osingot ovat jatkossa luonnollisille henkilöille 85-prosenttisesti veronalaista pääomatuloa niiden määrästä riippumatta. Listaamattoman yhtiön osingot verotetaan kolmella eri tavalla kevyesti verotettuna pääomatulona, ankarammin verotettuna pääomatulona tai ansiotulona. Hallituksen sopimassa uudessa osinkoverojärjestelmässä luonnollisten henkilöiden muista kuin julkisesti noteeratuista yhtiöistä saamista osingoista on 25 prosenttia veronalaista pääomatuloa siltä osin kuin osinkojen määrä on enintään 8 prosenttia yhtiön osakkeiden matemaattisesta arvosta ja enintään euroa. Siltä osin kuin osinkojen määrä ylittää euron rajan ovat osingot saajalleen 85-prosenttisesti veronalaista pääomatuloa samalla tavoin kuin listatuilta yhtiöiltä saadut osingot. Edellä mainitun 8 prosentin nettovarallisuusrajan ylittäviä osinkoja verotetaan jatkossa 75-prosenttisesti veronalaisena ansiotulona. Hallituksen budjettiesityksen mukaan pääomatuloveron progressioraja lasketaan euroon. Progressiorajan alapuolella vero pääomatulosta on nykyisen järjestelmän mukaisesti 30 prosenttia ja sen yläpuolella 32 prosenttia. Tällä hetkellä luonnollisten henkilöiden muista kuin julkisesti noteeratuista yhtiöistä saama osinko on verovapaata tuloa siihen määrään asti, joka vastaa osakkeen matemaattiselle arvolle laskettua 9 prosentin vuotuista tuottoa enintään euron rajaan asti. Siltä osin kuin tällaisten osinkojen määrä ylittää euroa, osingoista 70 prosenttia on pääomatuloa ja 30 prosenttia verovapaata tuloa. Jos osinko ylittää osakkeen matemaattiselle arvolle lasketun 9 prosentin vuotuisen tuoton, ylittävältä osalta osingosta 70 prosenttia on ansiotuloa ja 30 prosenttia verovapaata tuloa. Listattujen yhtiöiden osingot ovat tällä hetkellä 70-prosenttisesti veronalaista pääomatuloa. Yrittäjähuojennuksen piirissä olevat osingot Esitetyn muutoksen myötä nykyinen yrittäjähuojennuksen piirissä oleva euron osinkotulo muuttuisi osakkaan verotuksessa verovapaasta osittain veronalaiseksi tuloksi. Tällöin tulon veroaste nousisi nollasta 7,5 prosenttiin, jos osinko ei ylitä vuotuista 8 prosentin tuottoa, eikä osingonsaajan pääomatulojen määrä ylitä euron rajaa. Aikaisemmin niin sanotun verovapaan osingon nostaminen on ollut verosuunnittelua vahvasti ohjaava seikka, jolloin yritysten on ollut käytännössä aina edullisinta jakaa osinkoa 9 prosenttia nettovarallisuudesta osingonsaajakohtaiseen euron rajaan asti. Verovapaiden osinkojen poistuessa yritysten tulee suunnitella osingonjakoperiaatteet uudestaan. Uudessa osinkoverojärjestelmässä yrittäjän on edullista nostaa kevyesti pääomatulona verotettavaa osinkoa eli enintään 8 prosenttia nettovaroista euroon asti. Tässä tapauksessa osinkovero on 7,5 8,0 prosenttia. Koska yritystulon pääomatulo-osuuden laskennan perustan 4 / Tax View

5 muodostaa yrityksen nettovarallisuus, on yrityksen nettovarallisuuden kasvattaminen edelleen tärkeässä asemassa verosuunnittelussa. Erityisesti perheyhtiöissä verotus kannattaa suunnitella kokonaisverorasituksen näkökulmasta, eli mikä varojenjakotapa on sekä yhtiön että osakkaiden näkökulmasta optimaalisin. Alhaisen nettovarallisuuden tilanteessa YEL-palkan nostaminen voikin olla osinkotuloa edullisempi tapa nostaa varoja yhtiöstä. Yhteisöveron lasku pitää osingon kokonaisverorasituksen lähes entisellään Uudessa osinkoverojärjestelmässä yrittäjän maksama osinkovero on kireämpi kuin nykymallissa. Toisaalta yhteisöveron laskeminen 20 prosenttiin nykyisestä 24,5 prosentista pitää kokonaisverorasituksen jokseenkin samalla tasolla. Nykyisen verovapaan osingon tilanteessa osingon kokonaisverorasitus on 24,5 prosenttia (yhteisövero vuonna 2013). Uudessa järjestelmässä kokonaan verovapaiden osinkojen tilalle tulleen kevyesti pääomatulona verotetun osingon kokonaisverorasitukseksi muodostuu 26,0 26,4 prosenttia. Yrittäjähuojennuksen ulkopuolella olevien osinkotulojen ja ansiotulona verotettujen osinkojen kokonaisverorasitus ei käytännössä eroa olennaisesti nykyjärjestelmän kokonaisverorasituksesta. Nykyjärjestelmässä euromääräisen rajan ylittyessä kokonaisverorasitus on 40,4 41,4 prosenttia, kun uudessa mallissa osinkotulojen ylittäessä euromääräisen rajan kokonaisverorasitus on 40,4 41,8 prosenttia. Ansiotulona verotetun osingon kokonaisverorasitus on nykymallissa ja uudessa mallissa korkeimmillaan yli 50 prosenttia. Uudessa mallissa luonnollisen henkilön nostaessa osinkoa listatusta yhtiöstä on osingon kokonaisverorasitus myös 40,4 41,8 prosenttia. Hallituksen esitysluonnos verouudistuksista lausuntokierrokselle mukana myös lisäkiristyksiä Valtiovarainministeriö julkaisi luonnoksen hallituksen esitykseksi elinkeinotulon ja yhteisöjen varojenjaon verotusta koskevien sään- nösten muuttamisesta. Luonnoksessa esitetään yhteisöjen varojenjaon verokohteluun lisäkiristyksiä, joista osa ei ollut esillä vielä hallituksen budjettiriihessä viime elokuussa. Esitysluonnos on nyt lähetetty lausuntokierrokselle, minkä jälkeen se saa lopullisen muotonsa. Muutosten on tarkoitus tulla sovellettaviksi verovuodesta 2014 alkaen tietyin poikkeuksin. Valtionvarainministeriön julkaisemassa luonnoksessa ehdotetaan, että osakeyhtiölaissa tarkoitettu varojenjako vapaan oman pääoman (SVOP) rahastosta olisi verotuksessa pääsääntöisesti osinkotuloa. Tämän lisäksi ehdotetaan yhteisöjen saamien osinkojen muuttumista kokonaan veronalaiseksi tuloksi, jos osingot jaettaisiin listatusta yhtiöstä listaamattomaan yhtiöön, joka omistaa välittömästi alle 10 prosenttia listatun yhtiön osakepääomasta. Esitetyt muutokset SVOP-palautusten käsittelystä vaikuttavat olennaisesti monen yrityksen varojenjaon verotukseen. Ennen vuodenvaihdetta selvinnee se, minkä sisältöisinä ehdotetut muutokset tulevat voimaan. Tax View / 5

6 Esimerkkilaskelma nettovarallisuuden vaikutuksesta osinkoveroon sekä uudessa mallissa että nykyjärjestelmässä (yhteisöverokannan muutoksen vaikutusta ei ole huomioitu laskelmissa) Uusi malli Esimerkki A Esimerkki B Esimerkki C Nettovarallisuus Jaettava osinko Pääomatulosta maksettava vero 30 % Ansiotulosta maksettava vero maksimissaan 55 % Osinkovero yhteensä 37,9 % 21,0 % 7,5 % Nykyjärjestelmä Esimerkki A Esimerkki B Esimerkki C Nettovarallisuus Jaettava osinko Pääomatulosta maksettava vero 30 % Ansiotulosta maksettava vero maksimissaan 55 % Osinkovero yhteensä 34,2 % 12,5 % 0,0 % Lisätietoja Henri Pelkonen / Yritysverotus P: / E: henri.pelkonen@kpmg.fi Ville Maasalo / Yritysverotus P: / E: ville.maasalo@kpmg.fi 6 / Tax View

7 Yritysten verojalanjälki missä mennään, minne mennään? Teksti: Timo Torkkel Yritysten verojalanjäljen lakisääteinen raportointi on tällä hetkellä suppeaa. Lainsäädäntöhankkeiden myötä raportointi on kuitenkin tarkentumassa. Yritysten verojalanjäljen vapaaehtoinen raportointi on lakisääteistä raportointia laajempaa, mutta sisällöllisesti vaihtelevaa. Trendinä on kuitenkin laajempi vapaaehtoinen raportointi. Yrityksen verojalanjäljellä voidaan tarkoittaa yrityksen toiminnan verokuormaa eli sitä, kuinka paljon yrityksen toiminnasta kertyy yhteiskunnalle verotuloja. Yritysten verojalanjäljen suppea määritelmä kattaa välittömät verot. Välittömillä veroilla tarkoitetaan veroja, jotka on tarkoitettu jäämään verovelvollisen rasitukseksi. Yrityksen verojalanjäljen laaja määritelmä kattaa puolestaan välittömät ja välilliset verot. Välillisillä veroilla tarkoitetaan veroja, jotka on tarkoitettu vyörytettäväksi verovelvolliselta muille talousyksiköille. Tyypillisiä välittömiä veroja ovat jätevero, kiinteistövero, pankkivero, tulovero, tonnistovero, tulli, työnantajan sosiaaliturvamaksu, varainsiirtovero ja YLE-vero. Tyypillisiä välillisiä veroja ovat taas apteekkimaksu, arvonlisävero, ennakonpidätykset, lähdeverot, vakuutusmaksuvero ja valmisteverot. Yrityksen verojalanjäljen lakisääteisen raportoinnin nykytilanne Yrityksen verojalanjäljen lakisääteiset, kirjanpitolain mukaiset raportointivelvoitteet ovat suppeat. Kirjanpitolain mukaiset raportointivelvoitteet liittyvät Euroopan unionin tilinpäätösdirektiivien mukaisesti kirjanpitovelvollisen tilinpäätöstä ja konsernitilinpäätöstä koskeviin raportointivelvoitteisiin. Kirjanpitovelvollisten on raportoitava tulovero. Yksittäisiä kirjanpitovelvollisia koskevien säännösten keskeisenä periaatteena on, että kirjanpitovelvollisten on raportoitava tilikauden verotettavaan tuloon perustuva tulovero ja aikaisempiin tilikausiin perustuvat tuloverot. Muilta osin tuloveroa koskevat raportointivelvoitteet ovat lähtökohtaisesti vapaaehtoisia. Yksittäisellä kirjanpitovelvollisella voi kuitenkin olla velvollisuus antaa liitetietoinformaatiota. Konsernien osalta tuloveron raportointivelvoitteet ovat sen sijaan laajemmat. Nämä käsittävät paitsi tilikauden verotettavaan tuloon ja aikaisempiin tilikausiin perustuvat tuloverot, niin usein myös laskennalliset verot. Kirjanpitolain mukaiset verojalanjäljen muut raportointivelvoitteet ovat vähäiset. Lähtökohtaisesti tämä voi liittyä KPA 3:1:ssä säädettyyn velvollisuuteen laatia toimintakertomus. Käytännössä toimintakertomuksiin ei juuri sisälly yrityksen verojalanjälkeä koskevaa lisäinformaatiota. Muutoksia tulossa verojalanjäljen lakisääteiseen raportointiin Suomen kirjanpitolainsäädäntö perustuu Euroopan unionin tilinpäätösdirektiiveihin. Direktiivit ovat uudistumassa. Tilinpäätösdirektiivi (KOM(2011) 684/3) hyväksyttiin kesäkuussa 2013 ja se tuli voimaan heinäkuussa Direktiivi on saatettava kansallisesti voimaan viimeistään Direktiivi sisältää maakohtaisen raportoinnin vaatimuksen. Direktiivin 9. luvun mukaan maakohtainen raportointi koskee kaivannaisteollisuutta sekä aarniometsien puunkorjuuta harjoittavia suuria yrityksiä ja yleisen edun kannalta merkittäviä yhteisöjä. Kaivannaisteollisuudella tarkoitetaan mineraali-, öljy- ja maakaasuesiintymien etsintää, kehittämistä ja hyödyntämistä. Näiden yritysten on raportoitava maa- ja hankekohtaisesti eri maille maksettujen olennaisten maksujen yhteismäärät ja maksujen yhteismäärät maksutyypeittäin. Euroopan unionissa on lisäksi vireillä kaksi direktiiviä, joilla on merkitystä verojalanjäljen raportointiin. Ensimmäinen on niin sanottu Avoimuusdirektiivi (KOM(2011) 683 lopullinen). Direktiivin 6. artikla koskee kaivannaisteollisuutta tai aarniometsien puunkorjuuta harjoit- Tax View / 7

8 Yrityksen verojalanjälkeä koskevat linjaukset ovat keskeinen osa yrityksen verostrategiaa. tavia julkisesti noteerattuja yrityksiä. Näille tulee Tilinpäätösdirektiivin mukaiset raportointivelvoitteet. Lisäksi vireillä on luottolaitoslainsäädännön kokonaisuudistus (CRD IV). Tähän sisältyy pankkien maakohtaisen raportoinnin vaatimus. Yrityksen verojalanjäljen vapaaehtoinen raportointi Yrityksellä voi olla myös muuta, laajempaa, verojalanjälkeä koskevaa raportointia. Kyse on yritysten yhteiskuntavastuuraportoinnista. Valtion omistajapolitiikkaa koskevan valtioneuvoston periaatepäätöksen ( ) mukaan valtion kokonaan omistamien ja valtion enemmistöomistuksessa olevien noteeraamattomien yhtiöiden on raportoitava vastuukysymyksistä riittävän täsmällisesti ja vertailukelpoisesti. Kyse on valtio-omistajan edellyttämästä yritysten yhteiskuntavastuuraportoinnista. Muiden yritysten osalta tällä hetkellä ei ole yhteiskuntavastuuta koskevia yleisiä raportointivelvoitteita. Yhteiskuntavastuuraportointi on siis vapaaehtoista. Kyse on viime kädessä yritysten liiketoiminnallisesta päätöksestä. Tällä hetkellä toista sataa yritystä Suomessa on omaksunut jonkinasteisen yrityksen yhteiskuntavastuun raportoinnin. Yritysten yhteiskuntavastuun keskeinen kansainvälinen käyttäytymissääntö on OECD:n toimintaohjeet monikansallisille yrityksille, vuoden 2011 tarkistus. Verotuksen osalta toimintaohjeissa todetaan keskeisenä periaatteena, että on tärkeää, että yritykset osallistuvat isäntämaidensa julkisen talouden rahoittamiseen maksamalla veronsa ajoissa. Yritysten tulisi erityisesti toimia toimintamaidensa verolakien ja asetusten hengen ja kirjaimen mukaisesti. Yritysten yhteiskuntavastuun keskeinen eurooppalainen käyttäytymissääntö on Euroopan komission tiedonanto Yritysten yhteiskuntavastuuta koskeva uudistettu EU:n strategia vuosiksi (KOM(2011) 681 lopullinen). Verotuksen osalta tiedonannossa todetaan, että komissio tukee valtioidenvälisissä suhteissa verotusalan hyvän hallintotavan kolmea periaatetta. Nämä ovat avoimuus, tiedonvaihto ja terve verokilpailu. Yrityksiä kannustetaan myös toteuttamaan näitä periaatteita. Lisäksi tiedonannossa todetaan, että komissio tukee sellaisten sijoittajien valmiuksia, jotka koskevat muun kuin taloudellisen tiedon integrointia sijoituspäätöksiin. Tässä yhteydessä komissio kannustaa yrityksiä antamaan verotusalan hyvän hallintotavan standardien täytäntöönpanoon liittyviä tietoja. OECD:n ja Euroopan komission kannanotoissa ei oteta yksityiskohtaisesti kantaa yrityksen verojalanjäljen raportointiin. Tältä osin keskeisimmän kansainvälisen ohjeiston muodostaa Global Reporting Initiativen yhteiskuntavastuun raportointiohjeisto (G3). Raportointiohjeistoa ollaan uudistamassa ja vuoden 2013 raportoinnissa sovelletaan ohjeiston neljättä versiota (G4). Yrityksen verojalanjäljen kannalta raportointiohjeiston keskeinen pääindikaattori on EC1. Tämän mukaan yrityksen on raportoitava tuotettu ja jaettu suora taloudellinen lisäarvo, sisältäen tulot, toimintakulut, henkilöstökulut, lahjoitukset ja muut yleishyödylliset panokset sekä verot. Keskeisiä haasteita verojalanjäljen raportoinnissa Monilla yrityksillä on kirjoitettu tai kirjoittamaton verostrategia. Yrityksen verojalanjälkeä koskevat linjaukset ovat keskeinen osa yrityksen verostrategiaa. Yrityksen verojalanjäljen kanssa liitännäisen kysymyksen muodostaa OECD:n puitteissa ja muutoinkin esimerkiksi G20-maiden puitteissa tehtävä yritysten verosuunnittelun rajoja kartoittava työ. Esimerkkejä näistä ovat OECD, Addressing Base Erosion and Profit Shifting (2013) ja OECD, Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting. Yrityksen verostrategiassa on otettava kantaa siihen, miten yritys suhtautuu verosuunnitteluun. Tällä on merkitystä yrityksen verojalanjäljen laadullisiin ja määrällisiin ominaisuuksiin. 8 / Tax View

9 Monet yritykset ovat työstäneet tai ovat työstämässä entistä yksityiskohtaisempaa verojalanjäljen raportointia. Tässä työssä keskeisinä haasteina esille nousevat seuraavat seikat: Raportoinnin laajuutta koskeva päätöksenteko siitä, pitäytyäkö lakisääteisessä raportoinnissa vai tulisiko yrityksen siirtyä laajempaan raportointiin. Verojalanjäljen raportoinnin edellyttämien perustietojen määrittäminen. Yrityksen ratkaistavaksi voi esimerkiksi tulla, mitä välittömiä ja välillisiä veroja eri toimintamaissa on, jotka tulisi ottaa huomioon. Verojalanjäljen raportoinnin edellyttämien välittömien ja välillisten verojen käytännön tiedon kerääminen määristä. Verojalanjäljen raportoinnin muodostaminen vuosittaiseksi prosessiksi, jotta se saadaan toteutettua kohtuullisin resurssein. Lakisääteisten uusien raportointivelvoitteiden toteuttaminen. Esimerkiksi Euroopan unionin direktiivien edellyttämän maa- ja hankekohtaisuuden sekä maksutyyppien määrittely ja käytännön seuranta voi muodostua tulkinnalliseksi ja vaikeaksi toteuttaa. Miltä raportointi näyttää tulevaisuudessa? Suurten suomalaisten julkisesti noteerattujen yritysten verojalanjäljen raportoinnin laatu ja laajuus vaihtelevat. Valtaosa yrityksistä raportoi ainoastaan yksittäisen euromääräisen luvun. Luvun taustoja tai laajempia verotusta koskevia toimintaperiaatteita ei raportoida. Näin ei ole kuitenkaan kaikkien yritysten osalta. Esimerkiksi Fortum Oyj:n, Kemira Oy:n ja Neste Oil Oyj:n vuoden 2012 raportointi oli selvästi yksityiskohtaisempaa. Tämän hetken trendi on, että suomalaisten julkisesti noteerattujen yritysten verojalanjäljen vuoden 2013 raportointi tullee olemaan laajempaa kuin vuoden 2012 raportointi. Toisena trendinä on verojalanjäljen raportoinnin laajeneminen muihin kuin julkisesti noteerattuihin yrityksiin. Kyse on erityisesti yrityksistä, joiden toimialaan liittyy merkittävä julkinen intressi. Eräs tällainen toimiala on yksityiset terveydenhuoltoalan yritykset. Kolmantena trendinä on havaittavissa, että verojalanjälkeä on ryhdytty tarkastelemaan aikaisempaa laajemmin. Kyse on siitä, paljonko jonkin hyödykkeen tai palvelun hinnasta on veroja riippumatta siitä, kuka verot on maksanut. Esimerkkinä voidaan mainita asuminen mikä maksaa asumisessa verot? Lisätietoja Timo Torkkel / Veropalvelut P: / E: timo.torkkel@kpmg.fi Tax View / 9

10 Teknologiasta turvaa ja tehokkuutta arvonlisäveroasioiden hoitoon Teksti: Pasi Hämäläinen & Juha Sääskilahti Teknologiaa hyödyntämällä yritykset pystyvät yhä kattavammin ja tehokkaammin analysoimaan toimintaansa liittyviä arvonlisäveroriskejä ja -mahdollisuuksia. Perinteiset pistokokein toteutettavat läpikäynnit ovat historiaa, nyt analysoidaan kaikkien liiketapahtumien arvonlisäverokäsittelyn oikeellisuus. Myös toiminnanohjausjärjestelmät on päivitettävissä vastaamaan yhä monimuotoisemmiksi muodostuvien liiketoimintojen arvonlisäverotukseen liittyviä tarpeita. Arvonlisävero on transaktiokohtainen vero, joka liittyy lähes jokaiseen myynti- ja ostotapahtumaan. Arvonlisäverotukseen vaikuttavia liiketapahtumia voi olla satoja tuhansia tai miljoonia tilikauden aikana riippuen yrityksen tai muun yhteisön harjoittaman liiketoiminnan laajuudesta. Kun arvonlisäveron osuus Suomessa on verollisten laskujen loppusummasta yleensä 19,4 prosenttia, yritykset ovat vastuussa erittäin merkittävien verosummien käsittelystä tilikautensa aikana. Arvonlisäverotuksen transaktiokohtaisuus merkitsee sitä, että oikea arvonlisäverokäsittely on määriteltävä jokaiselle liiketapahtumalle erikseen. Määrittelyssä on otettava huomioon useita tekijöitä ja kullakin yksittäisellä liiketapahtumalla voi olla vain yksi oikea arvonlisäverokäsittely. Riski virheellisen verokäsittelyn valinnasta on usein olennainen ja selvää on, että oikeaan arvonlisäverokäsittelyyn ei yleensä voi päätyä arvaamalla tai edes soveltamalla yhtä sääntöä erilaisiin liiketapahtumiin. Toisaalta myös osaavalle taloushallinnon henkilöstölle voi tapahtua inhimillisiä virheitä ja siten arvonlisäverolaskentaan ja -raportointiin voi sisältyä yksittäisiä virheitä, joilla voi olla valitettavan suuri negatiivinen taloudellinen vaikutus. Vaatimus arvonlisäverolain mukaisen arvonlisäverokäsittelyn soveltamisesta on selvää kaikille arvonlisäverovelvollisille ja usein yrityksen ensisijaisena päämääränä onkin varmistaa, että arvonlisäveroa tulee tilitetyksi valtiolle vähintäänkin riittävä määrä. Huomattavasti harvinaisempaa on aktiivinen arviointi siitä, tuleeko arvonlisäveroa itse asiassa tilitetyksi liikaa. Suorastaan epätyypillistä on se, että yritykset ja muut arvonlisäverovelvolliset ymmärtäisivät, kuinka merkittävä vaikutus arvonlisäverolla on yrityksen kassavirtaan ja käyttöpääomaan. Vaikka yritys olisi hoitanut arvonlisäverovelvoitteensa veroviranomaisia kohtaan oikein, arvonlisäveron käyttöpääomavaikutus on yleensä jäänyt vaille huomiota. Yrityksillä on kuitenkin lukuisia keinoja vaikuttaa arvonlisäveron kassavirtaan ja sitoutuneen käyttöpääoman määrään. Nämä keinot eivät pelkästään liity arvonlisäverolakiin ja sen tehokkaaseen soveltamiseen, vaan usein kyse on enemmänkin yritysten omien, arvonlisäverolaskentaan ja -raportointiin liittyvien prosessien selkiyttämisestä ja tehostamisesta. Toiminnanohjausjärjestelmän räätälöinti lisää varmuutta ja vapauttaa resursseja Yritysten käyttämien toiminnanohjausjärjestelmien (esimerkiksi SAP:n tai Oraclen) arvonlisäverotusta koskevien toimintojen puutteelliset asetukset aiheuttavat yrityksille erilaisia ongelmia. Ne johtuvat muun muassa puutteista järjestelmän asiakastietokannassa, joka on keskeinen tekijä arvonlisäverotusta koskevan automatisoinnin ja raportoinnin kannalta. Tarvittavien asiakastietojen, kuten asiakkaiden arvonlisäverotunnisteiden, puuttuminen estää myyntitransaktioiden automaattisen arvonlisäverokäsittelyn määrittämisen järjestelmässä ja johtaa yleensä myös virheelliseen arvonlisäveroraportointiin. Useissa maissa arvonlisäverovelvolliseksi rekisteröityneet yritykset kokevat usein haasteita paikallisen arvonlisäverolainsäädännön noudattamisessa ja helposti ylläpidettävän ja yhtenäisen arvonlisäverokoodilistan luomisessa. Puutteellinen tai virheellinen arvonlisäverokoodisto, joka ei kata yrityksen kaikkia liiketoimintatyyppejä tai täytä paikallisen arvonlisäverolainsäädännön vaatimuksia, johtaa virheisiin arvonlisäverojen kirjaamisessa ja raportoinnissa. Monimutkaisin, mutta varsin yleisesti esiintyvä haaste, aiheutuu toiminnanohjausjärjestelmän arvonlisäverotusta koskevien perusasetusten suppeudesta. Perusasetukset mahdollistavat yleisimpien liiketapahtumatyyppien, kuten kotimaan myyntien ja yhteisömyyntien automatisoinnin. Kansainvälisissä yrityksissä on 10 / Tax View

11 Teknologia-avusteinen arvonlisäveroasioiden läpikäynti on erittäin kustannustehokas tapa kartoittaa yrityksen liiketoimintaan liittyvät arvonlisäveroriskit ja -säästömahdollisuudet. kuitenkin usein näitä monitahoisempia liiketapahtumatyyppejä, kuten esimerkiksi tavaran kolmikantakauppatilanteita ja muita ketjukaupan tilanteita. Toiminnanohjausjärjestelmän perusasetukset eivät lähtökohtaisesti kykene käsittelemään tällaisia liiketapahtumia oikein, koska toiminnanohjausjärjestelmä ei pysty huomioimaan kaikkia arvonlisäverokohteluun vaikuttavia tekijöitä (esimerkiksi toimitusehtoja). Kokemuksemme mukaan tällaisten liiketapahtumien arvonlisäverokäsittelyssä tapahtuu hyvin usein virheitä, jos yritykset luottavat sokeasti toiminnanohjausjärjestelmän perusasetusten kykyyn hallita nämä liiketapahtumat arvonlisäverotuksen näkökulmasta. Toiminnanohjausjärjestelmän käytön päätavoitteena arvonlisäverotuksen näkökulmasta on tuottaa oikeat arvonlisäveroilmoitukset veroviranomaisille tehokkaasti. Jotta tähän tavoitteeseen päästäisiin, toiminnanohjausjärjestelmään on implementoitava arvonlisäveron yhteenvetoilmoituksia ja Intrastatilmoituksia koskevat toiminnot. Näitä koskevat järjestelmäpuutteet ovat kuitenkin hyvin yleisiä EU-tavarakauppaa käyvissä yrityksissä. Tällaiset puutteet toiminnanohjausjärjestelmässä aiheuttavat yrityksen taloushallinnolle ylimääräistä työtä vaadittujen ilmoitusten antamisessa veroviranomaisille. Yhteenveto- ja Intrastat-ilmoitusten laatiminen joko kokonaan tai osittain manuaalisesti on yleensä hyvin aikaa vievää ja mahdollistaa inhimilliset virheet raportoinnissa. Räätälöinti perustuu kaikkien liiketapahtumatyyppien tunnistamiseen Välttääkseen edellä kuvattuja ongelmia yritysten tulisi määrittää kaikki liiketapahtumatyyppinsä (sekä osto- ja myyntitapahtumat että myös arvonlisäverotuksen kannalta relevantit yrityksen sisäiset tapahtumat), niiden oikea arvonlisäverokäsittely ja toiminnanohjausjärjestelmän räätälöintitarpeet. Liiketapahtumatyyppien osalta tulee selvittää kaikki laskutusja toimitusketjut sekä niiden arvonlisäverokäsittely ja raportointivaatimukset. Määrittelyyn on aina suositeltavaa kytkeä asiakas-, toimittaja- ja tuotetietokantoja koskeva selvitys, jotta tietokantojen tietosisältöön liittyvät mahdolliset puutteet eivät olisi esteenä liiketapahtumien oikean arvonlisäverokäsittelyn määrittelyssä. Kun liiketapahtumatyypit ja niiden oikea arvonlisäverokäsittely on määritetty, on tarpeen tehdä analyysi siitä, miten liiketapahtumatyypit on tähän asti arvonlisäverotuksessa käsitelty. Analyysi tuo esille mahdolliset virheet ja riskialueet, minkä pohjalta on arvioitavissa toiminnanohjausjärjestelmän räätälöintitarpeet sekä mahdolliset arvonlisäverokäsittelyn automatisointitarpeet. Edellä kuvatun prosessin perusteella laaditaan yrityksen kaikki liiketapahtumatyypit kattava verokoodilista, joka toimii perustana lainmukaiselle ja tehokkaalle arvonlisäveroasioiden hoitamiselle. Verokoodilistan tulee myös olla helposti ylläpidettävissä ja siinä tulisi käyttää yhtenäisiä nimikkeitä koodien käytön helpottamiseksi.

12 Teknologia-avusteisella arvonlisäveroasioiden läpikäynnillä säästöjä Perinteisellä, haastatteluihin ja pistokokeisiin perustuvalla arvonlisäveroasioiden läpikäynnillä voidaan kartoittaa yrityksen arvonlisäverotukseen liittyvät yleiset linjaukset sekä saada peruskäsitys arvonlisäverotukseen liittyvistä haasteista ja säästömahdollisuuksista. Selvää kuitenkin on, että satojentuhansien tai miljoonien myynti- ja ostotapahtumien kattava läpikäynti ei ole manuaalisesti mahdollista. Siten suorittamatta jääneiden tai aiheetta suoritettujen arvonlisäverojen havainnoiminen perinteisessä läpikäynnissä on varsin sattumanvaraista. Perinteisellä arvonlisäveroasioiden läpikäynnillä on myös varsin haastavaa saada selville arvonlisäveron kassavirta- ja käyttöpääomavaikutuksen todellista taloudellista vaikutusta. Perinteiset työmenetelmät voidaan kuitenkin jättää historiaan ja nyt on aika ottaa teknologia avuksi arvonlisäveroasioiden läpikäynnissä. Arvonlisäverotuksen läpikäynti analysointityökalun avustuksella Teknologia-avusteisen (perinteisessä puhekielessä atk-avusteisen ) läpikäynnin tehokkuus perustuu siihen, että siinä analysoidaan kaikki läpikäynnin kohteena olevat liiketapahtumat. Kyse ei siis ole pistokokeenomaisesti tapahtuvasta läpikäynnistä, vaan kaikkien liiketapahtumien arvonlisäverokäsittelyn oikeellisuuden arvioinnista. Näin läpikäynnissä tulee ilmi myös yksittäiset inhimilliset virheet, jotka sinänsä voivat sisältää taloudellisesti huomattavan arvonlisäveroriskin tai arvonlisäveron palautusmahdollisuuden. Analysointia varten yrityksen toiminnanohjausjärjestelmästä (ja muista mahdollisista alv-relevanteista järjestelmistä) otetaan sähköisessä muodossa arvonlisäverotuksen kannalta relevantti transaktiokohtainen aineisto, joka käydään analysointityökalulla läpi. Analysointityökalu etsii aineistosta ennalta määriteltyjä poikkeavuuksia, jotka lähtökohtaisesti edustavat virheellistä arvonlisäverokäsittelyä. Näiden poikkeavuuksien osalta tutkitaan erikseen, onko kyse aidosta virheestä vai löytyykö poikkeavuudelle arvonlisäverolakiin perustuva selitys. Koska teknologia-avusteinen läpikäynti perustuu sähköisessä muodossa olevan arvonlisäveroaineiston läpikäyntiin tätä tarkoitusta varten kehitetyn analysointityökalun avulla, on läpikäynti kustannustehokas toteuttaa ja se kuormittaa läpikäynnin kohteena olevan yrityksen omaa taloushallinnon henkilöstöä huomattavan vähän. Läpikäynnin laajuus ja tarkoitus voidaan määritellä yrityskohtaisesti harjoitetun liiketoiminnan luonteen perusteella. Läpikäynnin kohdentamiseen voivat vaikuttaa myös yrityksen omat kontrollitarpeet. Läpikäynti voidaan kohdistaa esimerkiksi vain ostotapahtumiin, joiden arvonlisäverokäsittelyn oikeellisuus halutaan varmistaa. Läpikäynnin tarkoituksena voi olla yksinomaan takautuvien arvonlisäveropalautusten havaitseminen tai kattava arvonlisäveroriskien ja -mahdollisuuksien analysointi. Arvonlisäveron kassavirta- ja käyttöpääomavaikutusten analysointi voidaan toteuttaa joko erillisenä analyysinä tai yhdistettynä laajem- paan myyntien ja ostojen oikeellisuutta koskevaan läpikäyntiin. Teknologia-avusteinen läpikäynti tuo usein esille myös muita yrityksen käytännön arvonlisäveroprosesseihin liittyviä kehitystarpeita ja -mahdollisuuksia. Teknologian mahdollisuudet merkittäviä Vaikka toiminnanohjausjärjestelmät ja data-analysointityökalut ovat olleet käytössä Suomessakin jo vuosia, niiden arvonlisäverotusta koskevat sovellusmahdollisuudet tunnetaan huonommin. Tämä on ollut syynä sille, että useimmat yritykset eivät ole niitä tähän asti juuri hyödyntäneet. Toiminnanohjausjärjestelmän ominaisuuksilla on keskeinen osuus siinä, kuinka paljon henkilöresursseja arvonlisäveroasioiden hoito vaatii, raportoidaanko arvonlisäverot oikein ja maksetaanko veronsaajalle oikea määrä arvonlisäveroja oikeaan aikaan. Varsin usein tulee esiin tilanteita, joissa yrityksen taloushallinto on tietoinen toiminnanohjausjärjestelmän rajoitteista, mutta on valitettavan epätietoinen mahdollisuuksista räätälöidä järjestelmä vastaamaan harjoitetun liiketoiminnan vaatimuksia. Teknologia-avusteisesti tehtävä selvitys arvonlisäveroasioista on tehokkain tapa saada varmuus sovellettujen arvonlisäverokäytäntöjen oikeellisuudesta ja käyttöpääomatehokkuudesta. Käytännössä teknologia-avusteinen läpikäynti on ainoa keino suurille yrityksille havaita valtavaan myynti- ja ostotapahtumamassaan sisältyvät takautuvat arvonlisäveropalautusmahdollisuudet sekä muut mahdollisuudet ja riskit. Lisätietoja Juha Sääskilahti / Arvonlisäverotus P: / E: juha.saaskilahti@kpmg.fi Pasi Hämäläinen / Arvonlisäverotus P: / E: pasi.hamalainen@kpmg.fi 12 / Tax View

13 Työluvat yrityksen riskienhallinnan näkökulmasta KPMG järjesti Helsingissä aamukahvitilaisuuden työluvista. Puhujina tilaisuudessa olivat KPMG:llä globaalisti työlupa-asioista vastaava Kanadan Suzanne de Lint sekä Suomessa työlupa-asioihin erikoistunut Sari Viitasalo. Työlupiin liittyvien riskien hallinta on keskeinen asia sekä projektien suunnittelun että riskienhallinnan kannalta. Eri maiden maahanmuuttolait eroavat suuresti toisistaan ja nopeat lakimuutokset poliittisten tilanteiden vaihtelujen mukaan ovat tavallisia. Työluvan tarpeen arviointi on entistäkin tärkeämpää nykytilanteessa, kun sekä pidennetyt työmatkat että lyhyet komennukset yleistyvät. On hyvä huomata, että työluvan tarpeeseen ja oikean työlupakategorian valintaan vaikuttavat oleskelun keston ohella lukuisat muut seikat. Yksi oleellinen arviointikriteeri on työn luonne, eli se mitä työntekijän tehtäviin kuuluu kohdemaassa oleskelun aikana. Joskus työlupa saatetaan tarvita jopa yhden päivän työskentelyä varten myös Suomessa. Vaikka työluvan saaminen saattaa tilanteesta riippuen kestää tuskallisen kauan, jopa kuukausia, ei työntekijää kuitenkaan kannata lähettää matkaan ilman asianmukaisia lupia. Ilman työlupaa työskentelystä saattaa aiheutua pitkäaikaisia ja mittaamattomia vahinkoja sekä yritykselle ja sen johtohenkilöille että työntekijälle itselleen. Seuraamuksia voivat maasta riippuen olla tutkinnat, sakot, vankilatuomiot, käännytykset ja karkotukset sekä tulevien työlupahakemusten käsittelyn vaikeutuminen ja vahingot yrityksen maineelle. Keinoja työlupiin liittyvien riskien hallintaan: Työmatkojen ja komennusten ajantasainen seuranta Työlupien hallinnan selkeä roolitus ja vastuunjako Työlupiin liittyvien sisäisten prosessien auditointi Työlupiin liittyviä riskejä voidaan hallita esimerkiksi sisällyttämällä työlupiin liittyvät asiat osaksi ulkomaankomennusprosessia ja -politiikkaa. Lisäksi on hyvä varmistaa, että työlupaprosessit ja niihin liittyvä dokumentaation hallinta on selkeästi vastuutettu oikeille henkilöille. Myös työmatkojen keston ja kohteiden järjestelmällinen seuranta on riskienhallinnan kannalta tärkeää. Lisätietoja Sari Viitasalo / People Services P: / E: sari.viitasalo@kpmg.fi Tax View / 13

14 Uusi säätiölaki Teksti: Johan Huldén & Kai Soini Oikeusministeri asetti säätiölain uudistamistyöryhmän, jonka tehtävä oli valmistella ehdotus uudeksi säätiölaiksi nykyisen voimaan tulleen säätiölain (109/1930) tilalle. Työryhmä julkaisi mietintönsä , jonka jälkeen mietintö laitettiin lausuntokierrokselle saakka. Lainsäädäntöhankkeen tavoitteena on saattaa lopullinen hallituksen esitys eduskunnan käsiteltäväksi vuoden 2014 alussa ja saada uusi laki vahvistettua vuoden 2014 lopulla siten, että se astuisi voimaan vuoden 2015 alusta. Lakiehdotuksen pyrkimyksenä on säätiöiden toimintamahdollisuuksien lisääminen siten, että säätiöt voisivat toimia mahdollisimman tehokkaalla ja ennakoitavissa olevalla tavalla, heikentämättä kuitenkaan säätiöiden eri sidosryhmien asemaa. Tähän on tarkoitus päästä muun muassa poistamalla säätiömuodon käyttämisen tarpeettomia rajoitteita sekä laajentamalla sääntelyn tahdonvaltaisuutta. Yksityiskohtaisella sääntelyllä pyritään työryhmän mukaan myös vähentämään säätiötoimintaan nykyään liittyvää epävarmuutta. Tässä tarkastellaan muutamia ehdotuksen mukaisia keskeisiä muutoksia. Säätiön perustaminen, sen toiminta ja varainhankinta Keskeinen säätiön perustamista koskeva muutosehdotus on perustamismenettelyn yksinkertaistaminen siten, että nykyisestä kaksivaiheisesta lupa- ja rekisteröintimenettelystä luovutaan ja siirrytään yksityisten yhteisöjen tapaan yksivaiheiseen rekisteröintimenettelyyn. Uudessa laissa luovutaan myös nykyisestä euron perustamispääomavaatimuksesta. Minimipääomavaatimus korvataan vaatimuksella siitä, että perustettavalla säätiöllä on riittävästi käyttövaroja perustamista seuraavan kolmen (3) vuoden ajalle laadittavan toiminta- ja taloussuunnitelman mukaisesti. Säätiön tehtävänä on tuottaa hyötyä sen säännöissä määrättyyn tarkoitukseen. Tarkoituksen hyödyllisyyttä selvennetään uudessa laissa siten, että säätiön tarkoituksena ei voi enää miltään osin olla taloudellisen edun tuottaminen säätiön lähipiirille. Tällä korostetaan sitä, että säätiö ei ole sen lähipiiriin kuuluvien 14 / Tax View

15 Lakiuudistuksen myötä säätiö saisi suoraan lain nojalla harjoittaa sen säännöissä määrättyihin toimintamuotoihin liittyvää liiketoimintaa sekä muuta liiketoimintaa toimintamuotojensa rahoittamiseksi, jollei säännöissä määrätä toisin. tahojen yksityisten taloudellisten intressien edistämisen väline. Samalla laissa sekä selvennetään että laajennetaan sitä henkilöpiiriä, joka on mainitun lähipiirikiellon kohteena. Jos säätiön sääntöihin on ennen uuden lain voimaantuloa otettu määräys taloudellisen edun tuottamisesta uudessa laissa määrättyyn lähipiiriin kuuluvalle, uuden lain kieltoa tuottaa erityistä taloudellista etua säätiön lähipiirille sovelletaan lain siirtymäsäännösten mukaan viimeistään vuoden 2035 alusta. Siihen asti tällaiseen säätiöön sovelletaan lähipiirikiellon osalta vanhan lain säännöksiä. Säätiön tarkoituksena ei uudenkaan lain perusteella voi olla liiketoiminnan harjoittaminen, mutta uusi laki antaa kuitenkin säätiöille nykysääntelyyn verrattuna laajemmat mahdollisuudet harjoittaa liiketoimintaa. Voimassa olevan säätiölain mukaan säätiö voi harjoittaa ainoastaan sellaista liiketoimintaa, joka on määrätty sen säännöissä ja joka välittömästi palvelee sen tarkoituksen toteutumista. Kyseinen rajoitus, joka sisällytettiin lakiin vuonna 1964 ja joka koskee sen jälkeen perustettuja säätiöitä, on koettu monessa mielessä ongelmalliseksi. Lakiuudistuksen myötä säätiö saisi suoraan lain nojalla harjoittaa sen säännöissä määrättyihin toimintamuotoihin liittyvää liiketoimintaa sekä muuta liiketoimintaa toimintamuotojensa rahoittamiseksi, jollei säännöissä määrätä toisin. Mahdollisuudesta harjoittaa liiketoimintaa ei näin ollen enää tarvitsisi erikseen määrätä säätiön säännöissä. Käytännössä tämä tarkoittanee, että nykyiset säätiöiden säännöissä olevat määräykset sallitusta liiketoiminnasta rajoittavat mahdollisuuksia harjoittaa liiketoimintaa ja kyseessä olevat määräykset olisi näin ollen poistettava tai muutettava, jos tarkoitus on harjoittaa uuden lain mahdollistamaa laajempaa liiketoimintaa. Myös säätiöiden sijoitustoimintaa koskeviin säännöksiin ehdotetaan muutoksia. Voimassa olevan lain mukaan hallituksen on säätiön sijoitustoiminnassa huolehdittava siitä, että säätiön varat sijoitetaan varmalla ja tuloa tuottavalla tavalla. Tätä vaatimusta on pidetty ristiriitaisena ja sijoitustoiminnan yksityiskohtainen sääntely säätiölaissa on muutenkin koettu ongelmallisena muun muassa säätiöiden erilaisuuden ja muuttuvan toimintaympäristön vuoksi. Yllä mainitun vaatimuksen tilalle lakiin ehdotetaan vaatimuksia sijoitustoiminnan suunnitelmallisuudesta ja kirjallisesta sijoitussuunnitelmasta. Sijoitustoimintaan soveltuisi lisäksi johdon yleinen huolellisuusvelvollisuus, josta on tarkoitus säädellä lain yleisiä periaatteita koskevassa osassa. Säätiön kirjallisen sijoitussuunnitelman perusteella säätiön tilintarkastaja voisi arvioida toiminnan suunnitelmallisuutta ja sitä, miten johto on huolehtinut suunnitelman noudattamisesta. Hallinto Säätiöiden hallintoa koskeviin säännöksiin ehdotetaan selkeyttäviä muutoksia. Hallitus olisi edelleen ainoa pakollinen toimielin, mutta lakiin sisällytetään nimenomaisia säännöksiä myös säätiön mahdollisesta hallintoneuvostosta ja toimitusjohtajasta. Säätiön johdon päätöksenteko ja sen jäsenten oikeudet, velvollisuudet ja vastuut säännellään yksityiskohtaisemmin kuin voimassa Tax View / 15

16 Hallintoneuvostoon ja hallituksen jäseneksi olisi mahdollista valita yhteisömuotoinen jäsen, jos säännöissä niin määrätään. olevassa laissa. Laissa myös määritetään säätiön johdon tehtävät, jotka ovat voimassa olevan lain aikana pitkälle perustuneet kunkin säätiön sääntöihin. Toimitusjohtajasta tulisi uuden lain myötä nimenomaisesti säätiön (valinnainen) vastuullinen toimielin, kun voimassa olevan lain mukaan toimitusjohtajaa on pidetty työsuhteessa olevana työntekijänä. Muutos selkeyttää oikeustilaa ja tarkoittaa muun muassa, että toimitusjohtaja ei ilman erillistä sopimusta kuulu työlainsäädännön soveltamisen piiriin. Mikäli säätiön toimitusjohtajaa ei rekisteröidä toimielimeksi uuden lain voimaan tultua, säätiön on muutettava sääntöjä, koska toimitusjohtajatitteliä ei voi uuden lain mukaan käyttää muu kuin toimielintoimitusjohtaja. Säätiöllä voisi edelleen olla johtavana toimihenkilönä toiminnanjohtaja, asiamies tai vastaava henkilö, joka on työsuhteessa säätiöön ja joka ei kuulu laissa määrättyyn säätiön johtoon. Ehdotus mahdollistaa myös yhteisömuotoisen jäsenen valitsemisen säätiön toimielimiin. Hallintoneuvostoon ja hallituksen jäseneksi olisi mahdollista valita yhteisömuotoinen jäsen, jos säännöissä niin määrätään. Toimitusjohtajaksi voisi valita yhteisön, jollei tätä ole nimenomaisesti kielletty säätiön säännöissä. Jos toimielimen jäsenenä tai toimitusjohtajana toimii yhteisö, sen on nimettävä päävastuullinen jäsen tai toimitusjohtaja, joka vastaa yhdessä jäsenenä tai toimitusjohtajana toimivan yhteisön kanssa toimillaan mahdollisesti aiheuttamista vahingoista. Toimintakertomus, tilinpäätös ja tilintarkastus Yksi uuden lain päätavoitteista on säätiöiden toiminnan avoimuuden lisääminen. Tämä tavoite näkyy muun muassa säätiön toimintakertomusta, tilinpäätöstä ja tilintarkastusta koskevissa muutosehdotuksissa. Säätiöiden tulee uuden lain mukaan antaa toimintakertomuksessa tai tilinpäätöksen liitetiedoissa nykyistä yksityiskohtaisemmat tiedot säätiön toiminnasta ja rahavirroista. Lisäksi säätiön olisi aina laadittava konsernitilinpäätös, jos sillä on kirjanpitolaissa tarkoitettu määräysvalta toisessa kirjanpitovelvollisessa. Tähän velvollisuuteen ei sovellettaisi kirjanpitolain helpotuksia. Ehdotuksessa laajennetaan tilintarkastajan tehtäviä. Lakiin ehdotetaan nimittäin sisällytettäväksi säännös tilintarkastajan ilmoitusvelvollisuudesta, jonka mukaan tilintarkastajan olisi viipymättä ilmoitettava PRH:lle säätiötä koskevasta seikasta tai päätöksestä, jonka voidaan katsoa olennaisesti rikkovan säätiölain säännöksiä tai säätiön sääntöjä tai vaarantavan säädösten vastaisesti säätiön toiminnan jatkumisen tai johtavan mukautetun tilintarkastuskertomuksen tai tilintarkastuspöytäkirjan antamiseen. Rakennejärjestelyt Ehdotuksen lähtökohtana on, että säätiön tarkoituksen muuttamista koskevat nykyiset edellytykset säilyvät ennallaan. Näin ollen säätiön tarkoituksen muuttaminen olisi pääsäännön mukaan mahdollista vain, jos säätiön varojen käyttö alkuperäiseen tarkoitukseen on mahdotonta tai olennaisesti vaikeutunut, kokonaan tai huomattavalta osalta hyödytöntä taikka lain vastaista. Säätiön uusi tarkoitus ei saa myöskään olennaisesti poiketa alkuperäisestä. Perustaja voisi kuitenkin säätiötä perustettaessa määrätä säännöissä tarkoituksen muuttamisesta lain pääsäännöstä poikkeavalla tavalla ja tällä tavalla varautua perustamisvaiheessa mahdollisiin tuleviin olosuhteiden muutoksiin. Tällaista laista poikkeavaa sääntömääräystä ei ole mahdollista ottaa sääntöihin jälkikäteen, vaan ainoastaan säätiön perustamisvaiheessa. Sääntömääräyksen muuttaminen olisi mahdollista ainoastaan yksimielisellä päätöksellä, ellei perustaja ole säännöissä toisin määrännyt. Vastaava mahdollisuus perustamisvaiheessa määrätä lain edellytyksistä poikkeavasti annetaan perustajalle myös säätiön sulautumisen ja purkamisen edellytysten osalta. Säätiön sulautumisen osalta lähtökohta on, voimassa olevaa lakia vastaavasti, että sulautumisessa vastaanottava säätiö on oltava tarkoitukseltaan olennaisesti samankaltainen, ellei perustaja ole yllä olevan mukaisesti perustamisvaiheessa määrännyt toisin säätiön säännöissä. Lakiin ei enää sisältyisi vaatimusta siitä, että sulautuvan säätiön tarkoituksen toteuttaminen olennaisesti paranisi sulautumisen johdosta, ja siihen ehdotetaan myös säännöksiä, jotka mahdollistaisivat täysin omistetun tytäryhtiön sulautumista emosäätiöön. Sulautumisissa 16 / Tax View

17 siirrytään nykyisestä lupamenettelystä rekisteröintimenettelyyn. Lakiin ehdotetaan uudempaa yhteisölainsäädäntöä vastaavasti monelta osin tarkentavia ja yksityiskohtaisempia säännöksiä sulautumisprosessista. Säätiön purkamiseen liittyen olennaisimmat muutosehdotukset ovat rekisteriviranomaisen mahdollisuus poistaa säätiö rekisteristä ilman selvitysmenettelyä laissa säännellyissä tilanteissa, yllä mainittu mahdollisuus määrätä säännöissä perustamisvaiheessa selvitystilan edellytyksistä laista poikkeavasti, yksityiskohtaiset säännökset selvitysmenettelystä sekä varojen vähentymistä koskeva rekisteri-ilmoitusvelvollisuus. Ehdotuksen mukaan säätiö voisi voimassa olevasta laista poiketen olla yrityssaneerauksen kohteena. Lakiin ehdotetaan myös säännöstä säätiön konkurssista. Lakiehdotuksen mukaan säätiön tarkoituksen muuttamista koskevat edellytykset täyttävät sellaisenaan myös purkamisen edellytykset tarkoittaen, että jos säätiön tarkoitusta voidaan muuttaa, säätiö voidaan myös purkaa. Päätöksen moittiminen Oikeustilan selkeyttämiseksi lakiin ehdotetaan nimenomaisia säännöksiä säätiön toimielimen päätöksen moittimisesta. Ehdotuksen mukaan säätiön hallintoneuvoston ja hallituksen päätöstä voidaan moittia kanteella sen julistamiseksi pätemättömäksi tai mitättömäksi. Päätöksen moittimiseen oikeutetut olisivat ehdotuksen mukaan hallintoneuvosto ja sen jokainen jäsen, hallitus ja sen jokainen jäsen sekä säätiön perustaja. Perustajan moiteoikeutta olisi mahdollista rajoittaa säännöissä ja samalla määrätä, että myös jollakin muulla taholla on moiteoikeus. Lopuksi Yhteenveto työryhmän mietinnöstä annetuista lausunnoista julkaistiin Lausunnonantajat suhtautuvat yleisellä tasolla myönteisesti lain kokonaisuudistukseen, ja muun muassa ehdotuksen mukanaan tuomaa avoimuuden lisäämistä pidetään selkeästi positiivisena asiana. Keskustelua herättäviä kysymyksiä ovat muun muassa vähimmäispääomavaatimuksesta luopuminen, laajempien liiketoimintamahdollisuuksien salliminen sekä mahdollisuus valita toinen yhteisö säätiön toimielinten jäseneksi. Lisätietoja Kai Soini / Lakipalvelut P: / E: kai.soini@kpmg.fi Johan Huldén / Lakipalvelut P: / E: johan.hulden@kpmg.fi Tax View / 17

18 Ulkomaisia maksuja koskeva verotodistusmenettely uudistettiin Kiinassa Teksti: Suvi Lamminsivu Kiinan valtion verovirasto (SAT) ja keskuspankin alainen valuuttahallinto (SAFE) antoivat heinäkuussa 2013 ilmoituksen (Announcement 40) liittyen uusiin verorekisteröintivaatimuksiin Kiinassa asuvien verovelvollisten ulkomaille suorittamista maksuista. Uudet säännökset tulivat voimaan 1. syyskuuta 2013 ja ne koskevat sekä rajat ylittäviä palvelumaksuja että muita Kiinan valuuttasäännöksissä tarkoitettuja eriä. Uusien säännösten soveltamisalaan kuuluvat ulkomaille maksetut suoritukset, joiden määrä ylittää Yhdysvaltain dollaria. Yläraja on transaktiokohtainen ja sen ylittyessä kiinalaisen maksajan on tehtävä kyseisestä suorituksesta ilmoitus paikalliseen verotoimistoon (ISTB) ellei kyseistä suoritusta ole nimenomaisesti tästä velvoitteesta vapautettu. Maksun suorittamisen yhteydessä pankissa on esitettävä liiketoimea koskeva sopimus, todistus rekisteröinnistä, lasku sekä leimattu todistus veronkirjauksesta (Tax recordal filing form), joka sisältää perustiedot ulkomaille maksettavasta suorituksesta. Aikaisemmasta menettelystä poiketen verotoimisto tutkii tällöin jälkikäteen maksajan verotuksellisen statuksen ja tarkistaa maksettujen verojen oikeellisuuden. Uuden verorekisteröintijärjestelmän soveltamisalaan kuuluvien suoritusten piiri on laaja. Siihen kuuluvat muun muassa rajoitetusti verovelvollisten saama tulo palvelusuoritteista, kuten kuljetuksista, matkailusta, asennus- ja rakennustoiminnasta, vakuutus- ja rahoitustoiminnasta sekä tietotekniikasta. Lisäksi säännös kattaa aineettoman omaisuuden lisensoinnista ja rahoitusleasingista saadut korvaukset, kiinteistöjen ja pääomien siirrosta saadun tulon sekä osingot ja ulkomaisista lainoista maksetut korot. Myös ulkomaisen henkilön Kiinasta saama palkkatulo sekä Kiinasta saatujen tuottojen uudelleensijoittaminen Kiinaan kuuluvat säännöksen soveltamisalaan. Kiinassa on ollut aiemmin hyvin tiukka valuuttamarkkinoiden ohjausjärjestelmä, joka sääntelee tulonsiirtoja Kiinaan ja Kiinasta ulkomaille. Aikaisemmin kiinalaisen maksajan on pitänyt toimittaa todistus veronmaksusta sekä lukuisia asiakirjoja siihen liittyvästä selvityksestä ennen kuin kiinalainen pankki on voinut hyväksyä ulkomaista maksua koskevan hakemuksen. Verotodistuksen saaminen on ollut ehdoton edellytys ulkomaisen maksun suorittamiselle. Tällainen menetelmä on ollut hidas ja hallinnollisesti raskas, sillä todistuksen saaminen on saattanut kestää useita kuukausia, jopa vuosia. Uudet säännökset ovat varsin tervetullut muutos monikansallisten yritysten näkökulmasta, jotka harjoittavat liiketoimintaa Kiinassa. Uudistuksen on nimittäin tarkoitus nopeuttaa merkittävästi suoritusten maksamista Kiinasta ulkomaille säännöksessä mainittujen suoritusten osalta, kun vaatimus etukäteen vaadittavasta verotodistuksesta poistuu. Uusien säännösten myötä verovelvollisille muodostuu kuitenkin suurempi veronkorotusriski, jos maksun suorittamiseen liittyviä veroja ei ole maksettu tai niitä ei pystytä todentamaan. Lisätietoja Jussi Järvinen / Yritysverotus P: / E: jussi.jarvinen@kpmg.fi Suvi Lamminsivu / Yritysverotus P: / E: suvi.lamminsivu@kpmg.fi 18 / Tax View

19 Elinkeinoverotuksen asiantuntijatyöryhmän ehdotukset verotuksen kehittämiseen Teksti: Suvi Lamminsivu Valtiovarainministeriön joulukuussa 2011 asettaman asiantuntijatyöryhmän tehtävänä oli laatia selvitys elinkeinoverotuksen uudistamisesta kilpailukyvyn ja veropohjan turvaamiseksi. Selvitystyön pohjalta laadittu muistio julkaistiin kesäkuussa Työryhmän tekemät verotuksen kehittämisehdotukset edellyttävät jatkovalmistelua. Toteutuessaan veromuutokset muuttaisivat huomattavasti KPMG:n asiakkaiden toimintaympäristöä. Mahdollisten muutosten aikataulu on vielä epäselvä. Selvitystyö keskittyi elinkeinoverotuksen rakenteellisiin uudistuksiin. Näistä merkittävimmät liittyivät konserniverotusjärjestelmän uudistamiseen, tulolähdejaon poistamisen mahdollisuuksiin sekä tappiontasausjärjestelmän laajentamistarpeeseen. Veropohjan turvaamiseen ja kansainväliseen voitonsiirtoon liittyvinä kysymyksinä käsiteltiin korkovähennysoikeuden rajoittamista, yhteisöjen kotipaikan määrittelyä sekä Suomen verotusvallan poistumista. Konserniverotusjärjestelmä yhteisverotusmallin pohjalta Työryhmä esittää, että konserniverotusjärjestelmän lainvalmistelua jatkettaisiin ensisijaisesti konsernin yhteisverotusmallin pohjalta, jolloin jatkovalmistelussa tulisi ottaa huomioon EU:ssa ja EUvaltioiden lainsäädännössä tapahtuneet muutokset. Konsernin yhteisverotusjärjestelmä on jäsenvaltioissa yleisimmin käytetty konserniverotusjärjestelmä. Konsernin yhteisverotusjärjestelmällä tarkoitetaan järjestelmää, jossa konsernia verotetaan yhtenä taloudellisena kokonaisuutena siten, että konserniyhtiöiden voitot ja tappiot yhdistetään yhden yhtiön, yleensä emoyhtiön tulokseksi, ja tätä yhtiötä verotetaan kaikkien konserniyhtiöiden yhteenlasketun tuloksen perusteella. Yhteisverotusjärjestelmässä konserniverotus tapahtuisi pelkästään verotuksen tasolla eikä siihen liittyisi varojen siirtoa yhtiöoikeudellisesti tai kirjanpidollisesti, jolloin nykyisessä konserniavustusjärjestelmässä varojen siirtoon liittyvät yhtiöoikeudelliset ongelmat poistuisivat. Yhteisverotusjärjestelmään hakeuduttaisiin vapaaehtoisesti, mutta siihen sitouduttaisiin kuitenkin määräajaksi, mikä tarkoittaisi konsernin verotuksessa tietynlaista pysyvyyttä useamman vuoden ajan. Järjestelmä rajattaisiin koskemaan kotimaisia konserniyhtiöitä ja ulkomaisten konserniyhtiöiden Suomessa sijaitsevia kiinteitä toimipaikkoja. Epäselvää vielä on, sovellettaisiinko järjestelmää ETA-alueella sijaitsevan ulkomaisen tytäryhtiön lopullisiin tappioihin. Yhteisverotusjärjestelmä mahdollistaisi kuitenkin sen, että yksittäisten konserniyhtiöiden elinkeinotoiminnan tulokset voitaisiin laskea elinkeinoverolain mukaisesti eikä järjestelmään siirtyminen siten aiheuttaisi muutoksia niiden verotettavan tuloksen laskentatapaan. Tulolähdejaon poistamisen mahdollisuudet Tulolähdejako on yksi Suomen tuloverojärjestelmän perusrakenteista. Se vaikuttaa verotettavan tulon laskemiseen sekä tappioiden vähentämisoikeuteen niin kotimaisissa kuin kansainvälisissä tilanteissa. Pääsääntöisesti verovelvollisten tulot jaetaan harjoitetun toiminnan luonteen perusteella elinkeinotoiminnan tulolähteeseen, maatilatalouden tulolähteeseen ja muun toiminnan tulolähteeseen. Tulolähdejaon osalta työryhmän tehtävänä oli selvittää tulolähdejaon poistamisen mahdollisuudet. Verotus- ja oikeuskäytännössä tulolähdejako on aiheuttanut tulkintaongelmia erityisesti osakeyhtiöiden verotuksessa. Tulolähde vaikuttaa ensinnäkin konserniyhtiöiden mahdollisuuteen soveltaa konserniavustuslakia, koska verotuksessa vähennyskelpoinen konserniavustus on mahdollinen vain liiketoimintaa harjoittavien yhtiöiden välillä. Toiseksi tulolähdejaolla on merkitystä korkovähennysrajoitusten soveltamisessa, koska korkovähennysoikeudenrajoitus koskee vain elinkeinoverolain mukaista tuloksen laskentaa. Kolmanneksi tulolähdejako rajoittaa tappioiden vähentämistä, kun eri tulolähteiden tappiot voidaan vähentää vain saman tulolähteen tulosta. Käytännössä tällä on suuri merkitys osakeyhtiöiden verotuksessa, sillä tappion vähentäminen tulolähteittäin voi johtaa verotettavan tulon muodostumiseen ja siten veronmaksuvelvollisuuteen tilanteessa, jossa yhtiön eri tulolähteiden yhteenlaskettu tulos on negatiivinen. Neljänneksi tulolähdejaolla on merkitystä verovapaisiin osakeluovutuksiin. Tax View / 19

20 Verotettavan tuloksen laskeminen kolmessa eri tulolähteessä aiheuttaa sekä yhtiöille että Verohallinnolle ylimääräistä hallinnollista taakkaa sekä lisää tulkintaongelmia arvioitaessa elinkeinotoiminnan ja eri omaisuuslajien tunnusmerkkejä. Työryhmä ehdottaakin, että tulolähdejakoon liittyvä ongelma ratkaistaisiin laajentamalla elinkeinoverolain soveltamisalaa kaikkeen osakeyhtiön harjoittamaan tulonhankkimistoimintaan. Tämä tarkoittaisi käytännössä sitä, että asunto-osakeyhtiöt, keskinäiset kiinteistöosakeyhtiöt ja yleishyödylliset osakeyhtiöt tulisivat myös elinkeinoverolain soveltamisalan piiriin. Muiden yhteisömuotojen, kuten henkilöyhtiöiden ja osuuskuntien, asemaa tulolähdejaon poistamisessa on työryhmän mukaan arvioitava erikseen. Tappiontasaus Suomessa tappiot vähennetään nykyjärjestelmän mukaisesti tulolähteittäin kymmenen vuoden aikana sitä mukaa kuin tuloa syntyy. Tappioiden vähentämisoikeutta on rajoitettu yhteisöjen ja elinkeinoyhtymien omistajanvaihdostilanteissa siten, että jos tappiovuoden aikana tai sen jälkeen yhteisön tai elinkeinoyhtymän osakkeista tai osuuksista yli puolet vaihtaa omistajaa muun saannon kuin perinnön tai testamentin vuoksi, tappioita ei voida vähentää ilman hakemuksesta myönnettyä poikkeuslupaa. Tappioiden vähennysoikeuden rajoittaminen koskee myös välillisiä omistajanvaihdoksia, jos omistajanvaihdos tapahtuu sellaisessa yhteisössä, joka omistaa vähintään 20 prosenttia tappiollisen yhteisön osakkeista tai osuuksista. Nykysääntelyn mukaan tappioiden vähennysoikeutta on rajoitettu omistusosuuden suhteen myös yritysjärjestelyissä, sillä yhteisöjen sulauduttua tai jakauduttua on vastaanottavalla yhteisöllä oikeus vähentää verotettavasta tulostaan sulautuneen tai jakautuneen yhteisön tappio, jos vastaanottava yhteisö taikka sen osakkaat tai jäsenet taikka yhteisö ja sen osakkaat tai jäsenet yhdessä ovat tappiovuoden alusta lukien omistaneet yli puolet sulautuneen tai jakautuneen yhteisön osakkeista tai osuuksista. Työryhmä ehdottaa, että hallinnollisesti raskaasta omistajanvaihdoksiin liittyvästä tappioiden poikkeuslupamenettelystä luovuttaisiin ja tappioiden siirtyminen käsiteltäisiin normaalin verotusmenettelyn puitteissa. Työryhmä katsoo, että jatkovalmistelussa tulisi omistajan- 20 / Tax View