Kilpailuneutraliteetti sosiaali- ja terveysjärjestöjen verotuksessa

Transkriptio

1 Avustustoiminnan raportteja 12 Romppainen Esko Kilpailuneutraliteetti sosiaali- ja terveysjärjestöjen verotuksessa 2004

2 RAY:n avustustoiminnan raportteja 12 Esko Romppainen KILPAILUNEUTRALITEETTI SOSIAALI- JA TERVEYSJÄRJESTÖJEN VEROTUKSESSA Helsinki 2004

3 Kansi: Tarja Brola Pekan Offset Oy Helsinki 2004 ISBN

4 SAATESANAT Käsillä olevan selvityksen syntymiseen antoi aiheen tutkimustyö, jonka parissa olen sivutoimisesti askaroinut viimeisten parin vuoden ajan. Tutkimustyö on kohdistunut sosiaalija terveysjärjestöjen toimintaan, joka on näiden vuosien ajan ollut entistä enemmän myös yleisen kiinnostuksen kohteena. Konkreettisen sysäyksen selvitykselle antoi tässä yhteydessä käsitteiden moniselitteisyys: mitä tarkoitetaan järjestötoiminnan yhteydessä aatteellisuudella, yleishyödyllisyydellä, taloudellisella ja elinkeinotoiminnalla. Käsitteet koskevat järjestöjen toimintaa yleensäkin, mutta erityisesti niiden tulkinnanvaraisuus liittyy järjestöjen kilpailuoikeudellisen ja verotuksellisen aseman arviointiin. Selvityksen alussa mielessäni oli systematiikka, joka olisi muodostettavissa eri säädösten välille. Kohteena olevan aineiston läpikäynti osoitti jo alkuvaiheessa sen, ettei käsitteellisesti yhtenäiseen lopputulokseen ollut mahdollisuutta päätyä. Jokaiseen erilliseen säädökseen liittyvien käsitteiden merkitys tulee ratkaista lähtien säädöksen omista lähtökohdista ja tarkoituksista. Verotuksen suhde kilpailusääntöihin avautui kirjoittajalle jossain määrin. Toivottavasti selvitys antaa myös muille apua ajatusten selkeyttämisessä. Lopputuloksista voidaan tässä jo mainita se, että yleishyödyllisten järjestöjen verohelpotuksien saamisten kannalta ei voitane ennakoida kovin positiivista tulevaisuutta, mikäli järjestöt toimivat markkinoilla yritysten kanssa samoin tavoin. Selvityksen tavoitteena ei ole ollut asioiden käsittely syvällisellä tieteellisyyden tasolla. Enemmänkin kyse on ollut käsiteltävänä olevaan kokonaisuuteen liittyvien oleellisten säännösten kokoamisesta yhteen. Näin ollen esille tuotuihin oikeustapauksiinkaan ei liity liiemmälti tulkintaa. Lisäksi on syytä huomauttaa, ettei tällä kirjoituksella ole ollut erityisesti tarkoitus pyrkiä vaikuttamaan lukija mielipiteen muodostukseen. Toivottavasti se kuitenkin antaa mahdollisuuden lukijalle tehdä itse omakohtaisia johtopäätöksiä. En ole raaskinut jättää pois moniakaan niistä kohdista, jotka olivat tarpeen asioiden selvittämiseksi itselleni. Olisi ollut toki mahdollista tiivistää tekstiä monelta osin, mutta tiivistyksen pyrin tekemään vasta viimeisessä kappaleessa. Se toimii toivottavasti yhteenvetona niille, joille kärsivällisyys tai jokin muu itse päätettävissä oleva syy ei anna mahdollisuutta lukea koko selvitystä. Espoossa, 1. tammikuuta 2004 Esko Romppainen

5 Sisällys SAATESANAT... 1-III LÄHTEET... 1-VI LYHENTEET...1-X 1 JOHDANTO SELVITYKSEN TAUSTATEKIJÄT SELVITYKSEN TAVOITE JA TOTEUTUS JÄRJESTÖJEN TOIMINTA SOSIAALI- JA TERVEYSSEKTORILLA YRITYSTEN TOIMINTA SOSIAALI- JA TERVEYSPALVELUISSA YHDISTYSTOIMINNAN SÄÄDÖSPOHJA YHDISTYSLAKI YLEISHYÖDYLLISYYDEN MÄÄRITTELIJÄNÄ YHDISTYSLAIN SOVELTAMISESTA SOSIAALI- JA TERVEYSALAN JÄRJESTÖIHIN YLEISHYÖDYLLISET YHTEISÖT JA VEROTUS VEROTUKSEN TAVOITTEISTA YLEISHYÖDYLLISEN YHTEISÖN VEROTUS TULON PERUSTEELLA Voimassa olevan tuloverolain määräykset Yleishyödyllisyyden edellytyksistä tuloverotuksessa Yleishyödyllisen yhteisön verotus kiinteistötulosta, varallisuudesta ja lahjana tai testamentilla saadusta omaisuudesta Yleishyödyllisen yhteisön verottaminen elinkeinotulosta ERÄIDEN YLEISHYÖDYLLISTEN YHTEISÖJEN VERONHUOJENNUKSISTA ANNETTU LAKI Lain määräykset veronhuojennuksen edellytyksistä Lain edellyttämän harkinnan luonne ARVONLISÄVEROLAIN SOVELTAMINEN YLEISHYÖDYLLISEEN TOIMINTAAN Arvonlisäverolain tavoitteista ja lain suhteesta arvonlisäverodirektiiviin Arvolisäverolain määräykset Erityisesti terveyden- ja sairaanhoito Erityisesti sosiaalihuolto ERÄITÄ HUOMIOITA JULKISYHTEISÖJEN VEROTUKSESTA Tuloverolainain mukainen verovelvollisuus Arvonlisäverotus Ns. piilevä arvonlisävero YHTEENVETO VEROLAINSÄÄDÄNNÖSTÄ Yleishyödyllisen yhteisön tulon veronalaisuus Arvonlisävero Laki eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista Verolainsäädännölle yhteisiä piirteitä JÄRJESTÖN TOIMINTA JA KILPAILU KILPAILUNRAJOITUSLAIN TAVOITTEET JA LAIN SOVELTAMINEN YLEISHYÖDYLLISIIN YHTEISÖIHIN EY:N KILPAILUOIKEUDEN SOVELTAMINEN KANSALLISEN KILPAILULAINSÄÄDÄNNÖN OHELLA KILPAILUOIKEUDEN SOVELTAMISESTA SOSIAALI- JA TERVEYSJÄRJESTÖN TOIMINTAAN VEROTUS JA EY:N OIKEUS KILPAILUVAIKUTUKSEN ULOTTUVUUS KANSALLISESSA JA EY:N KILPAILUOIKEUDESSA YHTEENVETO JA ERÄITÄ JOHTOPÄÄTÖKSIÄ REKISTERÖIDYN SOSIAALI- JA TERVEYSJÄRJESTÖN TOIMINNAN SISÄLLÖN YLEISHYÖDYLLISYYS EDELLYTTÄÄ TAPAUSKOHTAISTA ARVIOINTIA KILPAILULAINSÄÄDÄNTÖÄ VOIDAAN SOVELTUA MYÖS SOSIAALI- JA TERVEYSJÄRJESTÖÖN MYÖS VERONHUOJENNUS VOI OLLA KIELLETTYÄ VALTION TUKEA VEROSÄÄNNÖKSET OVAT PERIAATTEESSA KILPAILUNEUTRAALEJA SOSIAALI- JA TERVEYSJÄRJESTÖN VEROVAPAUS PERUSTUU TULOVEROLAIN TARKOITTAMAAN YLEISHYÖDYLLISYYTEEN... 53

6 5.6 TERVEYDEN- JA SAIRAANHOIDON PALVELUT SEKÄ SOSIAALIPALVELUT OVAT ARVONLISÄVEROTTOMIA PIILEVÄ ARVONLISÄVERO EI AIHEUTA KILPAILUNEUTRAALISUUSONGELMAA JÄRJESTÖJEN JA YRITYSTEN VÄLILLÄ VEROVAPAUS NS. SUPERYLEISHYÖDYLLISYYSLAIN PERUSTEELLA, VAIKKA TOIMINTA OLISIKIN TULOVEROLAIN MUKAAN VEROTETTAVAA SÄÄDÖKSEN VÄLISESTÄ TULKINNASTA JA ETUSIJASTA... 57

7 Lähteet Andersson, Edvard - Linnakangas, Esko: Tulo- ja varallisuusverotus, Kauppakaari, Lakimiesliiton Kustannus, Helsinki 2002 Colliander, Anders: Valtiovarainministeriön vero-osasto, verovapauslautakunnan sihteeri, haastattelu Valtiovarainministeriössä Eskelinen, Antti: Yritysten ja säätiöiden verotus, Yrityksen tietokirjat, Helsinki 1997 Euroopan unioni tietolähteitä terminologia sanasto, Euroopan yhteisöjen komissio, Kilpailun pääosasto , Epävirallinen asiakirja, Yleisiin taloudellisiin tarkoituksiin liittyvät palvelut ja valtiontuki Euroopan yhteisöjen komissio, Komission kertomus neuvostolle ja Euroopan parlamentille - Alennetun arvonlisäverokannan soveltamisesta kokeiluluonteisesti tiettyihin erityisen työvoimavaltaisiin palveluihin, Bryssel KOM (2003) 309 lopullinen Euroopan yhteisöjen komissio: Komission tiedonanto: Vaikutukseltaan vähäisiä sopimuksia koskeva tiedonanto, EYVL 1970 C 84 Euroopan yhteisöjen komissio, Komission tiedonanto: Yleishyödylliset palvelut Euroopassa, Bryssel KOM (2000) 580 lopullinen Halila, Heikki: Toimivaltajako yhdistyksissä, Suomalaisen lakimiesyhdistyksen julkaisuja, Helsinki 1993 Halila, Heikki Tarasti, Lauri: Yhdistysoikeus, Lakimiesliiton kustannus, Helsinki 1996 Halila, Heikki: kirjalliset kommentit ja haastattelu Hart, Herbert Lionel Adolphus: The Concept of Law, Oxford University Press 1961 Ikkala, Olli Andersson, Edward Nuorvala, Erkki: Uusi elinkeinoverolainsäädäntö, Lakimiesliiton kustannus, Helsinki 1993 Joutsamo, Kari Aalto, Pekka Kaila, Heidi Maunu, Antti: Eurooppaoikeus, Kauppakaari, Helsinki 2000 Juanto, Leila: Yleishyödyllisten yhteisöjen verotuksesta, teoksessa Hokkanen, Liisa Kinnunen, Petri Siisiäinen, Martti (toim.), Haastava kolmas sektori, Sosiaali- ja terveysturvan keskusliitto, Gummerus Kirjapaino Oy, Jyväskylä 1999 Kankaanpää, Jukka Pekka: Terveydenhoitopalveluiden myynnin verottomuus, Verotus/2003 Kauppinen, Sari Niskanen, Tapani: Yksityinen palvelutuotanto sosiaali- ja terveydenhuollossa, Sosiaali- ja terveysalan tutkimus- ja kehittämiskeskus STAKES, Raportteja 274

8 Kuoppamäki, Petri: Markkinavoiman sääntely EY:n ja Suomen kilpailuoikeudessa, Suomalaisen Lakimiesyhdistyksen julkaisuja A-sarja N:o 239, Jyväskylä 2003 Linnakangas, Esko: Urheilu ja verotus, Suomen lakimiesliiton kustannus, Helsinki 1984 Linnakangas, Esko Juanto, Leila: Arvonlisäverotuksen ja muun kulutusverotuksen perusteet, Kauppakaari, Lakimiesliiton Kustannus, Helsinki 2002 Matthies, Aila-Leena: Ekonomistisen ja eettisen vuoropuhelu, teoksessa Hokkanen, Liisa Kinnunen, Petri Siisiäinen, Martti (toim.), Haastava kolmas sektori, Sosiaali- ja terveysturvan keskusliitto, Gummerus Kirjapaino Oy, Jyväskylä 1999 Melin, Tuomo Paunio, Pekka: Markkinoiden toimivuus II: Lainsäädäntö, julkinen tuki ja verotus sosiaali- ja terveyspalvelumarkkinoilla, Kauppa- ja teollisuusministeriön tutkimuksia ja raportteja 19/2001, Oy Edita Ab, Helsinki 2001 Mentula, Arttu Saraste, Tuomas: Julkisen palveluvelvoitteen ja kilpailusääntöjen välinen suhde, Kauppa- ja teollisuusministeriön tutkimuksia ja raportteja 8/1999, Edita Oy, Helsinki 1999 Merikoski, V.: Hallinto-oikeudellinen tutkimus yhdistymisvapaudesta, Kustannusosakeyhtiö Otava, Helsinki 1935 Myrsky, Matti: Yleishyödyllisen yhteisöjen elinkeinotulosta, Verotus 1994 Mäenpää, Olli: Eurooppalainen hallinto-oikeus, Kauppakaari, Helsinki 2001 Poteri, Riitta: Meissä on ytyä!, Selvitys valtakunnallisten sosiaali- ja terveysjärjestöjen toiminnasta, Sosiaali- ja terveysjärjestöjen yhteistyöyhdistys ry, Helsinki 1998 Raha-automaattiyhdistys, Avustuksenjakoperiaatteet, moniste, Espoo Raha-automaattiyhdistys, Vuoden 2003 avustusvalmistelun periaatteita, moniste, Espoo 2003 Romppainen, Esko: Raha-automaattiyhdistys ja kilpailu, Tutkimus kilpailuoikeuden vaikutuksista Raha-automaattiyhdistyksen avustustoimintaan erityisesti silmällä pitäen sosiaali- ja terveyspalvelujen hankintojen kilpailuttamisvelvoitetta, Raha-automaattiyhdistys, Avustustoiminnan raportteja 9, Helsinki 2003 Rönnberg, Leif: Kolmannen sektorin profilointia, teoksessa Hokkanen, Liisa Kinnunen, Petri Siisiäinen, Martti (toim.), Haastava kolmas sektori, Sosiaali- ja terveysturvan keskusliitto, Gummerus Kirjapaino Oy, Jyväskylä 1999 Sadeluoto, Kalevi: Patentti- ja rekisterihallitus, johtaja, puhelinhaastattelu Tikka, Kari S.: Yritysverotuksen perusteet, Lakimiesliiton Kustannus, Helsinki 1995 Tuori, Kaarlo: Teoksessa Hallberg, Pekka Karapuu, Heikki Scheinin, Martin Tuori, Kaarlo Viljanen, Veli-Pekka, Perusoikeudet, Werner Söderström Lakitieto Oy, Helsinki 1999

9 Whish, Richard: Competition Law, Butterworths, Bath 2001, Great Britain Virallislähteet HE 15/1917 vp. HE 40/1974 vp. HE 47/1976 vp. HE 64/1988 vp. HE 162/1991 vp. HE 200/1992 vp. HE 88/1993 vp. HE 68/1994 vp. HE 243/1997 vp. HE 75/2001 vp. HE 130/2001 vp. VaVM 34/1976 vp. Eduskunnan vastaus Esitys n:o 47/1976 vp., HE laiksi yhteiskunnallisesti merkittävää toimintaa harjoittavien yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista ETA-valtiontukitoimikunnan mietintö 1991:34 Kilpailuviraston lausunto , Dnro 344/71/2000 Kauppa- ja teollisuusministeriölle, Arvonlisäverotuksen aiheuttamat kilpailunvääristymät Kilpailuviraston lausunto , Dnro 294/72/02 Kilpailuviraston selvityksiä 1/2001 Yleishyödyllisten yhteisöjen verotustoimikunnan mietintö, Komiteamietintö 1975:2 Komiteamietintö 1989:22 Urheilun verotustyöryhmä, Valtiovarainministeriön työryhmämuistioita 17/96 Verohallituksen lausunto , Nro 558/344/2002 Verohallituksen muistio (julkaisematon) Verohallituksen päätös Nro 558/344/2002 Valtiovarainministeriö, "Kilpailukykyiseen verotukseen, Tuloverotuksen kehittämistyöryhmän muistio", Työryhmämuistioita 12/2002 Oikeustapaukset Kilpailuneuvoston päätös Dnro 3/359/92, Kilpailuneuvoston päätös Dnro 7/359/96, Oulun hallinto-oikeus , Dnro 00157/02/1900 Kuopion hallinto-oikeus , Dnro 01154/02/1900 KHO 1971 T II 572 KHO 1973 T B 505 KKO 1973 T II 504 KHO 1973 T B 509 KHO 1973 T B 510 KHO 1974 T 3131 a 1974 B 502 KHO 1979 T II 520 KHO 1982 T II 501 KHO 1983 T II 508

10 KHO 1983 T B II 509 KHO 1985 T 5097 KHO 1985 T II 508 KHO 1986 T B II 534 KHO 1990 T B 550 KHO 1991 T B 549 KHO 1991 T 2609 KHO 1991 T B 550 KHO 1993 T 3053 KHO 1993 T 3468 KHO 1994 T B 564 KHO 1996 T 4151 KHO 1997 T 187 KHO 1997 T 1815 KHO 1999 T 430 KHO 2000 T 69 KHO 2000 T 404 KHO 2001 T 1750 KHO 2002 T 54 KHO 2003 T 1656 C-56/65 Judgment of 30/06/1966, Société Technique Minière v Maschinenbau Ulm GmbH (Rec. 1966, p.337) C-246/89 Judgment of 04/10/1991, Commission v. United Kingdom of Great Britain and Northern Ireland, [1991] ECR p. I-4585 C-41/90 Judgment of 23/04/1991, Klaus Höfner and Fritz Elser v Macrotron GmbH [1991]ECR p. I-1979 C-159/91 and C-160/91, Judgment of 17/02/1993, Christian Poucet v Assurances Générales defrance and Caisse Mutuelle Régionale du Languedoc-Roussillon and Daniel Pistre v Caisse Autonome Nationale de Compensation de l Assurance Vieillesse des Artisans, [1993] ECR p. I-637 C-364/92 Judgment of 19/01/1994, SAT Fluggesellschaft mbh v European Organization for the Safety of Air Navigation (Eurocontrol) [1994] ECR p. I-43 C-387/92 Judgment of 15/03/1994, Banco Exterior de España SA v. Ayuntamiento de Valencia, [1994] ECR p. 877 C-453/93 Judgment of 11/04/1995, W. Bulthuis-Griffioen v. Inpecteur der Omzetbelast ing, [1995] ECR p. I-2341 C-279/93 Judgment of 14/02/1995, Finanzamt Köln-Altstadt v Ronald Schumacher, [1995] ECR p. I-225 T-67/94 Judgment of 27/01/1998, Ladbroke Racing Limited v. Comission, [1998] ECR p.ii-1 C-343/95 Judgment of 18/03/1997, Diego Calì & Figli Srl v Servizi ecologici porto di Genova SpaA, [1997] ECR p. I-1547 C-67/96 Judgment of 21/09/1999, Albany International BV v Stichting Bedrijfspensioen fonds Textielindustrie, [1999] ECR p. I-5751 C-294/97 Judgment of 26/10/1999, Eurwings Luftverkehrs AG v. Finazamt Dormund- Unna, [1999] p. I-7447 C-83/98 Judgment of 16/05/2000, French Republic v Ladbroke Racing Ltd and Commis sion of the European Communities, [2000] ECR p. I-3271

11 C-309/99 Judgment of 19/02/ 2002, J.C.J. Wouters, J.W. Savelbergh and Price Water house Belastingadviseurs BV v Algemene Raad van de Nederlandse Orde van advocaten,[2002] ECR p. I-1577 C-136/00 Judgment of 03/10/2002, Rolf Dieter Danner v Suomen valtio, [2002] ECR p. I C-101/00 Judgment of 19/09/2002, Antti Siilin v tulliasiamies, [2002] ECR p. I-7487 Komission päätös , Christiani v. Nielsen, EYVL N:o L 165, , s.12. LYHENTEET AVL Arvonlisäverolaki Dnro Diaarinumero ECR European court report, Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen oikeustapaus kokoelma ETA Euroopan talousalue EU Euroopan unioni EVL Elinkeinoverolaki EY Euroopan yhteisö EYVL Euroopan yhteisön virallinen lehti HE Hallituksen esitys KHO Korkein hallinto-oikeus KKunA Asetus kunnallishallituksesta kaupungissa MKunA Asetus maalaiskuntien kunnallishallinnosta KVL Kiinteistöverolaki, myös Keskusverolautakunta SPR Suomen punainen risti T Taltio TOL Tulo- ja omaisuusverolaki TVL Tulo- ja varallisuusverolaki Vp Valtiopäivät VVL Varallisuusverolaki

12 1 1 Johdanto 1.1 Selvityksen taustatekijät Yhdistyslain mukaan yhdistyksen voi perustaa vain aatteellisen tarkoituksen toteuttamista varten. Yhdistysrekisteriin merkittyjen yhdistysten toimintaa rajoittaa säännös, jonka mukaan yhdistyslaki ei koske yhteisöä, jonka tarkoituksena on voiton tai muun välittömän taloudellisen edun hankkiminen siihen osalliselle taikka jonka tarkoitus tai toiminnan laatu on muuten pääasiallisesti taloudellinen. Taloudellisen toiminnan käsitettä ei yhdistyslaki määrittele. Yhdistykset harjoittavat useissa tapauksissa kuitenkin myös taloudellista toimintaa. Taloudellisella toiminnalla tässä alustavasti määriteltynä tarkoitetaan toimintaa, jossa yhdistys vastiketta vastaan myy tuotteita eli tavaroita tai palveluja. Yhdistyksen toimintaan välittömästi liittyvästä taloudellisesta toiminnasta voidaan mainita aluksi esimerkki urheilujärjestöistä. Jos urheiluseura voi sääntöjensä mukaan järjestää urheilukilpailuja tai pitää urheilulaitosta, sen katsotaan voivan ilman erityistä sääntömääräystä myydä kilpailujen yhteydessä virvokkeita ja ylläpitää urheilulaitoksen yhteydessä kioskia tai ruokalaa. Tällainen taloudellinen toiminta kuuluu normaalisti kilpailujen järjestämiseen ja urheilulaitosten pitämiseen. Monessa tapauksessa myös sosiaali- ja terveysalan järjestöjen toimintaan sisältyy varsin laajamittaista taloudellista toimintaa, joka saattaa muodostaa järjestön sääntöjen mukaisen pääasiallisen toiminnan. Järjestön sääntöjensä mukaisesti harjoittama asuintilojen vastikkeellinen vuokraustoiminta olkoon tässä esimerkkinä taloudellisesta toiminnasta. Tässä tapauksessa järjestön olennainen toiminnan osa on sisällöltään taloudellista. Tässä selvityksessä tarkastellaan sosiaali- ja terveysjärjestöjä. Valinta perustuu näiden järjestöjen kilpailuoikeudellisen aseman selvitystarpeeseen, joka on noussut ajankohtaiseksi, kun kunnat ja kuntayhtymät järjestävät sosiaali- ja terveyspalvelujen hankintaa ostopalveluina oman organisaationsa ulkopuolelta. Perinteisesti kunnat ovat hankkineet sosiaali- ja terveyspalveluja järjestöiltä, mutta alan yksityisen yritystoiminnan kehittyessä myös yrityksiltä. Oman organisaationsa ulkopuolelta palveluja hankkiessaan kuntia velvoittaa laki julkisista hankinnoista (1505/92), joka velvoittaa kunnat kilpailuttamaan palveluhankintansa. Useissa tapauksissa kunnat ovat tehneet järjestön kanssa sopimuksen ilman kilpailutusta. Tässä tilanteessa myös järjestöjen veronhuojennukset ovat nousseet kilpailuoikeudellisiksi kysymyksiksi. Eräs esimerkki uusista ajankohtaisista kysymyksistä liittyy vanhusten asumispalveluja järjestäviin yhdistyksiin. Vanhustentaloyhdistykset ovat tiettävästi useimmissa tapauksissa saaneet suoraan verovapauden tuloverolain (1535/92), myöhemmin TVL, tai joissain tapauksissa eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista annetun lain (680/76) perusteella. Päätöksen TVL:n mukaisesta verovapaudesta tekee paikallinen verotoimisto ja viimeksi mainitun lain perusteella keskitetysti verohallitus kuultuaan sitä ennen yleishyödyllisten yhteisöjen verovapauslautakuntaa. Verotuksellinen kohtelu näyttäisi olevan kuitenkin muuttumassa. Tämä ilmenee muun muassa verohallituksen lausunnosta Kuopion hallintooikeudelle. Verohallitus totesi siinä yksityisten yritysten nähneen markkinaraon ja tarpeen edellä todetulle palvelutoiminnalle, jolloin yhdistyksen toiminta täytyy katsoa liiketoiminnaksi verotuksen tasapuolisuuden turvaamiseksi. 1 1 Kuopion hallinto-oikeus Dnro 01154/02/1900. Tässä Siilinjärven Palvelutaloyhdistys ry:n verotusta koskeneessa asiassa verohallitus hylkäsi yhdistyksen eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista annetun lain mukaisen veronhuojennushakemuksen. Kuopion hallinto-oikeus kumosi kuitenkin päätöksen, koska verohallitus pyysi sen palauttamista. Verohallitus perusteli päätöksen palauttamisesitystä sillä, että paikallinen verotoimisto oli ennen vuoden 2001 verotuksen toimittamista ilmoittanut, ettei se tulisi pitämään yhdistystä tuloverotuksessa yleishyödyllisenä yhteisönä edellä mainitusta vuodesta lukien. Kuitenkin vuoden 2001

13 2 Kilpailuvirasto oli esittänyt verohallitukselle edellä mainitussa tapauksessa, että veronhuojennuksen tarpeen arvioinnissa pitäisi sen mielestä ottaa huomioon paitsi markkinaolosuhteet myös toiminnan tosiasiallinen luonne. Mikäli yleishyödyllinen yhteisö toimii markkinaehtoisessa ympäristössä, jossa muutkin elinkeinonharjoittajat tuottavat samoja palveluita, ja yleishyödyllisen yhteisön palvelutuotanto on järjestetty liiketaloudellisin periaattein toimivaksi, ei veronhuojennuksella ole perusteita. Toiminta on luonteeltaan elinkeinotoimintaa, vaikka voittotavoite puuttuisikin. Toisaalta eräänä osoituksena siitä, että yleishyödyllinen yhteisö toimii markkinaehtoisesti, voidaan pitää myös yleishyödyllisen yhteisön ja kunnan välistä ostosopimusta. Kilpailuvirasto katsoi lisäksi, ettei liiketoimintaa vastaavaan toimintaan tulisi kohdistua erityisiä kilpailuneutraliteetin vaarantavia etuja. 2 Myös Kauppa- ja teollisuusministeriön vuonna 1999 perustaman Markkinoiden toimivuus -hankkeen osaraportissa, joka koski sosiaali- ja terveyspalvelumarkkinoita, kiinnitettiin huomiota verotuksen kilpailua häiritsevään vaikutukseen. 3 Edellä kuvatut tapahtumat ja lausunnot osoittavat, että järjestöjen asemaan niiden tuottaessa sosiaali- ja terveyspalveluja on kohdistumassa aikaisempaa enemmän verotuksellisia paineita. Näiden syynä on ollut pieneltä osaltaan verotuksen fiskaalinen intressi, mutta suuremmalta osalta verotuksen väitetty vaikutus kilpailuun ja markkinoiden toimivuuteen. Yhteisöjen verotusta koskeva muuttuva käytäntö näyttää edellä kuvatun mukaisesti liittyvän likeisesti yleiseen kilpailuoikeudelliseen argumentointiin kilpailuneutraliteetin tarpeeseen. 1.2 Selvityksen tavoite ja toteutus Tässä selvityksessä pyritään analysoimaan verotuksen kilpailuoikeudellisia vaikutuksia sosiaalija terveysjärjestön toiminnassa. Käsillä olevasta kirjoituksesta käytetään nimitystä selvitys, sillä sen tekemisessä ei ole nähty tarpeelliseksi selvityksen käyttötarkoituksesta johtuen noudattaa tieteellisen tutkimuksen metodologialle asetettuja vaatimuksia. Selvityksen tarkoituksena on "vain" selkeyttää järjestötoimintaa koskevien säädösten kokonaisuutta. Merkittävin kysymys on se, millä edellytyksillä sosiaali- ja terveysjärjestölle voidaan voimassa oleva kilpailulainsäädäntö huomioon ottaen myöntää erityiskohtelua verolainsäädännössä ja sen soveltamisessa, eli veronhuojennuksia. Kysymystä kilpailuvaikutuksista lähestytään aluksi kolmelta suunnalta: Ensimmäiseksi pyritään paikallistamaan yhdistyksen toiminnan sisältö yhdistyslain näkökulmasta, toiseksi yhdistyksen toimintaa säätelevät verosäännökset ja kolmanneksi kilpailuoikeuden sovellettavuus yhdistyksen toimintaan. Viimeksi mainittua täydentää tarkastelu, miten kilpailuoikeudessa tulee ottaa huomioon verotusta koskevat säännökset. Yleishyödyllisen sosiaali- ja terveysjärjestön verotuksellisen kohtelun kannalta näyttää aikaisemmin kuvattujen ongelmien ratkaisemisessa olennaiseksi kysymykseksi nousevan taloudellisen toiminnan ja toisaalta yleishyödyllisen, eräissä yhteyksissä aatteellisen toiminnan määrittely. Yleishyödyllisyyden lisäksi termit taloudellinen toiminta, elinkeinotoiminta ja liiketoiminta esiintyvät eri säädöksissä ilman, että niiden sisältöä olisi selkeästi määritelty. verotuksessa yhdistystä oli pidetty yleishyödyllisenä, vaikka verotoimisto oli ennen verotuksen valmistumista verohallitukselle antamassaan lausunnossa todennut, ettei yhdistystä tultaisi pitämään yleishyödyllisenä. Koska päätös oli perustunut osittain vääriin tietoihin, hallinto-oikeus palautti asian verohallitukselle uudelleen käsiteltäväksi. Verohallituksen päätös 558/344/2002 ja lausunto , Nro 558/344/2002, s.2. 2 Kilpailuviraston lausunto , Dnro 294/72/02. 3 Melin Paunio, s. 163 ja 164.

14 3 Selvityksessä edetäänkin siten, että määritelmien tunnistamiseen pyritään kunkin säädöksen osalta erikseen ja vasta yhteenveto-osassa arvioidaan niiden suhdetta toisiinsa. Selvityksessä tarkasteltava säädöskenttä Kilpailulainsäädäntö: Laki kilpailunrajoituksista EY:n kilpailulainsäädäntö Verolainsäädäntö: Tuloverolaki Arvonlisäverolaki Kiinteistövero, ym. Laki eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista Sosiaali- ja terveysjärjestöt: Yhdistykset Säätiöt Yleishyödylliset osakeyhtiöt Yhteisölainsäädäntö: Yhdistyslaki Säätiölaki Osakeyhtiölaki Edellä todetun tavoitteen toteuttamiseksi selvitetään sosiaali- ja terveysjärjestön verotusta koskevat perussäännökset. Verotussäännökset eivät sinänsä ole päällimmäisinä tutkimuskohteina, mutta kilpailuneutraliteetin selvittämiseksi on välttämätöntä niiden varsin kattava kuvaaminen. Kysymys on siitä, millä tavalla verotuksessa näille yhteisöille annetaan erityiskohtelu, jotta näitä erityissäännöksiä voitaisiin arvioida veronhuojennusten ja kilpailusääntöjen yhteensopivuuden kannalta. Vaikka ajankohtaiset ongelmat näyttäisivät koskevan vain eräiden yleishyödyllisten yhteisöjen veronhuojennuksista annetun lain soveltamista, tämän selvityksen piiriin on yleishyödyllisen toiminnan verotuskohtelun kokonaiskuvan aikaansaamiseksi sisällytetty myös muut verolainsäännökset. Kilpailuoikeuden soveltamisesta pyritään tässä selvityksessä toteamaan lyhyesti ne peruskriteerit, joilla mainitut säännökset tulevat sovellettaviksi järjestön toiminnassa. 4 Kilpailuoikeuden säännöksiä tarkastellaan kansallisten kilpailusääntöjen perusteella, muuta niiden soveltamisessa joudutaan tukeutumaan jossain määrin myös EY:n kilpailuoikeuteen. Tutkimuskohteena olevien säädösten läpikäynnissä pyritään selvittämään myös yhteisön kilpailuoikeuden vaikutus kansallisen verolainsäädännön sisältöön ja sen liikkumavaraan. Järjestön tosiasialliseen toimintaan paneudutaan vain siinä määrin, että toiminnan sisällön tunnistaminen antaa pohjaa niiden oikeudelliselle arvioinnille. Tässä selvityksessä pyritään lopuksi arvioimaan myös eri säädösten soveltamisen etusijajärjestystä, mikäli tällaista priorisointia ylipäätään on tehtävissä. 4 Olen selvittänyt tätä seikkaperäisemmin tutkimuksessani Raha-automaattiyhdistys ja kilpailu, Tutkimus kilpailuoikeuden vaikutuksista Raha-automaattiyhdistyksen avustustoimintaan erityisesti silmällä pitäen sosiaali- ja terveyspalveluiden hankintojen kilpailuttamisvelvoitetta. Raha-automaattiyhdistys, Avustustoiminnan raportteja 9, Helsinki 2003.

15 4 1.3 Järjestöjen toiminta sosiaali- ja terveyssektorilla Sosiaali- ja terveysjärjestöjä tarkastellaan yleensä osana niin sanottua kolmatta sektoria. Yritysten ja kolmannen sektorin ero kiteytyy tapaan, jolla ne suhtautuvat voiton tuottamiseen. Yritysten keskeinen tavoite on tuottaa voittoa, ja tämä tavoite määrää toimintajärjestelminä yritysten muun toiminnan logiikkaa. Tuotettavilla tavaroilla tai palveluksilla on oltava käyttöarvo, niiden on oltava hyödyllisiä, jotta niitä kysyttäisiin ja ostettaisiin. Kuitenkin tavaroiden markkinoille tulon motiivina on saada sijoitetuille arvoille lisäarvoa, voittoa, joka on osa hintaa. 5 Kolmannen sektorin on sanottu käynnistävän taloudellisen toimintansa sen sosiaalisen arvon vuoksi, eikä toiminta tähtää voittoihin. Kolmannen sektorin toimintalogiikka on kuitenkin yritysmäistä, joten palvelutuotannon ja muun toiminnan edellyttämät tulot ja voimavarat on itse hankittava. Poikkeavuutta yritystoimintaan verrattuna on kuitenkin sikäli, että usein toiminta ei kata kokonaiskustannuksia, vaan osa tarvittavista varoista tulee vapaaehtoispanoksina ja osa kerätään muuten. Talous on kolmannella sektorilla mukana vähemmän itsetarkoituksellisena elementtinä tai ensisijaisena tavoitteena kuin yrityksillä. Talous on yritystoimintaan verrattuna välineellisempää, ennen muuta mahdollistamassa jonkin sosiaalisen tarkoituksen toteumista. Kolmannen sektorin palvelu- ja tavaratuotannossa on kilpailun kannalta epäedullisia tekijöitä, kuten liiketaloudellisesti kannattamattomat ja suppeat markkinat ja työvoiman kvalifikaatiovajauksia. Tästä syystä myös verotuksellisesti erilainen kohtelu yrityksiin verrattua on ollut perusteltua. 6 Yhdistysrekisterin mukaan Suomessa on kaikkiaan noin rekisteröityä aatteellista yhdistystä. Lisäksi rekisteröimättömien yhdistysten määräksi on arvioitu noin Yksin sosiaali- ja terveyssektorilla toimii useita tuhansia rekisteröimättömiä yhdistyksiä. Rekisteröidyistä yhdistyksistä sosiaali- ja terveysalan yhdistysten lukumäärän on arvioitu olevan noin Toimialaan viittaavan nimensä mukaisesti sosiaali- ja terveysalan järjestöt tuottavat myös sosiaali- ja terveyspalveluita. Järjestöjen palvelutuotannon vertaaminen kunnallisesi tuotettuihin tai yksityisten tuottamiin palveluihin on ongelmallista, koska järjestöt poikkeavat kahdella merkittävällä tavalla muiden palvelutuottajien toimintaperiaatteista: 1) sosiaali- ja terveysjärjestöillä on palvelutoiminnan ohella myös muita, ennen kaikkea jäsentensä edunvalvontaan liittyviä tehtäviä ja tavoitteita ja 2) kaikki kunnallisesta palvelutuotannosta tai yritystoiminnasta aiheutuvat kustannukset on muutettavissa euromääräisiksi. Järjestöjen palvelutuotantoon voi palkkatyön ohella sisältyä myös maksuttomaan vapaaehtoisuuteen perustuvaa toimintaa ja toisaalta järjestöissä tehtävä palkkatyö voi jakaantua palkkatyön ja edunvalvontatehtävien kanssa. 8 Vuotta 2000 koskevasta selvityksestä ilmenee, että sosiaali- ja terveydenhuollon kokonaiskustannukset olivat 11,49 miljardia euroa. Julkiseen palvelutuotantoon siitä meni 9,12 miljardia, yritysten palvelutuotantoon 1,37 miljardia ja järjestöjen tuotantoon 1 miljardi euroa. Sosiaalitoimen kustannukset tästä olivat 4,56 miljardia ja terveystoimen osuus 6,93 miljardia 5 Rönnberg, s. 79: Kolmatta sektoria on luonnehdittu sijoittamalla se sosiaalisten perusinstituutioiden yritysten, valtion ja perheiden muodostaman kolmion keskiöön. Toisaalta sillä on itsenäisen sosiaalisen instituution piirteitä, toisaalta se on yritysten, valtion ja perheiden välisiä suhteita ja vuorovaikutusta luova välittävä mekanismi tai elämänalue. 6 Rönnberg, s Poteri, s Poteri, s

16 5 euroa. Järjestöjen osuus oli vastaavasti sosiaalipalveluissa 774, 5 miljoonaa euroa eli 17 prosenttia ja terveyspalveluissa 232,7 miljoonaa euroa eli 3,4 prosenttia Yritysten toiminta sosiaali- ja terveyspalveluissa Ennen vuotta 1995 sosiaalipalveluyritysten toiminta oli erittäin pienimuotoista ja keskittynyt harvoille toimialoille ja muutamille maantieteellisille alueille. Lapsi- ja nuorisotyössä on ollut tarjolla yritysten tarjoamia palveluja jo kymmeniä vuosia, mutta ikääntyneiden palveluissa sekä mielenterveyspalveluissa ja päihdehuollossa yritysten markkinoille tulo on tapahtunut käytännössä vasta 1990-luvun aikana. Valtaosa sosiaalipalveluyrityksistä on toiminut alle viisi vuotta. Yritysten rooli on ollut lähinnä täydentää julkista palveluntarjontaa ja tasata julkisen palvelutuotannon ruuhkahuippuja. Sosiaalipalvelumarkkinoiden viime vuosien kehitystä kuvaa yritysmäärän nopea kasvu sekä maantieteellisen markkina-alueen laajeneminen. Vuonna 2000 yritysten osuus sosiaalipalveluista oli 4,9 prosenttia. Terveyspalveluissa yritysten rooli on huomattavasti merkittävämpi kuin sosiaalipalveluissa. Vuonna 2000 oli terveyspalveluja tuottavia yrityksiä Suurimpia toimialoja sekä liikevaihdolla että yritys- ja henkilömäärällä mitattuna olivat lääkäripalvelut, hammashoito ja fysioterapia. Yritykset tuottivat noin 16 % kaikista terveyspalveluista. Terveyspalveluyritysten määrä on lisääntynyt ja liikevaihto kasvanut tasaisesti koko 1990-luvun lopun. Vuonna 2001 yksityisten sosiaalipalvelutoimipaikkojen lukumäärä oli ja terveyspalveluyritysten lukumäärä Tilastoista ei toistaiseksi ilmene erikseen yksityisten sosiaaliyritysten lukumäärää Kauppinen Niskanen, s.18 ja 19. Selvityksen tiedot perustuvat keskeisten rekisterinpitäjien Stakesin, Tilastokeskuksen, Kelan, verohallituksen, Patentti- ja rekisterihallituksen, lääninhallitusten ja Rahaautomaattiyhdis-tyksen tietoihin. Tietoja on osittain jouduttu myös arvioimaan. 10 Ks. Kauppinen Niskanen, s ja

17 6 2 Yhdistystoiminnan säädöspohja 2.1 Yhdistyslaki yleishyödyllisyyden määrittelijänä Yhdistyslain (503/89) tavoitteena on perustuslain edellyttämällä tavalla antaa säännökset yhdistymisvapauden käyttämisestä. Lain tavoitteena on hallituksen esityksen mukaan edesauttaa kansanvaltaisuuden periaatteen kannalta perusteltujen menettelytapojen käyttöönottoa yhdistyksissä. 11 Yhdistyslaki perustuu nykyisin perustuslain (731/1999) 13 :ään, joka takaa jokaiselle yhdistymisvapauden. Siihen sisältyy oikeus ilman lupaa perustaa yhdistys, kuulua tai olla kuulumatta yhdistykseen ja osallistua yhdistyksen toimintaan. Samoin on turvattu ammatillinen yhdistymisvapaus ja vapaus järjestäytyä muiden etujen valvomiseksi. Yhdistymisvapauden perustana ovat yhdistyksen sisäinen itsemääräämisoikeus ja toimintavapaus. Siten yhdistykset voivat vapaasti hyväksyä haluamansa säännöt ja valita jäsenensä. 12 Perustuslain 13 jättää yhdistymisvapaudesta aikaisemmin voimassa olleiden säännösten tavoin yhdistyksen käsitteen avoimeksi. Käsitettä ei myöskään ole määritelty yhdistyslaissa, kuten jäljempänä ilmenee. Suomalaisessa oikeuskirjallisuudessa lähtökohtana on pidetty yhdistyksen määritelmää, jonka V. Merikoski esitti jo vuonna 1935 väitöskirjassaan. Siinä hän esitti yhdistykselle neljä tunnusmerkkiä: Yhdistys on yhteenliittymä, 1) jonka muodostaa usea henkilö, 2) joka on tarkoitettu pysyväksi, 3) joka on perustettu jäsenten keskeisellä sopimuksella ja 4) joka edistää jäsenten yhteistä tarkoitusta. 13 Tämän selvityksen tarkoituksena ei ole niinkään tutkia yhdistysvapautta sinänsä, vaan tarkoituksena on tunnistaa, millä tavalla perustuslaki ja yhdistyslaki antavat tukea sosiaali- ja terveysjärjestön harjoittamalle taloudelliselle toiminnalle tai rajaavat sitä. Kiistatonta on, että yhdistymisvapauden historiallinen tausta niin kansainvälisessä kuin kansallisessakin lainsäädännössä on aatteellisten yhdistysten toiminnan turvaamisessa. 14 Perusoikeussäännösten esitöissä todettiin, että perustuslain 13 :n turvaama yhdistymisvapaus koskee ensisijaisesti yhdistyslain tarkoittamia aatteellisia yhdistyksiä (HE 309/1993 vp, s. 60). Yhdistymisvapauden suojaa ei ole kuitenkaan perusteltua rajoittaa yksinomaan vain tällaisiin yhdistyksiin. Yhdistyslain piiriin eivät kuulu kuitenkaan taloudelliset yhdistykset, joiden tarkoituksena on harjoittaa taloudellista toimintaa. Perusoikeusnäkökulmasta niitä on tarkasteltava perustuslain 15 :ssä tarkoitetun omaisuudensuojan ja 18 :n 1 momentissa vahvistun elinkeinovapauden kannalta. 15 Yhteenvetona on todettavissa, että yhdistyksen aatteellista toimintaa arvioidaan yhdistyslain perusteella. Yhdistyksen mahdollisesti harjoittama elinkeinotoiminta ei kuulu lähtökohtaisesti yhdistyslain, vaan elinkeinon harjoittamisen vapaudesta annetun lain (122/1919) soveltamisen piiriin. 16 Lain periaatteena on lain nimen 11 Ks. HE 64/1988 vp, esityksen pääasiallinen sisältö. 12 Tuori s. 49. Tuori huomauttaa sivulla 434, että yhdistyslaki on säädetty ennen perusoikeusuudistusta. Tämän vuoksi on mahdollista, että yhdistyslain säännökset ovat jossain kohdin perustuslain kanssa ristiriidassa. 13 Merikoski, s. 9. Ks. myös Halila, s. 14 ss. 14 Ks. Tuori, s Tuori kuvaa yksityiskohtaisesti yhdistymisoikeutta perusoikeutena ja ihmisoikeutena. 15 Ks. Tuori s Halila, haastattelu : Myös lainsäädäntötoimin järjestettyihin yhdistyksiin voi tietyin tavoin kohdistua yhdistymisvapauden suoja. 16 Ks. Tuori, s. 564: "Aatehistorialliselta kannalta on merkittävää, että perustuslaissa vahvistettiin nyt ensimmäistä kertaa yrittämisen vapauden periaate. Elinkeinon ja ammatin harjoittamisen periaate oli sinänsä eräänlaisena pääsääntönä hyväksytty jo ammattikuntalaitoksen ja merkantilistisen järjestelmän lakkauttamisen myötä annetulla elinkeinoasetuksella (ks. Kekkonen 1987). Tämä asetus korvattiin vuonna 1919 yhä edelleen voimassa olevalla, joskin erittäin monta kertaa muutetulla lailla elinkeinon harjoittamisen oikeudesta (122/1919)."

18 7 mukaisesti elinkeinon harjoittamisen vapaus laissa määritellyin poikkeuksin ja erityismääräyksin. Lain määräykset koskevat sen 1 :n 1 momentin 2 kohdan mukaan myös suomalaista yhteisöä ja säätiötä, joten myös yhdistyksellä on oikeus harjoittaa elinkeinotoimintaa. Kysymys on kuitenkin siitä, muuttaako elinkeinotoiminta yhdistyksen luonteeltaan taloudelliseksi. Yhdistyslain 1 luku sisältää yleiset määräykset yhdistyslain soveltamisesta ja yhdistyslaissa säädellyn yhdistystoiminnan rajauksista. Lain 1 :ssä on todettu yhdistyksen perustamisen päätarkoitus: Yhdistyksen saa perustaa aatteellisen tarkoituksen yhteistä toteuttamista varten. Tarkoitus ei saa olla lain tai hyvien tapojen vastainen. Aatteellisuuden sisältöä ei ole yhdistyslaissa haluttu hallituksen esityksen mukaan tarkemmin määritellä. Lain perusteluiden mukaan lain aatteellisuus käsitteellä ymmärretään sitä, että yhteistoiminnan tarkoitus on muuta kuin voiton tai muun välittömän taloudellisen edun hankkimista yhteistoimintaan osallisille. 17 Yhdistyslain 2 :n 1 momentti rajaa lain soveltamista siten, että laki ei koske yhteisöä, jonka tarkoituksena on voiton tai muun välittömän taloudellisen edun hankkiminen siihen osallisille taikka jonka tarkoitus tai toiminnan laatu muuten on pääasiallisesti taloudellinen. Tämäkin rajaus perustuu vuoden 1919 yhdistyslain samansisältöiseen määräykseen. Lainkohdassa erityisesti suljetaan lain soveltamisalan ulkopuolelle niin sanotut taloudelliset yhdistykset ja muut yhteisöt, vaikka laki jo 1 :n mukaan koskee vain aatteellisia yhdistyksiä. Vaikka yhteisöllä olisi jokin aatteellinenkin päämäärä ajettavanaan, sitä ei pidetä aatteellisena yhdistyksenä, jos sillä on myös taloudellinen tarkoitus tai jos yhteisö muuten on pääasiassa taloudellinen. 18 Lainvastaisuus johtuu siis suoraan yhdistyslaista itsestään. Rekisteriin merkitseminen luo yhdistykselle oikeuskelpoisuuden. Yhdistystä pidetään rekisteröimisen jälkeen itsenäisenä oikeushenkilönä. Tämä johtuu oikeudessamme vallitsevasta periaatteesta, jonka mukaan yhteenliittymä tunnustetaan oikeushenkilöksi, eli se voi saavuttaa nimiinsä oikeuksia ja velvoitteita vain, kun tietyt laissa säädetyt edellytykset täyttyvät. Taloudellista yhdistystä ei yhdistyslain 49 :n 1 momentin 3 kohdan mukaan voida merkitä yhdistysrekisteriin, koska taloudellisen yhdistyksen säännöt eivät täytä lain 2 :n aatteellisuuden vaatimusta. 19 Yhdistyslain edellä todetun kohdan mukaan rekisteröiminen on toimitettava, jos sille ei ole lakiin perustuvaa estettä. Niin aikaisemman kuin nykyisenkin lain rekisteröimisjärjestelmää on kuvattu vakiintuneesti sanalla normatiivijärjestelmä. Sen perusajatuksen mukaan rekisteröiminen on toimitettava, jos laissa säädetyt edellytykset täyttyvät, niin kuin asia on ilmaistu yhdistyslain 49 :n 1 momentin 3 kohdassa. Oikeuskirjallisuudessa tehtyjen johtopäätösten mukaan normatiiviperiaate tarkoittaa, että sääntöjen on oltava kyseisen lain (eli yhdistyslain) ja tarvittaessa muunkin lain mukaiset. 20 Yhdistyslakia ei ole edes yritetty laatia aukottomaksi eikä muutenkaan kirjoittaa materiaalisilta osiltaan erityisesti sääntötarkastuksen tarpeita silmällä pitäen. Rekisteriin merkittyjen yhdistysten säännöissä voi näin ollen olla ja onkin kohtia, joita ei voida pitää oikeudellisesti pätevinä, vaikka viranomainen on suorittanut tarkastustehtävänsä asianmukaisesti. Sääntöjen oikeudellista pätevyyttä koskeva asia voi tulla tarkasteltavaksi yleisessä tuomioistuimessa HE 64/1988 vp, s HE 64/1988 vp, s HE 64/1988 vp, s Halila, s. 176 ss. Halila huomauttaa lisäksi, että hakemuskäytännössä voisikin tulla hankaluuksia, jos viranomaisen tulisi olla perillä myös siitä, täyttävätkö säännöt esim. järjestökäyttöön perustuvat oikeudelliset pätevyyden vaatimukset. Tarkastelu on tehty sillä perusteella puhutaanko lainmukaisuudesta vai lakiin perustuvasta esteestä. 21 Halila, s. 182.

19 8 Yhdistyslaista ilmenevien kriteereiden perusteella aatteellisen ja taloudellisen yhdistyksen erottelu ei ole ongelmatonta. Arviointi on joka tapauksessa kokonaisharkintaa. Merkittävää on siten taloudellisen toiminnan laajuus ja sisältö suhteessa aatteelliseen toimintaan. Hallituksen esityksessä mainitaan esimerkkinä lailla säädellyistä taloudellisista yhdistyksistä osuuskunnat. Muita taloudellisia yhdistyksiä ovat esityksen mukaan muun muassa lauttaus- ja uittoyhdistykset, riistanhoitoyhdistykset, paliskunnat ja paliskuntien yhdistykset, metsänhoitoyhdistykset ja kauppakamarit. Esimerkkeinä lakiesityksen aikaisista lailla säätelemättömistä yhdistyksistä olivat puhelinyhdistykset. 22 Taloudellisten yhdistysten perustaminen ei nykyisenkään yhdistyslain määräysten mukaan ole sinänsä lain vastaista, mutta tällaista yhdistystä ei voida merkitä yhdistysrekisteriin. 23 Yhdistyksen merkitseminen rekisteriin ei takaa, että yhteisön toiminta tosiasiallisesti täyttää aatteellisuuden tunnusmerkit. Yhdistyksen säännöt tarkastetaan ennen rekisteröimistä, jotta ne täyttävät yhdistyslain vaatimukset, mutta yhdistyksen tosiasialliseen toimintaan tarkastus ei ulotu. Patentti- ja rekisterihallitus ei yhdistysrekisterinpitäjänä myöskään rekisteröimisen jälkeen seuraa yhdistyksen toimintaa, sillä rekisterinpitäjällä ei ole lakiin perustuvaa oikeutta puuttua yhdistyksen toimintaan rekisteröimisen jälkeen. Käytännössä rekisterinpitäjä ei siten ole poistanut omasta aloitteestaan yhdistyksiä rekisteristä sen johdosta, että toiminta on muuttunut vahvistettujen sääntöjen vastaiseksi. Tarvittaessa yhdistystä pyydetään tekemään sääntömuutos. 24 Yhdistyksen kotipaikan alioikeus voi yhdistyslain 43 1 momentin mukaan sisäasiainministeriön, virallisen syyttäjän tai yhdistyksen jäsenen kanteesta julistaa yhdistyksen lakkautetuksi, jos yhdistys toimii olennaisesti vastoin lakia tai sen säännöissä määrättyä tarkoitusta. Lakkauttamisen perusteena voi periaatteessa olla myös se, että yhdistys on muuttanut toimintansa vastoin alkuperäistä tarkoitusta taloudelliseksi tai on kenties koko ajan toiminut 22 Merikoski, s Merikoski käsittelee tässä vuonna 1935 julkaistussa väitöskirjassaan yksityiskohtaisesti yhdistyksen taloudellista toimintaa. Erityisesti hän on arvioinut yhdistyslain säännöstä, jonka mukaan yhdistys on myös taloudellinen, jos sen toiminta on "muuten pääasiallisesti taloudellista laatua". Kun yhdistyslaki puhuu toiminnasta, joka on pääasiassa taloudellista laatua, tarkoittanee se lähinnä toimintaa, joka järjestelyynsä katsoen on taloudellista, toisin sanoen toimintaa, jota harjoitetaan taloudellisin keinoin, s.o. liikemäisesti, ammattimaisesti. Yhdistyslain 1 :n 2 momentti näyttää edellyttävän, että sellaisen yhteenliittymän toiminta, joka tarkoittaa voiton tai muun välittömän taloudellisen ansion hankkimista siihen osallisille, on taloudellista laatua (huom. sana "muuten"). Kuitenkin kuten sanottu, "toiminta" yksin tekee yhdistyksestä taloudellisen: yhdistys, jonka toiminta on "pääasiassa" taloudellista laatua", on taloudellinen siinäkin tapauksessa, ettei sen tarkoituksena ole voiton tai muun välittömän taloudellisen edun hankkiminen jäsenille. Tämän mukaan yhdistys, joka liikemiesmäisiä, ammattimaisia menettelytapoja noudattaen ja kannattavuuslaskelmien varassa toimii filantrooppisten tarkoitusperien hyväksi, on taloudellinen. Sellainen olisi siis esim. yhdistys, joka tarkoittamattakaan hankkia jäsenilleen mitään muuta etua kuin hyvänteon tuottama tyydytys, toimii halpojen, terveellisten asuntojen hankkimiseksi yhdistyksen ulkopuolella oleville, järjestäen kuitenkin toimintansa liikemäisesti, esim. kantamalla kohtuullisen vuokran vuokralaisiltaan. Kaikissa tällaisissa tapauksissa on tietysti kiinnitettävä huomiota myös siihen, onko tarkoituksena voiton hankkiminen yhdistykselle: yhdistys on aina taloudellinen, jos se on perustettu voittoa tuottavaa toimintaa varten, mutta sen ei välttämättä tarvitse olla taloudellinen, jos sen toiminta tosin sattumalta voi tuottaa voittoa, mutta yhdistys jatkaisi toimintaansa vaikka se tuottaisi tappiota. Merikoski huomauttaa, ettei taloudellisten ja aatteellisten yhdistysten välistä rajaa voida tällaisilla yleisillä säännöillä määrätä. Käytäntö tuo usein esiin tapauksia, joissa nämä molemmat ominaisuudet "aatteellinen" ja "taloudellinen" esiintyvät erottamattomasti toisiinsa kietoutuneena. Kuten yhdistyslain 9 :n 2 momentti osoittaa, voi yhdistyslain alainen yhdistys harjoittaa elinkeinoa tai muuta ansiotoimintaa. Taloudelliseksi yhdistys muuttuu Merikosken mukaan vasta silloin, kun taloudellinen puoli sen toiminnassa saa ylivallan ja muodostuu yhdistyksen pääasialliseksi tehtäväksi, niin että yhdistyksen toimintaa johdetaan pääasiassa liike- ja kannattavuusnäkökohtien mukaan ja ansion mahdollisuuksia silmällä pitäen. Näiden seikkojen perusteella lainkäyttäjän on aina kussakin eri tapauksessa erikseen ratkaistava, kumpaan ryhmään yhdistys kuuluu. 23 He 64/1988 vp. s.23 ja Sadeluoto, haastattelu.

20 9 taloudellisen yhdistyksen tavoin. Lakkauttamista harkittaessa on kiinnitettävä huomiota yhdistyksen tosiasialliseen toimintaan, eikä vain siihen, mitä sen säännöissä on määrätty. Käytännössä tosiasiallinen lain vastainen toiminta edellyttää sen toteennäyttämistä. Yhdistyslailla ei ole tarkoitettu kokonaan kieltää aatteellisilta yhdistyksiltä taloudellista toimintaa. Yhdistys voi harjoittaa taloudellista toimintaa, joka tukee sen aatteellisen tarkoituksen toteuttamista. Yhdistyksen säännöistä on kuitenkin 5 :n mukaan ilmettävä ne puitteet, joissa taloudellista toimintaa harjoitetaan. Yhdistys saa kuitenkin yhdistyslain 2 :ää täsmentävän 5 :n mukaan harjoittaa vain sellaista elinkeinoa tai ansiotoimintaa, josta on määrätty sen säännöissä tai joka muutoin välittömästi liittyy sen tarkoituksen toteuttamiseen taikka jota on pidettävä taloudellisesti vähäarvoisena. 25 Aatteellinen yhdistys saa harjoittaa elinkeinoa ja ansiotoimintaa aatteellisen toiminnan tukemiseksi, kunhan se ei taloudellisen toiminnan kautta tule pääasiallisesti taloudelliseksi. Yhdistys ei saa jakaa saavuttamaansa taloudellista tulosta voittona, osinkona tai ylijäämänä jäsenilleen. 26 Rekisterinpitäjän on yhdistyslain 49 :n 1 momentin 3 kohdan mukaan tarkastettava, ettei yhdistyksen rekisteröimiselle ole 1 luvun säännösten mukaan estettä eli yhdistys ei ole taloudellinen yhdistys. Aatteellisten yhdistysten tuki- ja kannatusyhdistyksiä voidaan pitää aatteellisina, kunhan niiden toiminta kohdistuu tuettavan järjestön edustaman aatteen eikä jäsenistön välittömään tukemiseen. Hallituksen esityksen mukaan aatteellisen ja taloudellisen yhdistyksen rajanvedon ongelmat aiheutuvat enimmältä osaltaan siitä, että yhdistykset tarvitsevat varoja toimintaansa. 27 Ne voivat saada varoja jäsenmaksuina, lahjoituksina ja julkisina toiminta-avustuksina. Mitä enemmän yhdistyksessä tehdään vapaaehtoistyötä, sitä vähemmän toimintaan tarvitaan varoja. Monissa yhdistyksissä varaintarve on niin suuri, että on katsottu välttämättömäksi harjoittaa ansio- tai elinkeinotoimintaa. Yhdistyslaissa on edellä esitetyn mukaisesti pyritty määrittelemään ne rajat, joissa tämä on mahdollista. 28 Järjestöjen harjoittamaa aatteellisen toiminnan tukitoimintaa, kuten esimerkiksi ravintola- ja kioskitoimintaa voidaan pitää yhdistyslain mukaisena toimintana, kunhan sen kohdentuminen ja laajuus täyttää edellä esitetyt vaatimukset. Yhdistykselle sallittavan taloudellisen toiminnan laatuun ja laajuuteen voivat vaikuttaa muun muassa yhdistyksen jäsenmäärä, yhdistyksen aatteellisen toiminnan laajuus verrattuna taloudelliseen toimintaan sekä yhdistyksen alueellinen ulottuvuus. Samoin vaikutusta voi olla sillä, miten puhtaasti yhdistys on aatteellinen. Esimerkiksi puoluejärjestöt, urheiluseurat ja ammattiyhdistykset voivat harjoittaa verrattain laajamittaista taloudellista toimintaa, koska ne ovat toiminta-ajatukseltaan kiistatta aatteellisia, usein myös jäsenmäärältään ja alueelliselta levinneisyydeltään laajoja. 29 Tässä selvityksessä ei tarkastella erikseen säätiöiden tai ns. yleishyödyllisten osakeyhtiöiden toimintaa. 30 Säätiölain 5 :n 3 momentissa todetaan, että Perustamislupaa älköön kuitenkaan annettako, jos säätiön tarkoituksena sen sääntöjen mukaan on liiketoiminnan harjoittaminen tai jos sen pääasiallisena tarkoituksena ilmeisesti on välittömän taloudellisen edun hankkiminen säätäjälle tahi säätiön toimihenkilölle, taikka milloin säätiön perustaminen olisi ilmeisesti sääntöperinnöstä voimassa olevien säännösten kiertämistä. Säätiölain kohta säätiön 25 Ks. myös Halila Tarasti s Halila - Tarasti, s HE 64/1988 vp, s Ks. Halila - Tarasti, s HE 64/1988 vp, s Raha-automaattiyhdistyksen avustuskäytännössä avustuskelpoinen on myös yleishyödyllinen osakeyhtiö. Tällaisen yhtiön yhtiöjärjestyksessä on oltava maininta terveyden ja/tai sosiaalisen hyvinvoinnin edistämiseen tähtäävästä toiminnasta, voitonjakokielto sekä maininta siitä, että yhtiötä purettaessa sen netto-omaisuus käytetään siihen yleishyödylliseen toimintaan, mitä varten yhtiö on perustettu. RAY, vuoden 2003 avustusvalmistelun periaatteita s.3.