Arvonlisävero Soveltamisala Verovelvollisuus Vastike Kiinteistöhallintapalvelun oma käyttö Koulutustoiminta Direktiivin vaikutus

Koko: px
Aloita esitys sivulta:

Download "Arvonlisävero Soveltamisala Verovelvollisuus Vastike Kiinteistöhallintapalvelun oma käyttö Koulutustoiminta Direktiivin vaikutus"

Transkriptio

1 Vuosikirjanumero KHO:2009:84 Antopäivä Taltionumero 2390 Diaarinumero 1687/2/07 Arvonlisävero Soveltamisala Verovelvollisuus Vastike Kiinteistöhallintapalvelun oma käyttö Koulutustoiminta Direktiivin vaikutus Yhdistyksen omistuksessa tai hallinnassa olevia kiinteistöjä käytettiin yhdistyksen harjoittamassa verosta vapaassa koulutustoiminnassa. Yhdistyksen harjoittamaa koulutustoiminta ei kuitenkaan ollut kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä (77/388/ETY) tarkoitetulla tavalla vastikkeellista, koska koulutus oli oppilaille maksutonta eikä yhdistyksen saamaa valtion avustusta pidetty vastikkeena suoritetuista koulutuspalveluista. Tällainen kiinteistöillä harjoitettu toiminta ei ollut direktiivin eikä myöskään arvonlisäverolain soveltamisalaan kuuluvaa toimintaa. Yhdistys ei näin ollen ollut tämän toiminnan osalta arvonlisäverolaissa eikä direktiivissä tarkoitettu verovelvollinen eivätkä kiinteistöt olleet tältä osin arvonlisäverolain tai direktiivin soveltamisalaan kuuluvassa käytössä. Koska kiinteistöjä käytettiin lähes yksinomaan tai ainakin pääosin tässä tarkoituksessa, kiinteistöillä yhdistyksen omalla henkilökunnalla suoritettavien kiinteistöhallintapalvelujen verokohtelua oli arvioitava tästä lähtökohdasta. Yhdistyksen ei katsottu suorittavan noita kiinteistöhallintapalveluja verovelvollisen ominaisuudessa eikä yhdistyksen ollut siten suoritettava niistä kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön veroa. Äänestys 4 1. Arvonlisäveron palautushakemukset tilikausilta , ja Ks. myös KHO:2004:119 ja KHO T Arvonlisäverolaki 1 1 momentti 1 kohta ja 2 momentti, 4, 32 ja 39 Euroopan yhteisöjen neuvoston kuudes arvonlisäverodirektiivi (77/388/ETY) 2 artikla 1 kohta, 4 artikla 1, 2 ja 3 kohta, 6 artikla 2 kohta b alakohta ja 3 kohta sekä 13 artikla A kohta 1 alakohta i alakohta Euroopan neuvoston direktiivi yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä (2006/112/EY) 2, 9, 12, 26, 27 ja 132 artiklat Asian aikaisempi käsittely Uudenmaan verovirasto on tekemillään päätöksillä hylännyt yhdistyksen arvonlisäveron palautushakemukset tilikausilta , ja Verovirasto on päätöstensä perusteluissa todennut, että yhdistystä on pidettävä Euroopan yhteisöjen neuvoston kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä 77/388/ETY (jäljempänä myös kuudes arvonlisäverodirektiivi) tarkoitettuna taloudellista toimintaa harjoittavana verovelvollisena siitä huolimatta, että kysymys on verottomasta koulutustoiminnasta. Yhdistyksen tulee siten suorittaa koulutustoiminnan käytössä olevien kiinteistöjen osalta kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön veroa arvonlisäverolain mukaisesti. Yhdistys on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, että veroviraston päätökset kumotaan ja yhdistykselle palautetaan kiinteistöhallintapalveluiden omasta käytöstä tilitetyt arvonlisäverot.

2 Yhdistys järjestää perusopetuslaissa tarkoitettua esi- ja perusopetusta sekä lukiolaissa tarkoitettua lukio-opetusta. Opetusta annetaan kahdella kiinteistöllä. Kiinteistöistä toinen on koulun omistuksessa ja toinen on vuokrattuna koulun käyttöön. Oman lakisääteisen koulutustoiminnan käytön lisäksi yhdistys vuokraa vähäisessä määrin toista kiinteistöä kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmälle. Tilojen kokonaispinta-alasta neliömetristä on vuokrattuna päiväkodeille ainoastaan 534 neliömetriä. Päiväkotien ja koulun pienryhmän toiminta liittyy yhdistyksen toimintaan ideologisesti ja toiminnallisesti. Koulurakennusten opetustiloja vuokrataan hyvin vähäisessä määrin iltaisin ja viikonloppuisin myös urheiluseuroille sekä yksityisille liikunta- ja muille vastaaville ryhmille. Tilojen vuokraus yhdistyksille, urheiluseuroille ja erilaisille nuorisoryhmille on tilojen tilapäisluonteista, satunnaista luovuttamista. Vuokraustoiminta on hyvin vähäistä suhteessa yhdistyksen lakisääteiseen koulutustoimintaan. Vuokratuotot suhteessa lakisääteisen koulutustoiminnan valtionrahoitukseen eivät ole olleet edes yhtä prosenttia vuosina Yhdistyksen henkilökuntaan on kuulunut kaksi talonmiestä vuoteen 2004 asti, sen jälkeen yksi talonmies sekä kahdeksan siivoojaa. Yhdistys on maksanut arvonlisäveroa kiinteistöhallintapalveluiden omasta käytöstä noin euroa/tilikausi. Yhdistyksen ylläpitämä lakisääteinen koulutustoiminta rahoitetaan yksityisen opetuksenjärjestäjän saamalla valtionosuudella. Perusopetuslain mukaisesti opetus oppilaille on maksutonta. Koulun toimintaa voidaan tukea haluttaessa vapaaehtoisella kannatusmaksulla. Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen (jäljempänä EYT) oikeuskäytännön valossa tarkasteltuna taloudellisen toiminnan olemassaololle on edellytyksenä toiminnan vastikkeellisuus. EYT:n asiassa C-89/81, Hong Kong Trade, antaman tuomion mukaan tilanteessa, jossa palveluja suoritettiin aidosti ilman vastiketta, kysymys ei ollut kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitetusta taloudellisesta toiminnasta. Myös oikeuskirjallisuudessa on todettu, että vaikka kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan verovelvollisuus seuraa taloudellisen toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta riippumatta, niin taloudellisen toiminnan edellytetään kuitenkin olevan vastikkeellista tai sillä muutoin edellytetään olevan jonkinlainen tulonsaantitarkoitus. Yhdistyksen toiminta on kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalan ulkopuolista toimintaa. Toiminta ei täytä taloudellisen toiminnan kriteerejä, kuten esimerkiksi vastikkeellisuutta. Yhdistys tuottaa opetusta vastikkeetta. Yhdistys ei näin ollen harjoita jatkuvassa tulonsaantitarkoituksessa vastikkeellista tavaroiden ja palvelujen myyntiä taloudellisena toimintana. Yhdistyksen koulutustoiminta perustuu lakiin ja on yhteiskunnallista toimintaa. Vastaavanlaista koulutusta tuottavat myös kunnat ja valtion oppilaitokset. Yhdistyksen toiminta on verrattavissa korkeimman hallinto-oikeuden antamissa päätöksissä taltionumerot 3364 ja 3366 (jäljempänä päätökset KHO 2004/3364 ja 2004/3366) tarkoitettuun toimintaan. Yhdistys suorittaa yleishyödyllisenä yhteisönä lapsiin ja nuoriin kohdistuvaa koulutus- ja kasvatustyötä samanlaisena yhteiskunnallisena palvelutehtävänä kuin valtion liikelaitos sen hoitaessa luonnonsuojelutehtäviä (KHO 2004/3366). Kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan palvelujen oman käytön veroa suoritetaan vain verovelvollisen ominaisuudessa suoritetuista palveluista. Jotta palvelut suoritettaisiin verovelvollisen ominaisuudessa edellytetään, että palvelun suorittajan toiminta on direktiivissä tarkoitettua taloudellista toimintaa. Korkein hallinto-oikeus on edellä mainituissa päätöksissään todennut, että arvonlisäverolain 32 :n mukainen kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotus tulee kyseeseen vain, jos tiloja käytetään kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaiseen

3 taloudelliseen toimintaan. Yhdistys ei harjoita taloudellista toimintaa silloin, kun se tuottaa lakisääteistä koulutusta. Se ei voi periä oppilailta maksuja, vaan se joutuu toimimaan valtion rahoituksen varassa. Näin ollen yhdistyksen omistuksessa tai hallinnassa olevia tiloja käytetään yksinomaan tai joka tapauksessa pääosin muussa kuin vastikkeellisessa taloudellisessa toiminnassa. Yhdistys ei siten ole verovelvollisen ominaisuudessa koulutusta tuottaessaan eikä se näin ollen ole velvollinen suorittamaan arvonlisäveroa kiinteistöhallintapalvelujen omaan käyttöön ottamisesta. Uudenmaan veroviraston veroasiamies on antanut valituksen johdosta vastineen ja verovirasto lausunnon. Yhdistys on antanut vastaselityksen Hallinto-oikeus on hylännyt yhdistyksen veroviraston päätöksistä tekemän valituksen. Hallintooikeus on lausunut päätöksensä perusteluina seuraavaa: Arvonlisäverolain 1 :n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa suoritetaan liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnistä. Pykälän 2 momentin mukaan veroa suoritetaan 32 :ssä tarkoitetun kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön silloinkin, kun se ei tapahdu liiketoiminnan muodossa. Lain 32 :n 1 momentin mukaan kiinteistöhallintapalvelu katsotaan otetuksi omaan käyttöön myös silloin, kun kiinteistön omistaja tai haltija itse suorittaa kiinteistöön kohdistuvan palvelun, jos kiinteistöä käytetään muuhun kuin vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Pykälän 3 momentin 2 kohdan mukaan kiinteistöhallintapalveluja ovat muun muassa kiinteistön puhtaanapito ja muu kiinteistönhoito sekä kiinteistön talous- ja hallintopalvelut. Arvonlisäverolakia koskevan hallituksen esityksen (HE 88/1993 vp) mukaan lakiehdotuksen 1 :n 2 momenttiin sisältyisi kiinteistöhallintapalveluja koskeva, lain soveltamisalaa laajentava säännös. Lakia sovellettaisiin 1 :n 1 momentin 1 kohdan mukaan vain liiketoiminnan muodossa tapahtuvaan myyntiin. Omaan käyttöön tuotetuista kiinteistöhallintapalveluista olisi kuitenkin suoritettava veroa 32 :ssä säädetyin edellytyksin riippumatta siitä, käytetäänkö kiinteistöä liiketoiminnassa vai ei. Arvonlisäverolain 2 :n 1 momentin mukaan velvollinen suorittamaan arvonlisäveroa (verovelvollinen) 1 :ssä tarkoitetusta myynnistä on tavaran ja palvelun myyjä. Lain 20 :n mukaan myyntinä pidetään myös tavaran tai palvelun ottamista omaan käyttöön siten kuin :ssä säädetään. Lain 23 :n mukaan rakentamispalvelun ja kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön säädetään myös :ssä. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa on kannettava verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta. Direktiivin 4 artiklan 1 kohdan mukaan verovelvollisella tarkoitetaan jokaista, joka itsenäisesti harjoittaa missä tahansa jotakin 2 kohdassa tarkoitettua taloudellista toimintaa, riippumatta tämän toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta. Artiklan 2 kohdan mukaan 1 kohdassa tarkoitettua taloudellista toimintaa on kaikki tuottajan, kauppiaan tai palvelujen suorittajan harjoittama toiminta, mukaan lukien kaivostoiminta, maataloustoiminta ja vapaa ammattitoiminta tai vastaava. Taloudellisena toimintana on pidettävä myös liiketoimintaa, joka käsittää aineellisen tai aineettoman omaisuuden hyödyntämistä jatkuvaluontoisessa tulonsaantitarkoituksessa. Jäsenvaltiot voivat artiklan 3 kohdan mukaan pitää verovelvollisena myös jokaista, joka satunnaisesti suorittaa 2 kohdassa tarkoitettuun toimintaan liittyviä liiketoimia.

4 Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 ja 3 kohdassa säädetään palvelujen oman käytön verotuksesta. Artiklan 2 kohdan b alakohdan mukaan vastiketta vastaan suoritettuihin palveluihin on rinnastettava verovelvollisen vastikkeettomasti omaan tai henkilöstönsä yksityiseen käyttöön tai yleensä yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin suorittamat palvelut. Artiklan 3 kohdan mukaan jäsenvaltiot voivat kilpailun vääristymisen estämiseksi ja noudattaen 29 artiklassa tarkoitettua neuvottelumenettelyä rinnastaa vastiketta vastaan suoritettuihin palveluihin verovelvollisen yrityksensä tarpeita varten suorittaman palvelun, jos palvelu toisen verovelvollisen suorittamana ei oikeuttaisi arvonlisäveron täyteen vähennykseen. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohdan b alakohdan ja 3 kohdan mukainen palvelujen oman käytön verotus tulee kysymykseen vain tilanteissa, joissa palvelun suorittaja on direktiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Direktiivin 4 artiklassa säännellyt verovelvollisen ja taloudellisen toiminnan käsitteet ovat soveltamisalaltaan laajoja. Verovelvollisen käsite kattaa taloudellisen toiminnan riippumatta kulloinkin kyseessä olevan toiminnan tarkoituksesta sekä tuloksesta ja siten myös voittoa tuottamattoman toiminnan. Direktiivin mukaan verovelvollisia ovat myös sellaiset taloudellista toimintaa harjoittavat, joiden toiminta on vapautettu verosta 13 artiklan säännösten perusteella. Näin ollen 13 artiklan A kohdan i alakohdassa määritellyt opetustoimintaa harjoittavat laitokset ovat verovelvollisia harjoittamastaan taloudellisesta toiminnasta, vaikka toiminnasta ei erityissäännösten perusteella suoriteta veroa, ja 6 artiklan määräykset palvelujen oman käytön verotuksesta koskevat tällöin myös niitä. Arvonlisäverolaissa on lain soveltamisala ja verovelvollinen määritelty eri tavoin kuin kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä. Arvonlisäverolain soveltamisalaa keskeisesti määrittävä sanonta liiketoiminnan muodossa vastaa sinänsä olennaisilta osin direktiivin soveltamisalaan liittyvää sanontaa taloudellinen toiminta. Arvonlisäverolaissa ei kuitenkaan ole direktiivin tapaan selkeästi rajattu lain soveltamisalaan kuuluvaksi vain verovelvollisen ominaisuudessa suoritetut liiketoimet tai muu taloudellinen toiminta. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan verovelvollinen on 4 artiklassa tarkoitettu taloudellisen toiminnan harjoittaja, silloinkin kun toiminnasta ei direktiivin mukaan suoriteta veroa. Arvonlisäverolaissa verovelvollisella tarkoitetaan veronsuorittamisvelvollista. Vastaava ero on myös palvelujen oman käytön verotusta koskevassa sääntelyssä. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohdan b alakohdasta ja 6 artiklan 3 kohdasta, verrattuna 2 ja 4 artiklaan, ilmenee noiden säännösten soveltamisen edellytyksenä olevan, että palvelu suoritetaan verovelvollisen ominaisuudessa. Muutoin nämä palvelujen oman käytön verotusta koskevat säännökset eivät voi tulla sovellettaviksi. Arvonlisäverolaissa ei ole vastaavaa palvelujen oman käytön verotuksen rajausta yleensä eikä myöskään kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen osalta. Koska kuudennen arvonlisäverodirektiivin edellä selostettujen palvelujen oman käytön verotusta koskevien säännösten mukaan veroa suoritetaan vain verovelvollisen ominaisuudessa suoritetuista palveluista, myös arvonlisäverolain kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön veroa koskevia säännöksiä on tulkittava direktiivin vastaavien säännösten sanamuodon ja tarkoituksen mukaisesti siten, että kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen edellytyksenä on, että ne suoritetaan verovelvollisen ominaisuudessa. Yhdistyksen tarkoituksena on ylläpitää ja tukea aatteellisesti ja taloudellisesti erästä koulua. Yhdistyksen tarkoituksena on edistää koulun perustana olevia yhteiskunnallis-sosiaalisia virikkeitä. Tarkoituksensa toteuttamiseksi yhdistys järjestää valtioneuvoston antaman luvan nojalla perusopetuslaissa ja lukiolaissa tarkoitettua opetusta ylläpitämässään koulussa, hankkii

5 omistukseensa tai muutoin käyttöönsä koulun tarpeita varten kiinteistöjä, rakennuksia ja tiloja sekä muuta mahdollista omaisuutta, järjestää juhlia, näytöksiä, näyttelyitä ja muita vastaavia tilaisuuksia. Yhdistys rahoittaa koulutustoimintansa lakiin perustuvalla valtion avulla. Opiskelu opiskelijoille on ilmaista. Yhdistyksellä on koulutustoimintansa käytössä kaksi kiinteistöä. Yhdistyksellä on ollut palveluksessaan kaksi talonmiestä vuoteen 2004 saakka, jonka jälkeen palveluksessa on ollut yksi talonmies, sekä kahdeksan siivoojaa, jotka ovat huolehtineet koulutustoiminnan käytössä olevien kiinteistöjen kiinteistöhallintapalveluista. Yhdistys on suorittanut kiinteistöhallintapalvelusta oman käytön veron arvonlisäverolain 32 :n mukaisesti. Yhdistyksellä ei ole ollut muuta arvonlisäveronalaista toimintaa. Yhdistyksen käytössä olevia kiinteistöjä käytetään edellä esitetyssä yhdistyksen harjoittamassa koulutustoiminnassa, jota on pidettävä kuudennen arvonlisäverodirektiivin 4 artiklassa tarkoitettuna taloudellisena toimintana. Yhdistys on näin ollen tämän koulutustoiminnan osalta arvonlisäverolaissa ja kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Kyseessä olevat koulutustoiminnan käytössä olevat kiinteistöt ovat siten yhdistyksellä kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan kuuluvassa käytössä ja näin ollen yhdistys suorittaa kyseessä oleviin kiinteistöihin kohdistuvia kiinteistöhallintapalveluja verovelvollisen ominaisuudessa. Tämän vuoksi yhdistyksen on suoritettava kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön arvonlisäveroa koulutustoimintansa käytössä oleviin kiinteistöihin omalla henkilökunnalla suorittamistaan kiinteistöhallintapalveluista. Veroviraston päätöksiä ei ole aihetta muuttaa. Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa Yhdistys on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä. Valituksessaan yhdistys on uudistanut hallinto-oikeudessa esittämänsä ja vaatinut, että hallinto-oikeuden ja veroviraston päätökset kumotaan ja kysymyksessä olevat arvonlisäverot palautetaan yhdistykselle hakemusten mukaisesti. Yhdistys ei peri oppilailta, joihin opetustoiminta kohdistuu, tai muiltakaan tahoilta vastiketta. Koulutustoiminnasta ei ole tarkoitus vastaisuudessakaan periä maksuja. Yhdistys rahoittaa koulutustoimintansa saamallaan valtionosuudella ja lisäksi se ottaa vastaan satunnaisia lahjoituksia. Yhdistyksen vuokraustoiminta on hyvin vähäistä sekä pinta-alan että saatujen tuottojen perusteella arvioituna. Vuokraus palvelee sekin pedagogiikkaa. Pelkästään vähäisen vuokraustoiminnan johdosta ei voida katsoa, että yhdistys toimisi koulutuspalveluja luovuttaessaan verovelvollisen ominaisuudessa. Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (jäljempänä arvonlisäverodirektiivi) 2 artiklan edellytysten täyttymistä tulee arvioida itse tuotettujen kiinteistöhallintapalvelujen kulloisenkin käyttötarkoituksen mukaisesti. Käyttötarkoituksen mukainen arviointi edellyttää sen tarkastelemista, mihin palvelun suorittajan harjoittamaan ulkoiseen toimintaan palvelu suoraan liittyy. Kaikkien palvelujen tarkastelu yhtenä kokonaisuutena, johtaisi käyttötarkoituksen kannalta virheelliseen lopputulokseen. Kiinteistöhallintapalvelut liittyvät välittömästi yhdistyksen harjoittamaan muuhun kuin arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettuun taloudelliseen toimintaan. Kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotus merkitsee selvää poikkeamista oman käytön verotuksen pääsäännöistä ja sitä on siten tulkittava suppeasti verovelvollisen eduksi. Se, että yhdistys vähäisessä määrin vuokraa tilojaan ja myös mainostaa niitä, ei ole käyttötarkoituksen mukaisen tulkinnan kannalta merkityksellistä, koska kiinteistön hankinnat on tehty vastikkeetonta koulutustoimintaa varten.

6 Myös KHO:n päätöksessä 2004/3364 on katsottu, ettei vähäinen vuokraustoiminta vaikuta siihen, katsotaanko harjoitettu toiminta yleisesti taloudelliseksi toiminnaksi. Hallinto-oikeus ei ole päätöksessään perustellut sitä, miksi yhdistyksen koulutustoiminta olisi taloudellista toimintaa, vaikka yhdistys ei myy palvelujaan, vaan luovuttaa ne vastikkeetta. Ilmeisesti hallinto-oikeus on katsonut taloudellisen toiminnan syntyvän siitä, että yhdistyksen toiminta sinänsä on arvonlisäverodirektiivissä verottomaksi säädettyä koulutustoimintaa. Tämä tulkinta kuitenkin ohittaa soveltamisalaa koskevan edellytyksen kokonaan. Arvonlisäverodirektiivissä säädetty vapautus koulutustoiminnan osalta koskee vastikkeellista koulutustoimintaa eli esimerkiksi maksullisia yksityisiä oppilaitoksia. On ymmärrettävää, että tällaisen toiminnan harjoittajan voidaan katsoa olevan arvonlisäverodirektiivin 9 artiklan mukainen verovelvollinen, kun vielä verovelvollisen ja taloudellisen toiminnan käsitteitä tulee tulkita laajasti. Myöskään ei liene ongelmallista nähdä, että arvonlisäverodirektiivin soveltamisalan määrittävä 2 artikla kattaa maksullisen, yksityisen oppilaitoksen toiminnan, kun kyseinen toimija saa palvelun vastaanottajalta vastikkeen ja kun oppilaitos harjoittaa toimialaansa eli verottomaan koulutustoimintaan kuuluvaa palvelua ja toimii näin verovelvollisen ominaisuudessa. Koska arvonlisäverokomitean neuvotteluasiakirjat eivät ole julkisia, ei ole täysin selvää, keitä kaikkia oman käytön verotus voi arvonlisäverokomitean tulkinnan mukaan koskea. Jollei konsultaation yhteydessä ole sovittu, että oman käytön verotus voi koskea myös vastikkeetonta toimintaa harjoittavaa yleishyödyllistä yhdistystä, on epäselvää, onko Suomen valtio noudattanut neuvottelumenettelyä säännöksen soveltamisen kannalta riittävällä tavalla. Kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen taustalla on kilpailun vääristymisen estäminen. Kunnat ovat oikeutetut kuntapalautukseen koulutustoiminnan yhteydessä suorittamistaan kiinteistöhallintapalveluista. Yhdistys toimii sinänsä samanlaisena toimijana. Yhdistystä kuitenkin rasittaa velvollisuus suorittaa kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön veroa ja tämä johtaa yhdistyksen näkökulmasta kilpailun vääristymiseen. Vaikkakaan yhdistys ei ole julkisoikeudellinen yhteisö, sen toiminta on sinänsä verrattavissa viranomaistoimintaan, koska se tuottaa vastaavia lakisääteisiä koulutuspalveluja kuin mitä viranomaistoiminnassa tuotetaan. Arvonlisäverodirektiivin mukaan kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotus voi koskea direktiivissä tarkoitettua verovelvollista ainoastaan silloin, kun tämä suorittaa kiinteistöhallintapalveluja yrityksensä tarpeita varten. Tälläkin perusteella voidaan katsoa, että oman käytön verotus ei voi koskea direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle jäävää toimintaa eli muuta kuin taloudellista toimintaa. Arvonlisäverodirektiivin 2 artiklasta käy ilmi, että ainoastaan vastikkeellinen toiminta voi olla taloudellista toimintaa. Vastikkeeton toiminta tai toiminta, johon vastikkeella ei ole suoraa ja välitöntä yhteyttä, ei ole verovelvollisen ominaisuudessa harjoitettua toimintaa. Tällaisesta toiminnasta ei voi näin koitua velvollisuutta suorittaa kiinteistöhallintapalveluiden oman käytön veroakaan. Yhdistyksen tapauksessa kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotus ei ole mahdollista, koska yhdistys ei myy koulutuspalvelua eli ei suorita koulutuspalveluja verovelvollisen ominaisuudessa. Yhdistys ei näin ollen ole arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu taloudellisen toiminnan harjoittaja. Arvonlisäverodirektiivissä on rajattu lain soveltamisalaan (2 artikla) kuuluvaksi vain tavaroiden ja palvelujen vastikkeelliset luovutukset, jotka on tehty verovelvollisen ominaisuudessa. Arvonlisäverodirektiivin 26 ja 27 artiklan mukainen palvelujen oman käytön verotus tulee kysymykseen vain tilanteissa, joissa palvelun suorittaja on arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen.

7 Yhdistyksen koulutustoiminta ei kuulu arvonlisäverolain ja arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan. Yhdistys käyttää omistamiaan ja hallitsemiaan kiinteistöjään pääosin tässä vastikkeettomasti luovutetussa koulutustoiminnassa. Tässä toiminnassaan yhdistys ei toimi verovelvollisen ominaisuudessa. Yhdistys ei siten ole velvollinen suorittamaan kiinteistöhallintapalveluiden oman käytön arvonlisäveroa. Valtiovarainministeriö on korkeimman hallinto-oikeuden pyynnöstä antamassaan lausunnossa esittänyt muun ohella seuraavaa: Asiassa on kysymys siitä, mahdollistavatko kuudennen arvonlisäverodirektiivin säännökset yleishyödyllisen yhteisön järjestämään lakisääteiseen koulutustoimintaan käytettäviin kiinteistöihin kohdistuvien kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan mukaan palvelujen oman käytön verotus tulee kysymykseen vain tilanteissa, joissa palvelujen suorittaja on direktiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Verovelvollisen käsite on määritelty kuudennen arvonlisäverodirektiivin 4 artiklassa. Sen mukaan verovelvollisella tarkoitetaan jokaista, joka harjoittaa artiklassa määriteltyä taloudellista toimintaa. Verovelvollisen ja taloudellisen toiminnan käsitteet ovat soveltamisalaltaan laajoja. Artiklan mukainen verovelvollisen käsite kattaa taloudellisen toiminnan riippumatta kulloinkin kyseessä olevan toiminnan tarkoituksesta sekä tuloksesta ja siten myös voittoa tuottamattoman toiminnan. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan jäsenvaltioilla on myös mahdollisuus pitää verovelvollisina niitä, jotka harjoittavat satunnaisia liiketoimia. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan verovelvollisia ovat myös sellaiset taloudellista toimintaa harjoittavat, joiden toiminta on vapautettu verosta 13 artiklan säännösten perusteella. Siten mainitussa artiklassa määriteltyä julkista ja yleishyödyllistä toimintaa tai kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamista harjoittavat yhteisöt ovat käsitteellisesti verovelvollisia harjoittamastaan taloudellisesta toiminnasta, vaikka siitä ei erityissäännösten perusteella ole suoritettava veroa. Arvonlisäverolaissa ei ole kuudennen arvonlisäverodirektiivin verovelvollista vastaavaa määrittelyä. Arvonlisäverolaissa käytetty liiketoiminnan muodossa -käsite vastaa kuitenkin kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä käytettyä taloudellisen toiminnan käsitettä. Vaikka myös arvonlisäverolaissa käytetään sanaa verovelvollinen, sen merkitys on toinen kuin kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä. Arvonlisäverolaissa verovelvollisella tarkoitetaan vain veronsuoritusvelvollisia, kun taas kuudennen arvonlisäverodirektiivin käsite verovelvollinen kattaa myös verotuksen soveltamisalaan kuuluvan verosta vapautetun toiminnan. Yhdistys vuokraa hallussaan olevia kiinteistöjä kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmille. Tiloja vuokrataan myös iltaisin ja viikonloppuisin urheiluseuroille ja muille ryhmille. Kiinteistön vuokraus on taloudellista toimintaa ja yhdistys on siten kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä 2004/3364 on katsottu, että kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan palvelujen oman käytön verotuksen edellytyksenä on lisäksi se, että palvelu suoritetaan verovelvollisen ominaisuudessa. Kysymyksestä, missä ominaisuudessa palvelu suoritetaan, on erotettava kysymys, missä ominaisuudessa palvelu kulutetaan. Se, missä ominaisuudessa palvelu suoritetaan, vaikuttaa siihen, voidaanko omaa tuotantoa verottaa kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan mukaan direktiivin soveltamisalaan kuuluvana taloudellisena toimintana. Sillä, missä ominaisuudessa

8 palvelu kulutetaan, on taas merkitystä vain sen suhteen, kumpaa oman käytön verotusta koskevaa säännöstä sovelletaan, kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohtaa vai 3 kohtaa. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen 2004/3364 mukaan kiinteistöhallintapalvelujen verokohtelua on tässä suhteessa arvioitava siitä lähtökohdasta, missä tarkoituksessa kiinteistöä pääosin käytetään. Toisin sanoen palvelu katsotaan tuotetun sen toiminnan yhteydessä, johon kiinteistöä pääasiallisesti käytetään. Jos tämä toiminta on taloudellista toimintaa, kiinteistöhallintapalvelu katsotaan tuotetun verovelvollisen ominaisuudessa ja siihen voidaan kohdistaa oman käytön verotus. Jos kiinteistöä käytetään pääasiassa muuhun kuin taloudelliseen toimintaan, palvelua ei ole suoritettu verovelvollisen ominaisuudessa eikä oman käytön verotus tule kysymykseen. Valituksessa tarkoitetussa tilanteessa kiinteistöjä käytetään pääasiassa yhdistyksen verottomassa koulutustoiminnassa. Ratkaiseva kysymys oman käytön verotuksen suhteen on siten, onko tämä koulutustoiminta kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettua taloudellista toimintaa eli onko yhdistystä pidettävä harjoittamansa koulutustoiminnan osalta kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettuna verovelvollisena. EYT:n vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan taloudellisen toiminnan on oltava kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitetulla tavalla vastikkeellista. Ellei tavaroiden luovutuksesta tai palvelujen suorituksesta peritä vastiketta, kysymys ei ole kuudennen arvonlisäverodirektiivin 4 artiklassa tarkoitetusta taloudellisesta toiminnasta eikä toiminta kuulu direktiivin soveltamisalaan (EYT:n tuomio asiassa C-89/91). Tarjotun palvelun ja saadun vastikkeen välinen välitön yhteys on edellytyksenä sille, että palvelua voidaan pitää vastikkeellisena (EYT:n tuomio asiassa C-102/86). Palvelut on suoritettu vastiketta vastaan ainoastaan, jos palvelun suorittajan ja palvelunsaajan välillä on sellainen oikeudellinen suhde, johon liittyy vastavuoroisuus (EYT:n tuomio asiassa C-16/93, kohta 14). Yhdistyksen harjoittamaa koulutustoimintaa ei voitane pitää kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitetulla tavalla vastikkeellisena. Koulutus on perusopetuslain (628/1998) mukaisesti oppilaille maksutonta. Yhdistyksen saamaa valtionosuutta ei EYT:n oikeuskäytännön perusteella voitane pitää kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitettuna vastikkeena suoritetuista koulutuspalveluista. Valtionosuuden ja koulun tarjoamien palvelujen välillä ei liene EYT:n oikeuskäytännössä edellytettyä välitöntä yhteyttä. Edellä esitetyn perusteella yhdistyksen harjoittama koulutustoiminta ei olisi kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettua taloudellista toimintaa eikä yhdistys siten suorittaisi kiinteistöhallintapalveluja verovelvollisen ominaisuudessa. Yhdistyksen ei näin ollen olisi suoritettava veroa kiinteistöhallintapalveluista. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 3 kohdassa tarkoitettu oman käytön verotus edellyttää, että jäsenvaltio noudattaa direktiivin 29 artiklassa tarkoitettua neuvottelumenettelyä. Suomi on kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen osalta noudattanut mainittua neuvottelumenettelyä ja konsultoinut asiasta arvonlisäverokomiteaa. Konsultaatiomenettely on pelkkä tiedoksiantomenettely eikä siinä oikeudellisesti hyväksytä tai hylätä jäsenvaltion lainsäädäntöä. Jäsenvaltion lainsäädännön yhteisölainsäädännön mukaisuus arvioidaan erikseen suoraan direktiivin säännösten perusteella. Menettelyssä ei myöskään voida käydä yksityiskohtaisella tasolla läpi kaikkia sen kohteena olevaan lainsäädäntöön liittyviä tulkintakysymyksiä. Suomi on asianmukaisesti ja normaalia konsultointikäytäntöä vastaavalla

9 tavalla tuonut esiin kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen keskeiset periaatteet. Suomi on muun muassa maininnut sen, että verotus voi koskea yleishyödyllisiä yhteisöjä. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on antamassaan vastineessa lausunut muun ohella, että yhdistys järjestää perusopetuslaissa (628/1998) tarkoitettua esiopetusta sekä lukiolaissa (629/1998) tarkoitettua lukio-opetusta kahdessa kiinteistössä. Opetus on oppilaille ilmaista. Yhdistys vuokraa lisäksi toista kiinteistöä kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmälle. Molempia kiinteistöjä vuokrataan myös urheiluseuroille ja yksityisille ryhmille. Vuokraus ulkopuolisille on vuonna 2004 ollut toisella kiinteistöllä 8,09 prosenttia ja toisella kiinteistöllä 0,44 prosenttia käyttöajan suhteen perusteella laskettuna (tunnit/pinta-ala). Yhdistys pitää ulkopuolisille vuokrausta vähäisenä. Vuokrausta ulkopuolisille ei kuitenkaan voida pitää vähäisenä ainakaan toisen kiinteistön osalta. Yhdistyksen laatimissa laskelmissa käyttötunteja on 24 tuntia vuorokaudessa. Yöaika ja muut käyttämättä jääneet tunnit on näin ollen laskettu yhdistyksen omaksi käytöksi. Vuokraus ulkopuolisille suhteessa tehokkaaseen kokonaiskäyttöön on siten suurempaa kuin yhdistyksen laskelmissa. Tilojen vuokraus tapahtuu arvonlisäverolain 1 :n tarkoitetulla tavalla liiketoiminnan muodossa. Yhdistys ei ole kuitenkaan velvollinen suorittamaan arvonlisäveroa tästä toiminnasta arvonlisäverolain 4 ja 27 :n perusteella. Mainitut lainkohdat eivät kuitenkaan vapauta arvonlisäveron suorittamisvelvollisuudesta kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön lain 32 :ssä säädetyin edellytyksin. Yleishyödyllinen yhteisö on arvonlisäverolain 4 :n mukaan verovelvollinen kiinteistöhallintapalvelun omaan käyttöön ottamisesta. Yhdistys on edellä mainittujen lainkohtien perusteella verovelvollinen kiinteistöhallintapalvelun omaan käyttöön ottamisesta liiketoiminnan muodossa harjoittamansa kiinteistön vuokrauksen yhteydessä. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin säännökset ja tulkinta eivät ole esteenä arvonlisäverolain soveltamiselle yhdistyksen olosuhteissa. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä 2004/3364 on katsottu, että lähes yksinomaan tai ainakin pääosin arvonlisäverolain tai kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalan ulkopuolisessa käytössä olevien kiinteistöjen osalta seurakuntayhtymä ei ollut verovelvollinen kiinteistöhallintapalvelujen omaan käyttöön ottamisesta. Yhdistyksen tapauksessa kiinteistöjä käytetään pääosin vastikkeetta luovutettavassa opetustyössä eli muussa kuin kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan kuuluvassa toiminnassa. Samoja kiinteistöjä käytetään kuitenkin enemmän kuin vähäisessä määrin arvonlisäverolaissa tarkoitetulla tavalla liiketoiminnan muodossa harjoitetussa toiminnassa. Kiinteistöön kohdistuvien palvelujen kilpailuun liittyvien vääristymien estämiseksi verotuksen neutraalisuus edellyttää arvonlisäverolain 32 :n laajaa soveltamista liiketoiminnan muodossa harjoitetussa toiminnassa. Neutraalisuus ei toteudu, jos yhdistys nyt vapautetaan kiinteistöhallintapalvelun oman käytön verotuksesta. Yksityisten toimijoiden mahdollisuus kilpailla itse tuotetun kiinteistöhallintapalvelun kanssa kaventuu merkittävästi, jos yleishyödyllisiä yhteisöjä ei katsota arvonlisäverovelvollisiksi kiinteistöhallintapalvelun omaan käyttöön ottamisesta kysymyksessä olevissa olosuhteissa. Hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta ei ole syytä muuttaa. Yhdistys on antamassaan vastaselityksessä uudistanut aikaisemmin esittämänsä ja vaatimansa. Arvonlisäverodirektiivissä on selkeästi rajattu lain soveltamisalaan (2 artikla) kuuluvaksi vain tavaroiden ja palvelujen vastikkeelliset luovutukset, jotka on tehty verovelvollisen ominaisuudessa. Artiklassa on nimenomaan käytetty ilmauksia: verovelvollisen ominaisuudessa ja vastikkeellisesta palvelujen suorituksesta. Arvonlisäverodirektiivin 26 ja 27 artiklan mukainen

10 palvelujen oman käytön verotus tulee kysymykseen vain tilanteissa, joissa palvelun suorittaja on arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Kuten valtiovarainministeriö on lausunnossaan todennut, arvonlisäverolaissa ei ole arvonlisäverodirektiivin verovelvollista vastaavaa määrittelyä. Arvonlisäverolain liiketoiminnan muodossa -käsite vastaa kuitenkin arvonlisäverodirektiivin taloudellisen toiminnan käsitettä. Arvonlisäverolaissa sanalla verovelvollinen tarkoitetaan vain veronsuoritusvelvollisia, kun taas arvonlisäverodirektiivissä käsite verovelvollinen kattaa myös verotuksen soveltamisalaan kuuluvan verosta vapautetun toiminnan. Siltä osin kuin yhdistys vuokraa tiloja kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmälle sekä satunnaisesti ulkopuolisille urheiluseuroille ja muille ryhmille, yhdistystä voitaneen pitää arvonlisäverodirektiivin tarkoittamana verovelvollisena, vaikka vuokraus on vapautettu arvonlisäverosta. Vuokraustoiminta on kuitenkin vain äärimmäisen pieni osa yhdistyksen toimintaa. Muilta osin yhdistys ei toimi verovelvollisena eikä siten ole velvollinen suorittamaan kiinteistöhallintapalvelun oman käytän veroa. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä 2004/3364 on katsottu, että velvollisuus suorittaa kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön arvonlisäveroa koskee vain niitä, jotka toimivat verovelvollisen ominaisuudessa. Päätöksen perusteluissa on todettu, että koska kiinteistöjä käytettiin lähes yksinomaan tai ainakin pääosin arvonlisäverolain ja -direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle kuuluvassa toiminnassa, kiinteistöillä seurakuntayhtymän omalla henkilökunnalla suoritettavien kiinteistöhallintapalvelujen verokohtelua oli arvioitava tästä lähtökohdasta. Kuten valtiovarainministeriö on lausunnossaan todennut, edellä mainitun korkeimman hallintooikeuden päätöksen mukaan kiinteistöhallintapalvelujen verokohtelua on arvioitava siitä lähtökohdasta, missä tarkoituksessa kiinteistöä käytetään. Toisin sanoen palvelu katsotaan tuotetun sen toiminnan yhteydessä, johon kiinteistöä pääasiassa käytetään. Jos kiinteistöä käytetään pääasiassa muuhun kuin taloudelliseen toimintaan, palvelua ei ole suoritettu verovelvollisen ominaisuudessa eikä oman käytön verotus tule kysymykseen. Valtiovarainministeriönkin mukaan yhdistyksen kiinteistöjä käytetään pääasiassa yhdistyksen verottomassa koulutustoiminnassa. Yhdistyksen harjoittama tilojen vuokraustoiminta on vähäistä ja kiinteistöjä käytetään pääasiassa yhdistyksen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalan ulkopuolisessa koulutustoiminnassa. Tilojen vuokrauksen suhdetta (tunnit/pinta-ala) laskettaessa on perusteltua käyttää laskennassa 24 tuntia. Laskentamalli, jossa esimerkiksi yöaika tai tietyt päivätunnit jätettäisiin kokonaan laskennan ulkopuolelle, ei johtaisi totuudenmukaiseen lopputulokseen. Samalla tavalla kuin seurakuntien kiinteistöt on hankittu ensisijaisesti seurakunnan omaa toimintaa varten, yhdistyksen tilat on hankittu nimenomaan yhdistyksen koulutustoimintaa varten. Tyhjilläänkin ollessaan tilat ovat luonnollisesti tässä käytössä. Toisen kiinteistön tiloista on vuonna 2004 kaikki vuokraukset huomioon ottaen ollut vuokrattuna 8,09 prosenttia käyttöajan suhteen perusteella laskettuna (tunnit/pinta-ala). Tällöin on vuokrauksiin luettu sekä vuokraukset yhdistyksen toimintaan saumattomasti liittyville päiväkodeille ja koulun pienryhmälle että iltavuokraukset ulkopuolisille yhdistyksille ja urheiluseuroille. Jos vuokrauksiin luetaan vain vuokraukset ulkopuolisille yhdistyksille ja seuroille, on tilojen vuokrauskäyttö vain 0,97 prosenttia tilojen kaikesta käytöstä. Vastaavasti toisen kiinteistön tilojen käyttösuhde on vuonna 2004 ollut kaikkien ulkopuolisille tapahtuneiden vuokrausten osalta vain 0,44 prosenttia. Viimeksi mainitun kiinteistön tiloja ei vuokrata edes päiväkodeille. Toisin kuin veroasiamies väittää, vuokraustoiminta on vähäistä laskentamallista riippumatta. Yhdistys antaa lakisääteistä maksutonta opetusta toimitiloissaan. Toimintansa rahoittamiseen yhdistys saa yksityisenä opetuksenjärjestäjänä valtionosuutta. Yhdistys ei siis luovuta tavaroita tai

11 palveluja vastikkeellisesti arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan mukaisesti verovelvollisen ominaisuudessa. Myös valtiovarainministeriö on lausunnossaan katsonut, että yhdistyksen harjoittama koulutustoiminta jää arvonlisäverodirektiivin soveltamisalan ulkopuolelle. Yhdistyksen tuottamat kiinteistöhallintapalvelut liittyvät suoraan ja kiinteästi sen harjoittamaan muuhun kuin arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettuun taloudelliseen toimintaan. Yhdistyksen ei näin ollen ole suoritettava oman käytön veroa kiinteistöhallintapalveluista. Myös korkeimman hallinto-oikeuden oikeuskäytäntö ja valtiovarainministeriön lausunto tukevat yhdistyksen vaatimusta, jonka mukaan yhdistys ei ole velvollinen suorittamaan kiinteistöhallintapalvelun oman käytön veroa kysymyksessä olevien kiinteistöjen osalta. Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt yhdistykselle valitusluvan ja tutkinut asian. Valitus hyväksytään. Hallinto-oikeuden ja veroviraston päätökset kumotaan ja asia palautetaan verovirastolle uudelleen käsiteltäväksi. Perustelut Sovellettavat oikeusohjeet Arvonlisäverolain säännökset Arvonlisäverolain 1 :n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa suoritetaan valtiolle liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnistä. Pykälän 2 momentin mukaan veroa suoritetaan lain 32 :ssä tarkoitetun kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön silloinkin, kun se ei tapahdu liiketoiminnan muodossa. Lain 4 :n mukaan yleishyödyllinen yhteisö on verovelvollinen kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön lain 32 :ssä säädetyin edellytyksin. Lain 32 :n 1 momentin mukaan kiinteistöhallintapalvelu katsotaan otetuksi omaan käyttöön myös silloin, kun kiinteistön omistaja tai haltija suorittaa itse kiinteistöön kohdistuvan palvelun, jos kiinteistöä käytetään muuhun kuin vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Pykälän 3 momentin 2 kohdan mukaan kiinteistöhallintapalveluja ovat muun muassa kiinteistön puhtaanapito ja muu kiinteistönhoito sekä kiinteistön talous- ja hallintopalvelut. Arvonlisäverolakia koskevan hallituksen esityksen (HE 88/1993 vp) mukaan lain 1 :n 2 momenttiin sisältyisi kiinteistöhallintapalveluja koskeva, lain soveltamisalaa laajentava säännös. Lakia sovellettaisiin 1 :n 1 momentin 1 kohdan mukaan vain liiketoiminnan muodossa tapahtuvaan myyntiin. Omaan käyttöön tuotetuista kiinteistöhallintapalveluista olisi kuitenkin suoritettava veroa lain 32 :ssä säädetyin edellytyksin riippumatta siitä, käytetäänkö kiinteistöä liiketoiminnassa vai ei. Arvonlisäverolain 2 :n 1 momentin mukaan velvollinen suorittamaan arvonlisäveroa (verovelvollinen) 1 :ssä tarkoitetusta myynnistä on tavaran tai palvelun myyjä. Lain 20 :n mukaan myyntinä pidetään myös tavaran tai palvelun ottamista omaan käyttöön siten kuin :ssä säädetään. Lain 23 :n (1501/1993) mukaan rakentamispalvelun ja kiinteistöhallintapalvelun ottamisesta omaan käyttöön säädetään myös :ssä. Arvonlisäverolain 39 :n 1 momentin mukaan veroa ei suoriteta koulutuspalvelun myynnistä. Lain 40 :n mukaan koulutuspalvelulla tarkoitetaan yleissivistävää ja ammatillista koulutusta,

12 korkeakouluopetusta sekä taiteen perusopetusta, jota lain nojalla järjestetään tai jota lain nojalla avustetaan valtion varoin. Euroopan yhteisön oikeus Kuudennen arvonlisäverodirektiivin (77/388/ETY) 2 artiklan 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa on kannettava verovelvollisen tässä ominaisuudessaan maan alueella suorittamasta vastikkeellisesta tavaroiden luovutuksesta ja palvelujen suorituksesta. Direktiivin 4 artiklan 1 kohdan mukaan verovelvollisella tarkoitetaan jokaista, joka itsenäisesti harjoittaa missä tahansa jotakin 2 kohdassa tarkoitettua taloudellista toimintaa, riippumatta tämän toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta. Artiklan 2 kohdan mukaan 1 kohdassa tarkoitettua taloudellista toimintaa on kaikki tuottajan, kauppiaan tai palvelujen suorittajan harjoittama toiminta, mukaan lukien kaivostoiminta, maataloustoiminta ja vapaa ammattitoiminta tai vastaava. Taloudellisena toimintana on pidettävä myös liiketoimintaa, joka käsittää aineellisen tai aineettoman omaisuuden hyödyntämistä jatkuvaluontoisessa tulonsaantitarkoituksessa. Jäsenvaltiot voivat artiklan 3 kohdan mukaan pitää verovelvollisena myös jokaista, joka satunnaisesti suorittaa 2 kohdassa tarkoitettuun toimintaan liittyviä liiketoimia. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 ja 3 kohdassa säädetään palvelujen oman käytön verotuksesta. Artiklan 2 kohdan b alakohdan mukaan vastiketta vastaan suoritettuihin palveluihin on rinnastettava verovelvollisen vastikkeettomasti omaan tai henkilöstönsä yksityiseen käyttöön tai yleensä yritykselle kuulumattomiin tarkoituksiin suorittama palvelu. Artiklan 3 kohdan mukaan jäsenvaltiot voivat kilpailun vääristymisen estämiseksi ja noudattaen 29 artiklassa tarkoitettua neuvottelumenettelyä rinnastaa vastiketta vastaan suoritettuihin palveluihin verovelvollisen yrityksensä tarpeita varten suorittaman palvelun, jos palvelu toisen verovelvollisen suorittamana ei oikeuttaisi arvonlisäveron täyteen vähennykseen. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 13 artiklan A kohdan 1 kohdan i alakohdan mukaan jäsenvaltioiden on vapautettava verosta lasten ja nuorten opetus, koulu- ja yliopisto-opetus, ammattikoulutus ja ammatillinen uudelleenkoulutus sekä niihin suoraan liittyvien palvelujen suoritukset ja tavaroiden luovutukset, joita suorittavat näitä tehtäviä saaneet julkisoikeudelliset laitokset tai muut laitokset, joilla kyseisen jäsenvaltion mukaan on vastaavia päämääriä. Nykyisin vastaavat säännökset sisältyvät yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun neuvoston direktiivin (2006/112/EY) 2, 9, 12, 26, 27 ja 132 artikloihin. Tosiseikat Yhdistys tarkoituksena on ylläpitää ja tukea aatteellisesti ja taloudellisesti erästä koulua. Tarkoituksensa toteuttamiseksi yhdistys järjestää valtioneuvoston antaman luvan nojalla perusopetuslaissa tarkoitettua esi- ja perusopetusta sekä lukiolaissa tarkoitettua lukio-opetusta ylläpitämässään koulussa, hankkii omistukseensa tai muutoin käyttöönsä koulun tarpeita varten kiinteistöjä, rakennuksia ja tiloja sekä muuta mahdollista omaisuutta, järjestää juhlia, näytöksiä, näyttelyitä ja muita vastaavia tilaisuuksia. Yhdistys rahoittaa lakisääteisen koulutustoimintansa lakiin perustuvalla valtion avulla. Opetus on opiskelijoille maksutonta. Yhdistyksellä on koulutustoimintansa käytössä kaksi kiinteistöä. Kiinteistöistä toinen on yhdistyksen omistuksessa ja toisessa kiinteistöissä yhdistys on vuokralaisena. Oman koulutustoimintansa lisäksi yhdistys on vuokrannut vähäisessä määrin toista kiinteistöä kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmälle. Koulurakennusten opetustiloja on vuokrattu iltaisin ja

13 viikonloppuisin myös urheiluseuroille ja muille ryhmille. Vuokraustoiminta on ollut vähäistä suhteessa yhdistyksen harjoittamaan lakisääteiseen koulutustoimintaan. Yhdistyksellä on ollut palveluksessaan kaksi talonmiestä vuoteen 2004 saakka ja sen jälkeen yksi talonmies, sekä kahdeksan siivoojaa, jotka ovat huolehtineet yhdistyksen koulutustoiminnan käytössä olleiden kiinteistöjen kiinteistöhallintapalveluista. Yhdistys on suorittanut näistä kiinteistöhallintapalveluista oman käytön veron arvonlisäverolain 32 :n mukaisesti. Yhdistyksellä ei ole ollut muuta arvonlisäverolain soveltamisalaan kuuluvaa toimintaa. Asian oikeudellinen arviointi ja johtopäätökset Arvonlisäverolain mukaisen kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen tarkoituksena on estää kilpailuun liittyvien vääristymien syntyminen ja toteuttaa kiinteistöön kohdistuvien palvelujen verotuksen neutraalisuus. Ilman oman käytön verotusta kiinteistönhaltijalle muodostuisi verotuksellisesti edullisemmaksi tuottaa arvonlisäverotuksen ulkopuolelle jäävässä toiminnassa käytettyyn kiinteistöön kohdistuvat palvelut itse omalla henkilökunnallaan kuin ostaa ne ulkopuolisilta, mikä vääristäisi kilpailutilannetta. Neutraalisuuden toteuttamiseksi verovelvollisuus omasta käytöstä on säädetty laajaksi. Se koskee sellaisiakin kiinteistönhaltijoita, jotka eivät ole kiinteistöllä harjoittamastaan toiminnasta verovelvollisia. Arvonlisäverolain mukaan kiinteistöhallintapalvelujen ottamisesta omaan käyttöön suoritetaan veroa siitä riippumatta, käytetäänkö kiinteistöä liiketoiminnassa vai ei. Verovelvollisuudesta on vapautettu vain kiinteistönhaltijat, jotka käyttävät kiinteistöä pääasiallisesti asumiseen tai joiden suorittamien kiinteistöhallintapalvelujen määrä on vähäinen. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohdan b alakohdan ja 3 kohdan mukainen palvelujen oman käytön verotus tulee kysymykseen vain tilanteissa, joissa palvelun suorittaja on direktiivissä tarkoitettu verovelvollinen. Direktiivin 4 artiklassa säännellyt verovelvollisen ja taloudellisen toiminnan käsitteet ovat soveltamisalaltaan laajoja. Verovelvollisen käsite kattaa taloudellisen toiminnan riippumatta kulloinkin kyseessä olevan toiminnan tarkoituksesta sekä tuloksesta ja siten myös voittoa tuottamattoman toiminnan. Direktiivin mukaan verovelvollisia ovat myös sellaiset taloudellista toimintaa harjoittavat, joiden toiminta on vapautettu verosta 13 artiklan säännösten perusteella. Näin ollen mainitussa artiklassa määriteltyä julkista ja yleishyödyllistä toimintaa harjoittavat yhteisöt ovat verovelvollisia harjoittamastaan taloudellisesta toiminnasta, vaikka toiminnasta ei erityissäännösten perusteella suoriteta veroa. Myös yleishyödylliset yhteisöt ovat kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan verovelvollisia silloin, kun ne harjoittavat taloudellista toimintaa, ja 6 artiklan määräykset palvelujen oman käytön verotuksesta koskevat tällöin myös niitä. Arvonlisäverolaissa on lain soveltamisala ja verovelvollinen määritelty eri tavoin kuin kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä. Arvonlisäverolain soveltamisalaa keskeisesti määrittävä sanonta liiketoiminnan muodossa vastaa sinänsä olennaisilta osin kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan liittyvää sanontaa taloudellinen toiminta. Arvonlisäverolaissa ei kuitenkaan ole kuudennen arvonlisäverodirektiivin tapaan selkeästi rajattu lain soveltamisalaan kuuluvaksi vain verovelvollisen ominaisuudessa suoritetut liiketoimet tai muu taloudellinen toiminta. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin mukaan verovelvollinen on 4 artiklassa tarkoitettu taloudellisen toiminnan harjoittaja, silloinkin kun toiminnasta ei direktiivin mukaan suoriteta veroa. Arvonlisäverolaissa verovelvollisella tarkoitetaan veronsuorittamisvelvollista. Vastaava ero on myös palvelujen oman käytön verotusta koskevassa sääntelyssä. Kuudennen arvonlisäverodirektiivin 6 artiklan 2 kohdan b alakohdasta ja 6 artiklan 3 kohdasta, verrattuna 2 ja 4

14 artiklaan, ilmenee noiden säännösten soveltamisen edellytyksenä olevan, että palvelu suoritetaan verovelvollisen ominaisuudessa. Muutoin nämä palvelujen oman käytön verotusta koskevat säännökset eivät voi tulla sovellettaviksi. Arvonlisäverolaissa ei ole vastaavaa palvelujen oman käytön verotuksen rajausta yleensä eikä myöskään kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen osalta. Koska kuudennen arvonlisäverodirektiivin edellä selostettujen palvelujen oman käytön verotusta koskevien säännösten mukaan veroa suoritetaan vain verovelvollisen ominaisuudessa suoritetuista palveluista, myös arvonlisäverolain kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotusta koskevia säännöksiä on tulkittava kuudennen arvonlisäverodirektiivin vastaavien säännösten sanamuodon ja tarkoituksen mukaisesti siten, että kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen edellytyksenä on, että ne suoritetaan verovelvollisen ominaisuudessa. Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan taloudellisen toiminnan on oltava kuudennen arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdassa tarkoitetulla tavalla vastikkeellista. Ellei tavaroiden luovutuksesta tai palvelujen suorituksesta peritä vastiketta, kysymys ei ole kuudennen arvonlisäverodirektiivin 4 artiklassa tarkoitetusta taloudellisesta toiminnasta eikä toiminta näin ollen kuulu kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan. Tarjotun palvelun ja saadun vastikkeen välinen välitön yhteys on edellytyksenä sille, että palvelua voidaan pitää vastikkeellisena. Palvelut on suoritettu vastiketta vastaan ainoastaan, jos palvelun suorittajan ja palvelunsaajan välillä on sellainen oikeudellinen suhde, johon liittyy vastavuoroisuus (esimerkiksi EYT:n tuomiot asioissa C-89/81, Hong Kong Trade, C-102/86, Apple and Pear, C-16/93, Tolsma ja C-48/97, Kuwait Petroleum). Yhdistyksen omistuksessa tai hallinnassa olevia, hallinto-oikeuden päätöksessä tarkoitettuja kiinteistöjä käytetään yhdistyksen harjoittamassa verosta vapaassa koulutustoiminnassa. Yhdistyksen harjoittama koulutustoiminta ei kuitenkaan ole kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitetulla tavalla vastikkeellista, koska koulutus on oppilaille maksutonta eikä yhdistyksen saamaa valtion avustusta voida pitää vastikkeena suoritetuista koulutuspalveluista. Toisin kuin hallinto-oikeus korkein hallinto-oikeus katsoo, ettei tällainen toiminta ole kuudennen arvonlisäverodirektiivin eikä myöskään arvonlisäverolain soveltamisalaan kuuluvaa toimintaa. Yhdistys ei näin ollen ole tämän toiminnan osalta arvonlisäverolaissa eikä kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen eivätkä kiinteistöt ole tältä osin arvonlisäverolain tai kuudennen arvonlisäverodirektiivin soveltamisalaan kuuluvassa käytössä. Koska kysymyksessä olevia kiinteistöjä käytetään lähes yksinomaan tai ainakin pääosin tässä tarkoituksessa, joka lisäksi on olennainen osa yhdistyksen toimintaa, näillä kiinteistöillä suoritettavien kiinteistöhallintapalvelujen verokohtelua on arvioitava tästä lähtökohdasta. Korkein hallinto-oikeus katsoo sen vuoksi, toisin kuin hallinto-oikeus, että yhdistys ei suorita kysymyksessä olevia kiinteistöhallintapalveluja verovelvollisen ominaisuudessa. Edellä esitetyillä perusteilla korkein hallinto-oikeus katsoo, ettei yhdistyksen ole suoritettava kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön arvonlisäveroa hallinto-oikeuden päätöksessä tarkoitettuihin kiinteistöihin omalla henkilökunnalla suorittamistaan kiinteistöhallintapalveluista. Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Rihto, Niilo Jääskinen, Ahti Vapaavuori, Matti Halén ja Eila Rother. Asian esittelijä Marita Eeva. Asiaa ratkaistaessa on toimitettu äänestys ja esitetty esittelijän eriävä mielipide. Eri mieltä olleen hallintoneuvos Eila Rotherin äänestyslausunto:

15 Siltä osin kuin asiassa on kysymys kiinteistöjen käytöstä koulutustoimintaan olen samaa mieltä kuin korkeimman hallinto-oikeuden enemmistö. Siltä osin kuin asiassa on kysymys kiinteistön vuokrauksesta kahdelle päiväkodille ja yhdelle koulun pienryhmälle sekä tilojen käyttöoikeuden tilapäisluonteisesta luovuttamisesta urheiluseuroille ja muille ryhmille, katson, että näiltä osin yhdistyksen toiminta on kuudennen arvonlisäverodirektiivin ja arvonlisäverolain soveltamisalaan kuuluvaa toimintaa. Yhdistys on näiltä osin arvonlisäverolaissa ja kuudennessa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitettu verovelvollinen, vaikka kiinteistön vuokraus onkin verosta vapautettua toimintaa. Koska näiltä osin asiakirjoissa ei ole riittävää selvitystä asian ratkaisemiseksi, kumoan myös näiltä osin hallinto-oikeuden ja veroviraston päätökset sekä palautan asian verovirastolle uudelleen käsiteltäväksi. Asian esittelijän oikeussihteeri Marita Eevan esitys asian ratkaisemiseksi oli samansisältöinen kuin hallintoneuvos Eila Rotherin äänestyslausunto.

HE 123/2010 vp. Arvonlisäverolain (1501/1993) 32 :n 3 momentin mukaan kiinteistöhallintapalveluja ovat rakentamispalvelut, kiinteistön puhtaanapito

HE 123/2010 vp. Arvonlisäverolain (1501/1993) 32 :n 3 momentin mukaan kiinteistöhallintapalveluja ovat rakentamispalvelut, kiinteistön puhtaanapito HE 123/2010 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain 32 ja :n muuttamisesta Esityksessä ehdotetaan arvonlisäverolakia muutettavaksi siten, että kiinteistöhallintapalvelun ja itse suoritetun

Lisätiedot

HE 108/2013 vp. luovuttaminen hengellisen avun antamista

HE 108/2013 vp. luovuttaminen hengellisen avun antamista HE 108/2013 vp Hallituksen esitys eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan arvonlisäverolakia muutettavaksi siten, että tietyt yhteenliittymän

Lisätiedot

Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 4. marraskuuta 2014 (OR. en)

Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 4. marraskuuta 2014 (OR. en) Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 4. marraskuuta 2014 (OR. en) Toimielinten välinen asia: 2014/0288 (NLE) 14521/1/14 REV 1 SC 163 ECON 944 SÄÄDÖKSET JA MUUT VÄLINEET Asia: NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS

Lisätiedot

Urheiluseuran varainhankinnan perusteet

Urheiluseuran varainhankinnan perusteet Urheiluseuran varainhankinnan perusteet 1. Käsitteet yleishyödyllisyys yleishyödyllisen yhteisön elinkeinotoiminta, liiketoiminta 2. Tulovero Yleishyödyllinen yhteisö on verovelvollinen saamastaan elinkeinotulosta.

Lisätiedot

Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 10. kesäkuuta 2016 (OR. en)

Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 10. kesäkuuta 2016 (OR. en) Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 10. kesäkuuta 2016 (OR. en) Toimielinten välinen asia: 2012/0102 (CNS) 8741/16 SC 70 ECON 378 SÄÄDÖKSET JA MUUT VÄLINEET Asia: NEUVOSTON DIREKTIIVI direktiivin 2006/112/EY

Lisätiedot

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 27.9.2016 Taltionumero 4075 Diaarinumero 1045/3/15 1 (6) Asia Valittaja Vammaispalvelua koskeva valitus ja hallintoriita-asia A Päätös, jota valitus koskee

Lisätiedot

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 7.11.2016 Taltionumero 4668 Diaarinumero 2984/3/15 1 (6) Asia Valittaja Kunnallisasiaa koskeva valitus Hämeenkyrön kunnanhallitus Päätös,

Lisätiedot

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 10.10.2014 COM(2014) 622 final 2014/0288 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Viron tasavallalle ottaa käyttöön yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä

Lisätiedot

SOPIMUS PALMIA-LIIKELAITOKSEN TIETTYJEN LIIKETOIMINTOJEN LUOVUTUK- SESTA HELSINGIN KAUPUNGIN [X] OY:N. välillä. [. päivänä kuuta 2014]

SOPIMUS PALMIA-LIIKELAITOKSEN TIETTYJEN LIIKETOIMINTOJEN LUOVUTUK- SESTA HELSINGIN KAUPUNGIN [X] OY:N. välillä. [. päivänä kuuta 2014] SOPIMUS PALMIA-LIIKELAITOKSEN TIETTYJEN LIIKETOIMINTOJEN LUOVUTUK- SESTA HELSINGIN KAUPUNGIN JA [X] OY:N välillä [. päivänä kuuta 2014] 1. OSAPUOLET 1.1 Luovuttaja Helsingin kaupunki (Palmia liikelaitos)

Lisätiedot

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS 1 KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 7.6.2011 Taltionumero 1495 Diaarinumero 64/3/11 Asia Valittaja Julkista hankintaa koskeva valitus Hakija Päätös, jota valitus koskee Tarjouspyyntö ja hankintapäätös

Lisätiedot

HE 44/2007 vp. Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi arvonlisäverolakia

HE 44/2007 vp. Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi arvonlisäverolakia Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi arvonlisäverolakia siten, että yhteisön lainsäädännössä tarkoitettu

Lisätiedot

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 10.1.2017 COM(2017) 2 final 2017/0006 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Ranskalle tehdä Sveitsin kanssa sopimus, joka sisältää direktiivin 2006/112/EY

Lisätiedot

Käytettyjen tavaroiden tuontihuojennus Ahvenanmaan verorajaa ylitettäessä

Käytettyjen tavaroiden tuontihuojennus Ahvenanmaan verorajaa ylitettäessä Käytettyjen tavaroiden tuontihuojennus Ahvenanmaan verorajaa ylitettäessä Asiakasohje tulli.fi 8.12.2016 Käytettyjen tavaroiden tuontihuojennus Ahvenanmaan verorajaa ylitettäessä Sisällys 1 Käytettyjen

Lisätiedot

Vuosikirjanumero KHO:2014:67 Antopäivä Taltionumero 1458 Diaarinumero 1814/2/12

Vuosikirjanumero KHO:2014:67 Antopäivä Taltionumero 1458 Diaarinumero 1814/2/12 Vuosikirjanumero KHO:2014:67 Antopäivä 5.5.2014 Taltionumero 1458 Diaarinumero 1814/2/12 Arvonlisävero - Verollinen myynti - Liikkeen tai sen osan luovutus - Kuntayhtymän liikelaitoksen yhtiöittäminen

Lisätiedot

Vuosi I I I I I I. Käyttö arvonlisäverolliseen liiketoimintaan 100% 100% 100% 100% 4/12 50% 50% 8/12 = 57%

Vuosi I I I I I I. Käyttö arvonlisäverolliseen liiketoimintaan 100% 100% 100% 100% 4/12 50% 50% 8/12 = 57% Esimerkki 1/ Siirtymäsäännökset/ Kiinteistöinvestointi valmistunut 2004 tai sen jälkeen, mutta ennen 1.1.2008/ Arvonlisäverollisen käytön osuus pienenee Vuosi 2005 2006 2007 2008 2009 I I I I I I Käyttö

Lisätiedot

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 16.12.2014 COM(2014) 736 final 2014/0352 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Romanialle soveltaa yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun direktiivin

Lisätiedot

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 1 (8) 10.1.2008 Taltionumero 22 Diaarinumero 1245/3/07

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 1 (8) 10.1.2008 Taltionumero 22 Diaarinumero 1245/3/07 KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 1 (8) 10.1.2008 Taltionumero 22 Diaarinumero 1245/3/07 Asia Valittaja Kansalaisuutta koskeva valitus Somalian kansalainen A Päätös, josta valitetaan Asian

Lisätiedot

OPETUS- JA KULTTUURIMINISTERIÖ Muistio Liite 1 Hallitusneuvos 30.5.2016 Dnro 69/530/2015 Anne-Marie Brisson

OPETUS- JA KULTTUURIMINISTERIÖ Muistio Liite 1 Hallitusneuvos 30.5.2016 Dnro 69/530/2015 Anne-Marie Brisson OPETUS- JA KULTTUURIMINISTERIÖ Muistio Liite 1 Hallitusneuvos 30.5.2016 Dnro 69/530/2015 Anne-Marie Brisson Yleissivistävän koulutuksen ja varhaiskasvatuksen osasto MUNKKINIEMEN KOULUTUSSÄÄTIÖ SR:N PERUSOPETUKSEN

Lisätiedot

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 21.10.2015 COM(2015) 517 final 2015/0242 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Saksalle ja Itävallalle jatkaa yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun

Lisätiedot

Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi liikevaihtoverolain väliaikaisesta muuttamisesta

Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi liikevaihtoverolain väliaikaisesta muuttamisesta 1991 vp - HE 20 Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi liikevaihtoverolain väliaikaisesta muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan, että liikevaihtovero korotettaisiin väliaikaisesti

Lisätiedot

HELSINGIN KAUPUNKI MUISTIO 1 KAUPUNGINKANSLIA Oikeuspalvelut Kaisa Mäkinen

HELSINGIN KAUPUNKI MUISTIO 1 KAUPUNGINKANSLIA Oikeuspalvelut Kaisa Mäkinen HELSINGIN KAUPUNKI MUISTIO 1 Kiinteistö Oy Kaapelitalo Kiinteistö Oy Kaapelitalon hankintaoikeudellinen asema Käsiteltävä kysymys Loppupäätelmä Tässä muistiossa on käsitelty KOY Kaapelitalon edustajien

Lisätiedot

Metsävähennys ja sen tulouttaminen. Metsätilakoon ja rakenteen parantaminen - hankkeen seminaari Säätytalolla 12.10.2011 Kari Pilhjerta

Metsävähennys ja sen tulouttaminen. Metsätilakoon ja rakenteen parantaminen - hankkeen seminaari Säätytalolla 12.10.2011 Kari Pilhjerta Metsävähennys ja sen tulouttaminen Metsätilakoon ja rakenteen parantaminen - hankkeen seminaari Säätytalolla Kari Pilhjerta Sisältö Tilastotietoa metsävähennyksestä Metsävähennyksen tulouttaminen, eli

Lisätiedot

Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 29. huhtikuuta 2016 (OR. en)

Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 29. huhtikuuta 2016 (OR. en) Conseil UE Euroopan unionin neuvosto Bryssel, 29. huhtikuuta 2016 (OR. en) Toimielinten välinen asia: 2012/0102 (CNS) 8333/16 LIMITE PUBLIC FISC 59 ECOFIN 326 ILMOITUS Lähettäjä: Vastaanottaja: Puheenjohtajavaltio

Lisätiedot

HE 23/2014 vp. Esityksessä ehdotetaan autoverolakia, ajoneuvoverolakia

HE 23/2014 vp. Esityksessä ehdotetaan autoverolakia, ajoneuvoverolakia Hallituksen esitys eduskunnalle laeiksi autoverolain, ajoneuvoverolain 50 ja 53 :n ja polttoainemaksusta annetun lain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan autoverolakia,

Lisätiedot

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 16.9.2014 Taltionumero 2747 Diaarinumero 1114/3/13 1 (5) Asia Valittaja Vammaispalvelua koskeva valitus A Päätös, jota valitus koskee Asian aikaisempi käsittely

Lisätiedot

Laki. EDUSKUNNAN VASTAUS 77/2003 vp. Hallituksen esitys laeiksi valmisteverotuslain sekä alkoholi- ja alkoholijuomaverosta annetun

Laki. EDUSKUNNAN VASTAUS 77/2003 vp. Hallituksen esitys laeiksi valmisteverotuslain sekä alkoholi- ja alkoholijuomaverosta annetun EDUSKUNNAN VASTAUS 77/2003 vp Hallituksen esitys laeiksi valmisteverotuslain sekä alkoholi- ja alkoholijuomaverosta annetun lain muuttamisesta Asia Hallitus on antanut eduskunnalle esityksensä laeiksi

Lisätiedot

ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 97/2002 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi työsopimuslain 1 luvun :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi työsopimuslakia siten, että vapaaehtoisen

Lisätiedot

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 17.9.2013 COM(2013) 633 final 2013/0312 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Yhdistyneelle kuningaskunnalle jatkaa yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä

Lisätiedot

Turun hallinto-oikeuden päätös

Turun hallinto-oikeuden päätös Turun hallinto-oikeuden päätös Antopäivä Päätösnumero 22.9.2015 15/0466/3 1 (5) Diaarinumero 00262/15/7305 Asia Metsästyslain mukaista poikkeuslupaa koskeva valitus Valittaja Luonnonsuojeluyhdistys Tapiola

Lisätiedot

Rekisteröity yhdistys voi: -omistaa kiinteää omaisuutta -tehdä kauppoja. yleisiä rahankeräyksiä

Rekisteröity yhdistys voi: -omistaa kiinteää omaisuutta -tehdä kauppoja. yleisiä rahankeräyksiä -------------------------------------------------- Helge Saarinen, KHT, KLT 6.10.2013 1 Oikeudellinen asema 2 Vastuu toiminnasta 3 Vahingonkorvausvelvollisuus 4 Verotus 5 Rekisteröityminen 6 Kustannukset

Lisätiedot

EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO. Ehdotus NEUVOSTON ASETUS

EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO. Ehdotus NEUVOSTON ASETUS EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO Bryssel 28.5.2008 KOM(2008) 336 lopullinen 2008/0108 (CNS) Ehdotus NEUVOSTON ASETUS maatalouden yhteisestä markkinajärjestelystä annetun asetuksen (EY) N:o 1234/2007 muuttamisesta

Lisätiedot

Laki. EDUSKUNNAN VASTAUS 144/2008 vp

Laki. EDUSKUNNAN VASTAUS 144/2008 vp EDUSKUNNAN VASTAUS 144/2008 vp Hallituksen esitys eräiden matkustajatuomisten arvonlisä- ja valmisteverottomuuteen sekä tullittomuuteen liittyvien säännösten muuttamisesta Asia Hallitus on antanut eduskunnalle

Lisätiedot

APPORTTISOPIMUS. Savonlinnan kaupungin ja. Savonlinnan Satama Oy:n välillä

APPORTTISOPIMUS. Savonlinnan kaupungin ja. Savonlinnan Satama Oy:n välillä APPORTTISOPIMUS Savonlinnan kaupungin ja Savonlinnan Satama Oy:n välillä APPORTTISOPIMUS Allekirjoittaneet sopijapuolet ovat tänään tehneet seuraavan sisältöisen apporttisopimuksen (jäljempänä Apporttisopimus

Lisätiedot

Laki. varainsiirtoverolain muuttamisesta

Laki. varainsiirtoverolain muuttamisesta Laki varainsiirtoverolain muuttamisesta Eduskunnan päätöksen mukaisesti kumotaan varainsiirtoverolain (931/1996) 47 49, sellaisina kuin ne ovat, 47 laissa 876/2012 sekä 48 ja 49 laissa 526/2010, muutetaan

Lisätiedot

N:o 1432/2006 Valtiovarainministeriön asetus. verohallinnon suoritteiden maksullisuudesta. Annettu Helsingissä 28 päivänä joulukuuta 2006

N:o 1432/2006 Valtiovarainministeriön asetus. verohallinnon suoritteiden maksullisuudesta. Annettu Helsingissä 28 päivänä joulukuuta 2006 N:o 1432/2006 Valtiovarainministeriön asetus verohallinnon suoritteiden maksullisuudesta Annettu Helsingissä 28 päivänä joulukuuta 2006 Valtiovarainministeriön päätöksen mukaisesti säädetään 21 päivänä

Lisätiedot

EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO. Ehdotus NEUVOSTON PÄÄTÖS

EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO. Ehdotus NEUVOSTON PÄÄTÖS EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO Bryssel 13.12.2006 KOM(2006) 796 lopullinen Ehdotus NEUVOSTON PÄÄTÖS päätöksen 2000/91/EY soveltamisalan laajentamisesta luvan antamiseksi Tanskan kuningaskunnalle ja Ruotsin

Lisätiedot

PIIRIKOKOUS HUITTINEN

PIIRIKOKOUS HUITTINEN -------------------------------------------------- PIIRIKOKOUS 5.10.2013 HUITTINEN RI PIIRI 1410 DG Helge Saarinen, KHT, KLT Rekisteröity yhdistys voi: - tehdä sitoumuksia ja sopimuksia - asioida tuomioistuimissa

Lisätiedot

KIINTEISTÖHALLINTAPALVELUJEN OMAN KÄYTÖN ARVONLISÄVEROTUS CASE:SAIMAAN AMMATTIKORKEAKOULU OY

KIINTEISTÖHALLINTAPALVELUJEN OMAN KÄYTÖN ARVONLISÄVEROTUS CASE:SAIMAAN AMMATTIKORKEAKOULU OY Saimaan ammattikorkeakoulu Liiketalous Lappeenranta Liiketalouden koulutusohjelma Yritysten ja taloushallinnon juridiikan suuntautumisvaihtoehto Taru Huuhilo KIINTEISTÖHALLINTAPALVELUJEN OMAN KÄYTÖN ARVONLISÄVEROTUS

Lisätiedot

Laki. terveydenhuollon ammattihenkilöistä annetun lain muuttamisesta

Laki. terveydenhuollon ammattihenkilöistä annetun lain muuttamisesta Laki terveydenhuollon ammattihenkilöistä annetun lain muuttamisesta Eduskunnan päätöksen mukaisesti kumotaan terveydenhuollon ammattihenkilöistä annetun lain (559/1994) 6 :n 3 momentti, sellaisena kuin

Lisätiedot

Metsätilan sukupolvenvaihdos 20.3.2012 1

Metsätilan sukupolvenvaihdos 20.3.2012 1 Metsätilan sukupolvenvaihdos 20.3.2012 1 Vaihtoehdot sukupolvenvaihdoksessa SUKUPOLVENVAIHDOS ELINAIKANA KUOLEMAN JÄLKEEN KAUPPA TÄYTEEN HINTAAN KAUPPA SPV HINTAAN LAHJOITUS TESTAMENTTI EN TEE MITÄÄN Veroluokat

Lisätiedot

Pohjois-Suomen hallinto-oikeuden lähete n:o 5093/16, Dnro 01520/16/2204

Pohjois-Suomen hallinto-oikeuden lähete n:o 5093/16, Dnro 01520/16/2204 Rovaniemen kaupunki Hallituskatu 7 96100 Rovaniemi Pohjois-Suomen hallinto-oikeus PL 189 90101 Oulu Viite Pohjois-Suomen hallinto-oikeuden lähete 28.12.2016 n:o 5093/16, Dnro 01520/16/2204 Asia Rovaniemen

Lisätiedot

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 126/2002 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi vaikeavammaisille yrittäjille myönnettävistä veronhuojennuksista annetunlain3 :nmuuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ PERUSTELUT Esityksessä

Lisätiedot

2) Kuka katsotaan välitystehtäviä suorittavaksi henkilöksi?

2) Kuka katsotaan välitystehtäviä suorittavaksi henkilöksi? TIEDOTE 1 (5) Peruspalvelut, oikeusturva ja luvat 15.12.2015 Julkinen Välitysliikerekisteriin merkitty välitysliike VÄLITYSLIIKELAIN AMMATTIPÄTEVYYSVAATIMUSTEN MUUTOS 1.1.2016 astuu voimaan kiinteistönvälitysliikkeistä

Lisätiedot

FI Moninaisuudessaan yhtenäinen FI A8-0189/101. Tarkistus. Pervenche Berès, Hugues Bayet S&D-ryhmän puolesta

FI Moninaisuudessaan yhtenäinen FI A8-0189/101. Tarkistus. Pervenche Berès, Hugues Bayet S&D-ryhmän puolesta 1.6.2016 A8-0189/101 101 Johdanto-osan 7 a kappale (uusi) (7 a) Immateriaalioikeuksiin, patentteihin ja tutkimus- ja kehitystoimintaan liittyviä verojärjestelyjä käytetään laajalti koko unionissa. Monet

Lisätiedot

Laskutussääntöjen muutokset ja muuta ALV:n ajankohtaista. Tilitoimistoinfot 2012

Laskutussääntöjen muutokset ja muuta ALV:n ajankohtaista. Tilitoimistoinfot 2012 Laskutussääntöjen muutokset ja muuta ALV:n ajankohtaista Tilitoimistoinfot 2012 Laskuja koskeviin vaatimuksiin muutoksia 1.1.2013 alkaen Muutosten tausta Neuvoston direktiivi 2010/45/EU direktiivin 2006/112/EY

Lisätiedot

Ehdotus NEUVOSTON DIREKTIIVI

Ehdotus NEUVOSTON DIREKTIIVI EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 5.2.2013 COM(2013) 46 final 2013/0026 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON DIREKTIIVI Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 98/8/EY muuttamisesta jauhetun maissintähkän lisäämiseksi

Lisätiedot

Lausunto koskien Verohallinnon ohjetta Hallintoelimen jäsenen ja toimitusjohtajan palkkion verotus

Lausunto koskien Verohallinnon ohjetta Hallintoelimen jäsenen ja toimitusjohtajan palkkion verotus 1/5 Verohallinto Ylitarkastaja Janne Myllymäki PL 325 0052 VERO janne.myllymaki@vero.fi Lausunto koskien Verohallinnon ohjetta Hallintoelimen jäsenen ja toimitusjohtajan palkkion verotus Lausunnonantajasta

Lisätiedot

Laki. ennakkoperintälain muuttamisesta

Laki. ennakkoperintälain muuttamisesta Laki ennakkoperintälain muuttamisesta Eduskunnan päätöksen mukaisesti kumotaan ennakkoperintälain (1118/1996) 21, 32, 33, 33 a, 33 b ja 36, 4 luku, 47 ja 49 53 sekä 7 luku, sellaisina kuin niistä ovat

Lisätiedot

Tarkistusvuosi 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 I I I I I I I I I I I. Käyttö arvonlisäverolliseen liiketoimintaan 80% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60%

Tarkistusvuosi 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 I I I I I I I I I I I. Käyttö arvonlisäverolliseen liiketoimintaan 80% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% Esimerkki 1/ Arvonlisäverollisen käytön osuus pienenee Tarkistusvuosi 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 I I I I I I I I I I I liiketoimintaan 80% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% 60% Vähennyksen määrä 80 000 Tarkistettava

Lisätiedot

HE 276/1998 vp. Hallituksen esitys Eduskunnalle laeiksi lääkelain 42 ja 52 :n ja apteekkimaksusta annetun lain 6 :n muuttamisesta

HE 276/1998 vp. Hallituksen esitys Eduskunnalle laeiksi lääkelain 42 ja 52 :n ja apteekkimaksusta annetun lain 6 :n muuttamisesta HE 276/1998 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laeiksi lääkelain 42 ja 52 :n ja apteekkimaksusta annetun lain 6 :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan lääkelakia muutettavaksi

Lisätiedot

HE 245/2009 vp. Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi yhteisöveron

HE 245/2009 vp. Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi yhteisöveron Hallituksen esitys Eduskunnalle laeiksi verontilityslain ja tuloverolain muuttamisesta ja väliaikaisesta muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ PERUSTELUT Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi yhteisöveron

Lisätiedot

ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi työsopimuslain 1 luvun :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi työsopimuslakia siten, että vapaaehtoisen lisäeläketurvan

Lisätiedot

Kuluttaja ei voi luopua hänelle tämän direktiivin mukaan kuuluvista oikeuksista.

Kuluttaja ei voi luopua hänelle tämän direktiivin mukaan kuuluvista oikeuksista. Neuvoston direktiivi 85/577/ETY, annettu 20 päivänä joulukuuta 1985, muualla kuin elinkeinonharjoittajan toimitiloissa neuvoteltuja sopimuksia koskevasta kuluttajansuojasta Virallinen lehti nro L 372,

Lisätiedot

direktiivin kumoaminen)

direktiivin kumoaminen) Valtioneuvoston kirjelmä eduskunnalle ehdotuksesta neuvoston direktiiviksi neuvoston direktiivin 2003/48/EY kumoamisesta (säästöjen tuottamien korkotulojen verotuksesta annetun direktiivin kumoaminen)

Lisätiedot

Päätös. Laki. tuloverolain muuttamisesta ja väliaikaisesta muuttamisesta

Päätös. Laki. tuloverolain muuttamisesta ja väliaikaisesta muuttamisesta EDUSKUNNAN VASTAUS 205/2008 vp Hallituksen esitys eräiksi metsäverotusta koskeviksi muutoksiksi Asia Hallitus on antanut eduskunnalle esityksensä eräiksi metsäverotusta koskeviksi muutoksiksi (HE 206/2008

Lisätiedot

Päätös. Laki. työttömyysturvalain muuttamisesta

Päätös. Laki. työttömyysturvalain muuttamisesta EDUSKUNNAN VASTAUS 167/2006 vp Hallituksen esitys laiksi työttömyysturvalain ja eräiden siihen liittyvien lakien muuttamisesta Asia Hallitus on antanut eduskunnalle esityksensä laiksi työttömyysturvalain

Lisätiedot

HE 110/2007 vp. Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta YLEISPERUSTELUT. 1 Nykytila. 1.1 Suomen lainsäädäntö

HE 110/2007 vp. Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta YLEISPERUSTELUT. 1 Nykytila. 1.1 Suomen lainsäädäntö HE 110/2007 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi arvonlisäverolain muuttamisesta YLEISPERUSTELUT Esityksessä ehdotetaan arvonlisäverolakia muutettavaksi yhteisöoikeuden mukaiseksi siten, että huomattavasti

Lisätiedot

Asia C-540/03. Euroopan parlamentti vastaan Euroopan unionin neuvosto

Asia C-540/03. Euroopan parlamentti vastaan Euroopan unionin neuvosto Asia C-540/03 Euroopan parlamentti vastaan Euroopan unionin neuvosto Maahanmuuttopolitiikka Kolmansien maiden kansalaisten alaikäisten lasten oikeus perheenyhdistämiseen Direktiivi 2003/86/EY Perusoikeuksien

Lisätiedot

Sivistysvaliokunnalle

Sivistysvaliokunnalle PERUSTUSLAKIVALIOKUNNAN LAUSUNTO 24/2005 vp Hallituksen esitys laeiksi tekijänoikeuslain ja rikoslain 49 luvun muuttamisesta Sivistysvaliokunnalle JOHDANTO Vireilletulo Sivistysvaliokunta on 8 päivänä

Lisätiedot

Laki. EDUSKUNNAN VASTAUS 91/2012 vp

Laki. EDUSKUNNAN VASTAUS 91/2012 vp EDUSKUNNAN VASTAUS 91/2012 vp Hallituksen esitys eduskunnalle tutkintavankeuden vaihtoehtona määrättyjä valvontatoimia koskevan puitepäätöksen kansallista täytäntöönpanoa ja soveltamista koskevaksi lainsäädännöksi

Lisätiedot

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 10.11.2015 COM(2015) 557 final 2015/0257 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Unkarille ottaa käyttöön yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun

Lisätiedot

Y-tunnus 0196833-9 Kotipaikka Helsinki Osoite Tammasaarenlaituri 3, 00180 Helsinki

Y-tunnus 0196833-9 Kotipaikka Helsinki Osoite Tammasaarenlaituri 3, 00180 Helsinki Epävirallinen käännös SULAUTUMISSUUNNITELMA 1. SULAUTUMISEEN OSALLISTUVAT YHTIÖT 2. SULAUTUMINEN Veritas keskinäinen vahinkovakuutusyhtiö (jäljempänä Veritas Vahinkovakuutus ) Y-tunnus 0196833-9 Kotipaikka

Lisätiedot

ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 65/2013 vp Hallituksen esitys eduskunnalle laeiksi tuloverolain 33 c :n, elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 a :n sekä rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain 3 ja 3

Lisätiedot

muutos johtuvat Euroopan unionin neuvoston direktiivin muuttamisesta. Ehdotettu laki on tarkoitettu tulemaan voimaan 1 päivänä lokakuuta 1999.

muutos johtuvat Euroopan unionin neuvoston direktiivin muuttamisesta. Ehdotettu laki on tarkoitettu tulemaan voimaan 1 päivänä lokakuuta 1999. HE 13/1999 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi luvanvaraisesta henkilöliikenteestä tiellä annetun lain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi luvanvaraisesta

Lisätiedot

MAANMITTAUSLAITOKSEN TEKNISET MATE RY. Yhdistyksen säännöt

MAANMITTAUSLAITOKSEN TEKNISET MATE RY. Yhdistyksen säännöt MAANMITTAUSLAITOKSEN TEKNISET MATE RY Yhdistyksen säännöt Säännöt 1 Yhdistyksen nimi on Maanmittauslaitoksen tekniset MATE ry, josta näissä säännöissä käytetään nimitystä liitto. Sen kotipaikka on Helsingin

Lisätiedot

JURIDISIA NÄKÖKOHTIA HUS-KUNTAYHTYMÄN JA PELASTUSLAITOKSEN YHTEISTYÖSTÄ

JURIDISIA NÄKÖKOHTIA HUS-KUNTAYHTYMÄN JA PELASTUSLAITOKSEN YHTEISTYÖSTÄ Hallitus 7.4.2014, OHEISMATERIAALI 7 JURIDISIA NÄKÖKOHTIA HUS-KUNTAYHTYMÄN JA PELASTUSLAITOKSEN YHTEISTYÖSTÄ Pääsääntöisesti kunnan tulee hoitaessaan tehtävää kilpailutilanteessa markkinoilla antaa tehtävä

Lisätiedot

Sosiaalihuollon ammattihenkilölaki (817/2015)

Sosiaalihuollon ammattihenkilölaki (817/2015) Sosiaalihuollon ammattihenkilölaki (817/2015) Ammattihenkilölain aluekierros, Kuopio Neuvotteleva virkamies 2.3.2016 Sosiaalihuollon ammattihenkilölaki voimaan 1.3.2016 Lisäksi 1.3. voimaan asetukset:

Lisätiedot

HE 106/1996 vp ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

HE 106/1996 vp ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ HE 106/1996 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 51 b ja 51 d :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi elinkeinotulon

Lisätiedot

ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi Tieliikelaitoslain muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi lakia Tieliikelaitoksesta. Valtion liikelaitoksista annetun

Lisätiedot

OSAKASSOPIMUS Jykes Kiinteistöt Oy

OSAKASSOPIMUS Jykes Kiinteistöt Oy LUONNOS OSAKASSOPIMUS 5.10.2016 Jykes Kiinteistöt Oy 2 SISÄLLYSLUETTELO 1. Osapuolet... 3 2. Sopimuksen tausta ja tarkoitus... 3 3. Yleisvelvoite... 3 4. Yhtiön hallinto ja omistajaohjaus... 3 5. Osakkeiden

Lisätiedot

EHDOTUS UNIONIN SÄÄDÖKSEKSI

EHDOTUS UNIONIN SÄÄDÖKSEKSI EUROOPAN PARLAMENTTI 2014-2019 Istuntoasiakirja 27.2.2015 B8-0210/2015 EHDOTUS UNIONIN SÄÄDÖKSEKSI työjärjestyksen 46 artiklan 2 kohdan mukaisesti yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun direktiivin

Lisätiedot

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 14.2.2014 Taltionumero 481 Diaarinumero 2665/3/12 1 (7) Asia Valittaja Vaikeavammaiselle henkilölle järjestettävää kuljetuspalvelua koskeva valitus A Päätös,

Lisätiedot

LIITE 4. Lisätietopyyntö Jätekonsultointi Sawa Oy Pekka Soini Angervontie Kerava. Hakemus 11030/ /2015

LIITE 4. Lisätietopyyntö Jätekonsultointi Sawa Oy Pekka Soini Angervontie Kerava. Hakemus 11030/ /2015 LIITE 4 1 Jätekonsultointi Sawa Oy Pekka Soini Angervontie 8 04260 Kerava Hakemus 11030/14.06.02/2015 Mehiläinen Oy:n sekä Mediverkko-yhtiöiden poikkeuslupahakemus Olemme vastaanottaneet edustamanne Mehiläinen

Lisätiedot

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 20.10.2016 COM(2016) 665 final 2016/0326 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Puolan tasavallalle soveltaa yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun

Lisätiedot

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 14.2.2014 Taltionumero 483 Diaarinumero 2577/3/12 1 (5) Asia Valittaja Vaikeavammaiselle henkilölle järjestettävää kuljetuspalvelua koskeva valitus A Päätös,

Lisätiedot

Ehdotus NEUVOSTON PÄÄTÖS

Ehdotus NEUVOSTON PÄÄTÖS EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 26.5.2016 COM(2016) 304 final 2016/0157 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON PÄÄTÖS viisumien myöntämisen helpottamisesta tehdyn Euroopan unionin ja Georgian välisen sopimuksen mukaisesti

Lisätiedot

EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO. Luonnos. KOMISSION ASETUS (EU) N:o.../... annettu [ ] päivänä [ ]kuuta [ ],

EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO. Luonnos. KOMISSION ASETUS (EU) N:o.../... annettu [ ] päivänä [ ]kuuta [ ], EUROOPAN YHTEISÖJEN KOMISSIO Luonnos Bryssel... C KOMISSION ASETUS (EU) N:o.../... annettu [ ] päivänä [ ]kuuta [ ], muuhun kuin kaupalliseen lentotoimintaan liittyvistä teknisistä vaatimuksista ja hallinnollisista

Lisätiedot

***I EUROOPAN PARLAMENTIN KANTA

***I EUROOPAN PARLAMENTIN KANTA EUROOPAN PARLAMENTTI 2009-2014 Konsolidoitu lainsäädäntöasiakirja 5.7.2012 EP-PE_TC1-COD(2011)0902 ***I EUROOPAN PARLAMENTIN KANTA vahvistettu ensimmäisessä käsittelyssä 5. heinäkuuta 2012 Euroopan parlamentin

Lisätiedot

Korkeimman hallinto-oikeuden päätökset jätteenkuljetusjärjestelmän valinnasta

Korkeimman hallinto-oikeuden päätökset jätteenkuljetusjärjestelmän valinnasta Korkeimman hallinto-oikeuden päätökset jätteenkuljetusjärjestelmän valinnasta Lakimies Amanda Nikkilä Jätehuolto tänään ja huomenna, LHJ:n omistajapäivä KHO:2016:19 Jätelaki Siirtymäsäännös Jätteenkuljetus

Lisätiedot

TEKIJÄNOIKEUSNEUVOSTO LAUSUNTO 1987:13. Tiivistelmä A oli seuramatkoja tuottavan matkatoimiston markkinointisihteerinä työskennellessään

TEKIJÄNOIKEUSNEUVOSTO LAUSUNTO 1987:13. Tiivistelmä A oli seuramatkoja tuottavan matkatoimiston markkinointisihteerinä työskennellessään TEKIJÄNOIKEUSNEUVOSTO LAUSUNTO 1987:13 Asia Hakija Oikeus valokuvaan A Annettu 17.11.1987 Tiivistelmä A oli seuramatkoja tuottavan matkatoimiston markkinointisihteerinä työskennellessään kuvannut omalla

Lisätiedot

Sukupuolen ilmaisu ja sukupuoli-identiteetti

Sukupuolen ilmaisu ja sukupuoli-identiteetti Sukupuolen ilmaisu ja sukupuoli-identiteetti Tapio Bergholm, erikoistutkija, SAK Tasa arvolain laajennus HE 19/2014 sivu 1 Sukupuoleen perustuvan syrjinnän kiellot laajennettaisiin koskemaan myös sukupuoli

Lisätiedot

Hallituksen esitys Kevasta annetun lain muuttamiseksi

Hallituksen esitys Kevasta annetun lain muuttamiseksi LUONNOS 1 (8) Hallituksen esitys Kevasta annetun lain muuttamiseksi Esityksen pääasiallinen sisältö Esityksessä ehdotetaan muutettavaksi Kevasta annettua lakia siten, että itsehallintoalueet olisivat Kevan

Lisätiedot

EUROOPAN PARLAMENTTI

EUROOPAN PARLAMENTTI EUROOPAN PARLAMENTTI 2004 2009 Talous- ja raha-asioiden valiokunta 2008/0194(COD) 17.12.2008 TARKISTUKSET 9-33 Mietintöluonnos (PE415.203v01-00) ehdotuksesta Euroopan parlamentin ja neuvoston asetukseksi

Lisätiedot

toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja U. Lõhmus sekä tuomarit A. Arabadjiev ja C. G. Fernlund (esittelevä tuomari),

toimien kokoonpanossa: jaoston puheenjohtaja U. Lõhmus sekä tuomarit A. Arabadjiev ja C. G. Fernlund (esittelevä tuomari), Downloaded via the EU tax law app / web 62011CO0220 UNIONIN TUOMIOISTUIMEN MÄÄRÄYS (kuudes jaosto) 1 päivänä maaliskuuta 2012 ( * ) Työjärjestyksen 104 artiklan 3 kohdan ensimmäinen alakohta Arvonlisäverodirektiivi

Lisätiedot

Helsingin kaupunki Pöytäkirja 1 (12) Kaupunginkanslia 38/2015 Oikeuspalvelut 30.06.2015 Kaupunginlakimies

Helsingin kaupunki Pöytäkirja 1 (12) Kaupunginkanslia 38/2015 Oikeuspalvelut 30.06.2015 Kaupunginlakimies Helsingin kaupunki Pöytäkirja 1 (12) 95 Oikeudenkäynti poikkeamispäätöstä koskevassa valitusasiassa HEL 2015-006306 T 03 01 01 Oike PK 20151181 Tuomioistuin Tuomioistuimen diaari Muutoksenhakija Lausunnon

Lisätiedot

HE 217/2008 vp. kansanedustajain eläkelakia ja valtion eläkelakia. kuitenkin valita koko edustajantoimensa keslamenttivaaleissa,

HE 217/2008 vp. kansanedustajain eläkelakia ja valtion eläkelakia. kuitenkin valita koko edustajantoimensa keslamenttivaaleissa, HE 217/2008 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi Suomesta Euroopan parlamenttiin valitun edustajan palkkiosta ja eläkkeestä annetun lain kumoamisesta sekä eräiden siihen liittyvien lakien muuttamisesta

Lisätiedot

Ehdotus NEUVOSTON ASETUS

Ehdotus NEUVOSTON ASETUS EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 19.1.2017 COM(2017) 23 final 2017/0010 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON ASETUS Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2008/98/EY liitteen III muuttamisesta vaarallisuusominaisuuden

Lisätiedot

4 Lausunnon antaminen Pohjois-Suomen hallinto-oikeudelle Matti Heikkilän valituksen johdosta jätteenkuljetusjärjestelmään liittyvässä

4 Lausunnon antaminen Pohjois-Suomen hallinto-oikeudelle Matti Heikkilän valituksen johdosta jätteenkuljetusjärjestelmään liittyvässä TEKNINEN: 805 /2013 1 4 Lausunnon antaminen Pohjois-Suomen hallinto-oikeudelle Matti Heikkilän valituksen johdosta jätteenkuljetusjärjestelmään liittyvässä asiassa Rovaniemen kaupungin teknisen lautakunnan

Lisätiedot

1993 vp - HE 78 ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ

1993 vp - HE 78 ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ 1993 vp - HE 78 Hallituksen esitys Eduskunnalle laeiksi Joensuun yliopistosta, Tampereen yliopistosta, Turun yliopistosta ja Turun kauppakorkeakoulusta annettujen lakien muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN

Lisätiedot

KOMISSION DELEGOITU ASETUS (EU) N:o /, annettu 17.12.2014,

KOMISSION DELEGOITU ASETUS (EU) N:o /, annettu 17.12.2014, EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 17.12.2014 C(2014) 9656 final KOMISSION DELEGOITU ASETUS (EU) N:o /, annettu 17.12.2014, Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin 2004/109/EY täydentämisestä tietyillä huomattavia

Lisätiedot

Määräys arvopaperikauppojen ilmoittamisesta

Määräys arvopaperikauppojen ilmoittamisesta lukien toistaiseksi 1 (5) Arvopaperipörsseille, sijoituspalveluyrityksille, luottolaitoksille, ulkomaisille luottolaitoksille ja sijoituspalveluyrityksille sekä muun julkisen kaupankäynnin järjestäjille

Lisätiedot

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS

KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS KORKEIMMAN HALLINTO-OIKEUDEN PÄÄTÖS Antopäivä 17.5.2016 Taltionumero 2191 Diaarinumero 3382/3/14 1 (7) Asia Valittaja Vammaispalvelua koskeva valitus Kaarinan perusturvalautakunta Päätös, jota valitus

Lisätiedot

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS

Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS EUROOPAN KOMISSIO Bryssel 13.4.2015 COM(2015) 148 final 2015/0074 (NLE) Ehdotus NEUVOSTON TÄYTÄNTÖÖNPANOPÄÄTÖS luvan antamisesta Tanskalle ottaa käyttöön neuvoston direktiivin 2006/112/EY 75 artiklasta

Lisätiedot

Päätös 19.12.2013 ... Maksetaan pankkitilille F16180001001261602 DABAFIHH ._...

Päätös 19.12.2013 ... Maksetaan pankkitilille F16180001001261602 DABAFIHH ._... Päätös OKM/359/522/2013 19.12.2013 Keski-Uudenmaan koulutuskuntayhtymä Sibeliuksenväylä 55 A 04400 Järvenpää Viite Hakemuksenne 28.11.2013 Asia Erityisavustuksen myöntäminen Opetus- ja kulttuuriministeriö

Lisätiedot

Laki. HE 274/1998 vp. EV 306/1998 vp -

Laki. HE 274/1998 vp. EV 306/1998 vp - EV 306/1998 vp - HE 274/1998 vp Eduskunnan vastaus hallituksen esitykseen laeiksi aravalain, vuokra-asuntolainojen korkotuesta annetun lain ja asumisoikeustalolainojen korkotuesta annetun lain muuttamisesta

Lisätiedot

ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ YLEISPERUSTELUT

ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ YLEISPERUSTELUT Hallituksen esitys Eduskunnalle laiksi Bulgarian tasavallasta ja Romaniasta tuotavan tavaran arvonlisäverotuksesta eräissä tapauksissa ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ Esityksessä ehdotetaan säädettäväksi

Lisätiedot

HE 79/1997 vp ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ. ja henkilöstön edustuksesta yritysten hallinnossa YLEISPERUSTELUT

HE 79/1997 vp ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN SISÄLTÖ. ja henkilöstön edustuksesta yritysten hallinnossa YLEISPERUSTELUT HE 79/1997 vp Hallituksen esitys Eduskunnalle laeiksi yhteistoiminnasta yrityksissä annetun lain ja henkilöstön edustuksesta yritysten hallinnossa annetun lain 4 ja 5 :n muuttamisesta ESITYKSEN PÄÄASIALLINEN

Lisätiedot

Toimintojen luovutuspäivä on kello 00:00:01 ( Luovutushetki ).

Toimintojen luovutuspäivä on kello 00:00:01 ( Luovutushetki ). LUOVUTUSSOPIMUS 1 LUOVUTTAJA Wirma Lappeenranta Oy (jäljempänä Yhtiö ) Y-tunnus: 1565217-5 Laserkatu 6 53850 Lappeenranta 2 LUOVUTUKSENSAAJA Lappeenrannan kaupunki (jäljempänä Kaupunki ) Y-tunnus 0162193-3

Lisätiedot

annetun lain muuttamisesta sekä Laki ulkomailla suoritettujen komeakouluopintojen tuottamasta vimakelpoisuudesta annetun lain muuttamisesta

annetun lain muuttamisesta sekä Laki ulkomailla suoritettujen komeakouluopintojen tuottamasta vimakelpoisuudesta annetun lain muuttamisesta EV 35/1997 vp - HE 248/1996 vp Eduskunnan vastaus hallituksen esitykseen laeiksi ulkomailla suoritettujen komeakouluopintojen tuottamasta vimakelpoisuudesta annetun lain muuttamisesta sekä Euroopan talousalueen

Lisätiedot

Luonnos Kuntaliiton lausunnoksi sote- ja maakuntauudistuksesta Lakiasiain johtaja Arto Sulonen

Luonnos Kuntaliiton lausunnoksi sote- ja maakuntauudistuksesta Lakiasiain johtaja Arto Sulonen Luonnos Kuntaliiton lausunnoksi sote- ja maakuntauudistuksesta 22.9.2016 Lakiasiain johtaja Arto Sulonen Lausuntoluonnoksen tarkoitus Tukea kuntia niiden valmistellessa omia lausuntojaan Antaa kunnille

Lisätiedot