Sisällysluettelo TUOKKOTAX 3/09

Transkriptio

1 Sisällysluettelo Pääkirjoitus 3 Asiantuntijakirjoituksia 4 jakautumista koskevista KVL:n ratkaisuista 4 Luottamuksensuoja verotuksessa 5 Oikeuskäytäntö 7 Elinkeinotulon verotus 7 Arvonlisäverotus 11 Kiinteistöverotus 14 Henkilökohtaisen tulon verotus 15 Vahvistetut lait ja asetukset 16 Työnantajan sosiaaliturvavakuutusmaksut 16 Asuinhuoneistojen vuokraustoimintaa harjoittavien osakeyhtiöiden veronhuojennus 16 Tuotannollisten investointien väliaikainen korotettu poisto 16 Guernseyn alueen kanssa tehty tuloverosopimus 16 Hallituksen esitykset 17 Työpanokseen perustuvan osingon verotus 17 Kazakstaninkanssa laadittu tuloverosopimus 17 Verohallinnon ohjeet ja päätökset 18 Verotili yksinkertaistaa oma-aloitteisten verojen ilmoittamista ja mak samista vuoden 2010 alusta alkaen 18 Pääomatuloksi luettava asakaslaina 18 Työmatkakustannusten korvaukset 19 Oman käytön ja alivastikkeellisten luovutusten arvonlisäverotus 21 Elintarvikkeiden ja rehujen verokanta alenee 22 Yritysjärjestelytilanteiden arvonlisäverotuksesta 23 Luontoisedut 24 Muutos osinkotulojen verotusohjeeseen 26 1

2 Muuta verotukseen liittyvää 28 Yritysten maksamien korkojen vähennysoikeuden rajoittamista selvitetään valtionvarainministeriössä 28 Yhteystiedot 29 2

3 Pääkirjoitus TuokkoTaxin vuoden 2009 kolmannessa numerossa käsitellään ajankohtaisia ja tärkeimpiä verotusta koskevia oikeuden päätöksiä, hallituksen esityksiä ja verohallinnon ohjeistuksia ajalta Verohallinto on päivittänyt ohjeitaan. Arvonlisäverotusta koskeviin ohjeisiin on tullut eräitä merkittäviä täsmennyksiä. Arvonlisäveroasiantuntija Leena Juusela on laatinut kosteen näistä uusista ohjeista. Veroasiantuntija Alpo Ronkainen on laatinut koosteen keskusverolautakunnan viimeaikaisista jakautumista koskevista ratkaisuista ja allekirjoittanut korkeimman hallinto-oikeuden luottamuksen suojaa koskevasta ennakkopäätöksestä. Työpanokseen perustuvan osingon verotusta koskeva hallituksen esitys on eduskunnan käsittelyssä. Mielenkiinnolla odotamme, että minkälaisen päätöksen eduskunta asiassa tekee ja mitä muutoksia yritysten tulee mahdollisesti tämän osalta tehdä omassa toiminnassaan. Tom Hoffström Vero-osaston johtaja, varatuomari 3

4 Asiantuntijakirjoituksia Jakautumista koskevista KVL:n ratkaisuista Alkuvuoden aikana Keskusverolautakunta (KVL) on julkaissut neljä osakeyhtiöiden jakautumista koskevaa ratkaisua. Tässä artikkelissa esitän näkökohtia näistä ratkaisuista, ratkaisuiden lyhennelmät ovat tässä TuokkoTaxin numerossa jäljenpänä. Ratkaisuista kaksi koskee kiinteistökokonaisuuksia omistavan osakeyhtiön jakautumisia. Ratkaisussa 15/2009 yleishyödyllisen yhteisö ja ratkaisussa 12/2009 liiketoimintaa harjoittavan yhtiön omistama osakeyhtiö jakautui kahdeksi erilliset kiinteistökokonaisuudet omistavaksi yhtiöiksi. Molempiin jakautumisiin sovellettiin elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (EVL) 52 c :n säännöksiä jakautumisesta. Ratkaisut ovat lainvoimaisia. Ratkaisut eivät sinällään muuta verotuskäytäntöä. Samantyyppisiä jakautumisia on hyväksytty jo aiemmin Verohallinnon antamissa ennakkotiedoissa. Huomion arvoista kuitenkin on, että ainakaan ratkaisuselostuksen mukaan yleishyödyllisen yhteisön omistaman kiinteistöosakeyhtiön jakautumiselle ei ole esitetty sinällään erityisiä liiketaloudellisia perusteita. EVL:n 52 h :n perusteellahan yritysjärjestelyä koskevia määräyksiä voidaan jättää soveltamatta, jos on ilmeistä, että veron välttäminen tai kiertäminen on ollut järjestelyn yksinomainen tai yksi pääasiallinen syy. Jakautumisten pääasiallisena syynä voidaan varmaan pitää jo pelkästään sitä, että jakautumisella kiinteistökokonaisuudet eriytettiin erillisille yhtiöille, jotka olivat erikseen luovutettavissa. KVL:n ratkaisun mukaisessa jakautumisessa yleishyödyllinen yhteisö saa kuitenkin ilmeisesti merkittävän veroedun, sillä ilman jakautumista kiinteistökokonaisuus pitäisi luovuttaa kiinteistökauppana. Myyjänä olisi keskinäinen kiinteistöosakeyhtiö, jolle myyntihinta olisi veronalaista tuottoa. Jakautumisen jälkeen jakautumisessa perustetun kiinteistöosakeyhtiön osakkeiden luovuttajana on yleishyödyllinen yhteisö, jolle osakkeiden luovutushinta on verovapaa tuotto. Kiinteistökokonaisuuden arvonnousu ei tullut siis jakautumisen seurauksena verotuksen kohteeksi. Kuljetustoimintaa harjoittavan yhtiön tapauksessa veroedun muodostuminen on myös mahdollista, mikäli osakkeiden myyntivoitto on alhaisempi kuin olisi ollut kiinteistökokonaisuuden myyntivoitto. Ratkaisussa 25/2009 esitettyä jakautumista ei pidetty EVL:n mukaisena jakautumisena. Ratkaisu ei ole vielä lainvoimainen. Ratkaisussa jakautumisvastikkeena olisi annettu osakkeita, jotka eivät olisi tuottaneet oikeutta vastaanottavan yhtiön varallisuuteen. EVL:n 52 c :ssä vastikkeena edellytetään annettavan vain osakkeita. Osakkeiden ominaisuuksille ei ole asetettu vaatimuksia. Ratkaisun perusteluissa viitataan kuitenkin yritysjärjestelydirektiiviin, jonka mukaan jakautuminen edellyttää, että jakautumisvastikkeena annetaan vastaanottavien yhtiöiden yhtiöpääomaa edustavia osakkeita. Ratkaisussa varallisuuteen oikeuttamattomien osakkeiden ei katsottu siis olevan EVL:n 52 c :n 1 momentin mukaisia vastaanottavan yhtiön liikkeeseen laskemia uusia osakkeita. Ratkaisussa vastikkeena annettavilta osakkeilta edellytettiin siis määrättyjä ominaisuuksia. Käsitykseni mukaan puheena olevat osakkeet ovat kuitenkin kiistattomasti yhtiöoikeudellisesti osakkeita, jolloin EVL:n 52 c :ä tulisi soveltaa. Toivottavasti asiasta saadaan vielä Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu. Ratkaisussa 2/2009 oli esillä osittaisjakautumista koskevien sääntöjen soveltaminen. Osittaisjakautumisen verosäännöksessä edellytetään, että siirron kohteena on yksi tai useampi liiketoimintakokonai- 4

5 suus ja siirtäjälle jää vähintään yksi liiketoimintakokonaisuus. Ratkaisussa yhtiö harjoitti tuotannollista valmistustoimintaa. Tytäryhtiö harjoitti tästä toiminnasta erillistä toimintaa. Emoyhtiön omistamat tytäryhtiön osakkeet katsottiin muodostavan liiketoimintakokonaisuuden, joka voitiin siirtää osittaisjakautumisella erilliseen yhtiöön. Mikäli ratkaisu jää lainvoimaiseksi, on liiketoiminnan kannalta perusteltuja järjestelyjä entistä helpompi toteuttaa. Alpo Ronkainen Veroasiantuntija Luottamuksensuoja verotuksessa Korkein hallinto-oikeus on julkaissut ennakkoratkaisun, jossa otetaan kantaa luottamuksensuojaan (KHO 2009:20). Verotusmenettelylain 26 :ssä säädetään luottamuksensuojasta verotuksessa. Lain mukaan jos asia on tulkinnanvarainen tai epäselvä ja jos verovelvollinen on toiminut vilpittömässä mielessä viranomaisen noudattaman käytännön tai ohjeiden mukaan, on asia ratkaistava tältä osin verovelvollisen eduksi, jos ei erityisistä syistä muuta johdu. Korkeimmassa hallinto-oikeudessa käsitellyssä tapauksessa oli kyse työnantajan työntekijälle maksamien ateriakorvausten verottamisesta työntekijän palkkatulona. Verottaja oli suorittanut yritykseen ensimmäisen verotarkastuksen vuonna Verottaja ei ollut kyseisestä tarkastuksesta laaditussa verotarkastuskertomuksessa käsitellyt yrityksen työntekijöilleen maksamia matkakustannusten korvauksia eikä verotarkastus ollut antanut aihetta maksuunpanoesityksen tekemiseen. Työnantaja oli tuona ajankohtana maksanut työntekijöilleen verovapaita ateriakorvauksia samoin edellytyksin, kuin myöhemminkin. Yritykseen oli tehty uudestaan verotarkastus 2000-luvulla, jolloin verotarkastajat katsoivat, että yritys oli ateriakorvauksia ja muita matkakustannusten korvauksia suorittaessaan tulkinnut virheellisesti varsinaisen työpaikan ja tilapäisen työmatkan käsitteitä. Korkein hallinto-oikeus oli ratkaissut tämän jälkimmäisen jälkiverotuspäätöksen yrityksen hyväksi vuonna 2006 antamallaan päätöksellä. KHO kumosi siten jälkiverotuspäätöksen luottamuksensuojaa koskevan säännöksen perusteella. KHO totesi päätöksessään yrityksen toimineen korvauksia verovapaasti maksaessaan tulkinnanvaraisessa asiassa vilpittömässä mielessä viranomaisen hyväksymän käytännön mukaisesti. Viranomaisen hyväksymä käytäntö on muodostunut aiemmassa vuonna 1996 yrityksessä, jossa ei ollut puututtu siihen tapaan, miten yritys oli matkakustannuksia suorittaessaan tulkinnut varsinaisen työpaikan ja tilapäisen työmatkan käsitteitä. KHO:n vuoden 2009 päätöksessä KHO ulotti luottamuksensuojan myös työntekijään, koska ei voida katsoa, että työntekijän olisi erikseen tullut varmistua korvaussäännösten oikeasta tulkinnasta. Tapaukset ovat hyvä esimerkki siitä, että yritysten on syytä huolellisesti dokumentoida verottajalta 5

6 saadut ennakkotiedot, -ratkaisut ja muu ohjeistus. Näillä ennakkotiedoilla ja ratkaisuilla saattaa olla myöhemmin hyvin ratkaiseva merkitys, kun päätetään luottamuksensuojan soveltumisesta tapaukseen. Erikseen on syytä huomata, että luottamuksensuojasäännökseen voidaan tehokkaasti vedota vain epäselvissä ja tulkinnanvaraisissa tilanteissa. Tom Hoffström Vero-osaston johtaja 6

7 Oikeuskäytäntö Elinkeinotulon verotus Jakautuminen toimivaan yhtiöön ja konserniavustus A Oy oli jakautunut kokonaisjakautumisella ja siirtänyt pääosan varoistaan ja veloistaan toimivaan yhtiöön B Oyj:öön loppuosan siirtyessä uudelle perustetulle yhtiölle. Jakautumisessa B Oyj:lle siirtyivät muun muassa A Oy:n kokonaan omistamien tytäryhtiöiden X Oy:n ja Y Oy:n osakkeet. Kaikkien yhtiöiden tilikaudet päättyivät samanaikaisesti A Oy:n osakkeenomistajat saivat jakautumisessa vastikkeena omistamiensa A Oy:n osakkeiden mukaisessa suhteessa B Oyj:n uusia osakkeita siten, että jakautumisen jälkeen A Oy:n osakkeenomistajat omistivat noin 80 prosenttia B Oyj:n osakkeista. Jakautuneen A Oy:n ja sen tytäryhtiöiden X Oy:n ja Y Oy:n välillä ennen jakautumista vallinnut konserniavustuksesta verotuksessa annetussa laissa tarkoitettu konsernisuhde vallitsi jakautumisen jälkeen B Oyj:n ja mainittujen tytäryhtiöiden välillä. Kun otettiin huomion jakautumiseen verotuksessa sovellettava jatkuvuusperiaate, voivat X Oy ja Y Oy antaa B Oyj:lle konserniavustusta jakautumisvuonna Ennakkoratkaisu vuodelle KHO /1202 Varsinainen työpaikka, ulkomaantyöskentely Suomalainen yhtiö S Oy ja yhdysvaltalainen yhtiö Y LLP kuuluivat kansainväliseen jäsenyritysten ketjuun, joka tarjoaa asiakkailleen asiantuntijapalveluita mm. tilintarkastuksen ja verotuksen alalla. Y LLP ja S Oy sekä yhdysvaltalainen henkilö A olivat sopineet, että A siirtyi Yhdysvalloista Y LLP:stä työskentelemään Suomeen S Oy:n palvelukseen kahden vuoden ajaksi. A työskenteli Suomessa S Oy:n johdon alaisena ja osana S Oy:n organisaatiota. S Oy maksoi A:lle palkan Suomessa työskentelyn ajalta ja vuokrasi hänen ja hänen perheensä käyttöön asunnon. A:n työsopimus Y LLP:n kanssa pysyi voimassa Suomessa työskentelemisen ajan, minkä jälkeen A palasi työskentelemään Y LLP:lle. A:n työskentely S Oy:n toimitiloissa oli työskentelyä varsinaisella työpaikalla. Kysymyksessä ei siten ollut tilapäinen matka erityiselle työntekemispaikalle. Näissä olosuhteissa S Oy:n tarjoamaa asuntoa oli pidettävä A:n saamana asuntoetuna, josta oli suoritettava ennakonpidätys tai perittävä lähdevero. Ennakkoratkaisu vuoden 2008 loppuun. KHO /757 7

8 Yrityssaneeraus, peitelty osinko Käräjäoikeus oli päättänyt A Oy:n yrityssaneerauksen aloittamisesta ja vahvistanut saneerausohjelman Saneerausohjelmassa ei ollut mainittu A Oy:n osakkaalla B:llä ollutta saatavaa yhtiöltä. A Oy oli kuitenkin saneerausmenettelyn aloittamisen jälkeen lyhentänyt B:n saatavaa suorittamalla osakkaiden yksityismenoja. Yrityksen saneerauksesta annetun lain mukaan velallinen ei saa maksaa saneerausvelkaa saneerausmenettelyn alettua, mutta velka kuitenkin lakkaa vasta, kun saneerausohjelma vahvistetaan. Koska B:n saatava A Oy:ltä ei ollut lakannut ennen saneerausohjelman vahvistamista, peiteltynä osinkona ei pidetty ennen saneerausohjelman vahvistamista suoritettuja osakkaan saatavan lyhennyksiä. Verovuosi KHO /637 Urheilutoimintayhtiö Kansainvälisellä tasolla yksilölajia harjoittava ammattiurheilija, aikoi perustaa osakeyhtiön kilpailutoiminnan harjoittamista varten. Varsinaisen kilpailutoiminnan ohella yhtiö harjoittaisi markkinointitoimintaa. Perustettavan yhtiön palveluksessa tulisi olemaan kaikkiaan kolme palkattua urheilutoimintaa avustavaa henkilöä. Yhtiön tulojen voitiin arvioida nousevan toiminnan alkuvaiheessa runsaaseen miljoonaan euroon vuodessa; valtaosa tuloista kertyisi palkintorahoina. Yhtiön toimintaa oli tarkoitus myöhemmin laajentaa muun ohessa urheilulajin opetukseen, tuotemyyntiin ja sijoitustoimintaan. Kun otettiin huomioon perustettavan osakeyhtiön toiminnan laajuus ja luonne sekä toimintaan liittyvä taloudellinen riski, toiminnan harjoittamisen osakeyhtiömuodossa katsottiin vastaavan asian varsinaista luonnetta ja tarkoitusta. Edellä mainitut tulot katsottiin verotuksessa osakeyhtiön tuloiksi. Ennakkoratkaisu vuosille 2009 ja KVL 021/ (ei lainvoimainen) Tappioiden siirtyminen rajat ylittävässä sulautumisessa Ruotsalainen osakeyhtiö A Ab aikoi sulautua Suomen ja Ruotsin osakeyhtiölakien mukaisella rajat ylittävällä sulautumisella suomalaiseen emoyhtiöönsä B Oy:öön. B Oy oli omistanut koko A Ab:n osakekannan noin 10 vuotta. A Ab oli lopettanut liiketoimintansa kannattamattomana vuonna Sulautumisen jälkeen B Oy:lle ei muodostunut Ruotsiin kiinteää toimipaikkaa. A Ab:n toiminta oli ollut tappiollista ja yhtiöllä oli useilta verovuosilta Ruotsissa vahvistettuja tappioita. Kun A Ab oli elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 52 :n 2 momentissa tarkoitettu yhtiö, sulautumiseen voitiin soveltaa mainitun lain sulautumista koskevia säännöksiä. Sulautumisen vaikutuksesta tappioiden vähentämiseen säädetään tuloverolain 123 :ssä. Sen mukaan vastaanottavalla yhteisöllä on oikeus vähentää sulautuneen yhteisön tappio tiettyjen omistusedellytysten täyttyessä TVL 119 ja 120 :ssä säädetyllä tavalla. Ruotsin verolain-säädännön mukaan vahvistettuja tappioita ei voitu pitää tuloverolain 119 :n 2 momentissa tarkoitettuina elinkeinotulon verottamisesta annetun lain mukaan laskettuina tappioina. Näin ollen B Oy:llä ei ollut sulautumisen jälkeen oikeutta 8

9 vähentää verotuksessaan A Ab:lle Ruotsissa vahvistettuja tappiota. Tuloverolain 119 :n 2 momentin ei katsottu olevan ristiriidassa EY-oikeuden kanssa. Ennakkoratkaisu vuodelle KVL 017/ (ei lainvoimainen) Jakautuminen ja sen jälkeinen osakkeiden myynti Yleishyödyllisenä yhteisönä pidettävä säätiö omisti keskinäisen kiinteistöosakeyhtiön, joka puolestaan omisti kaksi erillistä kiinteistökokonaisuutta. Säätiön oli tarkoitus luopua toisen kiinteistökokonaisuuden toimitilojen hallintaan oikeuttavista osakkeista. Ennen osakkeiden myyntiä kiinteistöosakeyhtiö jakautuisi kokonaisjakautumisena kahdeksi eri yhtiöksi siten, että toiselle perustettavalle osakeyhtiölle siirtyisi myytävään kiinteistökokonaisuuteen liittyvät varat ja velat ja toiselle perustettavalle osakeyhtiölle toiseen kiinteistökokonaisuuteen liittyvät varat ja velat. Säätiö saisi vastikkeena vastaanottavien yhtiöiden liikkeeseen laskemat uudet osakkeet. Tämän jälkeen säätiö aikoi myydä jakautumisessa syntyneen toisen kiinteistöosakeyhtiön osakekannan. Jakautumiseen sovellettiin elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 52 c :n säännöksiä jakautumisesta. Osakkeiden myynnistä saatava luovutushinta oli yleishyödyllisenä yhteisönä pidettävän säätiön henkilökohtaisen tulolähteen tuloa eikä se näin ollen ollut säätiön veronalaista tuloa. Ennakkoratkaisu vuosille 2009 ja KVL 015/ (ei lainvoimainen) Jakautuminen Kuljetusliiketoimintaa harjoittavaan konserniin kuuluva A Oy omisti tontin sekä tontilla sijaitsevat terminaalirakennukset, jotka oli vuokrattu toisen konserniyhtiön käyttöön kuljetusliiketoiminnan harjoittamista varten. Vireillä olleiden asemakaavamuutosten vuoksi tontti ei jatkossa soveltuisi kuljetustoiminnan harjoittamiseen, minkä vuoksi konsernin oli tarkoitus luopua nykyisestä kiinteistöstä. Kiinteistökokonaisuudesta kiinnostunutta ostajaa ei ollut löytynyt. Ennen kiinteistön myyntiä A Oy:n omistama kiinteistö oli tarkoitus jakaa kahdeksi erilliseksi tontiksi. Tämän jälkeen A Oy purkautuisi selvitysmenettelyttä ja siirtäisi kokonaisjakautumisena kummallekin perustettavalle osakeyhtiölle yhden tontin ja sillä olevat rakennukset. Kaikki jakautuvan yhtiön osakkeenomistajat saisivat vastikkeena vastaanottavien yhtiöiden liikkeeseen laskemia uusia osakkeita samassa suhteessa kuin he omistavat jakautuvan yhtiön osakkeita. Rahavastiketta ei annettaisi. Perustettujen yhtiöiden osakekannat oli tarkoitus tämän jälkeen myydä eri ostajille. Edellä esitetyissä olosuhteissa jakautumiseen sovellettiin elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 52 c :n säännöksiä jakautumisesta. Ennakkoratkaisu vuosille 2009 ja KVL 012/ (lainvoimainen) 9

10 Pääomansijoitustoiminta ja purkutappio Pääomasijoitusrahastojen pääosin omistama A Oy oli perustettu vuonna Sen perustamisen pääasiallinen tarkoitus oli ollut operatiivista toimintaa harjoittavien yhtiöiden hankkiminen ja näiden hallinnointiyhtiönä toimiminen. A Oy omisti Suomessa B Oy:n ja C Oy:n, jotka harjoittivat eräiden hyödykkeiden myynti- ja jakelutoimintaa. A Oy omisti myös ruotsalaisen D AB:n, joka toimi Ruotsissa vastaavanlaista myynti- ja jakelutoimintaa harjoittavien yhtiöiden holdingyhtiönä. A Oy ei harjoittanut aktiivista liiketoimintaa, mutta yhtiö oli muun ohessa osallistunut konsernin laajentamiseen rahoittamalla konsernin ulkopuolisella rahoituksella uusien operatiivisten yhtiöiden hankkimista konserniin. Yhtiöllä oli neljä työntekijää. Kun otettiin huomioon A Oy:n asema ja tarkoitus pääomasijoitusrahastojen pääosin omistamassa konsernikokonaisuudessa, yhtiön katsottiin harjoittavan elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 6 :n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettua pääomasijoitus-toimintaa. Sen omistamat B Oy:n ja C Oy:n osakkeet eivät siten olleet mainitun lain 6 b :n 1 momentissa tarkoitettuja verovapaasti luovutettavia osakkeita. Tämän vuoksi A Oy:llä oli oikeus vähentää B Oy:n tai C Oy:n purkautumisesta mahdollisesti aiheutuva purkutappio elinkeinotulon verottamisesta annetun lain 51 d :n 2 momentin estämättä. Ennakkoratkaisu vuosille KVL 001/ (ei lainvoimainen) Pysäköintitoiminta Kun pysäköintitoimintaa harjoittava keskinäinen kiinteistöosakeyhtiö A Oy lyhytaikaisten pysäköintipaikkojen luovuttamisen lisäksi luovutti hallinnassaan olevia ja osakkaanaan olevalta säätiöltä vuokrattuja pysäköintipaikkoja kuukausimaksua vastaan kyseisen säätiön hallinnassa olevien huoneistojen vuokralaisille näiden työntekijöiden käyttöön sekä säätiön omille työntekijöille, pysäköintipaikkojen luovuttamista pidettiin pysäköintitoiminnassa tapahtuvana verollisena pysäköintipaikkojen luovuttamisena. A Oy:llä oli oikeus vähentää sekä hallinnassaan oleviin että säätiöltä vuokrattuihin pysäköintipaikkoihin kohdistuviin kustannuksiin sisältyvät arvonlisäverot. Ennakkoratkaisu ajaksi KHO:2009:

11 Arvonlisäverotus Konkurssipesän selvitys ja hallinto Konkurssipesällä ei ollut arvonlisäverolain 102 :n nojalla oikeutta vähentää konkurssipesän selvityksestä ja yleisestä hallinnosta aiheutuneisiin kuluihin sisältyviä arvonlisäveroja. Tällaisten kulujen vähennyskelpoisuudesta ei ollut olemassa sellaista vakiintunutta verotuskäytäntöä, että konkurssipesä olisi voinut sen perusteella saada asiassa luottamuksensuojaa. Palautushakemus kohdekuukaudelta 1/2004 ja jälkiverotukset tilikausilta , ja KHO:2009: Lääkäreiden työpanoksen luovuttaminen Erikoislääkäriyhtiöt A Oy ja B Oy myivät muun ohella erilaisia terveyden- ja sairaanhoidon palvelukokonaisuuksia julkisen terveydenhuollon yksiköille. Palvelukokonaisuuden sisältö määräytyi palvelun tilaajan tarpeiden perusteella. Yhtiöt laskuttivat palveluista niiden tilaajaa, joka puolestaan laskutti potilasta tämän saamasta hoidosta. Palvelun tilaaja maksoi yhtiöille tarvittaessa myös lääkäreiden matka- ja majoituskustannukset sekä päivärahat. Julkisen terveydenhoidon yksikkö hoiti lakien ja määräysten edellyttämät tehtävänsä, yhteydenpidon ulkopuolisiin ja viranomaisiin sekä hankki tarvittava luvat. Julkisen terveydenhuollon yksikkö myös luovutti yhtiöiden palveluksessa olevien lääkäreiden käyttöön korvauksetta palvelun suorittamisessa tarvittavat tilat, potilastiedot, avustavan henkilöstön sekä hoiti ajanvarauksen. Palvelun tilaajalla oli oikeus ohjeistaa lääkäreitä toimenpiteiden suorittamisessa. Yhtiöt vastasivat palveluksessaan olevien lääkäreiden toiminnasta ja palvelussuhteen ehdoista, kuten palkoista. Yhtiöiden potilasvahinkovakuutus korvasi potilaille aiheutuvat potilasvahingot potilasvahinkolain mukaisesti. Korkein hallinto-oikeus katsoi, että palvelukokonaisuuden olennainen sisältö oli luovuttaa A Oy:n ja B Oy:n palveluksessa olevien työntekijöiden työpanos palvelun tilaajan käyttöön. Yhtiöt eivät luovuttaneet palvelua suoraan potilaille vaan julkiselle terveydenhuollon yksikölle. A Oy ja B Oy eivät näiden palvelujen osalta myöskään ylläpitäneet mitään terveydenhuollon palveluja tuottavaa yksikköä, vaan toiminta tapahtui julkisen terveydenhuollon yksiköiden ylläpitämissä yksiköissä. Tämän vuoksi ja kun arvonlisäverotonta voi olla vain luvanvarainen ja asianmukaisesti hyväksytty terveyden- ja sairaanhoitopalvelu, kysymys ei ollut arvonlisäverolaissa ja -direktiivissä tarkoitetusta verottomasta terveyden- ja sairaanhoitopalvelujen myynnistä vaan verollisesta työvoiman vuokrauksesta. Sillä seikalla, että A Oy:llä ja B Oy:llä oli ennakkoratkaisuhakemuksen mukaan lääninhallituksen lupa yksityisen terveydenhuollon palvelujen antamiseen, ei ollut julkiselle terveydenhuollon yksiköille myytävien palvelujen arvonlisäverokohtelun suhteen merkitystä, koska lupa ei koskenut tällaista työvoiman vuokraustoimintaa. A Oy:n ja B Oy:n oli suoritettava arvonlisäveroa julkisen terveydenhuollon yksiköille myymistään terveyden- ja sairaanhoidon palvelukokonaisuuksista. Ennakkoratkaisu ajaksi KHO /

12 Eläinlääkkeet, liittymisperiaate A Oy myi eläinlääkintäpalveluja. Eläinlääkärin itse suorittamasta lääkkeiden käytöstä eläimen hoitotoimenpiteen yhteydessä perittiin erillinen vastike ja se oli erotettavissa eläinlääkärin suorittamasta hoitotoimenpiteestä. Eläinlääkäri sai lääkelain 95 a :n mukaan periä luovuttamastaan lääkkeestä vain sen hinnan, minkä hän oli lääkkeestä ja sen toimittamisesta suorittanut apteekille tai lääketukkukaupalle. Korkein hallinto-oikeus katsoi kuten hallinto-oikeuskin, ettei eläimen hoitotoimenpidettä ja sen yhteydessä käytetyn lääkkeen luovutusta tullut arvonlisäverotuksessa käsitellä yhtenä kokonaisuutena. Tämän vuoksi A Oy:n oli suoritettava eläinlääkintäpalvelujen yhteydessä eläinten hoitoon käytettyjen lääkkeiden myynnistä arvonlisäveroa 8 prosentin verokannan mukaan huolimatta siitä, että eläinlääkintäpalvelujen myyntiin sovellettava verokanta oli 22 prosenttia. Jälkiverotukset tilikausilta , ja KHO /1042 Arvopaperin välitys A Ky oli ammattimaisille ja institutionaalisille sijoittajille suunnattu sijoitusrahasto. A Ky:n hallinnointiyhtiönä toimi B Oy, joka osti placement-palveluja saksalaiselta placement-agentilta. Agentin tehtävänä oli hankkia rahastolle sijoittajia oman asiakaskuntansa piiristä. Saksalaisella agentilla ei ollut kiinteää toimipaikkaa Suomessa eikä agentti ollut rekisteröitynyt arvonlisäverovelvolliseksi Suomessa. Kun agentin tavoitteena oli saattaa arvopaperikaupan osapuolet yhteen, jotta nämä kaksi osapuolta tekisivät sopimuksen sijoitusrahastoon sijoittamisesta, agentin myymässä palvelussa oli kysymys arvonlisäverolain 42 :n 1 momentin 6 kohdassa ja arvonlisäverodirektiivin 135 artiklan 1. kohdan f alakohdassa tarkoitetusta verottomasta arvopaperin välityksestä. B Oy:n ei ollut siten suoritettava arvonlisäveroa saksalaiselta agentilta ostamistaan palveluista arvonlisäverolain 9 :n käännettyä verovelvollisuutta koskevan säännön nojalla. Ennakkoratkaisu ajalle KVL 28/ (ei lainvoimainen) Työsuhdeauton marginaaliverotusmenettely Yhtiö oli suunnitellut ryhtyvänsä käyttämään joitain marginaaliverotusmenettelyn mukaisesti käsiteltyjä verotta ostettuja käytettyjä vaihtoautoja työsuhdeautoina ennen niiden edelleenmyyntiä. Arvioitu työsuhdekäytön kesto oli noin yksi kuukausi. Työntekijä ei välttämättä saanut käyttöönsä aina samaa autoa, vaan käyttöön jouduttiin ottamaan auto, joka sattui olemaan vapaana vaihtoautohallissa tai liikkeen ulkotiloissa. Työntekijän käyttämä auto oli päivisin varusteltu kuten muutkin vaihtoautot. Autossa oli esillä hintalappu ja sitä pidettiin muutoinkin myyntikunnossa. Kun yhtiö hankki hakemuksessa tarkoitetuin tavoin työntekijöille työsuhdeautoksi luovuttamansa käytetyt autot ensisijaisesti myytäväksi, yhtiön oli katsottava hankkineen autot arvonlisäverolain 79 a 12

13 :ssä tarkoitetulla tavalla verollista edelleenmyyntiä varten. Yhtiö voi siten soveltaa marginaaliverotusmenettelyä sellaisten käytettyjen henkilöautojen edelleenmyyntiin, jotka oli kirjattu ostohetkellä marginaalivero-ostoihin ja joita oli käytetty työsuhdekäytössä ennen niiden verollista edelleenmyyntiä asiakkaalle. Ennakkoratkaisu ajalle KVL 29/ (ei lainvoimainen) Rahoitus- ja vakuutuspalvelun myynti verkossa Yhtiö välitti päämiestensä eli rahoitus- ja vakuutusalan yritysten tarjoamia kulutusluottoja, korttiluottoja, asuntoluottoja ja vakuutuksia sähköisesti ylläpitämänsä ja itse kehittämänsä internet-palvelusivuston kautta. Luottojen ja vakuutusten välitys tapahtui yksinomaan verkossa, jossa yhtiö esitteli potentiaalisille asiakkaille päämiestensä luotto- ja vakuutustuotteita. Luoton- tai vakuutuksenhakija täytti sähköisen laina- tai vakuutushakemuksen. Yhtiö kävi hakemuksen ja hakijan luotto- ja osoitetiedot läpi ja tarkisti muun muassa haetun etuuden ja hakijan tulojen välisen suhteen. Tämän jälkeen yhtiö lähetti hakemuksen yhdelle tai useammalle päämiehelleen. Päämiehet ottivat yhteyttä suoraan hakijaan joko tarjouksella tai sopimuksella. Jos yhtiö havaitsi, että hakija ei täytä minkään päämiehen luotonhakijalle asettamia kriteereitä, yhtiö ei lähettänyt hakemusta yhdellekään päämiehistään. Yhtiö veloitti toiminnastaan päämiehiltään välityspalkkion aina kun se sai hakijan ja päämiehen neuvotteluyhteyteen eli lähetti päämiehelle tämän asettamat edellytykset täyttävän hakemuksen, ja lisäksi suuremman välityspalkkion silloin, kun hakijan ja päämiehen välille syntyi luotto- tai vakuutussopimus. Yhtiön suorittamat toimet saattoivat johtaa varsinaisen luotto- tai vakuutussopimuksen syntymiseen yhteistyökumppaneiden ja hakijoiden välillä. Hakemuksessa esitetyissä olosuhteissa yhtiö saattoi rahoitus- ja vakuutuspalveluja tarjoavat yritykset ja näitä palveluja hankkivat tahot yhteen, jotta nämä osapuolet tekisivät keskenään sopimuksen. Yhtiön päämiehiltään veloittamat palkkiot olivat korvausta verottomasta rahoituspalvelusta eli luottojen välityksestä sekä verottomasta vakuutuspalvelujen välityksestä. Yhtiön ei ollut suoritettava arvonlisäveroa hakemuksessa tarkoitettujen palvelujen luovuttamisesta. Ennakkoratkaisu ajalle KVL 27/ (ei lainvoimainen) Palautusliike Yhtiö harjoitti arvonlisäveroasetuksen 8 :n 2 momentissa tarkoitettua arvonlisäveron palautustoimintaa. Yhtiö teki suomalaisten vähittäisliikkeiden kanssa sopimuksia, joiden tarkoituksena oli järjestää Euroopan yhteisön ja Norjan ulkopuolella pysyvästi asuville Suomeen saapuville matkustajille mahdollisuus saada täältä tekemistään tavaraostoksista arvonlisäveron palautus. Suunnitellussa toimintamallissa vähittäisliikkeen täyttämässä tax free -shekissä ilmoitettiin, että yhtiö osti tavarat vähittäisliikkeeltä ja myi ne matkustajalle eli toimi samalla kertaa sekä käteispalautuksen maksajana että matkustajien ostamien tavaroiden myyjänä. Vähittäisliike kuitenkin luovutti myydyt 13

14 tavarat matkustajalle ja vastasi tavarasta ja siinä mahdollisesti olevien virheiden korjaamisesta. Yhtiö ei saanut myytäviä tavaroita haltuunsa, eikä se myöskään ollut oikeutettu määräämään omaisuudesta niin kuin olisi sen omistaja, vaan kaikki tavaraan liittyvät reklamaatiot ja muut tavaran omistajan määräämisvaltaan kuuluvat tapahtumat tapahtuivat vähittäisliikkeen ja matkustajan välillä. Kun arvonlisäverolaissa tarkoitettua tavaroiden luovutusta yhtiön ja vähittäisliikkeen välillä ei näin ollen tapahtunut, sopimus tehtiin tosiasiassa matkustajan ja vähittäisliikkeen välillä. Yhtiön ei voitu katsoa pelkästään tositemerkintöjen perusteella tekevän vähittäisliikkeen kanssa sopimusta tavaran ostosta. Kun yhtiö ei siten ollut tavaroiden ostaja, sillä ei ollut oikeutta käsitellä vähittäisliikkeeltä tapahtuvaa ostoa vähennyskelpoisena ostonaan tai matkustajalle tapahtuvaa myyntiä verottomana myyntinään. Ennakkoratkaisu ajalle KVL 020/ (ei lainvoimainen) Kiinteistöverotus Pysäköintihallin kiinteistövero Keskinäinen kiinteistöyhtiö A Oy omisti kaupungin vuokratontilla olevan pysäköintihallirakennuksen. Autopaikkojen hallinta perustui osakkeisiin, jotka omistivat neljä A Oy:n osakasyhtiötä ja kaupunki. Osakasyhtiöt olivat asunto- ja kiinteistöyhtiöitä, joiden huoneistoista pääosa oli vakituisessa asumiskäytössä. Osakasyhtiöiden osakkaiden käytössä oli noin 73 prosenttia autopaikoista ja kaupungin käytössä yleisinä autopaikkoina noin 27 prosenttia. Pysäköintihallia ei pidetty kiinteistöverolain 12 :n 1 momentissa tarkoitettuna asuinrakennuksena eikä saman pykälän 4 momentissa tarkoitettuna asuinrakennukseen liittyvänä erillisenä talous- ja autotallirakennuksena vaan sellaisena rakennuksena, johon sovellettiin yleistä kiinteistöveroprosenttia. Verovuodet KHO:2009:

15 Henkilökohtaisen tulon verotus Luovutusvoiton tulolähde A oli ostanut yhdessä kahden muun henkilön kanssa samansuuruisin osuuksin kiinteistöosakeyhtiö osakekannan euron kauppahinnalla. Myyjänä oli suuri suomalainen yritys. Yhtiön omistamassa asuintalossa oli 24 huoneistoa. Kaupan jälkeen kiinteistöosakeyhtiö muutettiin huoneistojen edelleen myynnin mahdollistamiseksi asunto-osakeyhtiöksi. Huoneistosta kolmea remontoitiin yhteensä eurolla. Yhteisomistajat myivät sitten verovuoden aikana 12 huoneistoa ulkopuolisille. Myynneistä syntyi voittoa yhteensä kolmelle osakkaalle euroa. Vuoden 2003 lopussa yhteisomistuksessa oli vielä kuusi huoneistoa ja kunkin henkilökohtaisessa omistuksessa yhteisomistajien pääomatulona. A oli ammatiltaan kiinteistönvälittäjä ja myös muut ostajat olivat toimineet kiinteistönvälitysalalla. Asiassa tuli ratkaistavaksi, oliko osakkeiden luovutuksesta saatua tuloa pidettävä A:n elinkeinotulona vai pääomatulona verotettavana luovutusvoittona. Korkein hallinto-oikeus totesi, että kummassakaan tapauksessa ei seuraa verovapautta, vaan ratkaisulla on vaikutusta vain verotuksen tasoon, mihin vaikuttavat verovelvollisen yksilölliset olosuhteet. A ei ollut itse pitänyt toimintaansa elinkeinotoimintana, eikä ollut pitänyt siitä kirjanpitoa. Toiminta oli käsittänyt pelkästään julkisesti myytävänä olleen kerrostalon ostamisen yhdessä kahden muun henkilön kanssa. Kohteessa oli suoritettu vain vähäisiä vuosikorjauksen luonteisia korjauksia ja kiinteistön yhtiömuotoa oli muutettu kohteen edelleen myyntiä varten. Toimintaan ei ollut liittynyt elinkeinotoiminnalle luonteenomaista jatkuvuutta, eikä sitä kirjanpitolakia sovellettaessa olisi pidetty vastoin verovelvollisen omaa käsitystä liike- tai ammattitoimintana. Toiminnassa oli kysymys sijoituksesta kiinteistöön tuoton saamiseksi luovutusvoiton ja vuokratulon muodossa. Tällaista sijoittamista ei ollut perusteltua pitää elinkeinotoimintana vastoin verovelvollisen omaa käsitystä, eikä asiaan voinut vaikuttaa verojärjestelmän nykyinen rakenne huomioon ottaen sekään seikka, että A oli toiminut omistamansa osakeyhtiön puitteissa kiinteistönvälittäjänä. Tämän vuoksi korkein hallinto-oikeus katsoi, että A:n saama voitto oli verotettava tuloverolain luovutusvoiton verottamista koskevien säännösten mukaan. Verovuosi KHO:2009: Luottamuksensuoja A:n työnantajan luona suoritetussa verotarkastuksessa oli todettu, että työnantaja oli maksanut A:lle perusteettomasti verovapaita matkakustannusten korvauksia. Korkein hallinto-oikeus oli aikaisemmin katsonut, ettei työnantajalle voitu maksuunpanna työnantajasuorituksia, koska työnantaja oli toiminut tulkinnanvaraisessa asiassa vilpittömässä mielessä viranomaisen hyväksymän käytännön mukaisesti. Perusteettomasti suoritettuja matkakustannusten korvauksia ei voitu luottamuksensuoja huomioon ottaen jälkiverotuksin lukea A:n tuloksi. Verovuodet KHO:2009:

16 Vahvistetut lait ja asetukset Työnantajan sosiaaliturvavakuutusmaksut Valtioneuvoston asetuksen mukaisesti työnantajan sosiaaliturvamaksuja on muutettu seuraavasti: Yksityisellä työnantajalla: a) I maksuluokassa 2,00 prosenttia b) II maksuluokassa 4,20 prosentti c) III maksuluokassa 5,10 prosenttia Muilla työnantajilla 3,05 prosenttia. Muutoksia sovelletaan suoritettaessa työnantaja sosiaaliturvamaksua asetuksen tultua voimaan maksettavan palkan perusteella. Asuinhuoneistojen vuokraustoimintaa harjoittavien osakeyhtiöiden veronhuojennus Tasavallan presidentti on vahvistanut lain eräiden asuntojen vuokraustoimintaa harjoittavien osakeyhtiöiden veronhuojennuksesta. Lakiin liittyvää hallituksen esitystä on käsitelty lehden numerossa 4/2008. Laki tulee voimaan valtioneuvoston asetuksella säädettävänä ajankohtana. Lakia sovelletaan ensimmäisen kerran vuonna 2009 alkavalta verovuodelta toimitettavassa verotuksessa. Tuotannollisten investointien väliaikainen korotettu poisto Tasavallan presidentti on vahvistanut lain tuotannollisten investointien väliaikaisesti korotetuista poistoista. Tehtaana tai työpajana käytetyistä rakennuksista sekä koneista ja laitteista saadaan tehdä normaaliin EVL poistoon nähden kaksinkertainen poisto lain voimassa oloaikana. Rakennustyön on tullut aloittaa tai sen jälkeen. Rakennustyön katsotaan aloitetuksi pääsääntöisesti, kun rakennuksen perustustyöt on aloitettu. Kone ja laite, josta voidaan tehdä korotettu poisto, voi sijaita myös vanhassa tehtaassa tai työpajassa. Hallituksen esityksessä 6/2009 on tarkemmin selvitetty lakiin liittyviä asioita. Laki on voimassa määräajan ja sitä sovelletaan verovuosilta 2009 ja 2010 toimitettavissa verotuksissa. Guernseyn alueen kanssa tehty tuloverosopimus Tasavallan presidentti on vahvistanut asetuksen, jonka mukaan eräät Guernseyn kanssa laaditut tuloverotusta koskevat sopimuksen ovat tulleet voimaan

17 Hallituksen esitykset Työpanokseen perustuvan osingon verotus HE 47/2009 Esityksen mukaan muusta kuin julkisesti noteeratusta yhtiöstä saatu osinko katsottaisiin koko määrältään ansiotulona verotettavaksi palkaksi tai työkorvaukseksi, jos osingon jakoperusteena on yhtiöjärjestyksen määräyksen, yhtiökokouksen päätöksen, osakassopimuksen tai muun sopimuksen mukaan osingonsaajan tai tämän intressipiiriin kuuluvan henkilön työpanos. Hallituksen esittämist muutoksista on ollut asiantuntija-artikkeli TuokkoTaxin numerossa 1/2009. Lait ovat tarkoitetut tulemaan voimaan mahdollisimman pian. Niitä sovellettaisiin osinkoon, joka on nostettavissa 1 päivänä tammikuuta 2010 tai sen jälkeen. Kazakstanin kanssa laadittu tuloverosopimus HE 71/2009 Esityksessä ehdotetaan, että eduskunta hyväksyisi Kazakstanin kanssa tuloveroja koskevan kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi ja veron kiertämisen estämiseksi maaliskuussa 2009 tehdyn sopimuksen. Sopimus tulee voimaan kolmantenakymmenentenä päivänä siitä päivästä, jona sopimusvaltiot ovat ilmoittaneet toisilleen täyttäneensä valtiosäännössään sopimuksen voimaantulolle asetetut edellytykset. Esitykseen sisältyy lakiehdotus sopimuksen eräiden lainsäädännön alaan kuuluvien määräysten voimaansaattamisesta. Ehdotettu laki on tarkoitettu tulemaan voimaan tasavallan presidentin asetuksella säädettävänä ajankohtana samanaikaisesti sopimuksen kanssa. 17

18 Verohallinnon ohjeet ja päätökset Verotili yksinkertaistaa oma-aloitteisten verojen ilmoittamista ja maksamista vuoden 2010 alusta alkaen Oma-aloitteisten verojen kuten arvonlisäveron ja työnantajasuoritusten maksaminen helpottuu vuoden 2010 alussa käyttöön otettavan verotilin myötä. Verotiliverot ilmoitetaan kausiveroilmoituksella ja maksetaan joka kuukauden 12. päivänä. Kausiveroilmoituksella ilmoitetaan myös palautukseen oikeuttava arvonlisävero ja arvonlisäveron alarajahuojennus, jotka nykyisin haetaan erillisillä hakemuksilla. Kausiveroilmoituksella ilmoitetaan arvonlisäverotusta, työnantajasuorituksia, vakuutusmaksuveroa ja myös puun myynnin ennakonpidätystä koskevat tiedot. Mahdollisesti virheellisesti ilmoitetut tiedot korjataan lisäilmoituksella, jossa ilmoitetaan vain muuttuneet tiedot. Verotilin myötä myös pidennetään pienten yritysten ilmoitus- ja maksujaksoja. Pidennetty ilmoitusjakso on neljännesvuosi, jos yrityksen liikevaihto on enintään euroa kalenterivuodessa. Jos liikevaihto on enintään euroa, voi veron ilmoittaa kalenterivuosittain. Verotili edellyttää muutoksia yritysten taloushallintojärjestelmiin ja mahdollisesti kirjanpitoon. Verohallinto lähettää verotilimenettelyyn siirtyville joulukuussa tietopaketin, joka sisältää mm. maksuohjeen, kausiveroilmoituksen täyttöoppaan, verotilioppaan ja ohjeita siirtymäkaudelle. Alkuvaiheessa verotili koskee ainoastaan yritysasiakkaita, joten verotili ei koske tavallista palkansaajaa, ellei hän toimi työnantajana. Verohallituksen tiedote Pääomatuloksi luettava osakaslaina Tuloverolain 53 a koskee rahalainaa, jonka osakas tai hänen perheenjäsenensä on saanut osakeyhtiöltään verovuoden aikana ja joka on maksamatta vielä verovuoden päättyessä. Laina on lainansaajan veronalaista pääomatuloa, jos lainansaaja tai hänen perheenjäsenensä tai he yhdessä omistavat vähintään 10 prosenttia yhtiön osakkeista tai heillä on vastaava osuus yhtiön kaikkien osakkeiden tuottamasta äänimäärästä. Suoraan omistukseen rinnastetaan välillinen omistus. Säännöstä sovelletaan niihin osakaslainoihin, jotka on nostettu tai sen jälkeen. Takaisinmaksu on vähennyskelpoinen, kun se tapahtuu viiden vuoden kuluessa eikä edellytä omistusosuuden olevan vähintään 10 % enää maksuhetkellä. Ohjeen sisällössä ei ole mitään olennaista uutta, mutta on hyvä muistaa, että alijäämähyvityksen enimmäismäärää sovelletaan myös osakaslainoihin vuodesta 2010 lähtien. Verohallinnon julkaisu

19 Työmatkakustannusten korvaukset Ohje täsmentää työmatkakorvausten käsitettä, verotuksellista kohtelua ja verohallituksen kustannuspäätöksen soveltamista. Myös työmatkan tilapäisyyden aikarajaa ja komennusmiehiä koskevia säännöksiä käsitellään kattavasti. Kantaa otetaan myös vuokratyöntekijöiden ja rajoitetusti verovelvollisten asemaan. Freelance-työntekijöiden kustannusten korvausten kohtelu näyttäisi tiukentuvan. Ohjeen liitteenä on kustannusten korvauksia koskevia oikeustapauksia. Muutamia poimintoja ohjeesta: Kustannusten vähentäminen ennen ennakonpidätyksen toimittamista Jos työnantaja korvaa matkakustannukset palkan lisäksi verohallinnon ohjeen mukaisesti, kysymyksessä on verovapaa korvaus. Mikäli kustannukset vähennetään palkkatulosta ennen ennakonpidätystä, matkakustannukset ovat osa ennakonpidätyksen alaista palkkaa. Palkansaaja voi tällöin omassa verotuksessaan vähentää matkakustannukset, mutta vähennettävät määrät ovat vastaavat kuin asunnon ja työpaikan välisten matkakulujen osalta eli huomattavasti pienemmät kuin olisi mahdollista maksaa verovapaina kustannusten korvauksina. Työmatka Työnantaja voi korvata verovapaasti palkansaajalle työmatkasta aiheutuneet kustannukset. Työmatkat voidaan jakaa kahteen ryhmään: 1. Työmatkalla tarkoitetaan matkaa, jonka palkansaaja tilapäisesti tekee työhön kuuluvien tehtävien suorittamiseksi erityiselle työntekemispaikalle (TVL 72.1 ). Myös urheilijan palkkion yhteydessä voidaan maksaa verovapaita matkakustannusten korvauksia. 2. Työmatkana pidetään myös matkaa työntekemispaikalle myös silloin, jos: a. työntekemispaikka sijaitsee muualla kuin oman työnantajan tai tämän kanssa samaan intressipiiriin kuuluvan yhteisön toimipaikassa, b. työskentely on tilapäistä TVL 72a :ssä tarkoitetulla tavalla, c. työntekemispaikka sijaitsee yli 100 kilometrin etäisyydellä verovelvollisen asunnosta ja d. verovelvollinen on työntekemispaikalle tehdyn matkan takia yöpynyt työntekemispaikan sijainnin vuoksi tarpeellisissa tilapäisissä majoitustiloissa Viikonloppumatkat Työmatkakäsitteen ulkopuolelle on rajattu työkomennuksen kestäessä tehdyt viikonloppu- ja muut vastaavat matkat (TVL72.3 ). Niistä maksetut korvaukset ovat veronalaisia riippumatta siitä, onko palkansaajalla jossain muualla varsinainen työpaikka. Viikonloppumatkoilla päivärahaoikeus loppuu, kun työntekijä lähtee erityiseltä työntekemispaikkakunnalta ja alkaa taas, kun hän palaa kohdepaikkakunnalle. Tämä johtuu siitä, että matkat eivät ole työmatkoja, joten niihin käytetyltä ajalta ei voi maksaa verovapaata päivärahaa. Myöskään matkustamiskustannuksia ei voi korvata verovapaasti. Jos taas palkansaaja viettää viikonlopun erityisellä työntekemispaikkakunnalla, hänelle voidaan tältä 19

20 ajalta maksaa päiväraha verovapaana. Työntekijä voi vähentää viikonloppumatkojen matkustuskustannukset kuten kodin ja varsinaisen työpaikan väliset matkat. Komennusmiesten korvaukset vuoden 2009 alusta lähtien Jos työnantajalla ei ole toimipaikkaa, verovapaiden kustannusten korvausten maksamisen edellytyksenä on muiden edellytysten lisäksi, että työntekemispaikka sijaitsee yli 100 km etäisyydellä työntekijän asunnosta ja että hän yöpyy tilapäismajoituksessa. Päivittäisiä matkoja asunnolta työntekemispaikalle ei voida korvata verovapaasti, ellei kysymyksessä ole tilapäinen siirtyminen toiseen työkohteeseen. tällöinkin edellytetään, että palkansaaja palaa aiempaan työkohteeseen tilapäisyyden aikarajan puitteissa. Jos työntekijä työskentelee työnantajan tai samaan intressipiiriin kuuluvan yrituksen toimipaikassa, verovapaita kustannusten korvauksia ei voida maksaa. työnantajan toimipaikalla tarkoitetaan tämän omistamaa, vuokraamaa tai muutoin hallitsemaa tilaa. Pelkkiä sosiaalitiloja ei kuitenkaan pidetä toimipaikkana. Sen sijaan työntekijälle voi muodostua varsinainen työpaikka myös muualle kuin työnantajan tiloihin; näin esim. telakalla työskenneltäessä. Päivärahan puolittaminen ilmaisen aterian vuoksi Ohjeen mukaan myös muun kuin työnantajan maksama ateria puolittaa päivärahan. Koska työnantaja ei voi olla tietoinen esim. asiakkaan tarjoamista aterioista, tulee työntekijän huomioida nämä matkalaskua tehdessään. Vapaa-ajan yhdistäminen työmatkaan Työmatkan yhteydessä vietetty vapaa-aika kuten loma ei oikeuta verovapaisiin kustannusten korvauksiin vapaa-ajan osalta. työntekijälle ei kuitenkaan synny verotettavaa etua matka-ajan pidentämisestä, mikäli tästä ei aiheudu työnantajalle lisäkustannuksia. Yömatkaraha Yömatkarahaa voidaan maksaa, kun vähintään neljä tuntia työmatkasta tehdään välisenä aikana, eikä työnantaja korvaa majoitusta tai makuupaikkalippua. Yömatkarahaa ei voida maksaa yölentojen ajalta eikä myöskään yöllä työskenteleville henkilöille kuten muusikoille ja vartijoille. Erityiskysymyksiä Työhaastattelujen yhteydessä maksetut kustannusten korvaukset ovat saajalleen verotettavaa tuloa, ellei työnhakijaa oteta palvelukseen. Tässäkään tapauksessa niistä ei kuitenkaan tarvitse toimittaa ennakonpidätystä. Työharjoittelijoiden asunnon ja harjoittelupaikan välisiä matkakuluja ei voida korvata verovapaasti. Muiden korvausten ja mahdollisten luontoisetujen osalta menetellään samoin työsuhteessa olevan osalta. Poikkeuksena on kuitenkin opiskelija, joka opiskeluaikanaan saa ilmaisen kouluaterian; tälle ei harjoittelupaikassa saatu ilmainen ateria ole veronalainen ateriaetu. 20